Постанова

від 29.08.2024 по справі 160/24970/23

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

29 серпня 2024 року м. Дніпросправа № 160/24970/23

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого - судді Семененка Я.В. (доповідач),

суддів: Бишевської Н.А., Добродняк І.Ю.,

за участю секретаря судового засідання Поспєлової А.С.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області

на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 01 квітня 2024 року (суддя Неклеса О.М.) у справі №160/24970/23 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Торгівельний Дім Крістал Плюс» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

в с т а н о в и В :

ТОВ «Торгівельний Дім Крістал Плюс» звернулося до суду з позовом, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №0209650708 від 04.08.2023 року, яким застосовано штрафні санкції на суму 1 787 452,30грн.

В обгрунтування заявлених вимог позивач посилався на те, що спірні штрафні санкції застосовано з огляду на позицію контролюючого органу про порушення порядку обліку товарних запасів скрапленого вуглеводневого газу (СВГ). Неправомірність застосування штрафних санкцій позивач пов`язував з тим, що під час проведення перевірки контролюючому органу, у тому числі на його запит, були надані документи первинного обліку, що підтверджували належний облік СВГ за місцем його реалізації.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 01 квітня 2024 року позов задоволено.

За наслідками розгляду справи судом першої інстанції встановлено, що фактично підставою для висновку контролюючого органу про порушення порядку обліку СВГ за місцем його реалізації став факт не надання позивачем до перевірки змінних звітів за формою 14-ГС, обов`язкове ведення яких передбачено Інструкцією про порядок приймання, зберігання відпустку та обліку газів вуглеводневих скраплених для комунально-побутового споживання та автомобільного транспорту, затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України від 03.06.2022 №332. З приводу такої позиції контролюючого органу суд першої інстанції зазначив, що сама по собі відсутність чи недоліки в оформлені таких документів оперативного обліку (зокрема, змінних звітів оператора АГЗС форми №14-ГС) не можуть бути єдиною підставою для висновку про порушення порядку ведення обліку СВГ за місцем його продажу та застосування до суб`єкта господарювання штрафних санкцій, передбачених статтею 20 Закону №265. У спірному випадку, як зазначив суд першої інстанції, акт перевірки не містить жодних обставин, які б свідчили про встановлений факт відсутності обліку СВГ, окрім посилань на відсутність змінних звітів 14-ГС. При цьому, суд звернув увагу і на те, що

під час перевірки контролюючий орган, у своєму запиті, вимагав у позивача надати документи щодо обліку СВГ, але вимоги про надання змінних звітів 14-ГС такий запит не містив. З цих підстав суд прийняв до уваги інформацію із змінних звітів 14-ГС, які були надані позивачем під час розгляду справи та зазначив те, що відомості змінних звітів 14-ГС узгоджується з іншою інформацією щодо обліку СВГ.

Не погодившись з рішенням суду, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення норм матеріального та права, неповне з`ясування обставин справи, просить рішення суду скасувати та прийняти нову постанову про відмову в задоволенні позову. Апеляційна скарга фактично обгрунтовано тими висновками контролюючого органу, які стали підставою для застосування штрафних санкцій та яким, на думку відповідача, судом першої інстанції надано неналежну оцінку. Фактично позиція відповідача полягає в тому, що відсутність під час перевірки змінних звітів за формою 14-ГС свідчить про порушення порядку обліку СВГ за місцем його реалізації, що свідчить про порушення позивачем вимог п.12 ст.3 Закону про РРО та є підставою для застосування штрафних санкцій на підставі ст.20 цього Закону.

Перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції, в межах доводів апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

Встановлені обставини справи свідчать про те, що 28.06.2023 року уповноваженою особою ГУ ДПС у Дніпропетровській області було видано наказ №3090-п, яким, керуючись ст. 191 ст. 20, п.п. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75, на підставі п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80, пп.69.2 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України наказано провести фактичну перевірку ТОВ ТД Крістал Плюс за адресою: м.Дніпро, вул.Запорізьке Шосе, буд.55, з питань дотримання законодавства у сфері виробництва та обігу підакцизних товарів починаючи з 28.06.2023 року, тривалість не більше 10 діб.

