Рішення

від 17.06.2024 по справі 380/7528/24

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

17 червня 2024 рокусправа № 380/7528/24

Львівський окружний адміністративний суд у складі головуючої судді Сподарик Н.І., розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом Приватного підприємства «Зернопромтрейд» до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

в с т а н о в и в:

На розгляд Львівського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Приватного підприємства «Зернопромтрейд» (80560, Львівська область, Золочівський район, смт. Красне, вул. Проектна 7, кв. 8; код ЄДРПОУ 35879880 ) до Головного управління ДПС у Львівській області (79026, м. Львів, вул. Стрийська, 35; код ЄДРПОУ 43968090), в якому просить суд:

- визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення №0098490409 Головного управління ДПС у Львівській області код ЄДРПОУ ВП 43968090 від 11.03.2024 на суму штрафу 47778,35 грн стосовно Приватного підприємства «Зернопромтрейд», код ЄДРПОУ 35879880.

В обґрунтування позовних вимог позивач вказує, що Головним управлінням ДПС у Львівській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 11.03.2024 №0098490409, яким до позивача застосовано штраф у сумі 47778,35 грн за порушення граничних строків реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, визначених статтею 201 та підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, та згідно з пунктом 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України. Рішення стосується фінансово-господарської діяльності платника податків за період травень-червень 2022 року, листопад 2022 року, липень 2023 року, вересень 2023 року. До оскаржуваного податкового повідомлення-рішення додано розрахунок штрафних санкцій, з якого вбачається, що при підрахунку штрафу застосовувалися штрафи, виходячи зі ставки 10% та 30% в залежності від кількості днів прострочення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування.

Позивач зазначає, що з незалежних від нього причин фактично було порушено терміни реєстрації податкових накладних, передбачених пунктом 201.10 статті 201 ПК України. Податкові накладні були вчасно подані на реєстрацію, однак квитанції про їх прийняття надійшли із запізненням. Пунктом 201.10 статті 201 ПК України встановлено, що якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних, і тому податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівські області №0098490409 від 11.03.2024, яким застосовано до нього штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних протиправним і таким, що слід скасувати.

Вказує, що 08.02.2023 набрав чинності Закон України «Про внесення змін до розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування», яким підрозділ 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України доповнено зокрема пунктами 89, 90, якими збільшено строки реєстрації податкових накладних та зменшено розмір штрафів у разі порушення таких строків, порівняно із загальною нормою, встановленою у ст. 120-1 ПК України.

У зв`язку з тим, що акт за результатами перевірки був складений після набрання чинності вищевказаним законом, позивач переконаний, що контролюючий орган мав би застосувати положення закону, які пом`якшують відповідальність платника податків, тобто пункти 89, 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідних положень» Податкового кодексу України.

З огляду на наведене просить суд позовні вимоги задовольнити в повному обсязі.

Ухвалою від 15.04.2024 суд відкрив спрощене позовне провадження в адміністративній справі.

Відповідач позов не визнав, 26.04.2024 за вх.№32474 від представника відповідача надійшов відзив на позовну заяву. Відзив обґрунтований тим, що 07.02.2024 відповідно до п.п. 20.1.4 п.20.1 ст. 20 розділу І, ст.75, ст.76, ст.86 розділу ІІ Податкового кодексу проведено камеральну перевірку ПП «Зернопромтрейд» з питання своєчасності реєстрації податкових накладних та/або розрахунків. Зазначив, що підтвердженням факту про прийняття податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних (далі ЄРПН) є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня. Датою та часом подання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції. З огляду на наведену норму єдиним допустимим доказом, що підтверджує відомості датою та часом надання податкової накладної/розрахунку коригування до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику є лише квитанція, що скеровується платнику податків. Наголошує, що позивач посилаючись на п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України вказує, що ним в межах визначених законодавством скеровано на реєстрацію податкові накладні, проте в межах операційного дня не отримано квитанцію про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування. На підтвердження вказаних доводів позивач надає знімки екрану з програмного забезпечення, але і такі не спростовують висновки контролюючого органу про несвоєчасну реєстрацію податкових накладних. Разом з тим, зазначив, що з таких витягів вбачається відправлення на реєстрацію податкових накладних двічі, як в межах операційного дня, так і за його межами.

