Рішення

від 27.08.2024 по справі 160/9197/24

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

27 серпня 2024 року Справа № 160/9197/24 Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого суддіГолобутовського Р.З. за участі: секретаря судового засідання Омельченко А.І. представника позивача представника відповідача Кисельова А.В. Ваховської Г.О. розглянувши у відкритому судовому засіданні у місті Дніпро адміністративну справу за позовною заявою Товариства з обмеженою відповідальністю «Нафто-Трейд» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

09.04.2024 до Дніпропетровського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Товариства з обмеженою відповідальністю «Нафто-Трейд» (далі - позивач) до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (далі - відповідач), в якій позивач просить:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми "Р" від 23.11.2023 №0343520704, яким Товариству з обмеженою відповідальністю "Нафто-Трейд" збільшено зобов`язання з податку на прибуток;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми "Р" від 23.11.2023 №0343550704, яким Товариству з обмеженою відповідальністю "Нафто-Трейд" збільшено зобов`язання з податку на додану вартість;

-визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми "В4" від 23.11.2023 №0343570704, яким Товариству з обмеженою відповідальністю "Нафто-Трейд" зменшено розмір від`ємного значення;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми "Д" від 23.11.2023 №0343212410, яким Товариству з обмеженою відповідальністю "Нафто-Трейд" донараховано штраф з податку на доходи фізичних осіб;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми "ПН" від 23.11.2023 №0343580704, яким Товариству з обмеженою відповідальністю "Нафто-Трейд" застосовано штрафну санкцію за нескладення та нереєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми "ПС" від 23.11.2023 №0343192410, яким до Товариства з обмеженою відповідальністю "Нафто-Трейд" застосовано штраф за подання не в повному обсязі звіту про виплату винагороди на користь платників податків фізичних осіб.

Позовна заява обґрунтована тим, що податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №0343520704 від 23.11.2023 форми "Р", №0343550704 від 23.11.2023 форми "Р", №0343570704 від 23.11.2023 форми "В4", №0343212410 від 23.11.2023 форми "Д", №0343580704 від 23.11.2023 форми "ПН" та №0343192410 від 23.11.2023 форми "ПС" є протиправними та підлягають скасуванню.

В обґрунтування позовної заяви зазначено, що висновки відповідача викладені в акті перевірки "Про результати документальної планової виїзної перевірки ТОВ "Нафто-Трейд" від 27.10.2023 року №3622/04-36-07-04/32812383, які слугували підставою для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень є протиправними та необґрунтованими. Позиція ТОВ «Нафто-Трейд» полягає в тому, що операції з виділу не призводять до зростання власного капіталу, а отже відсутня умова для оподаткування податком на прибуток частини майна. Крім цього, платник ПДВ, який реорганізується шляхом виділу, при передачі частини майна за розподільчим балансом до іншої юридичної особи не здійснює нарахування податкових зобов`язань з ПДВ виходячи з вартості товарів/послуг, необоротних активів, суми податку по яких були включені до складу податкового кредиту, які не були використані в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності такого платника податку, ні зменшення податкового кредиту за операціями з їх придбання. Окрім цього, представник ТОВ «Нафто-Трейд» зазначає про хибність доводів контролюючого органу щодо відсутності реального характеру господарської операції по списанню палива протягом січня 2020 червня 2023, оскільки факт з перевезення пального підтверджується документами, із зазначенням виду та номера транспортного засобу та причепу, який здійснював перевезення, прізвище водія, зазначено показання спідометра при виїзді з гаражу та при поверненні в гараж, на основі яких рахується фактичний пробіг автомобіля за круговий рейс, фактичний розмір витрат пального та вказаний пробіг автомобіля, маршрут руху транспортного засобу від початкового до кінцевого пункту маршруту, відстань в кілометрах та інші фактичні дані. Усі зведені дані стосовно придбання та обліку придбаного ПММ були надані позивачем до перевірки, але останні не були враховані контролюючим органом, а тому висновки відповідача про відсутність придбання паливно-мастильних матеріалів у такій кількості та вартості, як списано на витрати, не відповідають дійсності. Також представником позивача наголошено на неприйнятності тверджень податкового органу щодо заниження ТОВ «Нафто-Трейд» фінансового результату до оподаткування (прибуток або збиток) внаслідок відображення дебіторської заборгованості по ТОВ «Вітана», оскільки контролюючий орган ігнорує висновки, викладені у постанові Третього апеляційного адміністративного суду від 09.02.2022 у справі №160/8779/21, в яких апеляційним судом було підтверджено протиправність списання цієї дебіторської заборгованості, а тому ТОВ «Нафто-Трейд» було внесено до бухгалтерського обліку відомості про наявну дебіторську заборгованість по ТОВ «ВІТАНА» станом на 01.01.2020. Також позивач зазначає про помилкові розрахунки фінансового результату до оподаткування (прибуток або збиток) за 4 квартал 2020 року та за 4 квартал 2021 року. Крім того, позивач вказує на відсутність правових підстав для нарахування податку на доходи фізичних осіб, оскільки нарахування дивідендів ОСОБА_1 та ОСОБА_2 було здійснено пропорційно до частки в статутному капіталі відповідно до протоколів зборів учасників, розпоряджень. Отже, прийняті ГУ ДПС у Дніпропетровській області податкові повідомлення-рішення є протиправними та такими, що підлягають скасуванню.

Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 12.04.2024 відкрито провадження в адміністративній справі №160/9197/24 та призначено справу за правилами загального позовного провадження; підготовче засідання у справі призначено на 23.04.2024.

23.04.2024 підготовче засіданні у справі №160/9197/24 відкладено на 14.05.2024.

26.04.2024 відповідачем надано відзив на позовну заяву, в якому позовні вимоги не визнає та просить відмовити у задоволенні позову. В обґрунтування правової позиції зазначено, що за результатами проведеної перевірки встановлено порушення позивачем норм податкового законодавства, які знайшли своє відображення в акті перевірки, та у зв`язку з чим відповідачем було прийнято спірні податкові повідомлення-рішення. Так, відповідачем наголошено, що документальне оформлення операцій з виділення активів та зобов`язань ТОВ «Нафто-Трейд» до ТОВ «Стіл Глобал Теінт» (попередня назва ТОВ «Скай Торг Груп»), ТОВ «Квінтер Топ 21» (попередня назва ТОВ «Сент Торг Груп») та ТОВ «Кларікс Бетон» (попередня назва ТОВ «Сент Юа 2022») не створює реальної зміни активу та пасиву позивача в розумінні передачі частини майна платника податків, що реорганізується. У зв`язку з чим, суму зменшеної кредиторської заборгованості слід врахувати у складі інших доходів відповідного звітного періоду, що не знайшло свого відображення у фінансовій звітності ТОВ «Нафто-Трейд» та не враховано при визначенні об`єкта оподаткування податком на прибуток підприємств. Крім того, у зв`язку з документальним оформленням фактично неіснуючих операцій з виділення активів та зобов`язань ТОВ «Нафто-Трейд» до ТОВ «Стіл Глобал Теінт» (попередня назва ТОВ «Скай Торг Груп»), ТОВ «Квінтер Топ 21» (попередня назва ТОВ «Сент Торг Груп») та ТОВ «Кларікс Бетон» (попередня назва ТОВ «Сент Юа 2022») позивачем занижено податкові зобов`язання з ПДВ внаслідок незастосування останнім п. 189.1 ст. 189, п. 198.5 ст. 198 ПК України. Також перевіркою встановлено відсутність реального характеру господарських операцій по списанню палива, в т.ч. використання в його оподатковуваних операціях, свідчить підтвердженими доказами та доводами, а саме: відсутністю належним чином оформлених первинних документів, що списання палива на транспортування, через що неможливо зробити висновок щодо використання списаного палива ТОВ «Нафто-Трейд» у відповідному періоді. Отже, в порушення пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК позивачем занижено дохід по операціям із такого списання та в порушення п. 189.1 ст. 189, абз. «г» п. 198.5 ст. 198 ПК України позивачем не нараховано податкові зобов?язання з ПДВ по ТМЦ, що не використані в господарській діяльності підприємства. Стосовно заниження ТОВ «Нафто-Трейд» фінансового результату до оподаткування через відображення дебіторської заборгованості ТОВ «ВІТАНА» станом 01.01.2020 року позиція відповідача полягає в тому, що постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 09.02.2022 у справі №160/8779/21 було підтверджено протиправність списання ТОВ «Нафто-Трейд» дебіторської заборгованості по контрагенту-покупцю ТОВ «ВІТАНА», однак фінансовий результат, визначений у фінансовій звітності на суму 1803490,50 грн не може включатися до складу витрат у 2021 році, а може збільшитися у періоді виникнення законних підстав, тобто у періоді набрання законної сили рішенням суду. Також відповідачем наголошено на відсутності помилок в розрахунках фінансового результату до оподаткування, оскільки таке порушення виявлено контролюючим органом шляхом зіставлення даних бухгалтерського обліку та даних звітів податкових декларацій з податку на прибуток. Представником відповідача зазначено, що засновнику ТОВ «Нафто-Трейд» виплачено доходи у вигляді дивідендів, згідно з протоколами загальних зборів учасників, однак в порушення п. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168, п. 176.2 ст. 176, з урахуванням пп. 164.2.8, пп. 164.2.20 п. 164.2 ст. 164 ПК України не було нараховано, утримано та перераховано до бюджету податку з доходів фізичних осіб з суми, яка виплачується учаснику понад 50 відсотків прибутку, що розподіляється, оскільки така виплата є доходом учасника, відмінним від дивідендів, та підлягає оподаткуванню ПДФО за ставкою 18%. З урахуванням викладеного, представник відповідача просить відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі.

