Рішення

від 28.06.2024 по справі 540/685/22

ОДЕСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Справа № 540/685/22

Р І Ш Е Н НЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

28 червня 2024 року м. Одеса

Одеський окружний адміністративний суд під головуванням судді Вікторії ХОМ`ЯКОВОЇ, розглянувши в письмовому провадженні адміністративну справу за позовом

Товариства з обмеженою відповідальністю "Білозерський"

до Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м.Севастополі,

Державної податкової служби України

про визнання протиправними та скасування наказів про проведення перевірки,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Білозерський" (далі - позивач) 22.01.2022 звернулося до Херсонського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м.Севастополі, та Державної податкової служби України, в якій просить:

- визнати протиправним та скасувати наказ Державної податкової служби України "Про проведення документальної позапланової перевірки ТОВ "Білозерський" № 343 від 17.07.2020 зі змінами, внесеними наказом ДПС від 10.03.2021 № 276;

- визнати протиправними та скасувати накази Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономної Республіки Крим та м.Севастополі від 26.03.2021 № 327-ж "Про проведення документальної позапланової перевірки ТОВ "Білозерський""; від 21.12.2021 № 1614-ж "Про поновлення документальної позапланової перевірки ТОВ "Білозерський".

Ухвалою від 01.02.2022 позовну заяву залишено без руху та надано позивачу строк для усунення недоліків позовної заяви.

У встановлений суддею строк позивач усунув недоліки позовної заяви, а тому її приведено у відповідність до ст.ст.160, 161, 171 КАС України.

Ухвалою від 04.02.2022 Херсонський окружний адміністративний суд (суддя Бездрабко О.І.) відкрив провадження у справі, поновлено товариству з обмеженою відповідальністю "Білозерський" строк звернення до суду, оскільки позивач стверджував, що наказ Державної податкової служби України "Про проведення документальної позапланової перевірки ТОВ "Білозерський"" від 17.07.2020 зі змінами, внесеними наказом ДПС від 10.03.2021 № 276, не був вручений позивачу. Про існування зазначених наказів та про їх зміст позивач дізнався лише під час розгляду Херсонським окружним адміністративним судом справи № 540/1845/21, провадження в якій відкрите ухвалою від 05.05.2021, остаточне рішення у даній справі прийнято П`ятим апеляційним адміністративним судом 25.11.2021. Суд визнав причину пропуску поважною. Вирішено розглядати справу в письмовому провадженні без виклику представників сторін.

Згідно Розпорядження Голови Верховного Суду від 18.03.2022 року № 11/0/9-22 "Про зміну територіальної підсудності судових справ в умовах воєнного стану (окремі суди Донецької, Харківської та Херсонської областей)" територіальна підсудність справ Херсонського окружного адміністративного суду визначена за Одеським окружним адміністративним судом.

16.02.2023 справа № 540/685/22 за результатами автоматизованого розподілу була передана для розгляду судді Одеського окружного адміністративного суду Хом`яковій В.В.

Позовні вимоги обгрунтовані тим, що наказ Державної податкової служби України "Про проведення документальної позапланової перевірки ТОВ "Білозерський" від 17.07.2020 № 343 зі змінами, внесеними наказом ДПС від 10.03.2021 № 276, а також похідний від нього наказ Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній республіці Крим та м.Севастополі"Пропроведеннядокументальної позаплановоїперевіркиТОВ "Білозерський" від 26.03.2021 № 327-ж1, і пов`язаний з ним наступний наказ Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній республіці Крим та м. Севастополі від 21.12.2021 № 1614-ж1 "Про поновлення документальної позапланової перевірки ТОВ "Білозерський", є протиправними та такими, які підлягають скасуванню, оскільки видані в період дії мораторію на проведення такої перевірки. Крім того, позивач посилається на незаконність підстави такої перевірки, відсутні результати дисциплінарного провадження та по відношенню до якої особи, не вказано зміст та межі самої перевірки, обсяг документів та фактичних обставин, що підлягають дослідженню, враховуючи, що перевірка має повторний характер, і має на меті дослідити обставини, які не були дослідженні зовсім або досліджені не в повній мірі під час проведення перевірки або ж перевірити висновки, зроблені за результатами податкової перевірки у випадку встановлення їх невідповідності чинному законодавству. В оскаржуваних наказах не зазначено: конкретної підстави для перевірки, на підставі чого прийнято рішення про проведення документальної позапланової перевірки, які питання не з`ясовано чи з`ясовано неповно попередньою перевіркою. На думку позивача, сам факт порушення дисциплінарного провадження відносно працівника органу державної податкової служби не є достатньою підставою для проведення документальної позапланової перевірки платника податків. Посилання в наказах лише на норму Податкового кодексу України, якою передбачено проведення такої перевірки та загальні відомості щодо порушення дисциплінарного провадження стосовно посадової особи, яка здійснювала попередню перевірку, є порушенням імперативних приписів п. 81.1 ст. 81 Податкового кодексу.

Наказ ГУ ДПС у Херсонській області, АРК та м. Севастополі від 19 червня 2020 року №1 ДС "Про порушення дисциплінарного провадження", не підтверджує встановлення на момент винесення наказу ДПС України від 17.07.2020 № 343 жодних порушень з боку посадової особи, яка проводила документальну планову виїзну перевірку ТОВ "Білозерський", за результатами якої складено акт перевірки № 98/21-22-14-01/38188680 від 10.07.2019 року. Відповідачі не надали висновку службового розслідування та наказу, винесеного за результатами такого розслідування.

