Рішення

від 14.08.2024 по справі 380/10563/24

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

14 серпня 2024 рокусправа № 380/10563/24

Львівський окружний адміністративний суд у складі судді О.Желік, розглянувши у порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи (у письмовому провадженні) адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Мобіжук» до Головного управління ДПС у Львівській області, за участю третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору на стороні відповідача Головного управління ДПС у Київській області про визнання протиправним і скасування рішення, -

в с т а н о в и в:

на розгляд Львівського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Товариства з обмеженою відповідальністю «Мобіжук» до Головного управління ДПС у Львівській області із вимогами визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення ГУ ДПС у Львівській області від 05.02.2024 № 4196/13-01-07-09, в частині нарахування штрафної санкції у розмірі 428 277,52 грн.

Позовні вимоги обґрунтовано тим, що на підставі наказу ГУ ДПС у Київській області від №2365-п на підставі п.п.80.2.2 п.80.2 ст.80 Податкового Кодексу України проведено фактичну перевірку з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, обігу підакцизних товарів, та наявності ліцензій, патентів, свідоцтв Товариства з обмеженою відповідальністю «МОБІЖУК» за адресою: вул. Димитрія Ростовського,34/а смт. Макарів, Макарівський район, Київська область. Позивач вважає, що даний наказ містить лише посилання на норми податкового кодексу, як на підставу для проведення фактичної перевірки, тобто законодавчі норми. Поряд з цим, в них відсутні будь-які посилання на інформацію про наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення позивачем законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення позивачем розрахункових операцій, у тому числі з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, обігу підакцизних товарів, та наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, а також щодо порушення дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами). Таким чином, в наказі про проведення перевірки зазначено правові підстави для призначення перевірки, але вказаний наказ не містить фактичних підстав для призначення перевірки, які визначені законом, у оскаржуваному наказі ГУ ДПС у Київській області контролюючий орган жодним чином не обґрунтував, що саме зумовило необхідність проведення фактичної перевірки в ТОВ «Мобіжук», наявність якої саме інформації стало приводом до її проведення, так само як не відображено у рамках яких заходів ГУ ДПС у Київській області встановлено невідповідність діяльності Товариства вимогам чинного законодавства.

Зазначає, що на вищевказані порушення неодноразово вказував Верховний суд у своїх постановах від 08.09.2020 у справі №640/21536/19; від 22.09.2020 у справі №520/1304/2020, від 28.10.2021 у справі №520/10214/2020, від 18.05.2018 у справі №813/3977/16, від 18.12.2018 у справі №820/4895/18, від 05.03.2019 у справі №820/4893/18, від 09.09.2020 у справі №640/21536/19. За сталою та послідовною практикою Верховного Суду (зокрема, постанови від 11 липня 2022 року у справі № 120/5728/20-а та від 21.12.2022 у справі № 500/1331/21) формулювання конкретного змісту наказу є дискрецією контролюючого органу, однак з обов`язковим дотриманням вимог норм абзацу третього пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу щодо змісту наказу про проведення перевірки, проте, підстава для проведення перевірки повинна бути чітко визначена та відповідати правовій нормі.

Окрім цього зазначає про вчинення ряду порушень ГУ ДПС у Київській області під час проведення ними фактичної перевірки, зокрема, 30.11.2023 на початок проведення перевірки представниками контролюючого органу не було враховано пред`явлені позивачем копії первинно-облікових документів, що знаходились за місцем здійснення фактичної перевірки, представниками ГУ ДПС у Київській області було також надано позивачу листа про надання документів, проте, за твердженням позивача підготовлені представниками ТОВ «Мобіжук» документи представники ГУ ДПС у Київській області не прийняли, частково не врахували їх при надісланні копій цих документів ТОВ «Мобіжук» на електронну адресу ГУ ДПС у Київській області, зокрема не враховані лише копії документів, що підтверджують облік та походження товарних запасів, інші документи, зокрема трудові договори, ряд бухгалтерсько-касових документів були прийняті та враховані під здійснення перевірки.

