Рішення

від 02.08.2024 по справі 160/15835/24

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

02 серпня 2024 рокуСправа №160/15835/24

Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого суддіПрудника С.В. розглянувши в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін у місті Дніпро адміністративну справу за позовною заявою приватного акціонерного товариства Виробниче підприємство ТЕХМАШ до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

ВСТАНОВИВ:

18.06.2024 року (до відділення поштового зв`язку таку подано 14.06.2024 року) до Дніпропетровського окружного адміністративного суду надійшла позовна заяваприватного акціонерного товариства Виробниче підприємство ТЕХМАШ до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, в якій позивач просить суд:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 31.05.2024 року № 0342620408.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що з акту перевірки № 34110/04-36-04-08/13437402 від 01.05.2024 року вбачається, що об`єктом перевірки було дотримання ПрАТ «ВП «ТЕХМАШ» граничних термінів реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних за лютий 2024 року. В своїх письмових зауваженнях і запереченнях (вих. № 87 від 13.05.20243), які відповідно до підпункту 86.7 пункту 86 ПКУ є невід`ємною частиною матеріалів перевірки, позивач зазначав, що розрахунок коригування №1 від 16.01.2024 до податкової накладної № 374 від 16.10.2023, складений товариством з обмеженою відповідальністю ПУСКО НАЛАГОДЖУВАЛЬНЕ ПІДПРИЄМСТВО «КОКСОХІМТЕПЛОМОНТАЖ», на суму 3500 грн., в т.ч. ПДВ 583,33 грн., відповідно до даних М.Е.D.O.С отриманий ПрАТ «ВП «ТЕХМАШ» 19.02.2024 року о 10:54, підписаний з боку ПрАТ «ВП «ТЕХМАШ» 19.02.2024 о 13:26 та направлений на реєстрацію в ЄРПН 19.02.2024 о 13:26, квитанція про реєстрацію розрахунку коригування № 1 від 16.01.2024 до податкової накладної № 374 від 16.10.2023 у Єдиному реєстрі податкових накладних відповідно до даних перевірки є 19.02.2024. Отже, враховуючи, що розрахунок коригування № 1 від 16.01.2024 до податкової накладної № 374 від 16.10.2023 складений товариством з обмеженою відповідальністю «ПУСКО НАЛАГОДЖУВАЛЬНЕ ПІДПРИЄМСТВО «КОКСОХІМТЕПЛОМОНТАЖ» (постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку), отриманий ПрАТ «ВП «ТЕХМАШ», як покупцем, 19.02.2024 о 13:26, то граничним терміном для реєстрації такого розрахунку коригування до податкової накладної ПрАТ «ВП «ТЕХМАШ», як покупцем, відповідно до пункту 89 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України є 08.03.2024, в той час як за даними перевірки ПрАТ «ВП «ТЕХМАШ» зареєструвало розрахунок коригування № 1 від 16.01.2024 до податкової накладної № 374 від 16.10.2023 у Єдиному реєстрі податкових накладних відповідно до даних перевірки є 19.02.2024. Отже, враховуючи, що розрахунок коригування № 1 від 16.01.2024 до податкової накладної № 374 від 16.10.2023 складений товариством з обмеженою відповідальністю «ПУСКО НАЛАГОДЖУВАЛЬНЕ ПІДПРИЄМСТВО «КОКСОХІМТЕПЛОМОНТАЖ» (постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку), отриманий ПрАТ «ВП «ТЕХМАШ», як покупцем, 19.02.2024 о 13:26, то граничним терміном для реєстрації такого розрахунку коригування до податкової накладної ПрАТ «ВП «ТЕХМАШ», як покупцем, відповідно до пункту 89 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України є 08.03.2024, в той час як за даними перевірки ПрАТ «ВП «ТЕХМАШ» зареєструвало розрахунок коригування № 1 від 16.01.2024 до податкової накладної № 374 від 16.10.2023 - 19.02.2024 - тобто до спливу граничного терміну для реєстрації, визначеного пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України. А отже, порушення терміну реєстрації такого розрахунку коригування відсутнє, а нарахування штрафу є протиправним. Крім цього, відповідно до підпункту 86.7.5 пункту 86.7 статті 86 Податкового кодексу України податкове повідомлення-рішення приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу на підставі висновку комісії контролюючого органу з питань розгляду заперечень протягом п`яти робочих днів, наступних за днем прийняття такого висновку комісією і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків, у порядку, визначеному підпунктом 86.7.1 цього пункту. Оскільки відповідач висновок комісії за результатами розгляду заперечень, як невід`ємну частину матеріалів перевірки (підпункт 86.7.4 пункту 86.7 статті 86 Податкового кодексу України), не складав і на адресу позивача не надсилав, то оскаржуване податкове- повідомлення винесене в порушення підпункту 86.7.5 пункту 86.7 статті 86 Податкового кодексу України за відсутністю висновку, а отже є неправомірним і підлягає скасуванню.