Щодо доводів позивача з приводу не врахування положень п. 89 та п. 90 розділу ХХ «Перехідних положень» ПК України, то відповідач зазначає, що п. 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України передбачено штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку реєстрації податкових накладних, передбаченого для пункту 89 цього розділу, а не за порушення вимог п. 201.10. ст. 201 ПК України. При цьому, Конституційний Суд України в Рішенні у справі про зворотну дію в часі законів та інших нормативно-правових актів від 9 лютого 1999 року № 1-рп/1999, дійшов висновку, що положення частини першої статті 58 Конституції України про зворотну дію в часі законів та інших нормативно-правових актів у випадках, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи, стосується фізичних осіб і не поширюється на юридичних осіб. Конституційний суд зазначив, що це не означає, що цей конституційний принцип не може поширюватись на закони та інші нормативно-правові акти, які пом`якшують або скасовують відповідальність юридичних осіб. Проте, надання зворотної дії в часі таким нормативно-правовим актам може бути передбачено шляхом прямої вказівки про це в законі або іншому нормативно-правовому акті.

Закон України «Про внесення змін до розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» №2876-IX від 12.01.2023 не містить прямої вказівки про надання зворотної дії в часі, а отже його дія не розповсюджується на період, до набрання ним чинності. З урахуванням вищенаведеного, просить відмовити у задоволенні позову.

30.04.2024 за вх.№33202 від представника позивача надійшла відповідь на відзив на позовну заяву. Зазначив, до відзиву на позовну заяву відповідачем долучено квитанції про реєстрацію податкових накладних і як зазначає відповідач у відзиві на позовну заяву, що з таких витягів вбачається відправлення на реєстрацію податкових накладних двічі, як в межах операційного дня, так і за його межами. Тобто доводи відповідача спростовуються скріншотами податкових накладних, які долучені до позовної заяви. Згідно з пунктом 201.10 статті 201 ПК України встановлено, що якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних. Також вказав, що на час проведення перевірки та оскарження податкового повідомлення-рішення діяли норми, передбачені п.п. 89-90 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України, які пом`якшували відповідальність платників податків за порушення строків реєстрації податкових накладних, а тому контролюючий орган повинен був діяти з врахуванням змін у законодавстві щодо зменшення та/або не застосування розмірів штрафу. Як вбачається з матеріалів справи податкове повідомлення - рішення прийнято 11.03.2024 року, а тому повинні застосовуватись заходи відповідальності (їх вид та розмір) за вчинені порушення термінів реєстрації податкових накладних, які діяли на час винесення податкового повідомлення-рішення.

Як вбачається з розрахунку, долученого до податкового повідомлення-рішення до позивача за порушення термінів реєстрації 3 податкових накладних (від 16 до 30 днів) застосовано штраф в розмірі 20 %, тоді коли мав бути, в разі виявлення порушень, застосований штраф з врахуванням доповнень до підрозділу 2 розділу XX Податкового пункту 90 в розмірі 5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування; у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів щодо двадцять однієї податкової накладної замість 10 % - мав застосовуватись штраф у розмірі 2 % ( в разі виявлення порушень зі сторони позивача).

З огляду на зазначене просить суд позовні вимоги задовольнити в повному обсязі.

Відповідно до ч. 5 ст. 262 КАС України суд розглядає справу в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами, за відсутності клопотання будь-якої зі сторін про інше. За клопотанням однієї із сторін або з власної ініціативи суду розгляд справи проводиться в судовому засіданні з повідомленням (викликом) сторін.

Оскільки відсутні клопотання будь-якої зі сторін про розгляд справи у судовому засіданні з викликом сторін, суд розглядає справу в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами.

Дослідивши матеріали справи, всебічно і повно з`ясувавши всі факти, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для вирішення спору по суті, суд дійшов наступних висновків.

Приватне підприємство «Зернопромтрейд» зареєстроване як юридична особа, за адресою: 80560, Львівська область, Золочівський район, смт. Красне, вул. Проектна 7, кв. 8; код ЄДРПОУ 35879880.