03.03.2023 до суду надійшов відзив на позовну заяву від ГУ ДПС у Херсонській області, АР Крим та м. Севастополі (відповідач-2), в якому заперечує проти позову. Зазначає, що ДПС України прийнято наказ від 17.07.2020 № 343 Про проведення документальної позапланової перевірки ТОВ "Білозерський" у зв`язку з виявленням невідповідності висновків акту документальної планової перевірки ТОВ "Білозерський" від 10.07.2019 № 98/21-22-14- 01/38188680 вимогам законодавства та неповним з`ясуванням під час перевірки питань, що повинні бути перевірені під час її проведення для винесення об`єктивного висновку щодо дотримання платником податків вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, та здійсненням дисциплінарного провадження стосовно посадової особи Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі, яка здійснювала таку перевірку (наказ Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі від 19.06.2020 № 1-ДС "Про порушення дисциплінарного провадження"), на підставі підпункту 78.1.12 пункту 78.1 статті 78 глави 8 ПКУ.

Наказом ДПС від 10.03.2021 № 276 внесено зміни до вказаного наказу та визначено про необхідність забезпечення перевірки із виданням відповідного наказу протягом двох місяців, що настають за днем набрання чинності постанови КМУ від 03.02.2021 № 89 про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок.

До суду 09.06.2023 надійшов відзив ДПС України, в якому представник ДПС заперечує проти поданого позову та вважає позовні вимоги безпідставними, необґрунтованими та такими, що не підлягають задоволенню. Головне управління ДФС у Херсонській області, Автономній республіці Крим та м. Севастополі проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ "Білозерський" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2017 по 31.03.2019, валютного законодавства за період з 01.01.2017 по 31.03.2019, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2017 по 31.03.2019, за результатами якої складено акт від 10.07.2019 №98/21-22-14-01/38188680.

У зв`язку з виявленням невідповідності висновків акту документальної планової перевірки ТОВ "Білозерський" від 10.07.2019 № 98/21-22-14-01/38188680 вимогам законодавства та неповним з`ясуванням під час перевірки питань, що повинні бути перевірені під час її проведення для винесення об`єктивного висновку щодо дотримання платником податків вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, та здійсненням дисциплінарного провадження стосовно посадової особи Головного управління ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі, яка здійснювала таку перевірку (наказ Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі від 19.06.2020 № 1-ДС "Про порушення дисциплінарного провадження"), на підставі підпункту 78.1.12 пункту 78.1 статті 78 глави 8 розділу II Кодексом, ДПС України прийнято наказ від 17.07.2020 № 343 зі змінами, внесеними наказом ДПС від 10.03.2021 № 276 "Про проведення документальної позапланової перевірки ТОВ "Білозерський". Таким чином, наказ ДПС від 17.07.2020 № 343 зі змінами, внесеними наказом ДПС від 10.03.2021 № 276 є реалізованим та не несе порушення суб`єктом владних повноважень прав, свобод або інтересів позивача на момент звернення до суду.

Відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 03 лютого 2021 року № 89 "Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок" скорочено строк дії обмежень, встановлених пунктом 522 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Кодексу, в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення таких видів перевірок юридичних осіб документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.12, 78.1.14, 78.1.15, 78.1.16 пункту 78.1 статті 78 Кодексу.

Згідно ст. 5 КАС України обов`язковою умовою надання правового захисту судом є наявність відповідного порушення суб`єктом владних повноважень прав, свобод або інтересів особи на момент її звернення до суду. Порушення має бути реальним, стосуватися (зачіпати) зазвичай індивідуально виражених прав чи інтересів особи, яка стверджує про їх порушення. Відповідач-1 вказує, що за своєю правовою природою наказ контролюючого органу не є рішенням суб`єкта владних повноважень, яке порушує права чи інтереси платника податків. Відповідно, дії контролюючого органу щодо проведення перевірок суб`єктів господарювання, є лише службовою діяльністю працівників податкового органу на виконання своїх професійних обов`язків. Зазначені дії самі по собі не створюють для платника податків жодних правових наслідків у вигляді зміни або припинення його прав та не породжують для нього обов`язкових юридичних наслідків, і відповідно такий акт не порушує права останнього. Отже, виключно результат реалізації повноважень податкового органу(саме - рішення контролюючого органу), а не процес реалізації його повноважень може бути об`єктом судового оскарження. Вказана правова позиція щодо застосування зазначених норм матеріального права була висловлена Верховним Судом у постанові від 30.10.2018 (справа №826/6376/16). Оскільки наслідком розв`язання публічно-правового спору по суті має бути захист порушеного суб`єктивного права позивача, а оскаржувані дії в даному випадку не породжують для останнього настання будь-яких юридичних наслідків і безпосередньо не впливають на його права та обов`язки у сфері публічно-правових відносин, відтак відсутні правові підстави для задоволення позову.

Також звертає увагу суду на пропуск ТОВ "Білозерський" строку звернення до суду, встановленого відповідно до частини 1 та 2 статті 122 КАС України, які передбачають, що адміністративний позов може бути подано в межах строку звернення до адміністративного суду, встановленого цим Кодексом або іншими законами. Для звернення до адміністративного суду за захистом прав, свобод та інтересів особи встановлюється шестимісячний строк, який, якщо не встановлено інше, обчислюється з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.

Вивчивши матеріали справи, а також дослідивши обставини, якими обґрунтовувалися позовні вимоги, відзиви на позовну заяву , перевіривши їх доказами, суд встановив наступні факти та обставини.

Головним управлінням ДФС у Херсонській області, Автономній республіці Крим та м. Севастополі проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ "Білозерський" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2017 по 31.03.2019, валютного законодавства за період з 01.01.2017 по 31.03.2019, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2017 по 31.03.2019, за результатами якої складено акт від 10.07.2019 №98/21-22-14-01/38188680, яким виявлені порушення діючого законодавства та прийняті податкові повідомлення-рішення.

