Постанова

від 01.07.2024 по справі 826/12436/17

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

01 липня 2024 року

м. Київ

справа № 826/12436/17

адміністративне провадження № К/9901/53874/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Пасічник С.С.,

суддів: Васильєвої І.А., Гончарової І.А.,

розглянувши в порядку письмового провадження касаційну Головного управління ДФС у м. Києві на постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 17.05.2018 (головуючий суддя - Лічевецький І.О., судді: Аліменко В.О., Ісаєнко Ю.А.) у справі №826/12436/17 за позовом Приватного акціонерного товариства "Фінансова компанія "Княгиня Ярославна" до Головного управління ДФС у м. Києві про скасування податкового повідомлення-рішення від 05.07.2017 №0032491406.

В С Т А Н О В И В:

Приватне акціонерне товариство "Фінансова компанія "Княгиня Ярославна" (далі - позивач, Товариство) звернулося до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовною заявою до Головного управління ДФС у м. Києві (далі - відповідач, Управління) про скасування податкового повідомлення-рішення від 05.07.2017 №0032491406, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток на загальну суму 831 534,00 грн.

Обґрунтовуючи позовні вимоги та вважаючи неприйнятними висновки податкового органу щодо заниження податку на прибуток, позивач зазначив, що кредиторська заборгованість, яка виникла в 2013 році та на час перевірки складала 495 704,90 грн. за контрагентом - Публічне акціонерне товариство «Уманьферммаш», не підлягає визнанню безнадійною відповідно до положень законодавства; при цьому наголосив, що вказана заборгованість взагалі не може бути об`єктом та базою оподаткування податком на прибуток підприємства, оскільки виникла внаслідок здійснення господарських операцій між суб`єктами Фонду фінансування будівництва (далі - ФФБ) та за рахунок коштів, що були залучені в довірче управління; стосовно ж підстав для списання раніше облікованої кредиторської заборгованості перед ТОВ "Спецбудінвест-17" у розмірі 4 000 000,00 грн. за договором зворотної фінансової допомоги від 01.03.2012 № 10/12, то така була погашена внаслідок фактичного переведення в залік заборгованості за договором про участь у ФФБ від 26.03.2013 №4а-Спецбудінвест-17/19/2012, що підтверджується протоколом та актом погашення взаємної заборгованості від 28.03.2013.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 06.02.2018 у задоволенні адміністративного позову відмовлено.

Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 17.05.2018 рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 06.02.2018 скасовано; прийнято нове рішення, яким позов задоволено та скасовано податкове повідомлення-рішення від 05.07.2017 №0032491406.

Не погодившись із рішенням суду апеляційної інстанцій, Управління подало до Верховного Суду касаційну скаргу, в якій, посилаючись на висновки акта перевірки (про які буде вказано далі у цій постанові) та неправильне застосування судом норм матеріального права й порушення процесуальних норм, із вказівкою на неповне з`ясування усіх обставин справи, просило їх скасувати та прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позову.

Позивач своїм правом на подання письмових заперечень (відзиву) на касаційну скаргу не скористався.

Відповідно до пункту 2 Розділу II «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України від 15.01.2020 №460-ІХ «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ» касаційна скарга підлягає розгляду у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом, тобто до 08.02.2020.

Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання норм процесуального права, Верховний Суд виходить з наступного.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, Управлінням у період з 29.05.2017 по 02.06.2017 проведена документальна позапланова виїзна перевірка позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2014 по 31.12.2016 та в межах розгляду заперечень від 04.04.2017 №266, наданих позивачем на висновки попередньо складеного акта документальної планової виїзної перевірки від 27.03.2017 №250/26-15-14-06-02/32980889.

За результатами перевірки оформлено акт від 12.06.2017 №602/26-15-14-06-02/32980889, яким встановлено порушення Товариством вимог підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток на 809 227,00 грн. (в тому числі за 2015 рік - 720 000,00 грн., за 2016 рік - 89 227,00 грн.).