Відповідно до наказу від 28.06.2023 року №3090-п та направлень №4034, №4035, №4036 від 28.06.2023 року, на підставі Податкового кодексу України, Законів України №481/95-ВР від 19.12.1995 року, №265/95-ВР від 06.07.1995 року, постанов Кабінету Міністрів України №854 від 30.07.1996 року, №493 від 13.05.1996 року, №500 від 31.03.1999 року, №1251 від 27.12.2010 року, №940 від 07.08.2001 року, №957 від 30.10.2008 року, наказу Міністерства зовнішніх економічних зв`язків і торгівлі України №218 від 24.07.2002 року та інших нормативно-правових актів, які регулюють виробництво, зберігання та обіг спирту етилового, алкогольних напоїв і тютюнових виробів в Україні, посадовими особами ГУ ДПС у Дніпропетровській області була проведена фактична перевірка АЗС, що розташована за адресою м.Дніпро, вул.Запорізьке Шосе, буд.55, де здійснює діяльність суб`єкт господарювання ТОВ ТД Крістал Плюс.

За результатами перевірки було складено Акт про результати фактичної перевірки з питань додержання суб`єктами господарювання вимог, встановлених законодавством України, які є обов`язковими до виконання при здійсненні оптової і роздрібної торгівлі алкогольними напоями, тютюновими виробами та пальним №2524/04-36-09-02/40258070 від 10.07.2023 року, у висновках якого зазначено про порушення позивачем:

статті 230.1.3. Податкового кодексу України, відповідно до якої розпорядники акцизних складів зобов`язані на кожному акцизному складі щоденно (крім днів, в які акцизний склад не працює) формувати дані про фактичні залишки пального на початок та кінець звітної доби та про добові фактичні обсяги отриманого та реалізованого пального (далі у цьому розділі - обсяг обігу пального) у розрізі кодів товарних підкатегорій згідно з УКТ ЗЕД у літрах, приведених до температури 15° С;

п.12 ст. 3 Закону України від 06 липня 1995 року № 265/95 ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (зі змінами та доповненнями) Вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті);

вимоги Наказу міністерства палива та енергетики України від 03.06.2002 № 332 «Про затвердження Інструкції про порядок приймання, зберігання, відпуску та обліку газів вуглеводних скраплених для комунально-побутового споживання та автомобільного транспорту» зі змінами та доповненнями. Згідно до п. 9.1 Наказу Міністерства палива та енергетики України від 03.06.2002 №332 «Про затвердження Інструкції про порядок приймання, зберігання, відпуску та обліку газ в вуглеводневих скраплених для комунально- побутового споживання та автомобільного транспорту» із змінами та доповненнями, який зареєстровано в Міністерстві юстиції України 24 квітня 2003 р. за № 331/7652, на АГЗС (АГЗП) проводиться оперативний контроль за кількістю СВГ, результати якого використовуються для ведення обліку, звіряння кількості отриманого і відпущеного СВГ. Кількісний облік руху СВГ на АГЗС (АГЗП) ведеться за змінним звітом за формою № 14-ГС.

04.08.2023 року, на підставі висновків викладених в акті перевірки №2524/04-36-09-02/40258070 від 10.07.2023 року про порушення позивачем п.12 ст.3 Закону України від 06 липня 1995 року № 265/95 ВР Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг (зі змінами та доповненнями), ГУ ДПС у Дніпропетровській області було винесено податкове повідомлення-рішення №0209650708, яким, на підставі пп.54.3.3 п.54.3 ст.54 Податкового кодексу України та ст.20 Закону України від 06 липня 1995 року № 265/95 ВР Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг (зі змінами та доповненнями) до ТОВ ТД Крістал Плюс застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 1 787 452,30 грн.

Не погоджуючись з вказаним рішення відповідача, позивач звернувся з позовом до суду.

За наслідками перегляду справи суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити таке.