Позивач також стверджує, що станом на дату проведення фактичної перевірки мав та надавав усі належні документи щодо обліку товарних залишків та інші документи щодо здійснення ним господарської діяльності та належного відображення їх у бухгалтерському та податковому обліку.

Зокрема, 15.01.2024 ТОВ «Мобіжук», на підтвердження факту належного ведення обліку та походження товарних запасів у магазині «ЖУК» смт.Макарів, вул.Дмитрія Ростовського,34 а, (за місцем здійснення діяльності), надав заперечення на Акт №26675/10/36/07/37741113 та із цим запереченням надав документи (належно завірені копії), що посвідчують походження та облік товарних запасів зокрема видаткові накладні та накладні на переміщення товарів.

Проте, ГУ ДПС у Київській області не враховано ці документи при розгляді заперечення скаржника та не здійснено належну оцінку наданих доказів ведення обліку товарних запасів.

Окрім цього, на зазначені обставини позивач наголошував при поданні скарги на оскаржуване ППР до ДПС України, проте розгляд даного питання не знайшов свого відображення у рішенні ДПС України № 11579/6/99-00-06-03-02-06 від 22.04.2024.

Позивач також зазначає, що на початок проведення перевірки ним надано ГУ ДПС у Київській області «Залишки товарів у господарській одиниці за адресою: Київська обл., смт. Макарів вул. Дмитрія Ростовського34/А» вартість залишків згідно даного документу становила 428 277,52 грн. (ця сума фігурує як підстава до нарахування штрафних санкцій). Перерахунок чи перевірка кількості чи вартості таких залишків ГУ ДПС у Київській області не здійснювався. А тому, вважає, що застосований контролюючим органом підхід до встановлення ТМЦ, що перебувають на реалізації, є неналежним, адже ця процедура є чітко регламентованою і не була дотримана ГУ ДПС у Київській області.

Окрім зазначеного, позивач стверджує, що усі товари, що знаходяться в реалізації в магазинах мережі «ЖУК» належним чином оприбутковуються та обліковуються в бухгалтерському обліку ТОВ «Мобіжук». Облік товарних залишків підтверджується регістрами бухгалтерського обліку, зокрема, оборотно-сальдовою відомістю по рахунку 282 «Товари в торгівлі», копія додається. Існуючий порядок оприбуткування та обліку товарних залишків затверджений наказом №1 від 02.01.2023.

За даними позивача, ТОВ «Мобіжук» має усі належні документи щодо обліку товарних запасів та інші документи щодо здійснення господарської діяльності, проте, під час здійснення фактичної перевірки ТОВ «Мобіжук» враховані не були.

Позивач також вбачає ряд порушень під час прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, зокрема таким податковим повідомленням-рішенням до скаржника застосовано штрафні (фінансові) санкції за порушення п.12 ст. 3 ЗУ №265/95-ВР та додано до кожного з них додаток - «Розрахунок штрафних санкцій ТзОВ «Мобіжук». Зазначає, що цей розрахунок податкового зобов`язання та штрафних санкцій є невід`ємною частиною ППР і на нього поширюються всі вимоги щодо форми та змісту податкового повідомлення-рішення. Аналіз вищевказаного податкового повідомлення-рішення свідчить, що воно підписане заступником начальника ГУ ДПС у Львівській області Русланом Ганюком, підпис завірений печаткою, в той час як невід`ємна частина цього ж ППР «розрахунок фінансових санкцій ТзОВ Мобіжук підписаний зовсім іншою особою, а саме інспектором, який здійснював перевірку в магазині підприємства, головним ДРІ відділу фактичних перевірок управління податкового аудиту Головного управління ДПС у Київській області, без підпису керівника контролюючого органу, що виніс ППР та без завірення печаткою такого органу. Окрім цього, зазначений розрахунок є копією, а не оригіналом документа, а також містить ряд помилкових розрахунків: зокрема в графі відповідальність міститься наступна інформація: 428277,52х100%=9060,00 грн. Наявна також інформація наступного змісту: очікуваний розмір фінансових санкцій, іншої інформації по конкретно визначеній сумі розрахунку фінансової санкції даний розрахунок не містить.