Видами діяльності приватного підприємства «Зернопромтрейд» за КВЕД є: 52.10 Складське господарство (основний); 01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур; 01.63 Післяурожайна діяльність; 46.21 Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин.

07.02.2024 відповідно до п.п. 20.1.4 п.20.1 ст. 20 розділу І, ст.75, ст.76, ст.86 розділу ІІ Податкового кодексу проведено камеральну перевірку ПП «Зернопромтрейд» з питання своєчасності реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, за результатами якої складено акт перевірки від 07.02.2024 №4309/13-01-04-09/35879880.

Проведеною камеральною перевіркою встановлено, що приватне підприємство «Зернопромтрейд» порушило граничні терміни реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН, визначених п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, а саме:

податкова накладна №25 від 31.05.2022 - порушення термінів реєстрації податкової накладної на 3 дні щодо ПДВ на суму 1175, 22 грн. застосовано штраф в розмірі 10%, що становить 117,52 грн;

податкова накладна №12 від 11.05.2022 - порушення термінів реєстрації податкової накладної на 3 дні щодо ПДВ на суму 46796, 84 грн. застосовано штраф в розмірі 10%, що становить 4679,68 грн;

податкова накладна №24 від 31.05.2022 - порушення термінів реєстрації податкової накладної на 3 дні щодо ПДВ на суму 800, 32 грн. застосовано штраф в розмірі 10%, що становить 80,03 грн;

податкова накладна №4 від 05.05.2022 - порушення термінів реєстрації податкової накладної на 3 дні щодо ПДВ на суму 41730,81 грн. застосовано штраф в розмірі 10 %, що становить 4173, 08 грн;

податкова накладна №7 від 09.05.2022 - порушення термінів реєстрації податкової накладної на 3 дні щодо ПДВ на суму 3438,86 грн., застосовано штраф в розмірі 10 %, що становить 343, 89 грн;

податкова накладна №9 від 10.05.2022 - порушення термінів реєстрації податкової накладної на 3 дні щодо ПДВ на суму 19793,05 грн. застосовано штраф в розмірі 10 %, що становить 1979,31 грн;

податкова накладна №29 від 31.05.2022 - порушення термінів реєстрації податкової накладної на 3 дні щодо ПДВ на суму 572,88 грн. застосовано штраф в розмірі 10 %, що становить 57,29 грн;

податкова накладна №6 від 06.05.2022 - порушення термінів реєстрації податкової накладної на 3 дні щодо ПДВ на суму 2996,29 грн. застосовано штраф в розмірі 10 %, що становить 299,63 грн;

податкова накладна №14 від 20.05.2022 - порушення термінів реєстрації податкової накладної на 3 дні щодо ПДВ на суму 42944,63 грн. застосовано штраф в розмірі 10 %, що становить 4294, 46 грн;

податкова накладна №5 від 06.05.2022 - порушення термінів реєстрації податкової накладної на 3 дні щодо ПДВ на суму 47428,81 грн. застосовано штраф в розмірі 10 %, що становить 4742, 88 грн;

податкова накладна №20 від 31.05.2022 - порушення термінів реєстрації податкової накладної на 3 дні щодо ПДВ на суму 5492,44 грн, застосовано штраф в розмірі 10 %, що становить 549,24 грн;

податкова накладна №11 від 10.05.2022 - порушення термінів реєстрації податкової накладної на 3 дні щодо ПДВ на суму 3211,62 грн. застосовано штраф в розмірі 10 %, що становить 321, 16 грн;

податкова накладна №8 від 30.06.2022 - порушення термінів реєстрації податкової накладної на 3 дні щодо ПДВ на суму 3110,66 грн. застосовано штраф в розмірі 10%, що становить 311, 07 грн;

податкова накладна №13 від 30.06.2022 - порушення термінів реєстрації податкової накладної на 3 дні щодо ПДВ на суму 6800 грн. застосовано штраф в розмірі 10%, що становить 680, грн;

податкова накладна №11 від 30.06.2022 - порушення термінів реєстрації податкової накладної на 3 дні щодо ПДВ на суму 554,40 грн, застосовано штраф в розмірі 10%, що становить 55, 44 грн;

податкова накладна №7 від 30.06.2022 - порушення термінів реєстрації податкової накладної на 3 дні щодо ПДВ на суму 1062,11 грн. застосовано штраф в розмірі 10%, що становить 106, 21 грн;

