Постанова

від 03.09.2024 по справі 420/3519/24

П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

03 вересня 2024 р.м. ОдесаСправа № 420/3519/24

Головуючий в 1 інстанції: Іванов Е. А. Місце ухвалення рішення: м. Одеса Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:

головуючого Лук`янчук О.В.

суддів Бітова А.І.

Ступакової І.Г.

розглянувши у порядку письмового провадження в місті Одеса адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 05 квітня 2024 року по справі за позовом Приватного підприємства Сонекс до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішення та зобов`язання вчинити дії,-

В С Т А Н О В И Л А :

ПП Сонекс звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України, в якому просить суд:

- визнати протиправним та скасувати Рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №10282280/30658841 від 28.12.2023 про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №16112023/17 від 16.11.2023, поданої ПП СОНЕКС;

- зобов`язання відповідача-2 зареєструвати податкову накладну, подану ПП СОНЕКС, №16112023/17 від 16.11.2023 датою її направлення для реєстрації;

- визнати протиправним та скасувати Рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №10282278/30658841 від 28.12.2023 про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №14122023/22 від 14.12.2023, поданої ПП СОНЕКС;

- зобов`язання відповідача-2 зареєструвати податкову накладну, подану ПП СОНЕКС, №14122023/22 від 14.12.2023 датою її направлення для реєстрації;

- визнати протиправним та скасувати Рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №10282279/30658841 від 28.12.2023 про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №14122023/26 14.12.2023, поданої ПП СОНЕКС;

- зобов`язання відповідача-2 зареєструвати податкову накладну, подану ПП СОНЕКС, №14122023/26 14.12.2023 датою її направлення для реєстрації.

- визнати протиправним та скасувати Рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №10282282/30658841 від 28.12.2023 про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №24102023/58 від 24.10.2023, поданої ПП СОНЕКС;

- зобов`язання відповідача-2 зареєструвати податкову накладну, подану ПП СОНЕКС, №24102023/58 від 24.10.2023 датою її направлення для реєстрації.

В обґрунтування позовних вимог зазначено, що здійснюючи свою господарську діяльність, позивач уклав договір поставки №04012022/01 від 04.01.2022 з ТОВ Катадін-Екотехн, в рамках якого позивач прийняв на себе зобов`язання на протязі строку дії даного договору. Позивачем під час здійснення власної господарської діяльності надані відповідні послуги ТОВ Катадін-Екотехн з підстав чого виписано податкові накладні №17 від 16.11.2022 року, №22 від 14.12.2023 року, №26 від 14.12.2023 року та №58 від 24.10.2023 року які направлено на реєстрацію. Реєстрація була зупинена і на вимогу податкового органу направлено документи, але незважаючи на подання достатніх документів для спростування сумнівів податкового органу щодо ризиковості здійснення операції та позитивної податкової історії платника податків, відповідачем прийнято рішення якими відмовлено у реєстрації зазначених вище податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. При цьому, не зазначено, яке саме порушення встановлено Комісією, а в графі Додаткова інформація не зазначено, які саме документи необхідні для реєстрації спірних податкових накладних. Просять задовольнити позовні вимоги.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 05 квітня 2024 року позов Приватного підприємства Сонекс до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішення та зобов`язання вчинити дії задоволено.

Визнано протиправним та скасовано Рішення комісії Головного управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №10282280/30658841 від 28.12.2023 року, №10282278/30658841 від 28.12.2023 року, №10282279/30658841 від 28.12.2023 року, №10282282/30658841 від 28.12.2023 року про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкових накладних №16112023/17 від 16.11.2023 року, №14122023/22 від 14.12.2023 року, №14122023/26 14.12.2023 року, №24102023/58 від 24.10.2023 року, подані Приватним підприємством СОНЕКС.

Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкові накладні, подану ПП СОНЕКС, №16112023/17 від 16.11.2023 року, №14122023/22 від 14.12.2023 року, №14122023/26 14.12.2023 року, №24102023/58 від 24.10.2023 року датою їх направлення для реєстрації.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань з Головного управління ДПС в Одеській області на користь Приватного підприємства Сонекс судові витрати у розмірі 12 112,00 грн., сплачені за платіжною інструкцією №1274 від 29.01.2024 року.

Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неповне з`ясування судом обставин справи, неправильне застосування норм права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове судове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.

В своїй скарзі апелянт зазначає, що серед наданих платником документів були виявлені такі недоліки: - Платіжна інструкція № 717 від 30.10.2023 не завірена належним чином; - Картка рахунку № 361 не завірена належним чином; - Платіжна інструкція № 718 від 30.10.2023 не завірена належним чином; - Платіжна інструкція № 780 від 30.10.2023 не завірена належним чином; - Платіжна інструкція № 742 від 30.10.2023 не завірена належним чином; - Картка рахунку № 281 не завірена належним чином. Посилаючись на правові висновки Верховного суду, викладені у постановах від 14.05.2019р. по справі №825/3990/14 та від 06.03.2018р. по справі №804/5444/16, зауважує, що аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку та відповідності їх дійсному економічному змісту. Окрім того, на думку апелянта, суд першої інстанції проігнорував правові висновки ВС викладені у постанові від 21.10.2019 у справі №640/4480/Г9, в якій Верховний Суд акцентував увагу саме на тому, що підставою для формування сум податкового кредиту з ПДВ, підставою для формування ПН та, відповідно, підставою для реєстрації ПН є реальне виконання господарських операцій, які є об`єктом оподаткування. Вказує, що позовні вимоги в частині зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні є передчасними, в той час, як належним способом захисту порушеного права є зобов`язання контролюючого органу повторно розглянути питання щодо реєстрації податкових накладних. Вказує про неспівмірність витрат на правову допомогу, зазначаючи, що позивач не надав суду доказів ведення адвокатом Книги обліку доходів та витрат.

Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 311 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції розглядає справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.

Розглянувши матеріали справи, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів приходить до наступного.

Судом першої інстанції встановлено, що Згідно даних, які містяться в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, Приватне підприємство Сонекс зареєстровано з 23.11.1999 р., номер запису: 15561200000000575.

Видами діяльності ПП Сонекс є: Оптова торгівля залізними виробами, водопровідним і опалювальним устаткуванням і приладдям до нього (КВЕД 46.74) (основний); Оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням (КВЕД 46.73); Роздрібна торгівля залізними виробами, будівельними матеріалами та санітарно-технічними виробами в спеціалізованих магазинах (КВЕД 47.52).

04.01.2022 року між Позивачем та Товариством з обмеженою відповідальністю КАТАДІН-ЕКОТЕХН було укладено договір №04012022/01 на поставку сантехнічних виробів (Товар) (надалі - Договір) (а.с.62-65).

За умовами Договору,

- Ціна, кількість, асортимент, терміни поставки визначаються в рахунках-фактурах та

видаткових накладних (п. 1.2.);

??- Ціна за одиницю та вартість Товарів визначається у відвантажувальних накладних (п. 2.1.);

??- Сплата за Товар відбувається Покупцем у національній валюті України в 14-ти денний строк з дати передачі Товарів зарахуванням сум грошових коштів на банківський поточний рахунок постачальника (п. 2.2.);

- Товар поставляється зі складу Постачальника або іншої особи, вказаної Постачальником, шляхом самовивозу (п. 3.2.);

- Датою поставки є дата видаткової накладної на Товар (п.3.3.).

На виконання укладеного Договору було здійснено постачання Товару, що підтверджується видатковими накладними (а.с.65-72):

??Видаткова накладна №420 від 24.10.2023 на суму 22 008,00 грн. з ПДВ;

??Видаткова накладна №455 від 16.11.2023 на суму 409 795,20 грн з ПДВ;

??Видаткова накладна №514 від 14.12.2023 на суму 222 000,00 грн з ПДВ;

??Видаткова накладна №530 від 14.12.2023 на суму 88 200,00 грн з ПДВ;

На підставі вказаного, на першу подію - відвантаження товару, Позивачем складено Податкові накладні №17 від 16.11.2022 року, №22 від 14.12.2023 року, №26 від 14.12.2023 року та №58 від 24.10.2023 року на суми означені вище (а.с.16-23).

