Рішення

від 12.06.2024 по справі 160/12120/24

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

12 червня 2024 року Справа № 160/12120/24 Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого суддіЗлатіна Станіслава Вікторовича за участі секретаря судового засіданняДубина Ю.О. за участі: представника позивача представника відповідача Снітько Е.В. Гудков А.Є. розглянувши у відкритому судовому засіданні у місті Дніпро адміністративну справу за позовною заявою Приватного акціонерного товариства "Дніпровський завод мінеральних добрив" до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про скасування податкового повідомлення-рішення

УСТАНОВИВ:

Позивач звернувся з позовом до суду, у якому просить суд визнати незаконним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 0003400411 від 04.01.2024.

Позовні вимоги обгрунтовані наступним:

перевіряючим в Акті застосовано наступну норму права пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України щодо реєстрації податкових накладних:

«Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені»;

однак, беручи до уваги, що вищевказані Розрахунки передбачають зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, ПАТ «ДМД» вважає, що стосовно рестрації зазначених Розрахунків в Єдиному реєстрі податкових накладних слід застосовувати наступну норму пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України:

«Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися зурахуванням граничних строків: для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товаріе/послу їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податковоїнакладної отримувачем (покупием).»

так, згідно до інформації з електронної бази «М.Е.Дос», ПАТ «ДЗМД» отримало Розрахунки від контрагентів не вдень їх складення, а саме:

- Розрахунок № 8 від 01.06.2022 отриманий ПАТ «ДЗМД» 30.06.2022, відправлений на реєстрацію підприємством 30.06.2022;

- Розрахунок № 9 від 01.06.2022 отриманий 30.06.2022, відправлений на реєстрацію 30.06.2022;

- Розрахунок № 10 від 01.06.2022, отриманий 30.06.2022, відправлений на реєстрацію 30.06.2022;

- Розрахунок № 11 від 01.06.2022 отриманий 30.06.2022, відправлений на реєстрацію 30.06.2022;

-Розрахунок № 8 від 10.06.2022 отриманий 14.07.2022, відправлений на реєстрацію 14.07.2022;

-Розрахунок № 442044 від 12.09.2022 отриманий 04.10.2022, відправлений на реєстрацію 14.10.2022;

ПАТ «ДЗМД» здійснювало реєстрацію розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику в строк, встановлений чинним законодавством, а саме: протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

таким чином, головним державним інспектором Кам`янського відділу податків і зборів з юридичних осіб управління оподаткування юридичних осіб ГУ ДПС у Дніпропетровській області Коваленком Артемом Євгеновичем було залишено поза увагою той факт, що ПАТ «ДЗМД» здійснювало реєстрацію саме розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, в яких передбачається зменшения суми компенсації вартості топарів/послуг їх постачальнику, адже д а н а пеуважністьп р и з в е л ад озастосувашияморми Податковогокодексу України, яка не регулюєдосліджешніобставнин. В той же час перевіряючим не було застосовано необхідну в даному випадку норму пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, що призвело до винесення помилкового податкового повідомления-рішення.

Ухвалою суду від 13.05.2024 року відкрито провадження у справі та призначено розгляд справи за правилами загального позовного провадження.

Відповідач надав суду відзив на позовну заяву, у якому просить суд відмовити у задоволенні позову, оскільки оскаржуване рішення прийнято на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. Підпунктом 1 пункту 31 Закону України від 07 грудня 2017 року № 2245-VIII "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 році" пункт 201.10 статті 201 ПКУ доповнено нормою, згідно з якою реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем) (абзаци 14-17 пункту 201.10 статті 201 ПКУ).

Водночас ПКУ не передбачено механізм фіксації дати отримання покупцем такого розрахунку коригування. Тому з метою недопущення помилок при складанні податкової звітності та уникнення непорозумінь при обрахунку у системі електронного адміністрування ПДВ суми перевищення податкових зобов`язань, зазначених платником у поданих податкових деклараціях з урахуванням поданих уточнюючих розрахунків до них, над сумою податку, що міститься в складених таким платником податкових накладних та розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН (УПеревищ), рекомендуємо реєстрацію розрахунків коригування на зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг здійснювати з урахуванням термінів, визначених абзацами 15-16 пункту 201.10 статті 201 ПКУ.