податкова накладна №6 від 27.06.2022 - порушення термінів реєстрації податкової накладної на 3 дні щодо ПДВ на суму 70698,77 грн. застосовано штраф в розмірі 10%, що становить 7069,88 грн;

податкова накладна №3 від 09.06.2022 - порушення термінів реєстрації податкової накладної на 18 днів щодо ПДВ на суму 18620,61 грн. застосовано штраф в розмірі 20%, що становить 3724,12 грн;

податкова накладна №10 від 30.06.2022 - порушення термінів реєстрації податкової накладної на 3 дні щодо ПДВ на суму 5315,27 грн. застосовано штраф в розмірі 10%, що становить 531, 53 грн;

податкова накладна №1 від 09.06.2022 - порушення термінів реєстрації податкової накладної на 18 днів щодо ПДВ на суму 40720,84 грн. застосовано штраф в розмірі 20%, що становить 8144, 77 грн;

податкова накладна №2 від 07.06.2022 - порушення термінів реєстрації податкової накладної на 18 днів щодо ПДВ на суму 24328,07 грн. застосовано штраф в розмірі 20%, що становить 4865,61 грн, що становитиме 1216,40 грн.

податкова накладна №12 від 30.06.2022 - порушення термінів реєстрації податкової накладної на 3 дні щодо ПДВ на суму 1332,38 грн, застосовано штраф в розмірі 10 %, що становить 133, 24 грн;

податкова накладна №9 від 30.06.2022 - порушення термінів реєстрації податкової накладної на 3 дні щодо ПДВ на суму 2106,75 грн, застосовано штраф в розмірі 10 %, що становить 210, 68 грн;

податкова накладна №16 від 10.11.2022 - порушення термінів реєстрації податкової накладної на 1 день щодо ПДВ на суму 2305,00 грн, застосовано штраф в розмірі 10 %, що становить 230,50 грн.

На підставі висновків акта перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 11.03.2024 №0098490409, яким до позивача за порушення вимог п. 201.10. ст. 201 ПК України, на підставі п. 120-1.1 ст. 120-1 ПК України застосовано штрафні (фінансові) санкції у загальному розмірі 47778,35 грн.

Вважаючи податкове повідомлення-рішення протиправним та таким, що підлягає скасуванню, позивач звернувся з цим позовом до суду.

Надаючи правову оцінку відносинам, що виникли між сторонами, суд виходить з наступного.

Відповідно до вимог статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулюються Податковим кодексом України (далі ПК України), який, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

За приписами п.201.1 ст. 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи а зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Відповідно до абзацу 1 пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

При цьому, згідно з абзацом 4 цього ж пункту 201.10 статті 201 ПК України, податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно з абзацом 5 пункту 201.10 статті 201 ПК України підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Відповідно до абзацу 13 пункту 201.10 статті 201 ПК України якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.

В силу абзацу 14 пункту 201.10 статті 201 ПК України реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

- для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені;

- для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Статтею 120-1 ПК України визначена відповідальність платників податків за порушення строків реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та допущення помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної.

Тобто, законодавець передбачив для платників податків відповідальність за порушення пункту 201.10 статті 201 ПК України.

Так, згідно пункту 120-1.1 статті 120 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами «а» - «г» цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

- 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

- 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

- 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

- 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

- 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Таким чином, враховуючи наведені вище положення, на платника податків покладено обов`язок щодо реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних у строк, встановлений податковим законодавством, а саме для податкових накладних складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені, а для податкових накладних складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені. Порушення вказаних строків реєстрації податкових накладних свідчить про наявність порушення, за яке передбачена відповідальність у вигляді штрафу в залежності від терміну такого порушення, що передбачено пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України.

Разом із тим, Законом України від 12 січня 2023 року № 2876-IX «Про внесення змін до розділу XX «Прикінцеві положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» (набрав чинності 08 лютого 2023 року) (далі Закон № 2876-IX) підрозділ 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктами 89 та 90, якими на період дії воєнного стану збільшені строки реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування та зменшені розміри штрафних санкцій за їх порушення.

