Постанова

від 24.06.2024 по справі 620/444/24

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУДСправа № 620/444/24 Головуючий у 1-й інстанції: Тихоненко О.М.

Суддя-доповідач: Черпак Ю.К.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

24 червня 2024 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

судді-доповідача Черпака Ю.К.,

суддів Маринчак Н.Є., Штульман І.В.,

розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернігівській області на рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 11 березня 2024 року, ухвалене у порядку спрощеного позовного провадження, у справі за адміністративним позовом фермерського господарства «ЛК АЛЬЯНС» до Головного управління ДПС у Чернігівській області, Державної податкової служби України про скасування рішень та зобов`язання вчинити певні дії,

В С Т А Н О В И В:

У січні 2024 року ФГ «ЛК АЛЬЯНС» (далі - позивач/фермерське господарство) звернулось до Чернігівського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Чернігівській області (далі - відповідач 1/управління), Державної податкової служби України (далі - відповідач 2/апелянт/ДПС України) про скасування рішень та зобов`язання вчинити певні дії, в якому просив:

- скасувати рішення Головного управління ДПС у Чернігівській області від 09 листопада 2023 року № 9902909/44338290 про відмову в реєстрації податкової накладної та рішення ДПС України від 30 листопада 2023 року № 82801/44338290/2 за результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову у реєстрації податкової накладної;

- зобов`язати ДПС України зареєструвати податкову накладну позивача №1 від 26 квітня 2023 року на суму 976500,74 грн, в тому числі ПДВ 119921,14 грн;

- скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Чернігівській області від 09 листопада 2023 року № 1857 та рішення ДПС України від 30 листопада 2023 року № 1926 про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості;

- зобов`язати Головне управління ДПС у Чернігівській області виключити ФГ «ЛК АЛЬЯНС» з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

Позовні вимоги обґрунтовано тим, що для прийняття оскаржуваних рішень були відсутні правові підстави. Крім того позивач наголосив на порушенні порядку прийняття таких рішень.

Рішенням Чернігівського окружного адміністративного суду від 11 березня 2024 року адміністративний позов ФГ «ЛК АЛЬЯНС» задоволено частково.

Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Чернігівській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 09 листопада 2023 року № 9902909/44338290.

Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, подану ФГ «ЛК АЛЬЯНС» податкову накладну від 26 квітня 2023 року № 1 датою її фактичного подання.

Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Чернігівській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку від 09 листопада 2023 року № 1857.

Зобов`язано Головне управління ДПС у Чернігівській області виключити ФГ «ЛК АЛЬЯНС» з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку на додану вартість.

В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Чернігівській області на користь ФГ «ЛК АЛЬЯНС» судові витрати в сумі 4 684, 00 грн.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України на користь ФГ «ЛК АЛЬЯНС» судові витрати в сумі 4684,00 грн.

Доводи апеляційної скарги Головного управління ДПС у Чернігівській області обґрунтовані прийняттям оскаржуваного рішення податкової служби на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачений Конституцією та законами України, оскільки контролюючому органу не було надано достатнього обсягу первинних документів, які підтверджували реальність господарських операцій за поданою податковою накладною, що і стало наслідком відмови у її реєстрації. Крім того, під час податкового контролю встановлена відповідність позивача критеріям ризиковості платника податків, що є автоматичною підставою для блокування поданих податкових накладних. Вважає, що задоволення позовних вимог шляхом зобов`язання зареєструвати податкову накладну датою її подання, суперечить порядку реєстрації, визначеному законодавством, та є втручанням у дискреційні повноваження податкового органу, а тому не може бути застосоване судом. На підставі вказаного просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове, яким у задоволенні позовних вимог відмовити повністю.

Позивачем подано до апеляційного суду відзив, в якому просить відмовити у задоволенні апеляційної скарги з підстав необґрунтованості її доводів, оскільки такі не спростовують висновки суду першої інстанції. На його думку, апелянт не обґрунтував, у чому полягає неправильне застосування норм матеріального та процесуального права при вирішенні спірних правовідносин. Зауважив, що контролюючому органу був наданий повний пакет первинних документів, які підтверджують реальність здійснення господарських операцій, за відсутності визначеного чіткого переліку, який би мав бути наданий при зупиненні реєстрації податкової накладної. Однак, подані документи не були взяті до уваги, що підтверджує необґрунтованість рішення про відмову у реєстрації податкової накладної. Спірні рішення є формальними, не містять конкретизації та зазначення, якими мотивами керувались відповідачі при їх прийнятті.

Апеляційний розгляд справи відповідно до пункту 3 частини першої статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України здійснюється в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами та на основі наявних доказів.

Перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального і процесуального права, повноту встановлення фактичних обставин справ та їх правову оцінку, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає.

Судом першої інстанції встановлено, що між ФГ «ЛК АЛЬЯНС» та ТОВ «ВЕРІТАС ІНВЕСТ ГРУП» було укладено договір поставки № 260423ЛКА-ВІГ від 26 квітня 2023 року з додатками (далі - Договір), згідно з яким Постачальник (ФГ «ЛК АЛЬЯНС») зобов`язується поставити і передати у власність Покупцю (ТОВ «ВЕРІТАС ІНВЕСТ ГРУП») сільськогосподарську продукцію кукурудзу 3 класу, врожай 2022 року - 155, 00 т. на загальну вартість 856 579, 60 грн без ПДВ, ПДВ - 119 921, 14 грн, а Покупець зобов`язується прийняти вказаний товар та сплатити за нього узгоджену грошову суму.

За додатком № 1 від 26 квітня 2023 року до даного договору: строк поставки - до 30 квітня 2023 року включно, базис поставки: EXW (франко-елеватор) - ТОВ «ВЕРІТАС ІНВЕСТ ГРУП» за адресою: 16500, Чернігівська область, м. Бахмач, вул. Східна, 13.

Пунктом 4 Додатку № 1 до Договору від 26 квітня 2023 року передбачено, що Покупець сплачує за Товар за цим Додатком у безготівковій формі шляхом перерахування коштів на банківський рахунок Постачальника в наступному порядку, а саме: оплата в розмірі 86 % вартості Товару здійснюється протягом 3 (трьох) робочих днів починаючи від дня наступного за днем надання Постачальником оригіналів Договору з усіма додатками з підписами та відбитками печаток Сторін, оригіналів належним чином оформлених видаткових накладних, рахунків-фактур, документів, вказаних у пункті 10.2 Договору, остаточний розрахунок - протягом 3 (трьох) банківських днів з дня отримання Покупцем в електронному вигляді повідомлення і квитанції про реєстрацію податкової накладної на загальний обсяг поставленого товару в ЄРПН.

Відповідно до звіту про посівні площі с/г культур 4-СГ за 2022 рік ФГ «ЛК АЛЬЯНС» засіяло 29, 6 га кукурудзи. Валовий збір кукурудзи - 155 тон, збирання якої проходило в квітні 2023 року, в зв`язку з несприятливими погодними умовами, що підтверджується статистичною звітністю 29-Г, квитанцією щодо її прийняття (ОСВ 27).

Підприємство для вирощування та збирання кукурудзи в 2022-2023 роках співпрацювало з юридичними особами та фізичними особами-підприємцями.

Посівний матеріал, а саме насіння кукурудзи, Підприємство закуповувало у ПрАТ «Лебединський насіннєвий завод» про що, складено договір поставки № Д-ВА-22-01994 від 10 лютого 2022 року, видаткової накладної № 19179 від 14 квітня 2022 року.

Підприємство придбало добрива відповідно до Договору поставки № 141/22-ЧН від 20 червня 2022 року, укладеного з ТОВ «СПЕКТ-АГРО», що підтверджується видатковими накладними № 27177 від 24 червня 2022 року, № 29886 від 29 липня 2022 року.

Паливно-мастильні матеріали Підприємство закуповувало у ТОВ «Лівайн торг» згідно із договором поставки № СК165/135 від 19 травня 2022 року, що підтверджується видатковими накладними № 0165/0000566 від 23 травня 2022 року, № 0165/0000812 від 15 червня 2022 року, № 0165/0000706 від 03 червня 2022 року. Підприємство має ліцензію на зберігання паливно-мастильних матеріалів № 25040414202100081, яка діє з 11 червня 2021 року до 11 червня 2026 року.

ФГ «ЛК АЛЬЯНС» має на балансі власні виробничі потужності, а саме трактор JoonDeer, вакуумну сівалку MASCHIO GASPARDO МТ 8р70580033.30, які використовуються для обробітку орендованих земельних ділянок.

Відповідно до договору від 01 травня 2023 року орендовано транспорт та самохідні машини (трактора) у ТОВ «БОРЗНЯНСЬКИЙ РАЙАГРОХІМ» (код 35892079).

У ТОВ фірма «ЕРІДОН» (код 43106698) придбано засоби захисту рослин, що підтверджується: договором поставки № 517/22/8 від 22 липня 2021 року, видатковими накладними № 30399 від 19 квітня 2022 року, № 30401 від 19 квітня 2022 року, № 30400 від 19 квітня 2022 року.