Відповідач у своїй діяльності використовував індивідуальну податкову консультацію ДСФ України від 21.05.2018 № 2231/6/99-99-15-03-02-15/ІПК.

Ухвалою суду від 12.06.2024 року закрито підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду по суті.

Позивач у судовому засіданні підтримав заявлені позовні вимоги.

Відповідач у судовому засіданні заперечував проти позову.

Суд, дослідивши письмові докази, наявні у матеріалах справи, заслухавши пояснення представників сторін, встановив наступне.

Відповідачем проводилась камеральна перевірка ПАТ «Дніпровський завод мінеральних дорив» з питань дотримання порядку реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до такихнакладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

За результатами перевірки було складено акт від 23.11.2023 р. № 43438/04-36-04-11-06/31980517.

В Акті зазначається, що ПАТ «ДЗМД» допущено порушення пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, а саме: порушення граничних строків реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Так, ПАТ «ДЗМД» отримало та згодом зареєструвало наступні розрахунки коригування кількісних і вартісних похазників до податкових накладних (надалі - Розрахунки):

- розрахунок коригування кількісних і вартісних показників № 8 від 01.06.2022 до податкової накладної № 16 від 28.02.2022;

- розрахунок коригування кількісних і вартісних показників № 9 від 01.06.2022 до податкової накладної № 19 від 31.03.2022;

- розрахунок коригування кількісних і вартісних показників № 10 від 01.06.2022 до податкової накладної № 29 від 31.05.2022;

- розрахунок коригування кількісних і вартісних показників № 11 від 01.06.2022 до податкової накладної № 30 від 31.05.2022;

- розрахунок коригування кількісних і вартісних показників № 8 від 27.06.2022 до податкової накладної № 9 від 23.02.2022;

- розрахунок коригування кількісних і вартісних показників № 442044 від 12.09.2022 до податкової накладної № 436337 від 12.09.2022.

В Акті зазначено, що Розрахунки №№ 8, 9, 10, 11 від 01.06.2022 зареєстровані в Єдиному ресстрі податкових накладних 01.07.2022, хоча повинні були зареєстровані до 30.06.2022. Розрахунок № 8 від 10.06.2022 зареєстрований в Єдиному реєстрі податкових накладних 14.07.2022, хоча повинен бути зареєстрованим до 30.06.2022. Розрахунок № 442044 від 12.09.2022 зареєстрований в Єдиному реєстрі податкових накладних 14.10.2022, хоча повинен бути зареєстрованим до 30.09.2022.

Податкове повідомлення-рішення № 0003400411 від 04.01.2024 року на суму штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 3 200 488,92 грн. складено відповідачем на підставі акту камеральної перевірки.

Предметом спору у даній справі є саме граничні строки реєстрації розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику та початок їх відрахунку.

Так, згідно до інформації з електронної бази «М.Е.Дос», копія якої міститься у матеріалах справи, ПАТ «ДЗМД» отримало розрахунки коригування від контрагентів не вдень їх складення, а саме:

- Розрахунок № 8 від 01.06.2022 отриманий ПАТ «ДЗМД» 30.06.2022, відправлений на реєстрацію підприємством 30.06.2022;

- Розрахунок № 9 від 01.06.2022 отриманий 30.06.2022, відправлений на реєстрацію 30.06.2022;

- Розрахунок № 10 від 01.06.2022, отриманий 30.06.2022, відправлений на реєстрацію 30.06.2022;

- Розрахунок № 11 від 01.06.2022 отриманий 30.06.2022, відправлений на реєстрацію 30.06.2022;

-Розрахунок № 8 від 10.06.2022 отриманий 14.07.2022, відправлений на реєстрацію 14.07.2022;

-Розрахунок № 442044 від 12.09.2022 отриманий 04.10.2022, відправлений на реєстрацію 14.10.2022.

Відповідач не надав суду належних та допустимих доказів, які б спростовували дату отримання позивачем вказаних вище розрахунків коригування від контрагентів позивача.

Підпунктом 1 пункту 31 Закону України від 07 грудня 2017 року № 2245-VIII "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 році" пункт 201.10 статті 201 ПКУ доповнено нормою, згідно з якою реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків;

для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем) (абзаци 14-17 пункту 201.10 статті 201 ПКУ).

Отже, ПК України передбачає для реєстрації розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, окремі строки реєстрації у ЄРПН, які починають свій відлік з моменту отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем), а не з дати складання таких розрахунків коригування.