Відповідно до пункту 89 підрозділу 2 розділу XX ПК України, тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків:

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

- для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 18 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

Відповідно до пункту 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 цього підрозділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі:

- 2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

- 5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

- 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

- 15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

- 25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Так, зміст спірних правовідносин полягає у тому, що позивач не визнає факт того, що ним порушено граничні терміни реєстрації податкових накладних, зазначених в розрахунку штрафних санкцій до оскаржуваного податкового повідомлення-рішення та не погоджується з розміром штрафу, застосованого до нього за такі порушення та вважає, що відповідач при винесенні спірного ППР повинен був керуватися пунктами 80-90 підрозділу 2 розділу XX Перехідних положень ПК України, якими передбачено суттєво нижчі розміри штрафних санкцій за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних, у порівнянні зі ст. 120-1 ПК України.

Щодо порушення чи не порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних, суд зазначає таке.

Механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до ЄРПН визначено у Порядку ведення Єдиного державного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 (надалі - Порядок № 1246), який є та був чинним на час спірних правовідносин.

За визначенням у пункті 1 Порядку № 1246 операційним днем є частина дня, протягом якої здійснюються прийняття від платників податку податкових накладних та/або розрахунків коригування та реєстрація або зупинення реєстрації.

Як встановлено у пункті 3 Порядку № 1246 операційний день триває в робочі дні з 8 години 00 хвилин до 20 години 00 хвилин. Технічне обслуговування та регламентні роботи, що потребують зупинки Реєстру, не проводяться протягом операційного дня, крім аварійних випадків. Якщо граничні строки реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування припадають на вихідний, святковий або неробочий день, такий день вважається операційним днем.

Відповідно до пункту 11 Порядку № 1246 після накладення кваліфікованого електронного підпису платник податку здійснює шифрування податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі та надсилає їх ДПС за допомогою засобів інформаційних, телекомунікаційних, інформаційно-телекомунікаційних систем з урахуванням вимог Законів України Про електронні довірчі послуги, Про електронні документи та електронний документообіг та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку. Примірник податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі зберігається у платника податку.

У пункті 13 Порядку № 1246 передбачено формування за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДПС (пункт 14 Порядку № 1246).

Як визначено у підпункті 14.1.56-2 пункту 14.1 статті 14 ПК України електронний кабінет - сукупність інформаційно-телекомунікаційних систем центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, призначених для взаємодії між платниками податків та державними, у тому числі контролюючими, органами з питань реалізації прав та обов`язків, визначених цим Кодексом та іншими законами, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи, та нормативно-правовими актами, прийнятими на підставі та на виконання цього Кодексу та інших законів, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Взаємодія реалізується через: портальне рішення для користувачів - платників податків, робота в якому здійснюється он-лайн (через мережу Інтернет у режимі реального часу) та не вимагає обов`язкового використання спеціалізованого клієнтського застосування; портальне рішення для користувачів - державних органів, у тому числі контролюючих; програмний інтерфейс (API), що дає змогу реалізувати повноту функціоналу електронного кабінету; інші засоби, бази даних, реєстри, що ведуться в електронному вигляді, інформаційні, телекомунікаційні, інформаційно-телекомунікаційні системи центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.

Відповідно до пункту 42-1.2 статті 42-1 ПК України електронний кабінет забезпечує можливість реалізації платниками податків прав та обов`язків, визначених цим Кодексом та іншими законами, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи, та нормативно-правовими актами, прийнятими на підставі та на виконання цього Кодексу та інших законів, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи, в тому числі, шляхом, реєстрації, коригування податкових накладних/розрахунків в Єдиному реєстрі податкових накладних та акцизних накладних в Єдиному реєстрі акцизних накладних.

При цьому згідно з пунктом 42-1.6 цієї ж статті ПК України електронний кабінет працює постійно (24 години на дату кожного календарного дня), крім часу, необхідного для його технічного обслуговування. Проведення технічного обслуговування електронного кабінету у день, на який припадає граничний строк подання податкових декларацій, та з 8 до 20 години будь-якого іншого календарного дня забороняється. Технічне обслуговування електронного кабінету проводиться у порядку, що визначається методологом електронного кабінету.