Як слідує з матеріалів справи, збирання кукурудзи здійснювалось зернозбиральним комбайном CASE 2388, відповідно до Договору № 1/02/2023 від 01 лютого 2023 року, укладеного з ФГ «АГРОРЕСУРС», що підтверджується актами наданих послуг.

На виконання умов договору, укладеного між ФГ «ЛК АЛЬЯНС» та ТОВ «ВЕРІТАС ІНВЕСТ ГРУП № 260423ЛКА - ВІГ від 26 квітня 2023 року, та умов поставки EXW (франко-елеватор) - ТОВ «ВЕРІТАС ІНВЕСТ ГРУП» за адресою: 16500, Чернігівська область, м. Бахмач, вулиця Східна, 13, кукурудза відвантажувалась з поля, розташованого на території Борзнянської ТГ. Пункт розвантаження кукурудзи місто Бахмач, вулиця Східна, 13, що підтверджується товарно-транспортними накладними, Договором про надання послуг № 20/04/2023 від 20.04.2023, укладеним між ФГ «ЛК АЛЬЯНС» та ФОП ОСОБА_1 та актами наданих послуг.

Також 26 квітня 2023 року виписано ТОВ «ВЕРІТАС ІНВЕСТ ГРУП» Рахунок на оплату № 1, видаткову накладну № 1 від 26 квітня 2023 року. Оплата за кукурудзу надходила частинами: 12 травня 2023 року у сумі 50 000 грн, 19 травня 2023 року на суму 270 000 грн, 22 травня 2023 року на суму 100 000 грн та 26 травня 2023 року на суму 480 569, 11 грн.

За вказаними операціями позивачем було складено податкову накладну № 1 від 26 квітня 2023 року та подано до територіального управління Державної податкової служби України для реєстрації в Єдиному державному реєстрі податкових накладних.

За допомогою програми електронного документообігу позивачем отримано від комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних квитанцію, де зазначено, що відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 1005 дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

На виконання вимог вказаної квитанції, 03 листопада 2023 року позивачем було подано повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкової накладної реєстрації якої зупинена разом із супровідними листами та доданими документами.

Рішенням комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Чернігівській області від 09 листопада 2023 № 9902909/44338290 відмовлено в реєстрації податкової накладної № 1 від 26 квітня 2023 року у Єдиному реєстрі податкових накладних, у зв`язку з наданням платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства. У додатковій інформації зазначено: підприємство та/або контрагент задіяні у проведенні ризикових операцій; не надано документи щодо зібраного урожаю (ОСВ 27, складський облік), на придбання насіння, мін. добрив, ПММ, запчастин.

На зазначене рішення від 09 листопада 2023 № 9902909/44338290, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної, позивачем подано скаргу, за результатом розгляду якої рішенням комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 30 листопада 2023 року № 82801/44338290/2 скаргу залишено без задоволення, а рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 09 листопада 2023 № 9902909/44338290 - без змін, із зазначенням аналогічних, викладених в рішенні, підстав відмови.

Також, рішенням комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Чернігівській області від 09 листопада 2023 року № 1857 позивача визнано таким, що відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку у зв`язку з наявною податковою інформацією.

На зазначене рішення від 09 листопада 2023 року № 1857, яким фермерське господарство визнано таким, що відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку у зв`язку з наявною податковою інформацією, позивачем подано скаргу, за результатом розгляду якої рішенням комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 30 листопада 2023 року № 1926 скаргу залишено без задоволення, а рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 09 листопада 2023 року № 1857 - без змін, із зазначенням аналогічних, викладених в рішенні, підстав відмови.

Позивач звернувся з позовом до суду про скасування цих рішень як протиправних.

Ухвалюючи рішення про задоволення позовних вимог, суд першої інстанції виходив з ненадання відповідачами, як суб`єктами владних повноважень, належних і достатніх доказів, які спростовують твердження позивача, не наведенням мотивів прийняття спірних рішень та неврахування наданих позивачем документів, а відтак, не доведення правомірності рішень.

Відповідно до частини першої статті 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Колегія суддів, переглядаючи рішення суду першої інстанції в апеляційному порядку, враховує такі норми чинного законодавства та фактичні обставини справи.

Зважаючи, що рішення суду першої інстанції в частині відмови у задоволенні позовних вимог про скасування рішень ДПС України від 30 листопада 2023 року №1926 та від 30 листопада 2023 року № 82801/44338290/2, які прийняті за результатами розгляду скарг позивача, не оскаржуються, то суд апеляційної інстанції здійснює перегляд судового рішення у межах доводів та вимог апеляційної скарги Головного управління ДПС у Чернігівській області в частині задоволених позовних вимог.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, порядок їх адміністрування, права, обов`язки платників податків та зборів, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI (далі - ПК України).