ТОВ "Білозерський" оскаржувало податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Херсонській області, Автономній республіці Крим та м. Севастополі від 25.09.2019 №0005203307, №0005213307, №0000330522 до Державної податкової служби України (вхідний №7936/6 від 23.10.2019).

За результатами розгляду скарги платника податків ДПС України рішенням від 20.12.2019 скасовує податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Херсонській області, Автономній республіці Крим та м. Севастополі від 25.09.2019 №0000330522 про донарахування 2 430 341 грн. податку на прибуток та застосування 1 215 170,50 грн. штрафних санкцій, та залишає без змін податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Херсонській області, Автономній республіці Крим та м. Севастополі від 25.09.2019№0005203307,№0005213307.

У рішенні ДПС за скаргою викладено, що акт перевірки не містить інформації щодо: дослідження реалізації товару постачальниками; про опитування, допити посадових осіб всіх учасників господарської операцій; почеркознавчої експертизи; вироків судів по всіх учасниках господарської операції та судових рішень щодо визнання нереальними вказаних господарських операцій. Аналіз акта перевірки свідчить про невідповідність його загальної та описової частин вимогам, встановленим у Порядку №727, адже він не містить належних доказів порушення податкового законодавства ТОВ "Білозерський" по взаємовідносинах із ТОВ "Кордіант Профіт", ТОВ "Лаус Трейд", ТОВ "Купер Альянс", ТОВ "Сателіт Контракт" та доказів фактичного нездійснення контрагентами підприємницької діяльності саме в період отримання товарів від ТОВ "Білозерський", відсутності у них саме в цей період фізичних, технічних та технологічних можливостей для вчинення дій, що становлять зміст господарських операцій та залучення сторонніх осіб; недекларування доходів та податкових зобов`язань з ПДВ по операціям з реалізації товарів, їх невідображення у податковій звітності; здійснення операцій із контрагентами, без ділової мети та обліку операцій безвідносно до їх реального економічного змісту з умислом завдати шкоду інтересам держави та відсутності зв`язку з господарською діяльністю по реалізованим товарам; здійснення операцій на безоплатній основі, прощення заборгованості, спливу термінів позовної давності. В акті перевірки відсутня інформація щодо проведення перевірок контрагентів-покупців скаржника. Вказано, що матеріали акта перевірки не містять жодних належних, достатніх та беззаперечних доказів безтоварності та фіктивності господарських договорів, укладених між ТОВ "Білозерський" та ТОВ "Кордіант Профіт", ТОВ "Лаус Трейд", ТОВ "Купер Альянс", ТОВ "Сателіт Контракт". Крім того, в акті перевірки не наведено переконливих доводів, що грунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені наданими скаржником до перевірки первинними документами. ГУ ДПС у Херсонській області, Автономній республіці Крим та м. Севастополі не надано доказів наявності зговору між посадовими особами ТОВ "Білозерський" та ТОВ "Кордіант Профіт", ТОВ "Лаус Трейд", ТОВ "Купер Альянс", ТОВ "Сателіт Контракт" щодо вчинення дій з метою порушення вимог чинного законодавства чи обізнаності скаржника про протиправний характер діяльності його контрагентів.

Позивач оскаржив в січні 2020 року до Херсонського окружного адміністративного суду податкове повідомлення-рішення № 0005203307 від 25.09.2019, яким ТОВ "Білозерський" нараховано до сплати податок на доходи фізичних осібна суму 106501,21 грн. (податкове зобов`язання в сумі 69018.14 грн. та штрафних санкцій в сумі 37483,07 грн.); податкове повідомлення-рішення № 0005213307 від 25.09.2019, яким ТОВ "Білозерський" донарахований військовий збір суму 8875,08 грн. (податкове зобов`язання в сумі 5751,50 грн. та штрафних санкцій в сумі 3123,58 грн.)

Рішенням від 05.10.2020 у справі №540/85/20 суд задовольнив позов, визнав протиправним та скасував податкові повідомлення - рішення №№ 0005203307 , 0005213307 від 25.09.2019 року, прийняті Головним управлінням ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі.

Постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 01.12.2020 апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі залишено без задоволення, рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 05.10.2020 без змін. У відкритті касаційного провадження за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м.Севастополі відмовлено ухвалою Верховного Суду від 22.01.2021.

Наказом № 1-ДС від 19.06.2020 "Про порушення дисциплінарного провадження" було порушено дисциплінарне провадження стосовно ОСОБА_1 , головного державного ревізора-інспектора відділу перевірок: платників основних галузей економіки, у сфері матеріального виробництва, торгівлі та послуг, інших галузей економіки управління податкових перевірок, трансфертного ціноутворення та міжнародного оподаткування Головного управління ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі, за фактом неналежного виконання службових обов`язків при проведенні документальної планової виїзної перевірки ТОВ "Білозерський" (акт перевірки від 10.07.2019 №98/21-22-14-01/38188680). Для здійснення дисциплінарного провадження наказано утворити дисциплінарну комісію з розгляду дисциплінарних справ Головного управління ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі.

ДПС України прийнятий наказ від 17.07.2020 № 343 про проведення документальної позапланової перевірки ТОВ "Білозерський" щодо дотримання вимог податкового, валютного га іншого законодавства за період з 01.01.2017 по 31.03.2019 у порядку контролю за правильністю висновків акта документальної планової перевірки від 10.07.2019 № 98/21-22-14-01/38188680.