Законом України від 15 березня 2022 року № 2120-IX Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо дії норм на період дії воєнного стану, який набрав чинності 17 березня 2022 року, доповнено пункт 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України, зокрема, підпунктом 69.18, відповідно до якого установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного, надзвичайного стану на території України, з метою захисту прав платників, збереження та захисту даних надання електронних сервісів та приймання електронних документів від платників податків здійснюються у робочі дні з 8 години до 18 години.

Зміст норми підпункту 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України підтверджує те, що дія цієї норми стосується електронних документів, але буквальне тлумачення підпункту 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України дає підстави вважати, що цією нормою врегульовано порядок приймання електронних документів контролюючим органом шляхом звуження часових рамок, протягом яких контролюючий орган міг реалізувати свою поведінку у вигляді надання електронних сервісів та приймання електронних документів.

Відповідно, дія підпункту 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України поширюється на правовідносини, які складаються в процесі приймання електронних документів контролюючим органом, проте не регулює питання надсилання таких документів платником податків не встановлюючи жодних обмежень поведінки платника щодо вчинення дій, спрямованих на реалізацію виконання обов`язку щодо подання відповідних даних контролюючому органу.

Правове значення підпункту 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України полягає в тому, що цією нормою звільнено контролюючий орган від обов`язку забезпечувати функціонування електронних сервісів після 18 години та у позаробочі дні.

Разом із тим, аналізований правовий припис підпункту 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України не стосується порядку вчинення дій платником податків, а отже, не змінює граничних строків та порядку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в аспекті спрямованих платником дій для таких цілей.

Так, контролюючий орган вчиняє дії щодо прийняття податкових накладних/розрахунків коригування та надсилання квитанцій в інші строки та з урахуванням обмежень, введених підпунктом 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України - у робочі дні з 8 години до 18 години. Тобто, такі скорочені строки вчинення дій контролюючим органом щодо прийняття електронних документів не означають одночасного обмеження платника податків щодо виконання податкового обов`язку поданням податкових накладних/розрахунків коригування на реєстрацію.

Виходячи зі співвідношення предметів регулювання підпункту 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України на норм статті 201 ПК України та Порядку № 1246, вчиненню платником дій щодо надіслання на реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування у визначений у Порядку № 1246 строк кореспондують дії контролюючого органу щодо приймання та проведення реєстрації означених накладних відповідно до строків, установлених у підпункті 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України, що становить належний порядок вчинення платником дій з надсилання та прийняття контролюючим органом для реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування під час воєнного стану.

При цьому, задля забезпечення належної реалізації процедури реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, контролюючий орган зобов`язаний прийняти податкові накладні/розрахунки коригування, надіслані у межах граничних строків та впродовж операційного дня, визначених для платника у Порядку № 1246, та на наступний робочий день до 18 години, якщо прийняття таких податкових накладних/розрахунків коригування є неможливим у межах попереднього дня з урахуванням строків у підпункті 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України, прийняти їх та зареєструвати. Іншими словами, у контролюючого органу зберігається обов`язок належного реагування на правомірні дії платника, але з урахуванням обмеженого робочого часу податкового органу згідно з підпунктом 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України.

Вказаний висновок узгоджується із правовою позицією Верховного Суду, викладеній у справі № 260/5659/22 від 14.12.2023, яка в силу приписів частини 5 статті 242 КАС України враховується судом при вирішенні спірних правовідносин.

Так з наданих позивачем до матеріалів справи копій протоколів подій програмного комплексу «M.E.DOC» вбачається, що:

податкова накладна №1 від 03.06.2022, 15.07.2023 о 22:31 год відправлена на реєстрацію в ЄРПН та перебуває в статусі «очікується доставка»;

податкова накладна №2 від 07.06.2022, 15.07.2023 о 22:32 год відправлена на реєстрацію в ЄРПН та перебуває в статусі «очікується доставка»;

податкова накладна №3 від 09.06.2022, 15.07.2023 о 22:32 год відправлена на реєстрацію в ЄРПН та перебуває в статусі «очікується доставка»;

податкова накладна №4 від 05.05.2022, 15.07.2023 о 22:23 год відправлена на реєстрацію в ЄРПН та перебуває в статусі «очікується доставка»;