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України, зміст якого кореспондується з пунктом 201.10 статті 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно з пунктом 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 (далі - Порядок № 1246), податкова накладна - це електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі платник податку) відповідно до вимог ПК України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Відповідно до пункту 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться відповідні перевірки.

Пунктом 13 Порядку № 1246 встановлено, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Пунктом 201.16 статті 201 ПК України передбачено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Постановою Кабінету Міністрів України «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» від 11 грудня 2019 року № 1165 затверджено, зокрема, Порядок з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 1165).

Відповідно до пунктів 4 і 5 Порядку № 1165 у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі. Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.

Згідно з пунктом 7 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Відповідно до пунктів 10, 11 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Відповідно до висновків Верховного Суду, викладених у постановах від 03 червня 2021 року у справі № 822/2095/18, від 24 червня 2021 року у справі № 140/2034/19, первинним об`єктом судового дослідження у справі, предметом якої є визнання протиправним та скасування рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, є обставини, за яких відповідач вчинив дії щодо зупинення реєстрації податкової накладної та приймав рішення про відмову у її реєстрації. Підставою для таких дій мають бути: чіткі критерії оцінки ступеня ризиків відповідних господарських операцій; конкретний перелік документів, встановлений податковим законодавством, який підлягав наданню контролюючому органу для дослідження при прийнятті ним оспорюваних рішень.

Враховуючи викладене, в межах предмету розгляду даної адміністративної справи, суд апеляційної інстанції надає оцінку як правомірності дій податкового органу по зупиненню реєстрації податкових накладних та наявності підстав для витребування від позивача пояснень та копій документів, так і законності та обґрунтованості прийнятих комісією рішень про відмову в їх реєстрації.

У даній справі контролюючий орган вказує на відповідність податкової накладної позивача пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Пункт 1 додатку 3 до Порядку № 1165 відносить до ознак ризиковості здійснення операцій наступне: відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Як підставу для зупинення реєстрації податкової накладної, окрім відповідності пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, вказано, що відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 1005 дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Однак, у наведеній квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних не містяться вимога із зазначенням конкретної пропозиції надати точний перелік документів, необхідних та достатніх для прийняття відповідного рішення.

Отже, зупинення реєстрації податкових накладних без зазначення чіткого переліку документів, необхідних для прийняття рішення про їх реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних, позбавило позивача можливості надати достатній обсяг підтверджуючих та відповідних документів.

Лише з рішення про відмову в реєстрації податкової накладної (розділ Додаткова інформація) від 09 листопада 2023 року № 9902909/44338290 видно, що у реєстрації спірної податкової накладної було відмовлено з підстав: «підприємство та/або контрагент задіяні у проведенні ризикових операцій; не надано документи щодо зібраного урожаю (ОСВ 27, складський облік), на придбання насіння, мін. Добрив, ПММ, запчастин».

При цьому, можливість виконання платником податків обов`язку надати документи, які є необхідними для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного переліку цих документів.

Такі правові висновки викладені в постановах Верховного Суду від 03 листопада 2021 року у справі № 360/2460/20, від 29 червня 2022 року у справі № 380/5383/21, від 27 липня 2022 року у справі № 520/15348/2020, від 16 вересня 2022 року у справі № 380/7736/21, від 25 листопада 2022 року № 320/3484/21, які відповідно до частини шостої статті 13 Закону України «Про судоустрій і статус суддів» підлягають врахуванню.

Зі змісту квитанції неможливо встановити конкретної інформації щодо ризиковості здійсненої операції товариством, на підставі якої зупинено реєстрацію податкової накладної, а зазначено лише загальне та формальне посилання на відповідність критерію ризиковості вчинених операцій.

Вживання податковим органом загального посилання на пункт 1 Критеріїв, без наведення відповідного підпункту, без здійснення відповідних розрахунків, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

Отже, під час зупинення реєстрації спірної податкової накладної відповідачем-1 застосовано критерії ризиковості здійснення операцій до податкової накладної, що не відповідає нормам закону та свідчить про відсутність обґрунтованих підстав для зупинення реєстрації податкових накладних.

Наказом Міністерства фінансів України № 520 від 12 грудня 2019 року, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13 грудня 2019 року за № 1245/34216, затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 520), який визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Пунктом 4 Порядку № 520 встановлено право платника податку, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Пунктом 5 Порядку № 520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі. При цьому, письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.

Згідно з пунктом 11 Порядку № 520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Для забезпечення реєстрації податкової накладної товариством подано повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкової накладної реєстрації якої зупинена разом із супровідними листами та доданими документами.