В наказі зазначено, що він прийнятий на підставі пп.78.1.12. п. 78.1 ст. 78 ПКУ, у зв`язку з виявленням невідповідності висновків акту документальної планової перевірки ТОВ "Білозерський" від 10.07.2019 № 98/21-22-14-01/38188680 вимогам законодавства та неповним з`ясуванням під час перевірки питань, що повинні бути перевірені під час її проведення для винесення об`єктивного висновку щодо дотримання платником податків вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, та здійсненням дисциплінарного провадження стосовно посадової особи Головного управління ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі, яка здійснювала таку перевірку (наказ Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі від 19.06.2020 № 1-ДС "Про порушення дисциплінарного провадження"), на підставі підпункту 78.1.12 пункту 78.1 статті 78 глави 8 ПКУ.

У п. 2 наказу зазначено в. о. начальника Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі Климу Ігорю забезпечити проведення перевірки працівниками Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі без залучення посадової особи, яка проводила документальну планову перевірку такого платника податків, про що видати відповідний наказ з урахуванням вимог глави 8 розділу II Кодексу протягом 10 робочих днів після завершення мораторію на проведення документальних перевірок (останній календарний день місяця (включно), у якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (СОVID-19)).

У наказ № 343 вносились 10.03.2021 зміни наказом ДПС № 276. До позову додана копія наказу від 17.07.2020 № 343 зі змінами, внесеними наказом ДПС від 10.03.2021 № 276, в якому зазначено про проведення документальної позапланової перевірки ТОВ "Білозерський" щодо дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2017 по 31.03.2019 у порядку контролю за правильністю висновків акта документальної планової перевірки від 10.07.2019 №98/21-22-14-01/38188680, та про забезпечення проведення зазначеної у пункті 1 цього наказу перевірки працівниками Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі без залучення посадової особи, яка проводила документальну планову перевірку такого платника податків, про що видати відповідний наказ з урахуванням вимог глави 8 розділу II Кодексу протягом двох місяців, що настають за днем набрання чинності постановою Кабінету Міністрів України від 03 лютого 2021 року № 89 "Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок".

На підставі наказу ДПС України від 17.07.2020 № 343 із змінами, Головне управління ДПС у Херсонській області, АР Крим та м. Севастополі прийняло наказ від 26.03.2021 № 327-ж1 "Про проведення документальної позапланової перевірки ТОВ "Білозерський", в якому наказало провести документальну позапланову перевірку ТОВ "Білозерський " щодо дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2017 по 31.03.2019 у порядку контролю за правильністю висновків акта документальної планової перевірки від 10.07.2019 №98/21-22-14-01/38188680 з 30 березня 2021 року тривалістю 5 робочих днів.

26.03.2021 було видано направлення на перевірку головному державному ревізору-інспектору відділу планових перевірок управління податкового аудиту Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м.Севастополі ДАНІЧ Наталії, яка неодноразово виходила за адресою позивача, але провести перевірку їй не вдалось.

30.03.2021 складений акт про неможливість проведення документальної позапланової перевірки внаслідок відсутності з поважних причин посадових осіб позивача, які уповноважені на організацію такої перевірки, за наслідками встановлення факту відсутності представників позивача та причин їх відсутності був складений відповідний акт.

В подальшому відповідачем-2 неодноразово видавались накази про зупинення документальної позапланової перевірки з наступним її поновленням через різні причини.

05.05.2021 Херсонським окружним адміністративним судом відкрито провадження в адміністративній справі № 540/1845/21 за позовом про визнання протиправними та скасування наказу ГУ ДПС у Херсонській області, АРК та м. Севастополі "Про проведення документальної позапланової перевірка ТОВ "Білозерський" від 26.03.2021 №327-ж1; наказу ГУ ДПС у Херсонській області, АРК та м. Севастополі від 31.03.2021 № 360-ж1 "Про зупинення документально" позапланової перевірки ТОВ "Білозерський" та наказу від 19.04.2021 №428-ж1 "Про внесення змін до наказу про зупинення документальної позапланової перевірки ТОВ "Білозерський" від 31.03.2021р. №360-ж1".

Актом від 13.05.2021 посадовими особами відповідача-2 було встановлено неможливість проведення документальної позапланової перевірки внаслідок встановлення факту оскарження наказів у судовому порядку.

Згідно рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 25.08.2021 у справі №540/1845/21 визнано протиправними і скасовано накази Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі "Про проведення документальної позапланової перевірки ТОВ "Білозерський" від 26.03.2021 №327-ж1, від 31.03.2021 №360-ж1 " від 19.04.2021 №428-ж1 .

Постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 25.11.2021 у справі № 540/1845/21 рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 25 серпня 2021 року було скасовано та прийняте нове судове рішення, яким у задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю "Білозерський" до Головного управління ДПС у Херсонській області. Автономній Республіці Крим та м. Севастополі про визнання протиправними та скасування наказів було відмовлено.

Рішення апеляційного суду було мотивовано тим, що у даній справі наказ ДПС України від 17.07.2020 № 343 не оскаржується, тобто, цей наказ не є предметом розгляду справи, а тому, відповідно не може бути оцінений судом, а фактично суд першої інстанції вийшов за межі позовних вимог при розгляді справи, однак, свій висновок жодним чином не обґрунтував. Крім того, надаючи оцінку наказу ДПСУ та вийшовши за межі позовних вимог заявленого позову щодо визнання протиправними наказів ГУДПС, суд першої інстанції не скасував цей наказ органу вищого рівня, він є чинним, а тому, відповідно підлягав виконанню з боку відповідача. Так само наказ ДПС щодо внесення змін щодо строків перевірки не оскаржений позивачем. Таким чином, доводи позовної заяви щодо протиправності наказів ДПСУ про проведення перевірки та внесення змін помилково прийняті до уваги судом першої інстанції при розгляді даної справи, оскільки ці накази не є предметом розгляду даної справи, підстави для виходу за межі позовних вимог відсутні.