13.05.2024 на адресу суду від представника позивача надійшло клопотання про відкладення розгляду справи №160/9197/24.

14.05.2024 підготовче засідання у справі відкладено на 28.05.2024.

28.05.2024 у підготовчому засіданні у справі №160/9197/24 представником позивача заявлено клопотання про зупинення провадження у справі з метою витребування додаткових документів.

Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 28.05.2024 провадження у справі №160/9197/24 за позовною заявою Товариства з обмеженою відповідальністю «Нафто-Трейд» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - зупинено до надання додаткових доказів представником позивача.

18.07.2024 на адресу суду від представника позивача надійшло клопотання про долучення до матеріалів справи №160/9197/24 первинних документів бухгалтерського обліку та поновлення провадження у справі.

19.07.2024 ухвалою суду клопотання Товариства з обмеженою відповідальністю «Нафто-Трейд» про поновлення провадження задоволено, поновлено провадження у справі №160/9197/24 та призначено підготовче засідання на 30.07.2024 об 11:00 год.

25.07.2024 від представника відповідача надійшли додаткові пояснення.

30.07.2024 судом закрито підготовче засідання та оголошено перерву у розгляді справи по суті до 20.08.2024.

15.08.2024 від представника відповідача надійшли додаткові пояснення.

20.08.2024 розгляд справи №160/9197/24 відкладено до 26.08.2024.

23.08.2024 від представника відповідача надійшли додаткові пояснення.

26.08.2024 у судовому засіданні у справі оголошено перерву до 27.08.2024.

У судове засідання, призначене на 27.08.2024, з`явились представники сторін, підтримали обрані правові позиції.

Заслухавши пояснення представників сторін та дослідивши матеріали справи, суд встановив наступні обставини справи.

Товариство з обмеженою відповідальністю «Нафто-Трейд» зареєстровано 06.02.2004 року, номер запису 12031200000001377 та на момент перевірки перебувало на податковому обліку у Головному управлінні ДПС у Дніпропетровській області.

Відповідно до пп. 20.14 п. 20.1 ст. 20, п.п.7 5.1.2 п. 75.1 ст. 75, п. 77.1, п. 77.4 ст. 77 та пп. 69.35 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України від 02 грудня 2010 року №2755-VI (із змінами та доповненнями), плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок суб?єктів господарювання на 2023 рік, на підставі наказу ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 22.08.2023 №3923-п «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Нафто-Трейд» у період з 11.09.2023 по 20.10.2023 ГУ ДПС у Дніпропетровській області була проведена документальна планова виїзна перевірка ТОВ «Нафто-Трейд» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотримання якого покладено на органи ДІС, правильність обчислення, повноту і своєчасність сплати до бюджетів, державних цільових фондів податків, зборів та інших платежів установлених законом за період з 01.01.2020 по 30.06.2023.

За результатами перевірки ГУ ДПС у Дніпропетровській області було складено Акт №3622/04-36-07-04/32812383 від 27.10.2023 «Про результати документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Нафто-Трейд» (код ЄДРПОУ 32812383)» (далі Акт перевірки).

Висновками Акту перевірки встановлено порушення ТОВ «Нафто-Трейд»:

- п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України від 02.12.2010 №2755-VI (зі змінами та доповненнями), в результаті чого підприємством занижено суми податку на прибуток на загальну суму 47 695 567,00 грн., в т.ч., за 1 кв. 2020 - 2 061 126 грн., за 2 кв. 2020 - 3 118 821 грн., за 3 кв. 2020 - 7 952 850 грн., за 4 кв. 2020 - 466 387 грн., за 1 кв. 2021 - 4 378 457 грн., за 2 кв. 2021 - 1 116 581 грн., за 3 кв. 2021 - 342 957 грн., за 4 кв. 2021 - 918 904 грн., за 1 кв. 2022 - 698 266 грн., за 2 кв. 2022 - 2 989 188 грн., за 3 кв.2022 - 17 191 281 грн., за 4 кв. 2022 - 2 083 028 грн., за 1 кв. 2023 - 2 296 479 грн., за 2 кв. 2023 - 2 081 242 грн.;