Висновки податкового органу ґрунтуються на встановленні згідно оборотно-сальдових відомостей по рахунку 631 за 2014, 2015 та 2016 відображення позивачем з 01.01.2014 кредиторської заборгованості по контрагенту ПАТ «Уманьферммаш» у розмірі 495 702,90 грн.; при цьому Голова правління Товариства у письмових поясненнях від 16.03.2017 зазначив, що вказана заборгованість утворилась в зв`язку з тим, що позивач на виконання умов договору про організацію спорудження об`єкта будівництва від 24.10.2011 №15/2007/ФФБ, який було укладено між позивачем та Центральним територіальним управлінням капітального будівництва (далі - ЦТ УКБ) самостійно направляв кошти до ПАТ "Уманьферммарш", яке виступало генеральним підрядником будівництва, за листами від ЦТ УКБ, оскільки такий порядок розрахунків передбачено договором; крім того, відзначив, що на даний час кінцеві розрахунки за даним об`єктом будівництва не завершені та по дебету рахунку 3711 за ЦТ УКБ рахується сума 404 874,54 грн.

Крім того, за результатами аналізу оборотно-сальдових відомостей по рахунках 6851 за 2014 рік встановлено, що в графах "Сальдо на початок періоду" та "Обороти» обліковується непогашена кредиторська заборгованість перед ТОВ «Спецбудінвест - 17» у розмірі 4 000 000,00 грн., яка у січні 2015 року була відкоригована бухгалтером вручну в програмі 1С; при цьому за договором зворотньої фінансової допомоги №10/12 від 01.03.2012 грошові кошти ТОВ "Спецбудінвест-17» були надані безпосередньо позивачу, як фінансовій компанії, а за договором № 4а-Спецбудінвест-17/19/2012 від 26.03.2013 мали бути передані позивачу, внаслідок участі у ФФБ, як його управителю, у довірчу власність з метою отримання об`єкту інвестування.

На підставі зазначеного акту перевірки прийнято податкове повідомлення-рішення від 05.07.2017 №0032491406, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток на загальну суму 831 534,00 грн., з яких 809 227,00 грн. за основним платежем та 22 307,00 грн. штрафні (фінансові) санкції.

Не погоджуючись з податковим повідомленням - рішенням, позивач скористався правом звернення до суду із цим позовом.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (далі - ПК України) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Пунктом 44.2 статті 44 ПК України передбачено, що для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку щодо доходів та витрат з врахуванням положень цього Кодексу.

Платники податку, які відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" застосовують міжнародні стандарти фінансової звітності, ведуть облік доходів і витрат за такими стандартами з урахуванням положень цього Кодексу. Такі платники податку при застосуванні положень цього Кодексу, в яких міститься посилання на положення (стандарти) бухгалтерського обліку, застосовують відповідні міжнародні стандарти фінансової звітності.

Підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України (в редакції, яка діяла до 01 січня 2015 року) встановлено, що у цьому розділі об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135 - 137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138 - 143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу.

За приписами пункту 135.1 статті 135 ПК України (в редакції, яка діяла до 01 січня 2015 року) доходи, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, включаються до доходів звітного періоду за датою, визначеною відповідно до статті 137, на підставі документів, зазначених у пункті 135.2 цієї статті, та складаються з: доходу від операційної діяльності, який визначається відповідно до пункту 135.4 цієї статті; інших доходів, які визначаються відповідно до пункту 135.5 цієї статті, за винятком доходів, визначених у пункті 135.3 цієї статті та у статті 136 цього Кодексу.

Згідно з підпунктом 135.5.4 пункту 135.5 статті 135 ПК України (в редакції, яка діяла до 01 січня 2015 року) інші доходи включають, зокрема, вартість товарів, робіт, послуг, безоплатно отриманих платником податку у звітному періоді, визначена на рівні не нижче звичайної ціни, суми безповоротної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному податковому періоді, безнадійної кредиторської заборгованості, крім випадків, коли операції з надання/отримання безповоротної фінансової допомоги проводяться між платником податку та його відокремленими підрозділами, які не мають статусу юридичної особи.