Зважаючи на дані обставини позивач вважає, що допущені ГУ ДПС Київської області істотні порушення під час призначення і проведення фактичної перевірки зумовлюють протиправність прийнятого за наслідками такої перевірки рішення, а податкове повідомлення - рішення ГУ ДПС у Львівській області від 05.02.2024 №4196/13-01-07-09 підлягає скасуванню.

Ухвалою судді від 20.05.2024 в справі відкрито провадження за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін та проведення судового засідання, за наявними матеріалами.

Ухвалою суду від 31.05.2024 за клопотанням представника відповідача залучено в якості третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору на стороні відповідача Головне управління ДПС у Київській області.

Від відповідача надійшов відзив на позовну заяву, просить відмовити в задоволенні позову зазначивши, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення відповідає нормам чинного законодавства, є обґрунтованим та скасуванню не підлягає.

Окрім цього відповідач зазначає, що як вбачається із змісту наказу про проведення фактичної перевірки в ньому відображена в повному обсязі необхідна визначена вимогами ст. 81 ПК України інформація, зокрема: дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта який перевіряється та адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом ( пп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України ), дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Таким чином, зазначення в наказі будь-яких додаткових відомостей, таких як фактичні обставини, що стали передумовою для призначення перевірки, законодавством не вимагається, а тому робить висновок, що відповідно такі накази про проведення фактичних перевірок не повинні містити наявну чи отриману інформацію від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства.

Також посилається на правовий висновок Верховного Суду сформованого у постанові від 26.03.2024 по справі № 420/9909/23.

Так, Верховним Судом у наведеній постанові сформовано такий правовий висновок, який має забезпечити єдині підходи до оцінки правомірності наказів про призначення фактичних перевірок на підставі підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України: «У випадку наявності обґрунтованих підстав для призначення фактичної перевірки, не можна вважати протиправним наказ про її призначення, у якому наявне покликання на вимоги підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, але не розкрито зміст наявної/отриманої інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування про можливі порушення податкового законодавства, не конкретизовано норми права, які ймовірно порушив платник, із зазначенням доказів такого порушення. Покликання у наказі на підпункт 80.2.2 пункт 80.2 статті 80 ПК України, що утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Тому такий наказ не можна вважати протиправним. Отже, якщо підставою для проведення перевірки є відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України, якій містить лише одну фактичну підставу для цього, то зазначення у наказі лише цього підпункту без розкриття його змісту та деталізації обставин не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним. Водночас аналіз абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України не дає підстав для висновку, що в наказі про проведення перевірки в обов`язковому порядку має бути зазначено конкретну норму податкового або іншого законодавства, контроль за якими покладено на контролюючий орган, яка порушується платником.»

На думку відповідача, враховуючи наведені вище твердження, податковим органом було правомірно прийнято наказ від 29.11.2023 № 2365-п «Про проведення фактичної перевірки» та проведено фактичну перевірку позивача.

Окрім цього зазначає, що фактичною перевіркою встановлено порушення позивачем вимог п.12 ст.3 Закону України від 06.07.1995року №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» зі змінами та доповненнями (далі Закон № 265/95 ВР), а саме під час проведення фактичної перевірки не надано документів, які підтверджують придбання та/або походження товарів, які знаходяться в реалізації згідно акта зняття залишків, на загальну суму 428 277, 52 грн. Під час проведення перевірки перевіряючими було надано запит про надання документів. На вимогу контролюючого органу ТОВ Мобіжук протягом проведення перевірки документів не надано документів, що підтверджують облік та походження товарних запасів на господарському об`єкті, де проводилась перевірка, а також не надано документів про отримання товарно-матеріальних цінностей від інших суб`єктів господарювання , документів на внутрішнє переміщення товарів, які на момент перевірки знаходились на господарському об`єкті. Виявлені перевіркою порушення відображено в акті фактичної перевірки від 08.12.2023 № 26675/10/36/07/37741113. На підставі Акту перевірки винесене податкове повідомлення рішення № 4196/13-01-07-09 від 05.02.2024, яким до позивача за допущене порушення на підставі ст.20 ЗУ «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», застосовано штрафну (фінансову) санкцію у сумі 428 277,52 грн.