Покупцем було здійснено оплату Товару, що підтверджується платіжними інструкціями: №717 від 30.10.2023 на суму 465 455,20 грн. (а.с.152), №742 від 16.11.2023 року на суму 1 000 000,00 грн. (а.с.153), №780 від 15.12.2023 на суму 1 500 000,00 грн. (а.с.154) (розбіжність сум оплати обумовлена виконанням інших зобов`язань між сторонами, що підтверджується оборотно-сальдовою відомістю №361 від 25.12.2023 року(а.с.73-151)).

Згідно отриманих квитанцій №9348473134 від 21.12.2023 року, №9348467883 від 21.12.2023 року, №931916234 від 24.11.2023 року, №9283338830 від 25.10.2023 року до податкових накладних №17 від 16.11.2022 року, №22 від 14.12.2023 року, №26 від 14.12.2023 року та №58 від 24.10.2023 року документ збережено, але реєстрацію зупинено, та зазначено підстави зупинення, зокрема вказано, що відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПКУ реєстрація ПН/РК зупинена.

Підставою зупинення податкових накладних №17 від 16.11.2022 року, №22 від 14.12.2023 року, №26 від 14.12.2023 року та №58 від 24.10.2023 року, стало те, що зареєстрована ПН/РК відповідають п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операції, а саме, обсяг постачання товару/послуги 3917 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання та запропоновано Позивачу надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с.24-27).

3 огляду на зазначене, після зупинення реєстрації податкової накладної Позивач у відповідь на отримані квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних направив засобами електронного зв`язку повідомлення №1 від 25.12.2023 р., про надання пояснень та копій первинних документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких було зупинено (а.с.28-199).

В повідомленні позивачем були надані пояснення та додано копії документів, зокрема, первинні документи щодо господарської операції відображеної в заблокованій податковій накладній, в тому числі роз`яснено, що реєстрація ПН здійснювалась за правилом першої події на отриманий аванс.

Проте, Комісією регіонального рівня з питань зупинення реєстрації податкової накладної були прийняті рішення №10282280/30658841 від 28.12.2023 року, №10282278/30658841 від 28.12.2023 року, №10282279/30658841 від 28.12.2023 року, №10282282/30658841 від 28.12.2023 року про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с.200-207).

Підставою для відмови в реєстрації податкової накладної стало надання платником податку копій документів, складених з порушенням законодавства. Також, зазначена додаткова інформація з наступним змістом: первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні.

Позивач зазначає, що оскаржувані рішення є протиправними, а тому звернувся до суду з даним позовом.

Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги виходив з того, що на момент прийняття оскаржуваних рішень про відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН, позивач виконав вимоги Податкового кодексу України та Порядку №520 щодо підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної, а надані ним документи та пояснення є достатніми для її реєстрації. Відмови в реєстрації ПН є протиправною, а прийняті рішення підлягають скасуванню.

При цьому вказав, що оскільки встановлено, що Комісія протиправно відмовила у реєстрації ПН, а також прийнявши до уваги наявність у позивача права на реєстрацію ПН належним способом захисту порушеного права є зобов`язання ДПС України його зареєструвати.

Також здійснив розподіл судових витрат відповідно до ст. 139 КАС України та стягнув за рахунок бюджетних асигнувань з Головного управління ДПС в Одеській області на користь Приватного підприємства Сонекс судові витрати у розмірі 12 112,00 грн.

Надаючи правову оцінку таким висновкам суду першої інстанції та доводам апеляційної скарги колегія суддів виходить з наступного.