Позивач зазначає в позові, що до позивача поштою 28.12.2021 надійшов наказ Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній республіці Крим та м. Севастополі від 21.12.2021 р.№ 1614-ж1"ПропоновленнядокументальноїпозаплановоїперевіркиТОВ "Білозерський" .

Надаючи правову оцінку відносинам, що виникли між сторонами, суд виходить з наступного.

Відповідно до ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України .

Згідно пп.20.1.4 п.20.1 ст.20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Пунктом п.75.1 ст.75 ПК України встановлено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Види документальних перевірок, порядок планування, проведення та оформлення їх результатів, що проводяться контролюючим органом, визначеним підпунктом 41.1.2 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, встановлюються Митним кодексом України.

Згідно з пп.75.1.2 п.75.1 ст.75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.

Відповідно до п. 78.4 ст. 78 ПК України про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.

Відповідно до пп. 78.1.12 п. 78.1 ст. 78 ПКУ документальна позапланова перевірка здійснюється , якщо контролюючим органом вищого рівня в порядку контролю за діями або бездіяльністю посадових осіб контролюючого органу нижчого рівня здійснено перевірку документів обов`язкової звітності платника податків або матеріалів документальної перевірки, проведеної контролюючим органом нижчого рівня, і виявлено невідповідність висновків акта перевірки вимогам законодавства або неповне з`ясування під час перевірки питань, що повинні бути з`ясовані під час перевірки для винесення об`єктивного висновку щодо дотримання платником податків вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Наказ про проведення документальної позапланової перевірки в цьому випадку приймається контролюючим органом вищого рівня лише у тому разі, коли стосовно посадових осіб контролюючого органу нижчого рівня, які проводили документальну перевірку зазначеного платника податків, розпочато дисциплінарне провадження або їм повідомлено про підозру у вчиненні кримінального правопорушення. На підставі такого наказу контролюючим органом, якому доручено здійснення перевірки, додатково видається наказ у порядку, передбаченому пунктом 81.1 статті 81 цього Кодексу.

Отже, зі змісту підпункту 78.1.12 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України вбачається, що умовами для прийняття наказу про проведення документальної позапланової перевірки є: невідповідність висновків акта перевірки вимогам законодавства; неповне з`ясування під час перевірки питань, що повинні бути з`ясовані під час перевірки для винесення об`єктивного висновку щодо дотримання платником податків вимог законодавства; існування розпочатого службового розслідування щодо посадових осіб нижчого рівня або повідомлення їм про підозру у вчиненні кримінального правопорушення.

Наведена норма є спеціальною, якою безпосередньо врегульовано підставу проведення перевірки платника податку з питань та за період, перевірку яких вже здійснено, однак із неповним з`ясуванням під час такої перевірки питань, що повинні бути з`ясовані під час позапланової перевірки для винесення об`єктивного висновку щодо дотримання платником податків вимог законодавства або ж невідповідністю висновків такої перевірки вимогам законодавства. При цьому, дана норма спрямована на проведення контролю за посадовими особами фіскального органу.

Таким чином, перевірка, яка проводиться на підставі пп. 78.1.12 п. 78.1 ст. 78 ПК України за своєю суттю є додатковою перевіркою, що має на меті дослідити обставини, які не були дослідженні зовсім або досліджені не в повній мірі під час проведення перевірки або ж перевірити висновки, зроблені за результатами податкової перевірки у випадку встановлення їх невідповідності чинному законодавству.

У наказі ДПС України від 17.07.2020 №343 із змінами підставою проведення перевірки зазначено пп. 78.1.12 п.78.1 ст.78 ПК України та вказано, що перевірка призначена у зв`язку з невідповідністю висновків акту перевірки вимогам законодавства та неповним з`ясуванням під час перевірки питань, що повинні бути перевірені під час її проведення для винесення об`єктивного висновку щодо дотримання платником податків вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, та здійсненням дисциплінарного провадження стосовно посадової особи Головного управління ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі, яка здійснювала таку перевірку (наказ Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі від 19.06.2020 № 1-ДС "Про порушення дисциплінарного провадження").

Суд вважає, що матеріалами справи підтверджується невідповідність висновків акту перевірки вимогам законодавства та неповне з`ясування під час перевірки питань, що повинні бути перевірені під час її проведення для винесення об`єктивного висновку щодо дотримання платником податків вимог законодавства, також підтверджено факт порушення дисциплінарного провадження стосовно посадової особи Головного управління ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі, яка здійснювала попередню перевірку.

Щодо посилань позивача на те, що відсутні докази проведення службового розслідування та його висновків, то суд вважає такі необґрунтованими, оскільки підпункті 78.1.12 пункту 78.1 статті 78 ПК України не передбачено, що підставою для призначення такої перевірки є притягнення службових осіб до відповідальності чи інші результати службового розслідування, а достатньо того, що таке службове розслідування має бути розпочато.

Відповідно до п. 81.1 ст. 81 ПКУ в наказі про проведення перевірки зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися.

Вказаним вимогам оспорювані накази відповідають.

Що стосується правомірності видачі наказів в період дії мораторію на проведення такого виду перевірок суд дійшов наступного.

Законом України від 17.03.2020 № 533-IX "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)", який набрав чинності 18.03.2020, підрозділ 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України доповнено, зокрема, пунктом 52-2, відповідно до якого установлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня по 31 травня 2020 року, крім документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктом 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу.

В подальшому Законом України від 30.03.2020 № 540-IX "Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)" внесено зміни, зокрема, до пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, відповідно до яких установлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня по 31 травня 2020 року, крім: документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків; документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.7 та 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу; фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині: обліку, ліцензування, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального та спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.3 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 цього Кодексу.