11.07.2024 року від Головного управління ДПС у Дніпропетровській області до суду надійшов відзив на позовну заяву, в якому відповідач заперечив щодо задоволення позовних вимог. В обґрунтування своєї правової позиції відповідач зазначив наступне. Пунктом 201.10 статті 201 Кодексу початок такого строку визначено як день отримання такого розрахунку коригування отримувачем (покупцем) від постачальника. Разом з цим, ПК України не передбачено механізм фіксації дати отримання покупцем розрахунку коригування на зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг. Тобто, в ПК України наявна правова прогалина з цього питання (відповідно до ст. 65 Закону України «Про правотворчу діяльність» від 24.08.2023 року №3354-ІХ правова прогалина - це повна або часткова відсутність норми права, що не забезпечує завершеність правового регулювання відповідних суспільних відносин). Відповідно до зазначених вище норм ПК України постачальник товарів на дату змін (зменшення) податкових зобов`язань повинен скласти розрахунок коригування до відповідної податкової накладної та у невідкладному порядку надати такий розрахунок коригування отримувачу товарів для реєстрації його в ЄРПН. Тобто, при дотриманні постачальником товарів зазначених вимог Кодексу (при відсутності об`єктивних перешкод з надання отримувачу товарів такого розрахунку), отримувач товарів може отримати такий розрахунок коригування вже в день (на дату) його складання. У такій ситуації, якщо вона відбулась, встановлений п. 201.10 ст. 201 ПК України 15-денний термін реєстрації в ЄРПН отримувачем товарів розрахунку коригування почнеться з дати його складання. ДПС України у своїх роз`ясненнях з цього питання неодноразово (зокрема, у листах від 08.08.2018 року № 3467/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, від 29.08.2023 року №2740/ІПК/99-00-21-03-02-06) зазначала, що, з метою недопущення помилок при складанні податкової звітності та уникнення непорозумінь при визначенні граничних термінів реєстрації в ЄРПН податкових накладних / розрахунків коригування, ДПС рекомендує для розрахунків коригування на зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг визначати такі терміни відповідно до норм абзаців 15 - 16 пункту 201.10 статті 201 ПК України, а для розрахунків коригування, складених починаючи з 16 січня 2023 року - відповідно до норм абзаців 2 - 3 пункту 89 підрозділу 2 розділу XX ПК України.

19.07.2024 року від приватного акціонерного товариства Виробниче підприємство ТЕХМАШ до суду надійшла відповідь на відзив, в якій було зазначено про те, що відповідач не подав будь - якого доказу на спростування зазначених в позовній заяві обставин. Отже висновки, зазначені у відзиві на позовну заяву є необґрунтованими.

За відомостями з витягу з протоколу автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 18.06.2024 року, зазначена вище справа була розподілена та 19.06.2024 року передана судді Пруднику С.В.

24.06.2024 року ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду відкрито провадження в адміністративній справі, призначено розгляд за правилами спрощеного провадження без виклику учасників справи. Витребувано у Головного управління ДПС у Дніпропетровській області: засвідчені належним чином у відповідності до вимог ст. 94 КАС України копії усіх письмових доказів, які слугували підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 31.05.2024 року № 0342620408; обґрунтований розрахунок податкового повідомлення-рішення ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 31.05.2024 року № 0342620408. Судом зобов`язано витребувані судом докази слід подати до Дніпропетровського окружного адміністративного суду (також шляхом направлення на електронну адресу Дніпропетровського окружного адміністративного суду (inbox@adm.dp.court.gov.ua; inboxdoas@adm.dp.court.gov.ua) ) у строк до 18.07.2024 року. Судом попереджено Головне управління ДПС у Дніпропетровській області про можливість застосування судом заходів процесуального примусу, зокрема накладення штрафу та винесення окремої ухвали у разі невиконання вимог даної ухвали суду.