Відповідно до п.201.1 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Аналогічні за своїм змістом положення визначено п.201.10 ст.201 ПК України.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначено Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою КМУ від 11.12.2019р. №1165 (далі Порядок №1165).

Згідно п.3 Порядку №1165 податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.

Відповідно до п.4, п.5 Порядку №1165 у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі. Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.

Згідно п.7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Відповідно до п.10 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Пунктом 11 Порядку №1165 передбачено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

У постановах від 03.06.2021р. по справі №822/2095/18, від 24.06.2021р. по справі №140/2034/19 Верховний Суд вказав, що первинним об`єктом судового дослідження у справі, предметом якої є визнання протиправним та скасування рішення Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, є обставини, за яких відповідач вчинив дії щодо зупинення реєстрації податкової накладної та приймав рішення про відмову у її реєстрації. Підставою для таких дій мають бути: чіткі критерії оцінки ступеня ризиків відповідних господарських операцій; конкретний перелік документів, встановлений податковим законодавством, який підлягав наданню контролюючому органу для дослідження при прийнятті ним оспорюваних рішень.

З огляду на зазначене, враховуючи правові висновки Верховного Суду, в межах предмету розгляду даної адміністративної справи, суд апеляційної інстанції надає оцінку як правомірності дій податкового органу по зупиненню реєстрації податкових накладних та наявності підстав для витребування від позивача пояснень та копій документів, так і законності та обґрунтованості прийнятих Комісією рішень про відмову в їх реєстрації.

Як вже зазначалося колегією суддів, підставою для зупинення реєстрації податкових накладних стало те, що відповідно до квитанцій №9348473134 від 21.12.2023 року, №9348467883 від 21.12.2023 року, №931916234 від 24.11.2023 року, №9283338830 від 25.10.2023 року до податкових накладних №17 від 16.11.2022 року, №22 від 14.12.2023 року, №26 від 14.12.2023 року та №58 від 24.10.2023 року документ збережено, але реєстрацію зупинено, та зазначено підстави зупинення, зокрема вказано, що відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПКУ реєстрація ПН/РК зупинена.

Підставою зупинення податкових накладних №17 від 16.11.2022 року, №22 від 14.12.2023 року, №26 від 14.12.2023 року та №58 від 24.10.2023 року, стало те, що зареєстрована ПН/РК відповідають п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операції, а саме, обсяг постачання товару/послуги 3917 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання та запропоновано Позивачу надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

В порушення п.11 Порядку №1165, квитанції містять вимогу про надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття відповідного рішення.

У постановах від 03.11.2021р. у справі №360/2460/20, від 29.06.2022р. у справі №380/5383/21, від 27.07.2022р. у справі №520/15348/2020, від 16.09.2022р. у справі №380/7736/21, від 25.11.2022р. №320/3484/21 Верховний Суд зазначив, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної до реєстрації в ЄРПН прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.

Апелянт вказує, що позивачу запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній для розгляду питання прийняття рішення щодо реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної.

В свою чергу, як вже зазначалося, в квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних, лише вказано про необхідність надання документів без конкретного переліку тих, яких не вистачало для прийняття рішення про їх реєстрацію, що в свою чергу не надало позивачу можливості надати достатній, на думку податкового органу, обсяг підтверджуючих документів.

Колегія суддів вважає за необхідне звернути увагу на те, що зупинення реєстрації ПН/РК за п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відбувається у разі одночасного дотримання трьох умов: відсутність товару в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару, що на постійній основі постачається; обсяг постачання дорівнює або перевищує товарні залишки; переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Таким чином, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітити платнику податків у своїх поясненнях.

Аналогічного правового висновку дійшов Верховний Суд у постанові у справі №380/2365/21 від 27 січня 2022 року.