Відповідач вказує, що пункт 12 статті 3 Закону №265/95-ВР зобов`язує суб`єктів господарювання (як юридичних осіб, так і фізичних осіб-підприємців (за виключенням перелічених в абзаці 3 цієї норми осіб)) вести облік товарних запасів і у разі проведення перевірки надати документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження тих товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Відповідач зазначає, що ТОВ Мобіжук, як на початок проведення перевірки, так і протягом проведення перевірки документів не надано документів, що підтверджують облік та походження товарних запасів на господарському об`єкті, де проводилась перевірка, а також не надано документів про отримання товарно- матеріальних цінностей від інших суб`єктів господарювання, документів на внутрішнє переміщення товарів, які на момент перевірки знаходились на господарському об`єкті.

Окрім цього наголошує на тому, що ТОВ «Мобіжук» дійсно 08.12.2023 на електронну пошту ДПС у Київській області було надіслано електронного листа з певними додатками, однак при направленні листа позивачем були порушені вимоги п. 150 Типової інструкції з діловодства в міністерствах, інших центральних та місцевих органах виконавчої влади, затвердженої постановою Кабінету Міністрів України від 17 січня 2018 року №55 «Деякі питання документування управлінської діяльності» (зі змінами), а саме при їх загрузці було встановлено невідповідність додатків тим, які зазначались в листі.

Відповідач вважає, що вимог щодо порядку складання та оформлення розрахунку штрафних санкцій, як окремого документа законодавством не встановлено, а розрахунок штрафних санкцій, як додаток до податкового повідомлення-рішення, що є його невід`ємною частиною встановлено саме тоді, коли податкове повідомлення-рішення приймається за результатами документальної, а не фактичної перевірки; у нормах податкового законодавства не встановлено, що розрахунок до податкового повідомлення-рішення також повинен підписувати керівник.

Третьою особою, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору було надало пояснення щодо позову, зокрема зазначено, що ГУ ДПС у Київській області відповідно до наказу від 29.11.2023 № 2365-п «Про проведення фактичної перевірки» та направлень на перевірку від 30.11.2023 №9271/10-36-07-08, 9272/10-36-07-08 проведена фактична перевірка господарської одиниці магазину, що розташований на адресою: вул. Димитрія Ростовського, 34/А смт. Макарів, Макарівський район, Київська область суб`єкта господарської діяльності ТОВ «Мобіжук» з метою перевірки дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі порядку ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, ведення касових операцій, наявності свідоцтв, ліцензій, у том числі на виробництво, обіг та зберігання підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), контролю щодо встановлених державою цін та граничних рівнів торговельної надбавки (націнки). Вважає, що саме по собі порушення процедури прийняття акту не повинно породжувати правових наслідків для його дійсності, крім випадків, прямо передбачених законом. Зазначає, що наказ Головного управління ДПС у Київській області від 29.11.2023 № 2365-п про проведення фактичної перевірки винесений відповідно до норм чинного законодавства.

Окрім цього наголошує на тому, що перевірка проводилася правомірно, оскільки дії посадових осіб контролюючого органу здійснені в межах повноважень та з дотриманням вимог чинного законодавства, а перевірка обліку товарних запасів, входить до предмету перевірки дотримання вимог Закону № 265.

Зазначає, що до моменту завершення фактичної перевірки ТОВ «Мобіжук» не надано документи, які підтверджують походження товару, що знаходяться у реалізації в магазині за адресою: АДРЕСА_1 , що є порушенням п.12 статті 3 Закону № 265/95-ВР. Вбачає, що за наслідками своїх правомірних дій відсутні підстави для скасування зазначеного податкового повідомлення-рішення.