Законом України від 13.05.2020 № 591-IX "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)", який набрав чинності 29.05.2020 , внесено зміни до пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, а саме слова та цифри "по 31 травня 2020 року" замінено цифрами та словами "2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19)".

З викладеного слідує, що законодавцем запроваджено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), а також зупинив на цей період проведення документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними, за окремими винятками, якими є:

1) документальні позапланові перевірки, що проводяться на звернення платника податків;

2) документальні позапланові перевірки з підстав, визначених пп.78.1.7, 78.1.8 п.78.1 ст.78 ПК України;

3) фактичні перевірки в частині порушення вимог законодавства в частині: обліку, ліцензування, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального та спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених пп.80.2.2, 80.2.3, 80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України.

Документальна позапланова виїзна перевірка позивача на підставі пп.78.1.5 п.78.1 ст.78 ПК України не входить до переліку винятків, на які не розповсюджується дія мораторію на проведення перевірок.

Стаття 9 Закону України "Про захист населення від інфекційних хвороб" передбачає, що карантин встановлюється та відміняється Кабінетом Міністрів України.

Постановою Кабінету Міністрів України від 09.12.2020 № 1236 "Про встановлення карантину та запровадження обмежувальних протиепідемічних заходів з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2" (зі змінами, внесеними постановою Кабінету Міністрів України від 17.02.2021 р. № 104) продовжено дію карантину, який скасовано постановою Кабінету Міністрів України від 27.06.2023 № 651 з 24 години 00 хвилин 30 червня 2023 року.

Тобто, станом на час призначення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ "Білозерський" діяв мораторій щодо призначення та проведення документальних перевірок, починаючи з 18 березня 2020 року, відповідно до пункту 52.2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення) ПК України, у тому числі на підставі вимог пп.78.1.12 ст.78 ПК України.

У свою чергу, відповідно до пункту 4 розділу II "Прикінцеві положення" Закону України від 17.09.2020 р. № 909-IX "Про внесення змін до Закону України "Про Державний бюджет України на 2020 рік" у період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, надано право Кабінету Міністрів України скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, встановлених відповідними законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, крім випадків, коли зазначене може призвести до обмеження конституційних прав чи свобод особи.

Із посиланням на пункт 4 розділу II "Прикінцеві положення" Закону України від 17.09.2020 р. № 909-IX "Про внесення змін до Закону України "Про Державний бюджет України на 2020 рік" Кабінетом Міністрів України прийнято постанову від 03.02.2021 № 83, де зазначено: скоротити строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення таких видів перевірок юридичних осіб:

тимчасово зупинених документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18 березня 2020 р. та не були завершеними;

документальних перевірок, право на проведення яких надається з дотриманням вимог пункту 77.4 статті 77 Кодексу;

документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.1 та/або 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 Кодексу, суб`єктів господарювання реального сектору економіки, які сформували податковий кредит за рахунок оформлення ризикових операцій з придбання товарів/послуг (із переліку ризикових платників податків, визначених у межах роботи Тимчасової слідчої комісії Верховної Ради України з питань розслідування оприлюднених у засобах масової інформації фактів можливих корупційних дій посадових осіб органів державної влади, які призвели до значних втрат дохідної частини Державного бюджету України, утвореної відповідно до Постанови Верховної Ради України від 24 квітня 2020 р. № 568-IX);

документальних позапланових перевірок платників податків, за якими отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником валютного законодавства в частині дотримання граничних строків надходження товарів за імпортними операціями та/або валютної виручки за експортними операціями;

документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.12, 78.1.14, 78.1.15, 78.1.16 пункту 78.1 статті 78 Кодексу.

Тобто, постанова Кабінету Міністрів фактично змінює положення ПК України, що є неприпустимим з огляду на те, що відповідно до п.2.1 ст.2 ПК України зміна положень цього Кодексу може здійснюватися виключно шляхом внесення змін до цього Кодексу. При цьому таких змін в ПК України внесено не було.

Відповідно до Рішення Конституційного Суду України від 17.10.2002 №17-рп (Рішення Конституційного Суду України у справі за конституційним поданням 50 народних депутатів України щодо офіційного тлумачення положень статей 75, 82, 84. 91, 104 Конституції України (щодо повноважності Верховної Ради України) Верховна Рада України визначена в статті 75 Конституції України парламентом - єдиним органом законодавчої влади в Україні. Як орган державної влади Верховна Рада України є колегіальним органом, який складають чотириста п`ятдесят народних депутатів України. Повноваження Верховної Ради України реалізуються спільною діяльністю народних депутатів України на засіданнях Верховної Ради України під час її сесій. Визначення Верховної Ради України єдиним органом законодавчої влади означає, що жоден інший орган державної влади не уповноважений приймати закони. Верховна Рада України здійснює законодавчу владу самостійно, без участі інших органів.

Вища юридична сила закону полягає також у тому, що всі підзаконні нормативно-правові акти приймаються на основі законів та за своїм змістом не повинні суперечити їм. Підпорядкованість таких актів законам закріплена у положеннях ст.8 Конституції України.

Постанова Кабінету Міністрів України від 03.02.2021 № 89 "Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірки" в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок" суперечить нормам пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України.

У свою чергу, норма пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, якою встановлений мораторій на проведення перевірок, є чинною та не була змінена.

Відповідно до ч.3 ст.7 КАС України у разі невідповідності правового акта Конституції України, закону України, міжнародному договору, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, або іншому правовому акту суд застосовує правовий акт, який має вищу юридичну силу, або положення відповідного міжнародного договору України.