податкова накладна №5 від 06.05.2022, 15.07.2023 о 22:23 год відправлена на реєстрацію в ЄРПН та перебуває в статусі «очікується доставка»;

податкова накладна №29 від 31.05.2022, 15.07.2023 о 22:41 год відправлена на реєстрацію в ЄРПН та перебуває в статусі «очікується доставка»;

податкова накладна №6 від 27.06.2022, 15.07.2023 о 22:33 год відправлена на реєстрацію в ЄРПН та перебуває в статусі «очікується доставка»;

податкова накладна №7 від 09.05.2022, 15.07.2023 о 22:38 год відправлена на реєстрацію в ЄРПН та перебуває в статусі «очікується доставка»;

податкова накладна №7 від 30.06.2022, 18.07.2023 о 16:23 год відправлена на реєстрацію в ЄРПН та перебуває в статусі «очікується доставка»;

податкова накладна №8 від 30.06.2022, 18.07.2023 о 16:23 год відправлена на реєстрацію в ЄРПН та перебуває в статусі «очікується доставка»;

податкова накладна №9 від 10.05.2022, 15.07.2023 о 22:24 год відправлена на реєстрацію в ЄРПН та перебуває в статусі «очікується доставка»;

податкова накладна №9 від 30.06.2022, 15.07.2023 о 22:45 год відправлена на реєстрацію в ЄРПН та перебуває в статусі «очікується доставка»;

податкова накладна №10 від 30.06.2022, 18.07.2023 о 16:24 год відправлена на реєстрацію в ЄРПН та перебуває в статусі «очікується доставка»;

податкова накладна №11 від 10.05.2022, 15.07.2023 о 22:38 год відправлена на реєстрацію в ЄРПН та перебуває в статусі «очікується доставка»;

податкова накладна №11 від 30.06.2022, 18.07.2023 о 16:24 год відправлена на реєстрацію в ЄРПН та перебуває в статусі «очікується доставка»;

податкова накладна №25 від 31.05.2022, 15.07.2023 о 22:41 год відправлена на реєстрацію в ЄРПН та перебуває в статусі «очікується доставка»;

податкова накладна №12 від 30.06.2022, 18.07.2023 о 16:25 год відправлена на реєстрацію в ЄРПН та перебуває в статусі «очікується доставка»;

податкова накладна №13 від 30.06.2022, 18.07.2023 о 13:20 год відправлена на реєстрацію в ЄРПН та перебуває в статусі «очікується доставка»;

податкова накладна №14 від 20.05.2022, 15.07.2023 о 22:24 год відправлена на реєстрацію в ЄРПН та перебуває в статусі «очікується доставка»;

податкова накладна №16 від 10.11.2022, 30.11.2023 о 23:51 год відправлена на реєстрацію в ЄРПН та перебуває в статусі «очікується доставка»;

податкова накладна №20 від 31.05.2022, 18.07.2023 о 13:40 год відправлена на реєстрацію в ЄРПН та перебуває в статусі «очікується доставка»;

податкова накладна №24 від 31.05.2022, 15.07.2023 о 22:41 год відправлена на реєстрацію в ЄРПН та перебуває в статусі «очікується доставка»;

податкова накладна №611007 від 07.07.2023, 14.08.2023 о 09:14 год відправлена на реєстрацію в ЄРПН та перебуває в статусі «очікується доставка»;

податкова накладна №1 від 14.09.2023, 10.10.2023 о 12:41 год відправлена на реєстрацію в ЄРПН та перебуває в статусі «очікується доставка»;

Враховуючи викладене, суд дійшов висновку, що позивачем пропущено граничий термін реєстрації податкових накладних зазначених у розрахунку штрафу за порушення термінів податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН, оскільки такі накладні подані як поза межами операційного дня, так і поза межами граничного терміну подання таких.

Що стосується доводів позивача, що відповідач при винесенні спірного ППР повинен був керуватися пунктами 80-90 підрозділу 2 розділу XX Перехідних положень ПК України, якими передбачено суттєво нижчі розміри штрафних санкцій за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних, у порівнянні зі ст. 120-1 ПК України.

Надаючи оцінку таким аргументам позивача, суд враховує наступне.