Так, у спірному випадку контролюючим органом застосовано до позивача штрафні санкції на підставі положень ст.20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» за порушення вимог п.12 ст.3 цього Закону.

Відповідно до пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06 липня 1995 року № 265/95- ВР (далі - Закон №265) суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Згідно зі статтею 20 Закону №265 до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Таким чином, відповідальність передбачена ст.20 Закону №265 може мати місце у таких випадках: реалізація товарів, які не обліковані у встановленому порядку та/або не надання під час проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу.

У спірному випадку підставою для застосування штрафних санкцій контролюючим органом фактично визначено факт реалізації необлікованих товарно-матеріальних цінностей.

Такий факт, з огляду на позицію контролюючого органу, викладену в акті перевірки, встановлено через неподання позивачем до перевірки змінних звітів за формою №14-ГС, які є обов`язковими документами обліку СВГ, що прямо передбачено Інструкцією про порядок приймання, зберігання відпустку та обліку газів вуглеводневих скраплених для комунально-побутового споживання та автомобільного транспорту, затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України від 03.06.2022 №332. З цих підстав контролюючий орган визначив СВГ, що знаходиться на реалізації, як не облікований товар.

Суд першої інстанції, надаючи оцінку такій позиції відповідача, обгрунтовано виходив з того, що хоча Інструкцією №322 і передбачено обов`язковість ведення змінних звітів №14-ГС, але облік СВГ не обмежується лише належним чином оформленими звітами №14-ГС.

Так, відповідно до статті 9 Закону №996 підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо. Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку. Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені.

Єдиний порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку газів вуглеводневих скраплених для комунально-побутового споживання та автомобільного транспорту, що використовується на газонаповнювальних станціях (ГНС), газонаповнювальних пунктах (ГНП), автогазозаправних станціях (АГЗС) та автогазозаправних пунктах (АГЗП) незалежно від форм власності встановлений Інструкцією про порядок приймання, зберігання, відпуску та обліку газів вуглеводневих скраплених для комунально-побутового споживання та автомобільного транспорту, яка затверджена наказом Міністерство палива та енергетики України від 03 червня 2002 року №332 (далі -Інструкція №332).

У підпунктах 5.2.2, 5.2.4 і 5.2.6 пункту 5.2 Інструкції №332 приймання СВГ, що надійшов автомобільним транспортом від постачальників, проводиться вантажоодержувачем на підставі видаткових та товаротранспортних накладних та документів про якість (паспортів) на СВГ, оформлених у відповідності до ДСТУ 4047-2001, з обов`язковим складанням акта приймання за кількістю СВГ, що надійшов автомобільним транспортом, за формою №3-ГС. Видаткова та товаротранспортна накладні є підставою для оприбуткування СВГ за складським та бухгалтерським обліком підприємства.

Інформація про кількість СВГ, що надійшов на підприємство в автоцистернах, зазначається у журналі оперативного обліку СВГ за формою №2-ГС і після здавання звіту матеріально відповідальною особою в бухгалтерію оприбутковується за бухгалтерським обліком.

Під час внутрішньогосподарських перевезень СВГ приймання і оприбуткування за складським та бухгалтерським обліком проводиться на підставі видаткових та товаротранспортних накладних.

Згідно з положеннями пунктів 9.1, 9.2, 9.3 Інструкції №332 на АГЗС (АГЗП) проводиться оперативний контроль за кількістю СВГ, результати якого використовуються для ведення обліку, звіряння кількості отриманого і відпущеного СВГ. Кількісний облік руху СВГ на АГЗС (АГЗП) ведеться за змінним звітом за формою №14-ГС.

Під час приймання-здавання зміни касири і оператори АГЗС (АГЗП) спільно: визначають залишки СВГ на кінець зміни з урахуванням залишків на початок зміни, надходження СВГ за зміну, які підтверджені відповідними документами, та кількості відпущеного газу за зміну за сумарними показниками лічильників усіх газозаправних колонок; вимірюють рівні наповнення скрапленим газом резервуарів АГЗС (АГЗП) і за результатами проведених вимірювань визначають об`єм СВГ; роздруковують на РРО фіскальний звітний чек і визначають обсяг виторгу за зміну; передають по зміні залишок грошових коштів.