Суд дослідив матеріали справи, всебічно і повно з`ясував усі фактичні обставини, об`єктивно оцінив докази, які мають юридичне значення для вирішення спору по суті та встановив таке.

Головне управління ДПС в Київській області на підставі п.п. 75.1.3, п. 75.1 ст. 75, п.п. 80.2.2 п.80.2 ст. 80, ст. 81, п.82.3 ст.82, п.69.27 підрозділу 10 розділу ХХ Кодексу, наказу Головного управління ДПС в Київській області №2365-п від 29.11.2023 «Про проведення фактичної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «МОБІЖУК» провело фактичну перевірку ТОВ «Мобіжук», за адресою: вул. Димитрія Ростовського,34/а смт. Макарів, Макарівський район, Київська область. Фактична перевірка здійснювалась терміном 10 календарних днів з 30 листопада 2023 року.

Так, у наказі № №2365-п від 29.11.2023 «Про проведення фактичної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «Мобіжук» (код ЄДРПОУ 37741113) міститься посилання на підстави проведення перевірки, а саме: п.п.75.1.3, п.75.1 ст.75, п.п. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80, ст. 81, п. 82.3 ст. 82, п. 69.27 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України.

За результатом перевірки складено Акт фактичної перевірки від 08.12.2023 № 26675/10/36/07/37741113 та встановлено порушення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, а саме згідно залишків товарних запасів, які подані представником ТОВ «Мобіжук» сума ТМЦ станом на початок перевірки 30.11.2023 складає 428 277, 32 грн. На виконання п. 4 «Листа про надання документів» суб`єкт господарювання протягом проведення фактичної перевірки не подав документи, що підтверджують облік та походження товару. Також ТОВ «Мобіжук» не подано документи про отримання товарно-матеріальних цінностей від інших суб`єктів господарювання та документів на внутрішнє переміщення товарів, які на момент проведення перевірки знаходяться на господарському об`єкті за адресою: смт. Макарів, вул. Дмитрія Ростовського,34/А. Загальна сума ТМЦ, які необліковані у встановленому порядку ТОВ «Мобіжук» на господарській одиниці, що перевіряється складає 428 277,52 грн. (чотириста двадцять вісім тисяч двісті сімдесят сім грн. 52 коп.).

Висновками перевірки встановлено порушення п. 11 ст. 3 та п. 12 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР.

На підставі висновків Акту контролюючим органом за місцем реєстрації (ГУ ДПС у Львівській області) винесено податкове повідомлення-рішення №4196/13-01-07-09 від 05.02.2024 форми «С», про застосування штрафних (фінансових) санкцій за порушення законодавства норм регулювання готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій у розмірі 433 377,52 грн. (чотириста тридцять три тисячі триста сімдесят сім гривень 52 копійки).

ТОВ «МОБІЖУК» не погодилось з висновками Акту ГУ ДПС у Київській області щодо відсутності обліку товарних залишків на господарському об`єкті за адресою: смт. Макарів, вул. Дмитрія Ростовського,34/А та винесеним за висновками цього Акту податковим повідомленням-рішенням ГУ ДПС у Львівській області № 4196/13-01-07-09 від 05.02.2024 та здійснило процедуру адміністративного оскарження ППР відповідача до ДПС України.

30.04.2024 позивачем отримано рішення ДПС України № 11579/6/99-00-06-03-02-06 від 22.04.2024 «Про результати розгляду скарги», яким ППР ГУ ДПС у Львівській області 4196/13-01-07-09 від 05.02.2024 залишено без змін.

Штрафна санкція за порушення п.11 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» № 265/95-ВР від 06.07.1995, нарахована згідно п.7 ст.17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» № 265/95-ВР від 06.07.1995 в розмірі 5100,00 грн. сплачена позивачем 14.05.2024.

Позивач вважає зазначене податкове повідомлення-рішення в частині нарахування штрафної санкції у розмірі 428277,52 грн. протиправними та за його скасуванням звернувся до суду.