Відповідач у своїй діяльності використовував індивідуальну податкову консультацію ДСФ України від 21.05.2018 № 2231/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, відповідно до якої ПКУ не передбачено механізм фіксації дати отримання покупцем такого розрахунку коригування. Тому з метою недопущення помилок при складанні податкової звітності та уникнення непорозумінь при обрахунку у системі електронного адміністрування ПДВ суми перевищення податкових зобов`язань, зазначених платником у поданих податкових деклараціях з урахуванням поданих уточнюючих розрахунків до них, над сумою податку, що міститься в складених таким платником податкових накладних та розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН (УПеревищ), рекомендуємо реєстрацію розрахунків коригування на зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг здійснювати з урахуванням термінів, визначених абзацами 15-16 пункту 201.10 статті 201 ПКУ.

Суд зазначає, що відповідно до п.4.1.4 ст. 4 ПК України податкове законодавство України ґрунтується на таких принципах: презумпція правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

У разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків (п.56.21 ст. 56 ПК України).

Задля усунення правової невизначеності та мінімізації конфліктних ситуацій щодо неоднакового тлумачення норм права Податковим кодексом України закріплено принцип презумпції правомірності рішень платників податків.

Так, у положеннях ПК України серед основних засад податкового законодавства передбачено принцип презумпції правомірності рішень платника податків суть якого зводиться до того, що у разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

Отже, мова йде не лише про загальнообов`язкове усунення юридичних колізій, яке є одночасно і правом (повноваженням), і процесуальним обов`язком суду при звичайному (безвідносно до виду правовідносин) правозастосуванні. Мова йде про порядок вирішення ситуацій, у яких стикаються (конфліктують) інтереси платника податків і контролюючого органу, а норми податкового права, що регулюють такі правовідносини, прямо чи внаслідок їх тлумачення, а також у своїй сукупності, не є однозначними та допускають множинне трактування їхніх прав та обов`язків, внаслідок якого можливе вирішення справи як на користь платника, так і проти нього.

Презумпція сформульована як принцип у статті 4 ПК України (пункт 4.1.4). Саме таким чином встановлено найвищий ступінь її імперативності. Крім того, презумпція також закріплена як спеціальна норма у пункті 56.21 статті 56 ПК України саме для цього виду правовідносин, що означає безумовне її врахування при вирішенні спорів, що регулюються означеною статтею.

Положення пункту 56.21 статі 56 ПК України установлює шляхи подолання колізій у податкових правовідносинах таким чином: у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

Сама юридична конструкція норми пункту 56.21 статті 56 ПК України дає підстави стверджувати, що презумпція застосовна не лише у ситуації прямої суперечності норм, але й у будь-якій іншій ситуації невизначеності в процесі правозастосування. Для її застосування необхідно і достатньо виявлення двох або більше альтернативних варіантів правомірної поведінки, обравши найвигідніший для себе з яких, платник має почуватися захищеним від можливих негативних наслідків як з боку контролюючого органу, так і суду.

Аналогічну за своїм змістом правову позицію займає Верховний Суд у постанові від 05 жовтня 2023 року у справі № 300/2906/22.

Так, дійсно ПК України не передбачено механізм фіксації дати отримання покупцем розрахунку коригування складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику.

Однак відповідач і ДФС України у вказаній вище індивідуальній податковій консультації застосували підхід до тлумачання норм ПК України, який не відповідає вимогам п.4.1.4 ст. 4 ПК України та п. 56.21 ст. 56 ПК України, та у ситуації правової невизначеності обрали варіант поведінки, який не є вигідним для платника податків.