Як зазначив Конституційний Суд України у рішенні від 13 травня 1997 року № 1-зп/1997, стаття 58 Конституції України 1996 року закріплює один з найважливіших загальновизнаних принципів сучасного права - закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Це означає, що вони поширюють свою дію тільки на ті відносини, які виникли після набуття законами чи іншими нормативно-правовими актами чинності. Закріплення названого принципу на конституційному рівні є гарантією стабільності суспільних відносин, у тому числі відносин між державою і громадянами, породжуючи у громадян впевненість у тому, що їхнє існуюче становище не буде погіршене прийняттям більш пізнього закону чи іншого нормативно-правового акта.

Конституційний Суд України в Рішенні від 9 лютого 1999 року № 1-рп/1999, дійшов висновку, що положення частини першої статті 58 Конституції України про зворотну дію в часі законів та інших нормативно-правових актів у випадках, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи, стосується фізичних осіб і не поширюється на юридичних осіб.

При цьому, Конституційний Суд зазначив, що це не означає, що цей конституційний принцип не може поширюватись на закони та інші нормативно-правові акти, які пом`якшують або скасовують відповідальність юридичних осіб. Проте, надання зворотної дії в часі таким нормативно-правовим актам може бути передбачено шляхом прямої вказівки про це в законі або іншому нормативно-правовому акті.

Так, Закон № 2876-IX не містить прямої вказівки про надання його нормам зворотної дії в часі, а отже його дія не розповсюджується на період до набрання ним чинності. Крім того, відповідальність, встановлена пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, застосовується за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу, тобто прямо пов`язана зі збільшеними строками реєстрації податкових накладних.

Податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної.

А тому, розповсюджувати дію пунктів 89, 90 на правовідносини, які були припинені (тобто податкові накладні складені та зареєстровані з порушенням строку, який визначений пунктом 201.1 статті 201 ПК України, до внесення змін Законом № 2876-IX) є неможливим.

Відтак зменшений розмір штрафних санкцій може бути застосований лише щодо податкових накладних, складених та зареєстрованих несвоєчасно після набрання чинності Законом №2876-IX або до накладних, строк реєстрації яких не закінчився станом на день набрання чинності цим Законом (08 лютого 2023 року).

Аналогічні правові висновки викладені Верховним Судом в постановах від 06.02.2024 у справі №160/10740/23, від 30.01.2024 у справі №280/4484/23 та від 12.03.2024 у справі №160/13661/23, які суд враховує при розгляді даної справи.

Оскільки з матеріалів справи судом встановлено, що податкові накладні/розрахунки коригування позивач склав в період з 31.05.2022 по 10.11.2022, а зареєстрував в ЄРПН в період з 18.07.2022 по 01.12.2022 з порушенням строку, визначеного пунктом 201.1 статті 201 ПК України та до набрання чинності Законом № 2876-IX, суд дійшов висновку про правомірність застосування контролюючим органом до нього штрафних (фінансових) санкцій на підставі пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України.

Крім цього, суд зауважує, що контролюючим органом застосовано зменшений розмір штрафних санкцій щодо податкових накладних, складених та зареєстрованих несвоєчасно після набрання чинності Законом №2876-IX, а саме №611007 від 07.03.2023 та №1 від 14.09.2023.

З огляду на вищенаведене, у задоволенні позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 11.03.2024 №0098490409, необхідно відмовити.

Частиною 2 статті 77 КАС України визначено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

Згідно з ст. 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Оцінивши докази, які є у справі за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні, та враховуючи всі наведені обставини, суд дійшов висновку що позовні вимоги є необґрунтованими та у задоволенні позову необхідно відмовити.

Судові витрати відповідно до ст.139 КАС України стягненню зі сторін не підлягають.

Керуючись ст. ст. 2, 6, 8-10, 13, 14, 72-77, 139, 241-247, 250, 255, 293, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

в и р і ш и в:

У задоволенні позову відмовити повністю.

Судові витрати розподілу не підлягають.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційного оскарження, а у разі його апеляційного оскарження з моменту проголошення судового рішення суду апеляційної інстанції. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржено до Восьмого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з для складення повного судового рішення за правилами, встановленими ст. ст. 293, 295-297 КАС України.

СуддяСподарик Наталія Іванівна