При вирішенні спору по суті суд керується таким.

Відповідно до ч.2 ст.19 Конституції України правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством. Органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає ПК України.

Згідно з п.61.1 ст.61 ПК України податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Також, п.п.62.1.3 п.62.1 ст.62 ПК України визначено, що податковий контроль здійснюється шляхом перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Абзацом 1 п.75.1 ст.75 ПК України встановлено право контролюючих органів на проведення камеральних, документальних (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичних перевірок.

Згідно із приписами п.п.75.1.3 п.75.1 ст.75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства що укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

За змістом п.80.1 ст.80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Відповідно до положень п.80.2 ст.80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки.

Пунктом 81.1 ст.81 ПК України передбачено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити; наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави.

Порядок проведення фактичних перевірок, в тому числі й підстав їх призначення, регламентовано статтею 80 ПК України.

Так, фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом та за наявності хоча б однієї з підстав, визначених підпунктами 80.2.1 - 80.2.7 п. 80.2 ст.80 Податкового кодексу України.

Судом встановлено, що підставою для проведення фактичної перевірки у наказі Головного управління ДПС у Київській області № 2365-п від 29.11.2023 «Про проведення фактичної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «Мобіжук» зазначено п.п. 80.2.2 п.80.2 ст.80 ПК України, без наведення фактичних підстав для його застосування щодо зазначеного платника податків.

За приписами п. 80.2 ст. 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів (підпункт 80.2.2)

Приймаючи наказ про проведення фактичної перевірки позивача, контролюючий орган лише обмежився посиланнями на норми чинного законодавства, в тому числі норми Податкового кодексу України, якими визначено підстави для проведення фактичної перевірки платника податків. Але при цьому відповідач жодним чином не обґрунтував, що саме зумовило необхідність проведення перевірки позивача, наявність (отримання) якої саме інформації стало приводом для її проведення, а також не вказав мету перевірки, що має визначатися з підстав проведення перевірки.

Суд зауважує, що стаття 80 Податкового кодексу України передбачає вичерпні підстави для проведення фактичної перевірки. Втім, застосовуючи конкретну правову підставу для призначення такої перевірки, у наказі на перевірку контролюючий орган зобов`язаний не тільки зазначити відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України, але й обґрунтувати (пояснити), які саме фактичні підстави (обставини) зумовлюють необхідність проведення фактичної перевірки.

Аналогічного висновку дотримується Верховний Суд у постанові від 12.10.2021 у справі №120/5229/20-а.

Суд встановив, що у наказі № 2365-п від 29.11.2023 «Про проведення фактичної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «МОБІЖУК» відповідач жодним чином не обґрунтував наявність підстав для перевірки, передбачених підпунктами 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, зокрема щодо отримання контролюючим органом в установленому порядку інформації про порушення платником податків тих вимог чинного законодавства, що підпадають під предмет фактичної перевірки.

Судом досліджено, що за результатами проведення фактичної перевірки ГУ ДПС у Київській області було складено акт фактичної перевірки, яким встановлено порушення п.11, п.12 ст.3 Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (зі змінами та доповненнями).