Згідно позиції Європейського Суду з прав людини, яка вкладена у пунктах 70 та 71 рішення від 20.10.2011 року у справі «Рисовський проти України» (заява № 29979/04): «Суд підкреслює особливу важливість принципу "належного урядування". Він передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб (див. рішення у справах "Беєлер проти Італії" [ВП] (Beyeler v. Italy [GC]), заява № 33202/96, п. 120, ECHR 2000-I, "Онер`їлдіз проти Туреччини" [ВП] (Oneryildiz v. Turkey [GC]), заява № 48939/99, п. 128, ECHR 2004-XII, "Megadat.com S.r.l. проти Молдови" (Megadat.com S.r.l. v. Moldova), заява № 21151/04, п. 72, від 8 квітня 2008 року, і "Москаль проти Польщі" (Moskal v. Poland), заява № 10373/05, п. 51, від 15 вересня 2009 року). Зокрема, на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок (див., наприклад, рішення у справах "Лелас проти Хорватії" (Lelas v. Croatia), заява № 55555/08, п. 74, від 20 травня 2010 року, і "Тошкуце та інші проти Румунії" (Toscuta and Others v. Romania), заява № 36900/03, п. 37, від 25 листопада 2008 року) і сприятимуть юридичній визначеності у цивільних правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси (див. зазначені вище рішення у справах "Онер`їлдіз проти Туреччини" (Oneryildiz v. Turkey), п. 128, та "Беєлер проти Італії" (Beyeler v. Italy), п. 119). Принцип "належного урядування", як правило, не повинен перешкоджати державним органам виправляти випадкові помилки, навіть ті, причиною яких є їхня власна недбалість (див. зазначене вище рішення у справі "Москаль проти Польщі" (Moskal v. Poland), n. 73). Будь-яка інша позиція була б рівнозначною, inter alia, санкціонуванню неналежного розподілу обмежених державних ресурсів, що саме по собі суперечило б загальним інтересам (див. там само). З іншого боку, потреба виправити минулу "помилку" не повинна непропорційним чином втручатися в нове право, набуте особою, яка покладалася на легітимність добросовісних дій державного органу (див., mutatis mutandis, рішення у справі "Пінкова та Пінк проти Чеської Республіки" (Pincova and Pine v. the Czech Republic), заява № 36548/97, п. 58, ECHR 2002-VIII). Іншими словами, державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків (див. зазначене вище рішення у справі "Лелас проти Хорватії" (Lelas v. Croatia), п. 74). Ризик будь-якої помилки державного органу повинен покладатися на саму державу, а помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються (див., серед інших джерел, mutatis mutandis, зазначене вище рішення у справі "Пінкова та Пінк проти Чеської Республіки" (Pincova and Pine v. the Czech Republic), n. 58, а також рішення у справі "Ґаші проти Хорватії" (Gashi v. Croatia), заява № 32457/05, п. 40, від 13 грудня 2007 року, та у справі "Трґо проти Хорватії" (Trgo v. Croatia), заява № 35298/04, п. 67, від 11 червня 2009 року).

Оскільки Держава Україна на законодавчому рівні не впровадила процедуру фіксації дати отримання покупцем розрахунку коригування складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, то відповідач як орган державної влади не повинен мати можливість отримувати вигоду від даної ситуації та у ситуації правової невизначеності обирати варіант поведінки, який не є вигідним для платника податків - застосовувати за аналогією абзаци 15-16 пункту 201.10 статті 201 ПКУ.

Оскільки відповідач не надав суду належних та допустимих доказів, які б спростовували дату отримання позивачем вказаних вище розрахунків коригування, то суд застосувує вказані вище дати як початок відліку строку для реєстрації у ЄРПН розрахунків коригування.

З урахуванням вказаного, позивач не пропустив строк реєстрації розрахунків коригування кладених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, у ЄРПН.

Таким чином, оскаржуване податкове повідомлення - рішення є протиправним та підлягає скасуванню.

Судові витрати покладаються на відповідача згідно статті 139 КАС України.

Керуючись ст. 241-246 , Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

УХВАЛИВ:

Адміністративний позов Приватного акціонерного товариства «Дніпровський завод мінеральних добрив» (51917, м. Кам`янське, пр-т. Аношкіна, 179, код ЄДРПОУ 31980517) до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (49000, м. Дніпро, вул. Сімферопольська, 17а, код ЄДРПОУ 44118658) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення рішення - задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Дніпропетровській області № 0003400411 від 04.01.2024 року на суму штрафних (фінансових сакцій) у розмірі 3 200 488,92 грн.

Стягнути з ГУ ДПС у Дніпропетровській області за рахунок його бюджетних асигнувань на користь ПрАТ «Дніпровський завод мінеральних добрив» сплачену суму судовго збору у розмірі 30 280 грн.

Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене в строки, передбачені статтею 295 Кодексу адміністративного судочинства України.

Повний текст рішення суду складений 12 червня 2024 року.

Суддя С.В. Златін