Після надання позивачем документів, спірним рішенням відмовлено в реєстрації податкової накладної з підстав відсутності первинних документів, що підтверджують подію на дату складання податкової накладної, без конкретизації того, про які саме документи йдеться.

Зазначення, як підстави для прийняття оскаржуваного рішення, неподання товариством документів на підтвердження реальності господарської операції, зважаючи на те, що такі були подані, свідчить про невідповідність такого рішення критеріям обґрунтованості.

Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Відповідно до висновків Верховного Суду, викладених у постанові від 11 квітня 2024 року у справі № 500/4244/22, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом. Можливість же надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного критерію оцінки ступеня ризиків, а також зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів, чого зроблено не було.

Виходячи з викладеного, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що оскаржуване рішення, яким було відмовлено у реєстрації податкової накладної, є протиправним та підлягає скасуванню.

Щодо позовних вимог в частині зобов`язання ДПС України зареєструвати спірну податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладених, колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до пунктів 19, 20 Порядку № 1246 Податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій, зокрема, набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення).

Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Отже, реєстрація в Єдиному реєстрі податкових накладених податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України і нормами чинного законодавства України чітко визначено настання такої події як набрання законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної або визначення в судовому рішенні конкретної дати, яку слід вважати датою реєстрації або скасування реєстрації податкової накладної.

Оскільки спірне рішення визнано протиправними та скасовано, враховуючи зазначені приписи закону, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про наявність підстав для задоволення позовних вимог в частині зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних спірну податкову накладну датою її фактичного отримання контролюючим органом.

При цьому, зобов`язання відповідача-2 зареєструвати в Єдиному реєстрі податкову накладну є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, та є належним способом захисту порушеного права.

Така правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 19 жовтня 2022 року у справі № 360/2463/20.

Щодо позовних вимог про скасування рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Чернігівській області від 09 листопада 2023 року № 1857 та зобов`язання виключити позивача з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, суд зазначає наступне.

Так, з урахуванням конкретних обставин, рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку повинно містити чітку для цього підставу.

Як встановлено судом першої інстанції, Головним управлінням ДПС у Чернігівській області прийнято рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 09 листопада 2023 року № 1857 на підставі наявної податкової інформації.

В той же час, обґрунтованим є висновок суду першої інстанції про те, що в оскаржуваному рішенні Головним управлінням ДПС у Чернігівській області не зазначено суть та характер наявної податкової інформації, що стала підставою для прийняття такого рішення, не ідентифіковано конкретні ризикові операції та/або податкові накладні платника, в яких були зафіксовані такі операції. Натомість контролюючий орган, приймаючи оскаржуване рішення, обмежився лише загальною оцінкою, зазначивши про відповідність позивача критеріям ризиковості платника податку.

Таким чином, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про відсутність в спірному рішенні обґрунтування підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податків відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку.

Суд зазначає, що оскаржуване рішення є підставою для автоматичного зупинення реєстрації податкових накладних в Єдиному державному реєстрі податкових накладних, і це створює перешкоди в здійсненні господарських операцій. Наявність запису в базах даних ДПС України про підприємство як «ризикове підприємство» порушує права та охоронювані законом інтереси платника податків, оскільки не дозволяє виконувати покладений на них обов`язок щодо реєстрації податкових накладних, що в свою чергу, фактично позбавляє можливості належним чином проводити свою господарську діяльність.

Статтею 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод (право на ефективний засіб юридичного захисту) передбачено, що кожен, чиї права та свободи, визнані в цій Конвенції, було порушено, має право на ефективний засіб юридичного захисту в національному органі, навіть якщо таке порушення було вчинене особами, які здійснювали свої офіційні повноваження.

При цьому, під ефективним засобом (способом) слід розуміти такий, що призводить до потрібних результатів, наслідків, дає найбільший ефект.

Отже, ефективний спосіб захисту повинен забезпечити поновлення порушеного права, бути адекватним наявним обставинам.

За такої правової ситуації, належним способом захисту прав позивача, який забезпечить їх ефективне поновлення, є зобов`язання відповідача виключити позивача з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризикованості платника податку.

Оскільки суд першої інстанції правильно і повно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, то колегія суддів згідно із статтею 316 Кодексу адміністративного судочинства України за наслідками розгляду апеляційної скарги залишає її без задоволення, а рішення суду - без змін.

Керуючись статтями 308, 311, 315, 316, 322, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернігівській області залишити без задоволення, а рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 11 березня 2024 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати прийняття та оскарженню не підлягає.

Головуючий суддя: Черпак Ю.К.

Судді: Маринчак Н.Є.

Штульман І.В.