Вищенаведена колізія є порушенням принципу "юридичної визначеності", а також принципу "якості закону".

Так, одним із суттєвих елементів принципу верховенства права є принцип "юридичної визначеності". Зокрема, він є одним з визначальних принципів "доброго врядування" і "належної адміністрації" (встановлення процедури і її дотримання), частково збігається з принципом законності (чіткість і передбачуваність закону, вимоги до "якості" закону).

Аналізуючи поняття "якість закону" Європейський суд з прав людини у пункті 111 рішення у справі "Солдатенко проти України" (заява № 2440/07) зробив висновок, що це поняття, вимагаючи від закону відповідності принципові верховенства права, означає, що у випадку, коли національний закон передбачає можливість обмеження прав особи, такий закон має бути достатньо доступним, чітко сформульованим і передбачуваним у своєму застосуванні - для того, щоб виключити будь-який ризик свавілля.

Згідно з усталеною практикою Європейського суду з прав людини "закон" має відповідати якісним вимогам, насамперед вимогам "доступності", "передбачуваності" та "зрозумілості"; громадянин повинен мати змогу отримати адекватну інформацію за обставин застосування правових норм у конкретному випадку; норма не може розглядатися як "закон", якщо вона не сформульована з достатньою чіткістю, щоб громадянин міг регулювати свою поведінку; громадянин повинен мати можливість - у разі необхідності за належної правової допомоги - передбачити, наскільки це розумно за конкретних обставин, наслідки, до яких може призвести певна дія; у внутрішньому праві повинні існувати загороджувальні заходи від довільного втручання влади в здійснення громадянами своїх прав.

Зважаючи на викладене, суд вважає, що найбільш сприятливим для платника податку є підхід, коли в силу пп.4.1.4 ст.4 та п.5.2 ст.5 ПК України пріоритет у застосуванні належить віддати саме абзацу1 пункту 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України.

Суд у цій справі також враховує, що відповідно до юридичної позиції Конституційного Суду України, викладеної в Рішенні від 2 листопада 2004 року № 15-рп/2004 року, верховенство права - це панування права в суспільстві. Верховенство права вимагає від держави його втілення у правотворчу та правозастосовну діяльність, зокрема в закони, які за змістом мають бути проникнуті передусім ідеями соціальної справедливості, свободи, рівності тощо. При цьому справедливість - одна з основних засад права, є вирішальною у визначенні його як регулятора суспільних відносин, одним із загальнолюдських вимірів права.

Отже, ця юридична позиція Конституційного Суду України поширюється і на необхідність врегулювання органами публічної влади "правової процедури", яка визначає критерії справедливого ставлення органів публічної влади до особи.

Як зазначено в Рішенні Конституційного Суду України від 13 червня 2019 року № 5-р/2019, Конституція України містить низку фундаментальних положень щодо здійснення державної влади, передбачених статтями 3, 5, 6, 8, 19 Основного Закону.

Названі конституційні приписи перебувають у взаємозв`язку, відображають фундаментальне положення конституціоналізму щодо необхідності обмеження державної влади з метою забезпечення прав і свобод людини та зобов`язують наділених державною владою суб`єктів діяти виключно відповідно до усталених Конституцією України цілей їх утворення.

Тому, коли йдеться про реалізацію компетенції у межах дискреції суб`єктом владних повноважень, такі суб`єкти зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачений Конституцією та законами України (частина друга статті 19 Конституції України).

Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.

Правова процедура (fair procedure - справедлива процедура) є складовою принципу законності та принципу верховенства права і передбачає правові вимоги до належного прийняття актів органами публічної влади. Правова процедура встановлює чітку послідовність дій проведення такої перевірки із зазначенням способів та методів її здійснення, підстав, порядку, форми та строків такої діяльності.

Правова процедура встановлює межі вчинення повноважень органом публічної влади і, в разі її неналежного дотримання, дає підстави для оскарження таких дій особою, чиї інтереси вона зачіпає, до суду.

Установлена правова процедура як складова частина принципу законності та принципу верховенства права є важливою гарантією недопущення зловживання з боку органів публічної влади під час прийняття рішень та вчинення дій, які повинні забезпечувати справедливе ставлення до особи.

Ця правова процедура спрямована на забезпечення загального принципу юридичної визначеності, складовою якої є принцип легітимних очікувань як один з елементів принципу верховенства права. Принцип легітимних очікувань виражає ідею, що органи публічної влади повинні не лише додержуватися приписів актів права, а й своїх обіцянок та пробуджених очікувань. Згідно з доктриною легітимних очікувань - ті хто чинить добросовісно на підставі права, яким воно є, не повинне відчувати краху надій щодо своїх легітимних очікувань .Суд також керується постановою від 22.02.2022 у справі № 420/12859/21, в якій Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду дійшов висновку про те, що пункт 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України є нормою вищої юридичної сили, ніж постанова Кабінету Міністрів України № 89 від 03.02.2021 , тому за загальним правилом вирішення колізій, суд застосовує правовий акт, який має вищу юридичну силу, або положення відповідного міжнародного договору України, а тому у даному випадку, підлягають застосуванню саме норми Податкового кодексу України.

У постанові від 27.04.2022 у справі № 140/1846/21 Верховний Суд також підтримав позицію про неможливість застосування постанови Кабінету Міністрів України № 89 як такої, що змінила строки обмежень на проведення планових перевірок, встановлені пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України. Також Верховний Суд звернув увагу на те, що постанова Кабінету Міністрів України № 89 прийнята не на підставі та не на виконання ПК України та законів з питань митної справи, у зв`язку з чим згідно з пунктом 3.1 статті 3 ПК України не може вважатися складовою податкового законодавства і не підлягає застосуванню у питаннях, пов`язаних з оподаткуванням.