Вивчивши та дослідивши всі матеріали справи та надані докази, а також проаналізувавши зміст норм матеріального права, що регулюють спірні правовідносини, з`ясувавши всі обставини справи, оцінивши докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні, суд дійшов наступних висновків.

Судом встановлено, матеріалами справи підтверджено, що відповідно до підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 та статті 76 ПКУ з урахуванням підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ та на підставі пункту 20.1 статті 20 розділу І ПКУ проведено камеральну перевірку ПрАТ «ВП «Техмаш» з питання своєчасності реєстрації ПН/РК з ПДВ у ЄРПН.

Камеральною перевіркою встановлено порушення термінів реєстрації в ЄРПН по ПН/РК з ПДВ, на загальну суму ПДВ 11,67 гривень.

За результатами перевірки складено акт перевірки від 01.05.2024 року №34110/04-36-04-08/13437402, який направлено засобами поштового зв`язку на юридичну адресу підприємства.

Підприємством подано до акту перевірки заперечення. За результатом розгляду заперечень акт камеральної перевірки залишено без змін.

На підставі акту про результати камеральної перевірки від 01.05.2024 №34110/04-36-04-08/13437402 року винесено податкове повідомлення-рішення № 0342620408 від 31.05.2024 про застосування до ПрАТ «ВП «Техмаш» штрафних фінансових санкцій у розмірі 11,67 грн.

Позивач, вважаючи зазначене податкове повідомлення-рішення відповідача протиправним та таким, що його належить скасувати, звернувся з цим позовом до суду.

При вирішенні спору суд керувався наступним.

Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до абз.2 пп.75.1.1 п.75.1 ст.75 ПК України, предметом камеральної перевірки також може бути, зокрема, своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах.

Пунктом 201.1 статті 201 ПК України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Відповідно до пункту 201.10 статті 201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані податкові накладні / розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

- для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

- для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

- для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені;

- для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем). У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Законом України від 12 травня 2022 року № 2260-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» (далі Закон №2260), який набрав чинності 27.05.2022 року, внесено зміни до пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Кодексу, згідно з яким тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року №2102-IX, установлено особливості для справляння податків і зборів та відновлено податковий обов`язок платників податків, у яких є можливість виконувати свої податкові обов`язки, зокрема, в частині щодо дотримання термінів сплати податків, подання податкової звітності, реєстрації ПН/РК в ЄРПН.

У разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються (абзац 17 підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Кодексу (в редакції чинній на час прийняття податкового повідомлення-рішення)).

Водночас, згідно з підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Кодексу (зі змінами внесеними Законом України від 13.12.2022 року №2836-ІХ) платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо:

реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року.

Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Відповідно підпункту 69.1-1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Кодексу (зі змінами внесеними Законом №2260-ІХ) платники податку на додану вартість зобов`язані забезпечити у строки, встановлені підпунктом 69.1 цього пункту, реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у підпункті 69.1 цього пункту, та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Порядок ведення ЄРПН затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 «Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних», із змінами і доповненнями внесеними постановою Кабінету Міністрів України від 30 січня 2015 року №20 (далі Порядок №1246).

Відповідно п. 2 Порядку №1246, операційний день - частина дня, протягом якої здійснюються прийняття від платників податку податкових накладних та/або розрахунків коригування та реєстрація або зупинення реєстрації.

У п. 3 Порядку №1246 зазначено, що операційний день триває в робочі дні з 8 години 00 хвилин до 20 години 00 хвилин. Технічне обслуговування та регламентні роботи, що потребують зупинки Реєстру, не проводяться протягом операційного дня, крім аварійних випадків. Якщо граничні строки реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування припадають на вихідний, святковий або неробочий день, такий день вважається операційним днем.

Відповідно до підпункту 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, з метою захисту прав платників, збереження та захисту даних надання електронних сервісів та приймання електронних документів від платників податків здійснюються у робочі дні з 08 години 00 хвилин до 18 години 00 хвилин (в редакції Закону від 15.03.2022 року №2120-IX, до внесення змін Законом України від 12.01.2023 №2876-ІХ, який набрав чинності з 08.02.2023 року).