Під час проведення перевірки магазину ТОВ «Мобіжук», що розташований за адресою: вул. Димитрія Ростовського,34/а смт. Макарів, Макарівський район, Київська область позивачемнадано копії документів щодо обліку товарних залишків, зокрема про отримання товарно-матеріальних цінностей від інших суб`єктів господарювання та документів на внутрішнє переміщення товарів. Протилежне не знаходить свого підтвердження у матеріалах справи. Окрім цього, що відповідно до п. 85.6. ст. 85 Податкового кодексу України передбачено, що у разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акту в ньому вчиняється відповідний запис. Відповідачем не надано доказів складання такого акту, чи іншого документу, щоб свідчив про порушення Позивачем п. 12 ст.3 ЗУ «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Судом також встановлено, що 30.11.2023 під час здійснення фактичної перевірки представниками контролюючого органу було надано ТОВ «Мобіжук» лист про надання документів, позивач неодноразово намагався надати запитувані у даному Листі документи, зокрема і під час здійснення фактичної перевірки і 08.12.2023, про що позивачем надані відповідні докази, подаючи копії таких документів через офіційну електронну пошту ГУ ДПС у Київській області, проте в акті перевірки не було надано оцінки документам, які були надані позивачем під час її проведення, та не наведено жодних підстав для їх відхилення, в описовій частині акту зазначено помилкові, безпідставні висновки - порушення позивачем порядку, встановленого законодавством, обліку товарних запасів на суму 428277,52 грн грн., а ТОВ «Мобіжук» не подано документи про отримання товарно-матеріальних цінностей від інших суб`єктів господарювання та документів на внутрішнє переміщення товарів, які на момент проведення перевірки знаходяться на господарському об`єкті за адресою: АДРЕСА_1 ., чим порушено п.12. ст.З Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» № 265/95-ВР від 6 липня 1995 року, зі змінами та доповненнями, надалі «Закон № 265/95-ВР».

Окремо суд зазначає, що відповідно до розділу 5 Методичних рекомендацій щодо оформлення матеріалів перевірок за дотриманням суб`єктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), вимог з регулювання обігу готівки, наявності торгових патентів і ліцензій, затверджених Наказом Державної податкової адміністрації України № 534 від 12.08.2008 («Методичні рекомендації»):

-фактичні залишки запасів (товарно-матеріальних цінностей), визначені при обстеженні приміщень суб`єкта господарювання, під час перевірки відображаються у відомості про результати контролю за повнотою оприбуткування, реалізації та фактичні залишки запасів (товарно-матеріальних цінностей) (далі - Відомість), форму якої наведено у додатку 3 до Методичних рекомендацій;

-перед проведенням перевірки у матеріально відповідальної особи береться розписка щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів (товарно-матеріальних цінностей), включення у товарні звіти всіх видаткових і прибуткових документів на цінності. Розписка є невід`ємною частиною Відомості.

Однак, в матеріалах справи по перевірці відсутні відомості і розписки матеріально відповідальних осіб. Відтак, ГУ ДПС у Київській області не було здійснено аналіз надходження ТМЦ, їх вибуття та встановлення фактичних залишків товарів. Тому, висновки ГУ ДПС у Київській області про те, що на реалізації перебували необліковані товари, є не підтвердженими припущеннями.

Окрім цього, суд зазначає, що відповідно до абзацу 2 пункту 44.6 статті 44 ПК України якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Як встановлено матеріалами справи позивач надав заперечення на Акт №26675/10/36/07/37741113 разом із копіями видаткових накладних на 363 аркушах та копіями накладних на переміщення товару на 214 аркушах.

Проте, всупереч ст. 86 Податкового Кодексу України ГУ ДПС у Київській області не враховано ці документи при розгляді заперечення скаржника та не було надано їм належної оцінки.

Таким чином, невикористання контролюючим органом наданих платником податків документів під час проведення документальної перевірки може свідчити про порушення встановлених Податковим кодексом України правил проведення такої перевірки і може породжувати сумніви у об`єктивності та обґрунтованості результатів такої перевірки. Неналежне використання наданих документів може також призвести до неправомірності прийнятих рішень.

Наведена позиція по суті узгоджується із позицією Верховного Суду, викладеною в постанові від 09.08.2023 в справі № 320/12774/21, постанові від 11.10.2023 в справі № 420/13218/22, постанові від 14.02.2023 в справі № 420/7184/19.

З огляду на наведене, суд погоджується з доводами позивача про відсутність у контролюючого органу правових підстав для прийняття спірного податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області.

Окрім цього, слід зазначити, що відповідно п. 86.8 ст.86 Податкового кодексу України податкове повідомлення-рішення приймається в порядку, передбаченому ст. 58 ПКУ, керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом п`ятнадцяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки, та надсилається (вручається) платнику податків у порядку, визначеному ст. 42 Податкового Кодексу України.