Крім того, колегія суддів вказує, що за відсутності чіткої вимоги щодо документів, які контролюючий орган вважав необхідними для реєстрації податкової накладної, на позивача не може бути перекладена відповідальність у вигляді відмови в реєстрації податкової накладної (як несприятливий наслідок для позивача через обмеження його в правах платника ПДВ, зокрема в праві на збільшення реєстраційного ліміту в системі електронного адміністрування ПДВ).

При цьому, колегія суддів також хоче зазначити, що за правовим висновком Верховного Суду, викладеним у постанові від 12.06.2018 року по справі №825/3419/14 сама собою наявність або відсутність окремих документів, а також недоліки в їх оформленні не можуть бути підставою для висновку про відсутність господарських операцій та відмови у формуванні податкового кредиту, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі платника у зв`язку з його господарською діяльністю.

Вказаний правовий висновок вказаний також в інших справах Верховного Суду, зокрема в постанові від 25.08.2022 року №400/3884/19.

Водночас, на виконання п. 11 Порядку №1165, та у відповідності п.4 порядку №520, ТОВ «СОНЕКС» було подано до контролюючого органу Повідомлення №1 від 25.12.2023 про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, разом з яким підприємство направило до контролюючого органу додаткові документи, в загальній кількості 33.

Разом з тим, за результатами розгляду наданих позивачем документів, відповідачем прийнято оскаржувані рішення та встановлено надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства.

Так, Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019р. №520 затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №520).

Пунктом 2 Порядку №520 визначено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.

Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у терміни, визначені пунктом 9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.

При цьому, у відповідності до п.6 Порядку №520, письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.

Згідно з вимогами пунктів 9, 10 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Колегія суддів встановила, що позивачем після отримання квитанції та пропозицій відповідача подано до контролюючого органу на адресу податкового органу надіслано повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено з копіями первинних документів, що підтверджують господарські операції за податковими накладними, зокрема: договір поставки, оборотно-сальдові відомості, довіреності, митні декларації, видаткові накладні, картки субрахунків, платіжні доручення, акти надання послуг, договір оренди та ін.

Разом з тим, відповідачем за наслідками розгляду пояснень та доданих до них первинних документів було прийнято оскаржувані рішення.

При цьому, контролюючий орган, після отримання від позивача письмових пояснень з доданими документами, на адресу позивача жодних запитів щодо недостатності документів або їх невідповідності чинному законодавству України для прийняття рішення в рамках розглядуваних пояснень не надав.

Між тим, суд акцентує, що кожна господарська операція має свою специфіку і в ході її здійснення складається певний пакет документів, визначений умовами договору, законодавством.

Форма рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначена додатком до Порядку №520, передбачає, що в разі відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних через ненадання платником податку копій документів, документи, які не надано (первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні), мають бути підкреслені.

Всупереч цьому, в оскарженому рішенні міститься лише загальний перелік документів, передбачений формою такого рішення, без зазначення тих документів, які, на думку контролюючого органу, позивачем не надані. Суд зазначає, що контролюючий орган обмежився формальним підходом до виконання своїх обов`язків, не дослідивши первинні документи підприємства за спірними накладними за їх наявності.

Приймаючи рішення за результатами розгляду наданих позивачем документів, комісією регіонального рівня встановлено надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства, без конкретизації того, про які саме документи йде мова, а також в чому саме такі порушення полягають.

Колегія суддів не приймає до уваги посилання апелянта на надання підприємством до Комісії складених з порушенням законодавства платіжних інструкцій та Картки рахунку, оскільки такі не завірені належним чином, так як про зазначене безпосередньо не вказано у рішеннях в якості підстави для відмови в реєстрації податкових накладних в ЄРПН та відповідачем не зазначено в чому такі недоліки полягають (як то засвідчення неуповноваженою особою, відсутність печатки тощо).

За визначенням Постанови правління НБУ від 29.07.2022 р. №163 платіжна інструкція - це розпорядження ініціатора надавачу платіжних послуг щодо виконання платіжної операції.