Відповідно до п. 5 Порядку №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування приймаються до Реєстру у разі дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192, пунктами 200-1.3, 200-1.9 статті 200-1 та пунктами 201.1, 201.10 і 201.16 статті 201 Кодексу, а також з урахуванням Законів України «Про електронні довірчі послуги», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Згідно з Порядком обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого наказом МФУ від 06.06.2017р. №557, зареєстрованого в Мін`юсті України 03.08.2017р. за №959/30827 (далі Порядок №557), автор здійснює надсилання електронних документів з урахуванням встановлених законодавством граничних строків для надання таких документів.

Відповідно до пункту 12 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки.

За результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція) (пункт 13 Порядку №1246).

Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДПС (пункт 14 Порядку №1246).

Відповідно до приписів Порядку №557, у разі якщо адресатом є контролюючий орган, після надходження електронного документа здійснюється його автоматизована перевірка (пункт 5 Порядку №557).

Автоматизована перевірка здійснюється у день надходження або не пізніше наступного робочого дня, якщо електронний документ надійшов після закінчення операційного дня (пункт 6 Порядку №557).

Перша квитанція надсилається автору електронного документа протягом двох годин з часу його отримання контролюючим органом, в іншому разі - протягом перших двох годин наступного операційного дня.

У першій квитанції, що формується за результатами автоматизованої перевірки, зазначеної у пункті 7 цього розділу, повідомляється про результати такої перевірки.

Якщо автору протягом встановленого строку після відправки електронного документа не надійшла перша квитанція, електронний документ вважається не одержаним адресатом (пункт 8 Порядку №557).

Пунктом 25 Порядку №1246 визначено, що платник податку через електронний кабінет шляхом перегляду в режимі реального часу має доступ до даних ЄРПН щодо складених ним чи його контрагентами податкових накладних та/або розрахунків коригування.

Пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України встановлено, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної / розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної / розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

- 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

- 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

- 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

- 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

- 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Підпунктом 1 статті 1 Закону України «Про внесення змін до розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» від 12.01.2023 року №2876-IX (далі Закон №2876-ІХ) доповнено підрозділ 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України пунктами 89 та 90, відповідно до яких збільшено граничні строки реєстрації ПН/РК у ЄРПН із датою складання, починаючи з 16 січня 2023 року та, відповідно, зменшено розміри штрафів за порушення зазначених строків реєстрації.

Відповідно до п. 5 Порядку №1307 податкова накладна складається на дату виникнення податкових зобов`язань постачальника (продавця), крім випадків, передбачених Податковим кодексом України та цим Порядком.

Якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в ЄРПН (пункт 192.1 статті 192 Кодексу).

Згідно з підпунктом 192.1.1 пункту 192.1 статті 192 розділу V Кодексу, якщо внаслідок такого перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то:

а) постачальник відповідно зменшує суму податкових зобов`язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок;

б) отримувач відповідно зменшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення коригування, а також збільшив податковий кредит у зв`язку з отриманням таких товарів/послуг.

Постачальник має право зменшити суму податкових зобов`язань лише після реєстрації в ЄРПН розрахунку коригування до податкової накладної.

Отже, з огляду на дію зазначених норм ПК України, Порядку №1307, суд вважає за необхідне акцентувати увагу на наступному.

Перерахунок податкових зобов`язань, які виникли при постачанні товарів/послуг, здійснюється постачальником у разі здійснення зміни суми компенсації вартості таких товарів. Така зміна їх вартості відбувається у разі здійснення відповідної господарської операції, наприклад - повернення постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг; повернення товарів/послуг особі, яка їх надала; коригування договірної вартості товарів; тощо.

При проведенні таких господарських операцій в обов`язковому порядку складаються розрахункові/банківські, первинні бухгалтерські (рахунки, накладні, акти приймання-передачі, тощо), договірні, інші документи, які підтверджують/є підставою для їх проведення і підписуються (як правило у двосторонньому порядку) відповідними посадовими особами суб`єктів господарювання. Примірники таких документів надходять/є у наявності як у постачальника, так і у отримувача товарів.

Факти проведення таких господарських операцій та наявність документів, які підтверджують їх проведення, є підставою та обов`язком для відповідного коригування податкових зобов`язань як постачальником, так і отримувачем таких товарів/послуг у податковому періоді в якому такі операції відбулись. Отже, у відповідному податковому періоді (місяці) на дату виникнення (зміни) податкових зобов`язань постачальник товарів зобов`язаний скласти розрахунок коригування до відповідної податкової накладної та у невідкладному порядку надати/надіслати такий розрахунок коригування отримувачу товарів для реєстрації його в ЄРПН.