Відповідно до п. 58.1.1. Податкове повідомлення-рішення містить:

1) суму та підставу для визначення (нарахування/зменшення) грошового зобов`язання та/або податкового зобов`язання, що повинен сплатити платник податків, та/або суму та підставу для зменшення бюджетного відшкодування та/або зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість, та/або зменшення податку на доходи фізичних осіб, задекларованого до повернення з бюджету, зокрема при використанні права на податкову знижку, та/або збільшення/зменшення суми податкових зобов`язань, заявленої у податковій декларації, або суми податкового кредиту, заявленої у податковій декларації з податку на додану вартість, та посилання на норми цього Кодексу та/або іншого закону, контроль за виконанням якого покладено на контролюючі органи, відповідно до яких здійснено їх розрахунок;

2) попередження про необхідність складення та реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної/розрахунку коригування до неї або про необхідність виправлення помилок, допущених під час зазначення реквізитів податкової накладної (у випадках, передбачених цим Кодексом);

3) граничні строки сплати грошового зобов`язання та/або строки виправлення платником податків показників податкової звітності та/або реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної/розрахунку коригування до неї або виправлення помилок, допущених під час зазначення реквізитів податкової накладної;

4) попередження про наслідки невиконання податкового повідомлення-рішення в установлений строк;

5) граничні строки, передбачені цим Кодексом для оскарження податкового повідомлення-рішення.

У податковому повідомленні-рішенні зазначається або додається до нього детальний розрахунок податкового зобов`язання (за наявності) та штрафних фінансових санкцій.

Зазначена норма є загальною відносно податкових повідомлень рішень, винесених в результаті проведення будь-якого виду податкових перевірок.

Окрім цього, відповідно аб.2 п. 3 Порядку надсилання контролюючими органами ППР платникам податків, затвердженого наказом Мінфіну від 28.12.2015 №1204: «У податковому повідомленні-рішенні зазначається або додається до нього детальний розрахунок податкового зобов`язання (за наявності), штрафних фінансових санкцій та пені (розрахунок пені додається у разі складання податкових повідомлень-рішень за формами «Р» (крім пені відповідно до статті 129 Кодексу), «Д» та «С»).

Враховуючи наведене, вбачається, що в порушення визначених вище норм, до оскаржуваного податкового повідомлення-рішення ГУ ДПС у Львівській області від 05.02.2024 №4196/13-01-07-09 долучена копія документу, яку не можна ідентифікувати як детальний розрахунок податкового зобов`язання встановленої форми та змісту, окрім цього даний документ містить стилістичні помилки та математичні помилки в обрахунках.

Статтею 76 КАС України визначено, що достатніми є докази, які у своїй сукупності дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, які входять до предмета доказування. Питання про достатність доказів для встановлення обставин, що мають значення для справи, суд вирішує відповідно до свого внутрішнього переконання.

Згідно ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

Відповідно до ч. 2 ст. 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони, зокрема, на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення.

З урахуванням вищенаведених норм діючого законодавства та фактичних обставин справи, суд дійшов висновку про протиправність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення про застосування до позивача сум штрафних (фінансових) санкцій (штрафів), що є підставою для його скасування, тому позовні вимоги підлягають задоволенню.

Згідно з ч.1 ст.139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Керуючись ст.ст. 19, 22, 25, 72-77, 90, 139, 241-246, 250, 255, 293, 295 КАС України, суд, -

в и р і ш и в:

адміністративний позов задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати повідомлення - рішення ГУ ДПС у Львівській області від 05.02.2024 № 4196/13-01-07-09 в частині нарахування штрафної санкції у розмірі 428 277,52 грн.

Стягнути на користь товариства з обмеженою відповідальністю «Мобіжук» (код ЄДРПОУ 37741113) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Львівській області (код ЄДРПОУ 43968090) судовий збір в сумі 5139,33 грн. (п`ять тисяч сто тридцять дев`ять гривень 33 коп. ).

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення до Восьмого апеляційного адміністративного суду.

СуддяЖелік О.М.