Відповідно до підпункту 153.4.1 пункту 153.4 статті 153 ПК України (в редакції, яка діяла до 01 січня 2015 року) з урахуванням особливостей, установлених цим розділом, не включаються в дохід і не підлягають оподаткуванню кошти або майно, залучені платником податку у зв`язку, зокрема, з залученням платником податку коштів або майна в довірче управління, основної суми депозиту (вкладу), у тому числі шляхом випуску ощадних (депозитних) сертифікатів (іпотечних сертифікатів з фіксованою дохідністю), або на інші строкові чи довірчі рахунки, розміщенням або наступним продажем боргових цінних паперів, а також поверненням платнику податку коштів або майна з довірчого управління, а також основної суми депозиту (вкладу), або з інших строкових чи довірчих рахунків, відкритих іншими особами на користь такого платника податку.

Підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України (в редакції, яка діяла з 01 січня 2015 року) визначено, що об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

За приписами підпункту «а» підпункту 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 ПК України 14.1.11. безнадійна заборгованість - заборгованість, що відповідає одній з таких ознак, зокрема, заборгованість за зобов`язаннями, щодо яких минув строк позовної давності.

Відповідно до статей 256, 257 Цивільного кодексу України (далі - ЦК України) позовна давність - це строк, у межах якого особа може звернутися до суду з вимогою про захист свого цивільного права або інтересу. Загальна позовна давність встановлюється тривалістю у три роки.

Згідно з частиною першою статті 259 ЦК України позовна давність, встановлена законом, може бути збільшена за домовленістю сторін. Договір про збільшення позовної давності укладається у письмовій формі.

Статтею 530 ЦК України передбачено, що якщо у зобов`язанні встановлений строк (термін) його виконання, то воно підлягає виконанню у цей строк (термін).

Зобов`язання, строк (термін) виконання якого визначений вказівкою на подію, яка неминуче має настати, підлягає виконанню з настанням цієї події.

Якщо строк (термін) виконання боржником обов`язку не встановлений або визначений моментом пред`явлення вимоги, кредитор має право вимагати його виконання у будь-який час. Боржник повинен виконати такий обов`язок у семиденний строк від дня пред`явлення вимоги, якщо обов`язок негайного виконання не випливає із договору або актів цивільного законодавства.

Частиною першою статті 601 ЦК України визначено, що зобов`язання припиняється зарахуванням зустрічних однорідних вимог, строк виконання яких настав, а також вимог, строк виконання яких не встановлений або визначений моментом пред`явлення вимоги.

Відповідно до підпункту 1.1 пункту 1 розділу 1 Положення про облікову політику та організацію бухгалтерського обліку позивача, затверджену головою правління товариства від 06.01.2014, (далі - Положення про облікову політику та організацію бухгалтерського обліку), позивач веде бухгалтерський облік згідно із Законом України від 16.07.99 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», та затвердженими міжнародними стандартами фінансової звітності.

Методика ведення бухгалтерського обліку зобов`язань визначається Міжнародним стандартом бухгалтерського обліку 37 «Забезпечення, умовні зобов`язання та умовні активи» (далі - МСБО 37).

У пункті 10 МСБО 37 надано визначення термінів, що використовуються у ньому. Так, забезпечення - це зобов`язання з невизначеним строком або сумою. Зобов`язання - це існуюче зобов`язання суб`єкта господарювання, яке виникає в результаті минулих подій і погашення якого, за очікуванням, призведе до вибуття ресурсів суб`єкта господарювання, котрі втілюють у собі економічні вигоди. Подія, що зобов`язує - подія, що створює юридичне чи конструктивне зобов`язання, яке призводить до того, що суб`єкт господарювання не має реальної альтернативи виконанню зобов`язання.

Відповідно до підпункту «а» пункту 14 МСБО 37 забезпечення слід визнавати, якщо суб`єкт господарювання має існуюче зобов`язання (юридичне чи конструктивне) внаслідок минулої події.

За приписами пункту 14 МСБО 37 забезпечення слід визнавати, якщо: а) суб`єкт господарювання має існуюче зобов`язання (юридичне чи конструктивне) внаслідок минулої події; б) ймовірно, що вибуття ресурсів, які втілюють у собі економічні вигоди, буде необхідним для і виконання зобов`язання; в) можна достовірно оцінити суму зобов`язання.