Для платника податку (продавця) Кодексом передбачено право на зменшення податкових зобов`язань, при умові реєстрації в ЄРПН розрахунку коригування до податкової накладної в ЄРПН, яким передбачено зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг платником податку (покупцем) у законодавчо передбачені граничні терміни встановлені для реєстрації таких розрахунків коригування.

Для платника податку (покупця) Кодексом визначено обов`язок щодо зменшення податкового кредиту по факту проведених змін по операції з поставки товару або повернення попередньої оплати, при цьому зменшення податкового кредиту платником податку (покупцем) не залежить від факту реєстрації в ЄРПН розрахунку коригування складеного на зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг платником податку (продавцем).

Щодо визначення дати (початку) строку протягом якого отримувач товару повинен зареєструвати в ЄРПН розрахунок коригування до податкової накладної суд зазначає наступне.

Пунктом 201.10 статті 201 Кодексу початок такого строку визначено як день отримання такого розрахунку коригування отримувачем (покупцем) від постачальника.

Разом з цим, ПК України не передбачено механізм фіксації дати отримання покупцем розрахунку коригування на зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг.

Тобто, в ПК України наявна правова прогалина з цього питання (відповідно до ст. 65 Закону України «Про правотворчу діяльність» від 24.08.2023 року №3354-ІХ правова прогалина - це повна або часткова відсутність норми права, що не забезпечує завершеність правового регулювання відповідних суспільних відносин).

Слід зазначити, що відповідно до зазначених вище норм ПК України постачальник товарів на дату змін (зменшення) податкових зобов`язань повинен скласти розрахунок коригування до відповідної податкової накладної та у невідкладному порядку надати такий розрахунок коригування отримувачу товарів для реєстрації його в ЄРПН.

Тобто, при дотриманні постачальником товарів зазначених вимог Кодексу (при відсутності об`єктивних перешкод з надання отримувачу товарів такого розрахунку), отримувач товарів може отримати такий розрахунок коригування вже в день (на дату) його складання. У такій ситуації, якщо вона відбулась, встановлений п. 201.10 ст. 201 ПК України 15-денний термін реєстрації в ЄРПН отримувачем товарів розрахунку коригування почнеться з дати його складання.

ДПС України у своїх роз`ясненнях з цього питання неодноразово (зокрема, у листах від 08.08.2018 року № 3467/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, від 29.08.2023 року №2740/ІПК/99-00-21-03-02-06) зазначала, що, з метою недопущення помилок при складанні податкової звітності та уникнення непорозумінь при визначенні граничних термінів реєстрації в ЄРПН податкових накладних / розрахунків коригування, ДПС рекомендує для розрахунків коригування на зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг визначати такі терміни відповідно до норм абзаців 15 - 16 пункту 201.10 статті 201 ПК України, а для розрахунків коригування, складених починаючи з 16 січня 2023 року - відповідно до норм абзаців 2 - 3 пункту 89 підрозділу 2 розділу XX ПК України.

Щодо правомірності застосування штрафної санкції і відсутності вини платника податків як необхідної складової податкового правопорушення.

Порушення платниками ПДВ граничного строку, передбаченого статтею 201 Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в ЄРПН (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягнуть за собою накладення штрафу у розмірах, передбачених пунктом 120-1.1 статті 120-1 Кодексу.

Пунктом 120-1.1 статті 120-1 Кодексу визначено, зокрема, що порушення платниками ПДВ граничного строку, передбаченого статтею 201 Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в ЄРПН тягне за собою накладення штрафу на платника ПДВ, на якого відповідно до вимог статті 192 та статті 201 Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації.

Враховуючи викладене, штрафні санкції за порушення граничних термінів реєстрації в ЄРПН розрахунку коригування застосовуються контролюючими органами в порядку та розмірах, передбачених статтею 120-1 Кодексу, до особи, на яку покладено обов`язок щодо такої реєстрації.