У постановах від 28.10.2022 р. у справі № 600/1741/21-а, від 12.10.2022 р. у справі № 160/24072/21, від 01.09.2022 р. у справі № 640/16093/21, Верховний Суд, застосовуючи висновки Верховного Суду, викладені, зокрема, у постановах від 22.02.2022 р. у справі № 420/12859/21, від 17.05.2022 р. у справі № 520/592/21, від 15.04.2022 р. у справі № 160/5267/21, від 27.04.2022 р. у справі № 140/1846/21, від 06.07.2022 р. у справі № 360/1182/21, констатував, що проведення перевірки на підставі Постанови № 89 (в умовах чинності пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України) є протиправним і тягне за собою наслідки у вигляді скасування прийнятих за результатами такої перевірки податкових повідомлень-рішень.

Згідно ч.5 ст.13 Закону України "Про судоустрій і статус суддів" висновки щодо застосування норм права, викладені у постановах Верховного Суду, є обов`язковими для всіх суб`єктів владних повноважень, які застосовують у своїй діяльності нормативно-правовий акт, що містить відповідну норму права.

Відповідно до ч.5 ст.242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Підсумовуючи викладене, суд зазначає, що за наявності суперечливих правил і положень щодо дії мораторію на проведення перевірок, які містяться у Податковому кодексу України, з одного боку і в постанові Кабінету Міністрів України з іншого боку, застосуванню підлягають положення і правила саме Податкового кодексу України.

Проаналізувавши обставини справи, з урахуванням нормативного регулювання спірних правовідносин та висновків Верховного Суду з цього питання, суд дійшов висновку про те, що оскаржуваний наказ ДПС України від 17.07.2020 № 343 зі змінами, внесеними наказом ДПС від 10.03.2021 № 276, винесений з порушенням порядку призначення документальної позапланової виїзної перевірки, на проведення якої за пп.78.1.12 п.78.1 ст.78 ПК України діяв мораторій, у зв`язку з чим підлягають скасуванню. Інші доводи позивача, які стосуються безпосереднього аналізу змісту спірного наказу, та фактично, з огляду на встановлений мораторій, не мають вирішального значення.

Похідні від нього накази ГУ ДПС у Херсонській області, Автономної Республіки Крим та м.Севастополі від 26.03.2021 № 327-ж1 , від 21.12.2021 № 1614-ж1 також підлягають скасуванню, оскільки прийняті на підставі та на виконання наказу ДПС № 343.

Доводи відповідача-1 про те, що за своєю правовою природою наказ контролюючого органу не є рішенням суб`єкта владних повноважень, яке порушує права чи інтереси платника податків, суд вважає такими, що не спростосують право позивача як платника податків оскаржити накази про проведення перевірки з урахуванням того, що накази не були реалізовані, перевірка не була проведена внаслідок недопуску посадових осіб відповідача-2. Недотримання встановлених статтями 75-81 ПК України приписів порушує відповідні гарантії захисту прав та інтересів платника податків, а отже, є порушенням суб`єктивних прав останнього в адміністративних правовідносинах. А тому в разі призначення документальної перевірки платник податків має право оскаржувати накази про призначення перевірки, дії або бездіяльність контролюючого органу.

Суд приймає до уваги, що питання строку звернення до суду було розглянуто судом при відкритті провадження у справі, тому клопотання представника відповідача-1 щодо пропуску позивачем строку звернення до суду вдруге суд не розглядає.

Частиною 1 статті 9 КАС України передбачено, що розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Згідно ч.1 ст.90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Частиною 1 статті 77 КАС України встановлено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача (ч.2 ст.77 КАС України).

Відповідачі належними та допустимими доказами не довели правомірність наказів про проведення перевірки та її поновлення, а тому позовні вимоги ТОВ підлягають задоволенню в повному обсязі.

Відповідно до ч.1 ст.139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Оскільки за результатами розгляду справи суд дійшов висновку про задоволення позовних вимог, то сплачений ТОВ "Білозерський" судовий збір у сумі 7443грн. (2481 грн. за 3 вимоги немайнового характеру) підлягає стягненню на його користь за рахунок бюджетних асигнувань відповідача-1 в розмірі 2481 грн. та з відповідача-2 в розмірі 4962 грн.

Керуючись ст.ст.9, 14, 73-78, 90, 139, 143, 242-246, 250, 255 КАС України, суд -

в и р і ш и в :

Задовольнити позов товариства з обмеженою відповідальністю "Білозерський" .

Визнати протиправним та скасувати наказ Державної податкової служби України "Про проведення документальної позапланової перевірки ТОВ "Білозерський"" №343 від 17.07.2020 зі змінами, внесеними наказом ДПС від 10.03.2021 № 276.

Визнати протиправними та скасувати накази Головного управління Державної податкової служби у Херсонській області, Автономної Республіки Крим та м.Севастополі від 26.03.2021 № 327-ж1 "Про проведення документальної позапланової перевірки ТОВ "Білозерський""; від 21.12.2021 № 1614-ж1 "Про поновлення документальної позапланової перевірки ТОВ "Білозерський".

Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Білозерський" судовий збір в сумі 2481 грн. (дві тисячі чоториста вісімдесят одна гривня) за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України.

Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Білозерський" судовий збір в сумі 4962 грн. (чотири тисячі дев`ятсот шістдесят дві гривні) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі.

Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку безпосередньо до П`ятого апеляційного адміністративного суду шляхом подачі апеляційної скарги в 30-денний строк з дня складання судового рішення.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо вона не була подана у встановлений строк. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після закінчення апеляційного розгляду справи.

СуддяВікторія ХОМ`ЯКОВА