У разі невиконання зазначених умов забезпечення не визнається.

Згідно пункту МСБО 37 минула подія, яка спричиняє появу існуючого зобов`язання, називається подією, яка створює зобов`язання. Щоб подія була такою, що створює зобов`язання, треба, щоб суб`єкт господарювання не мав реальної альтернативи і виконанню зобов`язання, створеного подією. Це відбувається лише: а) якщо виконання зобов`язання може бути примусово забезпечене в судовому порядку або б) у разі конструктивного зобов`язання, в якому подія (яка може бути дією суб`єкта господарювання) створює обґрунтоване очікування в інших сторін, що суб`єкт господарювання виконає своє зобов`язання.

Пунктом 41 МСБО 37 передбачено, що забезпечення оцінюється до сплати податків, оскільки податкові наслідки забезпечення та змін розглядаються згідно з МСБО 12 "Податки на прибуток".

Принципи ж згортання фінансових активів і фінансових зобов`язань визначено Міжнародним стандартом бухгалтерського обліку 32 «Фінансові інструменти: подання» (далі - МСБО 32).

Відповідно до підпункту «а» пункту 42 МСБО 32 фінансовий актив та фінансове зобов`язання слід згортати і чисту суму подавати в звіті про фінансовий стан, якщо і тільки якщо суб`єкт господарювання на теперішній час має юридично забезпечене право на згортання визнаних сум.

Із наведеного випливає, що фінансове зобов`язання не відображається в бухгалтерському обліку, якщо воно припинилось з підстав, визначених законодавством.

Згідно із статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-XIV (далі - Закон №996) зобов`язання - заборгованість підприємства, що виникла внаслідок минулих подій і погашення якої в майбутньому, як очікується, приведе до зменшення ресурсів підприємства, що втілюють у собі економічні вигоди.

Пунктом 5 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід» (далі - П(С)БО 15), затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290, встановлено, що дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.

За нормою пункту 7 П(С)БО 15 до складу інших доходів, зокрема, включаються дохід від реалізації фінансових інвестицій; дохід від неопераційних курсових різниць та інші доходи, які виникають у процесі господарської діяльності, але не пов`язані з операційною діяльністю підприємства.

При цьому у силу норм частин дванадцятої та тринадцятої статті 11 Закону України «Про фінансово-кредитні механізми і управління майном при будівництві житла та операціях з нерухомістю» від 19.06.2003 N978-IV рахунки ФФБ управитель використовує для: обліку залучених в управління коштів; здійснення розрахунків за операціями з управління ФФБ; зберігання оперативного резерву, сформованого за рахунок залучених в управління коштів.

Облік коштів, внесених довірителями до ФФБ, а також облік коштів, спрямованих управителем з ФФБ на фінансування будівництва, управитель здійснює відокремлено від іншого майна управителя, а також від інших ФФБ.

Суд першої інстанції встановив, що між позивачем та Центральним територіальним управлінням капітального будівництва Міністерства оборони України (далі - ЦТУКБ МОУ) укладено договори від 26.10.2011 №1 та від 27.10.2011 №2 про організацію спорудження об`єкту будівництва, а за договором Генерального підряду №614 на виконання робіт по будівництву житлового будинку в м. Умань, вул. Леніна, 102 (шифр - У-1-72) від 20.09.2011 генеральним підрядником виступає ПАТ «Уманьферммаш».

При цьому відзначив, що позивач вказує на те, що в межах взаємовідносин з суб`єктами ФФБ згідно з вказаними договорами ним були залучені кошти у довірче управління, а отже вони не є ні кредиторською заборгованістю, ні об`єктом оподаткування податком на прибуток в розумінні підпункт 153.4.1 пункту 153.4 статті 153 ПК України.