Статтею 109 ПК України визначено, зокрема, наступне. Податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом (пункт 109.1); у випадках, визначених пунктами 123.2 - 123.5 статті 123, пунктами 124.2, 124.3 статті 124, пунктами 125-1.2 - 125-1.4 статті 125-1 цього Кодексу, необхідною умовою притягнення особи до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення є встановлення контролюючими органами вини особи (пункт 109.3). В ПК України вина платника не передбачена як обов`язковий елемент складу податкового правопорушення, відповідальність за яке передбачена пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України, що підтверджується змістом ст. 109 цього Кодексу.

Крім того, пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України не передбачено застосування збільшеного розміру (ставки) штрафних санкцій за умисність (при наявності умисного діяння), як це передбачено ПК України, зокрема, пунктами 123.2, 123.5 статті 123 ПК України, за деякі інші порушення.

У зв`язку з зазначеним, у податкового органу не було підстав для визначення/доказування наявності вини, умислу в діяннях позивача.

Разом з цим, приватне акціонерне товариство Виробниче підприємство ТЕХМАШ було обізнано із граничними строками реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, адже вони закріплені в ПК України та знаходяться у вільному доступі для ознайомлення.

Тобто, платник податків був обізнаний та мав можливість дотриматися норм чинного законодавства в частині своєчасної реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, однак не вжив достатніх заходів для цього.

Дане діяння платника податків, вважається винним, зважаючи, що особа мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких Податковим кодексом передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання.

Верховний Суд у постанові від 03.08.2023 року у справі №520/22505/21 зазначив, зокрема, наступне:

«Умовами, які визначають вину особи, у розумінні ст. 112 Кодексу є:

- Встановлення можливості дотримання особою правил та норм, за порушення яких Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжиття цією особою достатніх заходів щодо їх дотримання;

- Доведення контролюючим органом того, що вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, платник податків діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності.

Саме можливість особою дотримуватися правил та норм, за порушення яких Кодексом передбачена відповідальність, однак не вжиття нею достатніх заходів щодо їх дотримання, через вчинення дій, які можуть бути кваліфіковані як нерозумні, недобросовісні та без належної обачності, за умови доведення цього контролюючим органом, є свідченням вини особи, у вчинені податкового правопорушення.

Тобто обов`язок доведення вини, ПК України покладено на контролюючий орган, без виконання якого, особу не можливо притягнути до фінансової відповідальності за податкове правопорушення, для кваліфікації якого, умовою є наявність вини.

Так, суд апеляційної інстанції відмітив, що згідно п. 109.3 ст. 109 Кодексу, необхідною умовою притягнення особи до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення є встановлення контролюючими органами вини особи, лише у випадках визначених пунктом 119.3 статті 119, пунктами 123.2 123.5 статті 123, пунктами 124.2, 124.3 статті 124, пунктами 125-1.2 125-1.4 статті 125-1 цього Кодексу.

У всіх інших випадках визначених Кодексом, за які передбачена фінансова відповідальність, обов`язок встановлення вини особи на контролюючі органи не покладений. Підставою для притягнення особи до фінансової відповідальності є виключно не дотримання нею вимог Кодексу, за які така відповідальність встановлена».

З огляду на дію зазначених норм ПК України та те, що позивачем не здійснено (не забезпечено) своєчасну реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в ЄРПН, за наслідками проведеної перевірки ГУ ДПС правомірно застосовано до приватного акціонерного товариства Виробниче підприємство ТЕХМАШ штрафні санкції податковим повідомленням-рішенням від 31.05.2024 року № 0342620408.

Відтак, у задоволенні позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 31.05.2024 року № 0342620408, необхідно відмовити.

Частиною 2статті 77 КАС Українивизначено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

Згідно зст. 90 КАС Українисуд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Оцінивши докази, які є у справі за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні, та враховуючи всі наведені обставини, суд дійшов висновку що позовні вимоги є необґрунтованими та у задоволенні позову необхідно відмовити.

Враховуючи відмову у задоволені позовних вимог, розподіл судових витрат не здійснюється.

Керуючись ст. ст. 2, 77, 78, 242-243, 245-246, 258 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ВИРІШИВ:

В задоволенні позовної заяви приватного акціонерного товариства Виробниче підприємство ТЕХМАШ до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення відмовити повністю.

Розподіл судових витрат судом не здійснюється.

Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимогстатті 255 Кодексу адміністративного судочинства Українита може бути оскаржене встроки, передбачені статтею295 Кодексу адміністративного судочинства України.

Апеляційна скарга на рішення суду подається до Третього апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення. Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Суддя С. В. Прудник