Після закінчення кожної зміни касиром і оператором складається змінний звіт за формою №14-ГС в двох примірниках, з яких один - з додатком до нього первинних документів на приймання і відпуск СВГ передається в бухгалтерію підприємства, а другий - залишається на АГЗС (АГЗП).

У пункті 11 Інструкції №332 зазначено, що бухгалтерський облік руху СВГ здійснюється на підставі Закону №996 та відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затвердженогонаказом Міністерства фінансів України від 20 жовтня 1999 року №246. Податковий облік господарських операцій руху СВГ ведеться згідно із чинним законодавством України.

Судом першої інстанції встановлено та не спростовано відповідачем те, що у спірному випадку контролюючим органом при перевірці були використані: ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним; книга обліку розрахункових операцій; журнал оперативного обліку скрапленого вуглеводного газу, що надійшов №2-ГС; договір поставки нафтопродуктів; видаткові накладні за 2023 рік; дозволи; договір оренди; договір на технічне обслуговування.

Крім цього, встановлено, що 28.06.2023 року позивачем була отримана вимога перевіряючих про надання документів, а саме журналів за формою 13-НП та 17-НП. Вказані журнали були надані позивачем до перевірки та досліджені контролюючим органом, про що зазначено в акті перевірки.

При цьому, будь-яких зауважень щодо правильності та достовірності інформації, яка стосується обліку СВГ та яка зазначена в наданих до перевірки документах, контролюючим органом висловлено не було.

Встановивши зазначені обставини справи, суд першої інстанції обгрунтовано вказав на те, що сам факт не надання до перевірки змінного звіту за формою №14-СГ не може бути достатньою підставою для накладення на позивача фінансової санкції на підставі статті 20 Закону №265, оскільки, за умови надання до перевірки інших документів, які підтверджують облік СВГ, відсутні підстави стверджувати про реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку та/або не надання під час проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу.

Такі висновки суду першої інстанції узгоджуються з правовою позицією висловленою Верховним Судом у справі №820/1435/17 (постанова від 31.08.2023, у справі №400/5717/22 (постанова від 06.12.2023, суть якої зводиться до того, що сама по собі відсутність чи недоліки в оформлені таких документів оперативного обліку (зокрема, змінних звітів оператора АГЗС форми №14-ГС) не можуть бути єдиною підставою для висновку про порушення порядку ведення обліку СВГ за місцем його продажу для цілей застосування до суб`єкта господарювання штрафних санкцій, передбачених статтею 20 Закону №265.

Крім цього, погоджуючись з такими висновками суду першої інстанції, суд апеляційної інстанції приймає до уваги і той факт, що під час розгляду справи судом першої інстанції позивачем надано змінні звіти №14-ГС, які обгрунтовано прийнято до уваги судом першої інстанції, оскільки останні під час перевірки не були надані не з огляду на їх відсутність у позивача, а з огляду на те, що такі документи не витребувалися контролюючим органом, що вбачається із вимоги відповідача про надання документів, яка отримана позивачем 28.06.2023 та яка стосувалася надання таких документів як журналів за формою 13-НП та 17-НП.

Таким чином, підсумовуючи вищевикладене, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення позову через необгрунтованість застосування до позивача спірних штрафних санкцій.

З цих підстав суд апеляційної інстанції приходить до висновку про відсутність підстав для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення суду першої інстанції.

На підставі викладеного, керуючись п.1 ч.1 ст.315, ст.ст.316, 321, 322, 325 КАС України, суд,-

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області залишити без задоволення, а рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 01 квітня 2024 року у справі №160/24970/23 без змін.

Постанова набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках та строки, визначені ст.ст.328, 329 КАС України.

Вступну та резолютивну частини проголошено 29.08.2024

Повне судове рішення складено 30.08.2024

Головуючий - суддяЯ.В. Семененко

суддяН.А. Бишевська

суддяІ.Ю. Добродняк