Проте суд першої інстанції визнав вказані посилання неприйнятними та виходячи з положень підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, зазначив, що оскільки згідно картки субрахунку бухгалтерського обліку 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками», наданої позивачем по ПАТ «Уманьферммаш», підтверджено кредиторську заборгованість в розмірі 495 702,90 грн. саме фінансової компанії, а не фонду станом на 01.01.2014, то враховуючи положення статей 256, 257 Цивільного кодексу України відповідна заборгованість є безнадійною та підлягає включенню до складу інших доходів та її фінансовий результат до оподаткування має бути збільшений.

Судом же апеляційної інстанції, в свою чергу, констатовано, що, як свідчать наявні у справі матеріали, 24.08.2007 між Товариством та ЦТУКБ МОУ укладено договір про організацію спорудження об`єкту будівництва №15/2007/ФФБ (далі - Договір №15/2007/ФФБ), за умовами якого позивач зобов`язався від власного імені та в інтересах довірителів замовити ЦТУКБ МОУ будівництво та введення в експлуатацію житлового будинку по вул. Леніна, 102, в м. Умань, а останнє - самостійно, а також із залученням третіх осіб, збудувати та ввести його в експлуатацію.

При цьому, вказавши на те, що згідно наданих позивачем у суді апеляційної інстанції пояснень кредиторська заборгованість в сумі 495 702,90 грн. виникла в результаті того, що в межах зазначеного договору позивач підписував із субпідрядником (ПАТ «Уманьферммаш») акти виконаних робіт, проте кошти в повному обсязі не перерахував, суд дійшов переконання, що у контексті наведених положень МСБО 37 для з`ясування питання чи має значена заборгованість статус безнадійної та чи підлягають ці кошти віднесенню до складу доходу, вирішальним є з`ясування строку виконання позивачем зобов`язання перед ПАТ «Уманьферммаш».

В аспекті вказаного судом апеляційної інстанції встановлено, що згідно пункту 9.5 Договору №15/2007/ФФБ він набирає чинності з моменту його підписання сторонами і діє до моменту повного виконання зобов`язань або розірвання в порядку і на умовах ним передбачених, а отже останнім не визначено строку виконання зобов`язань; при цьому матеріали справи не містять відомостей про те, що названий договір було розірвано; крім того, 21.06.2017 ЦТУКБ Міністерства оборони України направило позивачу листа за №7/110, в якому просило перерахувати кошти для погашення заборгованості перед ПАТ «Уманьферммаш» за договором №15/2007/ФФБ від 24.08.2007, тобто сторони підтвердили свої зобов`язання за цим договором;

За наведеного з посиланням на частину 2 статті 530 Цивільного кодексу України та беручи до уваги, що ПАТ «Уманьферммаш» не направляло позивачеві вимоги про сплату коштів, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що позивач має існуюче зобов`язання, яке може бути примусово забезпечене в судовому порядку, а відтак заборгованість у сумі 495 702,90 грн. не є безнадійною в розумінні підпункту 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 ПК України та не підлягає віднесенню до складу доходу.

З означеного слідує, що суд першої інстанції, визнаючи кредиторську заборгованість у розмірі 495 702,90 грн. безнадійною, виходив виключно з того, що станом на 01.01.2014 така обліковується по субрахунку бухгалтерського обліку 631 саме у фінансової компанії, а не фонду. В той же час суд апеляційної інстанції в основу своїх доводів поклав аналіз умов договору №15/2007/ФФБ (оригінал чи засвідчена копія якого у матеріалах справи взагалі відсутня, натомість наявна лише складена до нього додаткова угода №2 від 27.10.2011 й договір генерального підряду від 20.09.2011 №614).

При цьому жоден із судів не дослідив та не встановив, на підставі яких документів (цивільно-правових договорів, первинних (розрахункових) документів тощо) у позивача достеменно виникла вказана сума заборгованості (позивачем до матеріалів справи був долучений інший договір щодо організації спорудження об`єкту будівництва - договір від 24.08.2007 №07/2007/ФФБ, ніж той, про який він згадував у позовній заяві та інших процесуальних документах та посилання на який містяться в картці рахунку 631 і банківських виписках, що суди якраз залишили поза увагою), її природу та причини непогашення; чи відповідала облікована кредиторська заборгованість законодавчо визначеним умовам безнадійної у силу специфіки договірних правовідносин, що склалися між сторонами відповідних договорів; чи дотримався позивач при обліку та відображенні у бухгалтерському обліку цієї заборгованості вимог частин дванадцятої та тринадцятої статті 11 Закону України «Про фінансово-кредитні механізми і управління майном при будівництві житла та операціях з нерухомістю» щодо порядку обліку коштів, внесених довірителями до ФФБ, а також облік коштів, спрямованих управителем з названого Фонду на фінансування будівництва.