Платник заповнює реквізит «Призначення платежу» платіжної інструкції так, щоб надавати отримувачу коштів повну інформацію про платіж та документи, на підставі яких здійснюється платіжна операція. Повноту інформації визначає платник з урахуванням вимог законодавства України (пункт 41 розділу ІІ Інструкції № 163).

Суд вказує, що платіжна інструкція є документом, що формується у системі клієнт-банка. А тому позивач не несе відповідальність за форму та зміст банківського документу в частині тих реквізитів, що заповнюються автоматично згідно з алгоритмом, затвердженим банком.

Також, податковий орган не навів жодного нормативно-правового обґрунтування такої підстави для відмови у реєстрації податкової накладної ані у спірному рішенні, а не наданих до судів першої та апеляційної інстанції процесуальних документах.

В свою чергу, відповідно до ст. 40 Закону України «Про платіжні послуги» форма та порядок надання платіжної інструкції визначаються в договорі між користувачем та надавачем платіжних послуг, якщо інше не передбачено законодавством. Платіжна інструкція має містити інформацію, що дає змогу надавачу платіжних послуг ідентифікувати особу платника та отримувача за платіжною операцією, рахунки платника та отримувача, надавачів платіжних послуг платника та отримувача, суму платіжної операції та іншу інформацію (реквізити), необхідну для належного виконання платіжної операції. Зазначена ініціатором у платіжній інструкції інформація має передаватися без змін незалежно від залучення до виконання платіжної операції надавачів платіжних послуг, задіяних як посередники, комерційні агенти, чи використання платіжних систем. Надавач платіжних послуг платника приймає до виконання надану ініціатором платіжну інструкцію або відмовляє у її прийнятті в порядку, визначеному цим Законом. Платіжна інструкція може бути відкликана в порядку, визначеному цим Законом. Надавач платіжних послуг зобов`язаний забезпечити фіксування в операційно-обліковій системі дати і часу надходження платіжної інструкції, прийняття її до виконання (або відмови в її прийнятті), виконання платіжної інструкції. Національний банк України у своїх нормативно-правових актах визначає обов`язкові реквізити платіжних інструкцій, особливості їх оформлення, захисту, прийняття до виконання.

Зміст наведеної норми та усього Закону України «Про платіжні послуги» не містить взагалі згадок у будь-якому відмінку таких слів та фраз як «завірення» документів, «печатки банку», «підписів відповідальних осіб», у зв`язку з чим колегія суддів дійшла висновку, що відмова в реєстрації податкових накладних у частині незавірення позивачем платіжних інструкцій не ґрунтується на приписах чинного законодавства.

Крім того, колегія суддів зазначає, що звіт Картка рахунку являє собою стандартний звіт з максимальним ступенем деталізації до елементарного облікового запису, тобто до проводки. Сформований звіт являє собою впорядковану за датами вибірку інформації про проводки, які стосуються вибраного періоду часу і в яких був використаний вибраний рахунок та формується автоматично в електронному варіанті.

За таких обставин, доводи апелянта в цій частині є безпідставними та такими, що не були зазначенні ані в квитанції про зупинення податкових накладних ані в оскаржуваних рішеннях.

Колегія суддів зазначає, що загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Також колегія суддів зазначає, що незважаючи на те, що затверджена Порядком №1165 форма рішення не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1 - 8 критеріїв ризиковості платника податку, це не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною другою статті 77 КАС України

Оскаржувані рішення податкового органу не відповідають критеріям чіткості та зрозумілості актів індивідуальної дії, та породжує їх неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.

Зазначений висновок суду узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини (далі ЄСПЛ), рішення якого відповідно до статті 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» від 23.02.2006 рокує джерелом права.

У рішенні від 13 грудня 2001 року у справі «Церква Бесарабської Митрополії проти Молдови» ЄСПЛ зазначив, що закон має бути доступним та передбачуваним, тобто вираженим з достатньою точністю, щоб дати змогу особі в разі необхідності регулювати його положеннями свою поведінку (пункт 109).

На державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок ("Лелас проти Хорватії", заява № 55555/08, п. 74, від 20 травня 2010 року; "Тошкуце та інші проти Румунії", заява №36900/03, п. 37, від 25 листопада 2008 року) і сприятимуть юридичній визначеності у правовідносинах.

Державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків ("Лелас проти Хорватії", п. 74).

Таким чином, Головним управлінням ДПС в Одеській області не спростовано висновок суду першої інстанції щодо наявності підстав для скасування оскаржуваних рішень про відмову в реєстрації податкових накладних.

Посилання скаржника на правову позицію, викладену в постановах Верховного Суду від 14.05.2019 у справі № 825/3990/14, від 06.03.2018 у справі №804/5444/16, апеляційний суд до уваги не приймає, з огляду на те, що останні викладені стосовно норм Порядку №117, який був чинним до 31.01.2020 року включно.

Стосовно посилання апелянта на постанову Верховного Суду від 21.10.2019 у справі №640/4480/Г9, апеляційний суд зазначає, що за даними ЄДРСР відсутня інформація щодо справи № 640/4480/Г9 та щодо ухвалення Верховним Судом 21.10.2019 будь-якого рішення в справі за таким номером.

З урахуванням наведеного, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що оскаржувані рішення податкового органу підлягають скасуванню.

Стосовно позовної вимоги про зобов`язання зареєструвати податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних, колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до пунктів 19, 20 Порядку №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій, зокрема, як набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення).

Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому, вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Згідно з вказаними нормами, податковий орган реєструє податкову накладну, у тому числі, на підставі рішення суду датою набрання ним законної сили або іншою датою, вказаною у рішенні.

Обставин, які б унеможливлювали реєстрацію податкових накладних, в Єдиному реєстрі податкових накладних, судами не встановлено і відповідачами не доведено.

Відповідно до абзацу 1 частини 4 статті 245 КАС України у випадку, визначеному пунктом 4 частини другої цієї статті, суд може зобов`язати відповідача - суб`єкта владних повноважень прийняти рішення на користь позивача, якщо для його прийняття виконано всі умови, визначені законом, і прийняття такого рішення не передбачає права суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд.

За таких обставин, в контексті наведених норм, колегія суддів вважає, що для прийняття рішення про реєстрацію зазначених податкових накладних виконано всі умови, визначені законом, і прийняття такого рішення у даному випадку не передбачає права суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд.

Колегія суддів зазначає, що задоволення позовної вимоги про зобов`язання ДПС зареєструвати в ЄРПН податкові накладні, подані позивачем є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.

На підставі наведеного, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про наявність підстав для задоволення позовних вимог про зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних днем їх подання на реєстрацію.

При цьому, колегія суддів не приймає до уваги доводи апелянта в частині співмірності витрат на правову допомогу, оскільки питання щодо їх стягнення у оскаржуваному рішенні суду першої інстанції не вирішувалося.

Таким чином, доводи апеляційної скарги не спростовують правильність висновків суду першої інстанції, а тому підстав для задоволення апеляційної скарги відповідача та скасування рішення суду першої інстанції колегія суддів не вбачає.

Відповідно до пункту першого частини першої статті 315 КАС за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

За змістом частини першої статті 316 КАС суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Оскільки судове рішення ухвалене судом першої інстанції з додержанням норм матеріального і процесуального права, на підставі правильно встановлених обставин справи, а доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, то суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін.

Керуючись ст. ст. 308, 311, ст.315, 316, 321, 322, 325, 327, 328, 329 КАС України, колегія суддів,

П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області залишити без задоволення.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 05 квітня 2024 року залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню в касаційному порядку до Верховного Суду не підлягає, за винятком випадків, перелічених у пункті 2 частини 5 статті 328 КАС України.

Повний текст судового рішення виготовлений 03 вересня 2024 року.

Головуючий суддя: О.В. Лук`янчук

Суддя: А.І. Бітов

Суддя: І.Г. Ступакова