Посилання ж суду апеляційної інстанції у постанові від 17.05.2018 на аналіз умов договору №15/2007/ФФБ від 24.08.2007 здійснені без дослідження вказаного договору та всіх додаткових угод до нього як таких, тобто без дотримання процесуальних норм.

Щодо кредиторської заборгованості перед ТОВ «Спецбудінвест - 17» у розмірі 4 000 000,00 грн., яка у січні 2015 року була відкоригована (проведено згортання) бухгалтером вручну в програмі 1С, Суд зазначає наступне.

Судами встановлено, що 01.03.2012 між позивачем та ТОВ «Спецбудінвест-17» укладено договір зворотної фінансової допомоги № 10/12, за умовами якого останнє зобов`язалось надати позивачеві 10 000 000 грн. на строк до 31.12.2013.

Крім того, між позивачем (як управителем) та ТОВ «Спецбудінвест-17» (як довіритель) укладено договір про участь у ФФБ № 4а-Спецбудінвест-17/19/2012 від 26.03.2013, за яким довіритель з метою отримання у власність об`єкту інвестування, передає управителю у довірчу власність кошти в сумі 5 990 400 грн., а останній приймає їх для фінансування будівництва третього пускового комплексу житлового будинку з вбудованими приміщеннями по вул. Симоненка, 4а, в м. Вишгород, Київської області.

В подальшому між вказаними сторонами складено акт від 28.03.2013 про зарахування зустрічних однорідних вимог та протокол погашення взаємної заборгованості, якими припинено взаємну заборгованість сторін на суму 4 000 000,00 грн., а саме: заборгованість позивача за договором зворотної фінансової допомоги № 10/12 від 01.03.2012 та заборгованість ТОВ «Спецбудінвест-17» за договором про участь у ФФБ № 4а-Спецбудінвест-17/19/2012 від 26.03.2013, строк виконання за якими настав.

У взаємозв`язку із наведеними обставинами позивач у позовній заяві пояснив, що в даному випадку мало місце переведення зобов`язання Товариства з повернення поворотної фінансової допомоги у залік заборгованості довірителя, що виникла за договором про участь у ФФБ від 26.03.2013 №4а-Спецбудінвест-17/19/2012. Тобто, фактично відбувся перехід коштів зі статусу поворотної фінансової допомоги у статус коштів, що залучені в довірче управління, що у свою чергу підпадає під дію норм підпункту 153.4.1 пункту 153.4 статті 153 ПК України (остання діяла на час заліку зобов`язань у 2013 році).

Суд першої інстанції, відмовляючи у задоволенні позовних вимог, виходив з того, що були відсутні підстави для зарахування зустрічних вимог за вищевказаними договорами, оскільки бухгалтерський та податковий облік операцій ФФБ та фінансової компанії ведеться окремо та в розумінні закону ФФБ є окремою структурою.

Апеляційний суд, посилаючись на пункт 42 МСБО 32, вважав, що ключовим у даній правовій ситуації є наступні питання: чи було у позивача законне право на залік зустрічних однорідних вимог та чи припинилось зобов`язання позивача перед ТОВ «Спецбудінвест-17» внаслідок складання акта про зарахування зустрічних однорідних вимог й протоколу погашення взаємної заборгованості; при цьому дійшов переконання, що позивач мав право на укладання угоди про зарахування зустрічних однорідних вимог, наслідком якої саме й є припинення зобов`язання перед ТОВ «Спецбудінвест-17» у сумі 4 000 000 грн. Також суд апеляційної інстанції визнав помилковим твердження відповідача про те, що заборгованість за договором зворотної фінансової допомоги не може бути погашена шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог, оскільки бухгалтерський облік операцій ФФБ та фінансової компанії, виходячи з того, що ФФБ це лише кошти, передані управителю, він не є юридичною особою та відповідно не набуває цивільних та обов`язків, а отже, оскільки стороною як за договором зворотної фінансової допомоги № 10/12 від 01.03.2012, так і за договором про участь у ФФБ № 4а-Спецбудінвест-17/19/2012 від 26.03.2012 є Товариство, то саме йому і належить право вирішення питання про зарахування зустрічних однорідних вимог.

На думку Суду наведений підхід судів попередніх інстанцій до вирішення спірних правовідносин є формальним, оскільки суди попередньо не з`ясували обставини щодо дійсної мети укладення між ПАТ «ФК «Княгиня Ярославна» та ТОВ «Спецбудінвест-17» договору зворотньої фінансової допомоги №10/12 від 01.03.2012, а також яким чином та на які цілі були в реальності використані кошти, одержані за вказаним договором; узгодження сторонами договору про участь у ФФБ № 4а-Спецбудінвест-17/19/2012 від 26.03.2013 як такого графіку здійснення платежів для фінансування Фонду, - тобто, умов щодо строків (із вказівкою на певну дату чи подію) виникнення в довірителя зобов`язань за таким договором; порядку проведення розрахунків за ним та як наслідок можливість застосування, з урахуванням правової природи даного виду угод, взаємозаліку зустрічних однорідних вимог.

Також суди повинні були не лише встановити, з яких підстав здійснені висновки в акті перевірки в частині описаного епізоду, а й надати встановленому податковим органом порушенню правову оцінку у взаємозв`язку із доводами позивача щодо можливості поширення на спірні правовідносини приписів норм підпункту 153.4.1 пункту 153.1 статті 153 ПК України.

Частиною 4 статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) встановлено, що суд вживає визначені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.

Відповідно до змісту наведених положень процесуальної норми суд повинен визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, матеріальний закон, який їх регулює, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі вимог та заперечень; з`ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів, і вжити заходів для виявлення та витребування доказів.

Принцип всебічного, повного та об`єктивного дослідження доказів судом при розгляді адміністративної справи, закріплений частиною першою статті 90 КАС України. Зазначений принцип передбачає, зокрема, всебічну перевірку доводів сторін, на які вони посилаються в підтвердження своїх позовних вимог чи заперечень на позов. Суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Частиною 1 статті 73 КАС України встановлено, що предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення.

Тобто, предметом доказування у кожній справі є факти, які становлять основу заявлених вимог і заперечень проти них або мають інше значення для правильного розгляду справи і підлягають встановленню для прийняття судового рішення.

Враховуючи вищевикладене, висновки судів попередніх інстанцій щодо правомірності чи протиправності позиції податкового органу щодо заниження Товариством доходів на суму кредиторської заборгованості в розмірі 495 704,00 грн. по контрагенту ПАТ «Уманьферммаш» та 4 000 000,00 грн. - ТОВ «Спецбудінвест-17» з причини визнання її безнадійної є передчасними.

Оскільки істотні для розгляду справи обставини та фактичні дані залишилися поза межами дослідження судів попередніх інстанцій, то з урахуванням повноважень касаційного суду (які не дають касаційній інстанції права досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні), відсутня можливість перевірити правильність їх висновків в цілому по суті спору.

Як передбачено статтею 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

З урахуванням викладеного, Суд, керуючись положеннями статей 349, 353 КАС України , вважає за необхідне скасувати рішення судів попередніх інстанцій та направити дану справу на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з`ясувати всі фактичні обставини справи з перевіркою їх належними та допустимими доказами та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 359 КАС України, Суд

П О С Т А Н О В И В :

Касаційну скаргу Головного управління ДФС у м. Києві задовольнити частково.

Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 06.02.2018 та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 17.05.2018 скасувати, а справу направити до суду першої інстанції на новий розгляд.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.

СуддіС.С. Пасічник І.А. Васильєва І.А. Гончарова