- п. 189.1 ст. 189, п. 198.5 ст. 198 ПК України від 02.12.2010 №2755-VI (зі змінами та доповненнями), в результаті чого підприємством занижено суми податку на додану вартість на загальну суму 35 216 527 грн., в т.ч. за березень 2020 2 193 771 грн., за квітень 2020 1 456 289 грн., за травень 2020 374 014 грн., за липень 2020 8 458 781 грн., за березень 2021 983 583 грн., за квітень 2021 2 145 659 грн., за липень 2021 581 184 грн., за серпень 2021 3 223 502 грн., за вересень 2021 629 988 грн., за жовтень 2021 1 486 386 грн., за листопад 2021 34 171 грн., за лютий 2022 964 176 грн., за березень 2022 75 833 грн., за травень 2022 1 081 423 грн., за вересень 2022 6 783 145 грн., за жовтень 2022 667 131 грн., за листопад2022 1 815 274 грн., за грудень 2022 576 407 грн., за січень 2023 377 236 грн., за лютий 2023 285 118 грн., за березень 2023 242 147 грн., за квітень 2023 121 031 грн., за травень 2023 371 906 грн., за червень 2023 288 372 грн. та завищення залишку від?ємного значення з ПДВ сумі 95 082 грн., в т.ч. за червень 2023 95 082 грн.;

- відповідно до п.120-1.1, п.120-1.2 ст. 120-1, п. 201.10 ст. 201 ПК України буде застосовано штрафну санкцію за не реєстрацію та несвоєчасну податкових накладних;

- п.п. 16.1.3 п. 16.1 ст. 16, п. 46.1 ст. 46, п. 49.18 ст. 49, п. 103.9 ст. 103 ПК України від 02.12.2010 №2755-VI (із змінами та доповненнями) в частині неподання до податкового органу за місцем реєстрації платника податків Розрахунків (звітів) податкових зобов?язань нерезидентів, якими отримано доходи із джерелом їх походження з України (Додаток ПН до рядка 23 Податкової декларації з податку на прибуток підприємства) за 2022 рік;

- п. 176.2 ст. 176 ПК України від 02.12.2010 №2755-VI та розділу 3 Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 13 січня 2015 року за №4, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13 січня 2015 за №111/26556, подання не у повному обсязі та недостовірними відомостями податкової звітності про суми доходів, податку і сум утриманого з них податку за період, що перевірявся, що призвело до невідображення доходів фізичних осіб та сум утриманого з них податку, з ознакою доходу «127»: за І квартал 2020 року на суму доходу 171 000,00 грн. та суму утриманого з нього податку у розмірі 30 780,00 грн, за II квартал 2020 року на суму доходу 80 000,00 грн. та суму утриманого з нього податку у розмірі 14 400,00 грн, за І квартал 2020 року на суму доходу 162 000,00 грн. та суму утриманого з нього податку у розмірі 29 160,00 грн, за III квартал 2020 року на суму доходу 162 000,00 грн. та суму утриманого з нього податку у розмірі 29 160,00 грн, за ІІ квартал 2021 року на суму доходу 155 000,00 грн. та суму утриманого з нього податку у розмірі 27 900,00 грн., за IV квартал 2021 року на суму доходу 263 000,00 грн. та суму утриманого з нього податку у розмірі 47 340,00,00 грн., І квартал 2022 року на суму доходу 55 000,00 грн. та суму утриманого з нього податку у розмірі 9 900,00,00 грн, за ІІ квартал 2022 року на суму доходу 663 000,00,00 грн. та суму утриманого з нього податку у розмірі 119 340,00 грн, за III квартал 2022 року на суму доходу 425 000,00 грн. та суму утриманого з нього податку у розмірі 76 500,00 грн, за IV квартал 2022 року на суму доходу 390 000,00 грн. та суму утриманого з нього податку у розмірі 70 200,00 грн., за І квартал 2023 року на суму доходу 868 000,00 грн. та суму утриманого з нього податку у розмірі 156 240,00 грн, за ІІ квартал 2023 року на суму доходу 632 000,00 грн. та суму утриманого з нього податку у розмірі 113 760,00 грн.

- п.п. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168, п. 176.2 ст. 176, з урахуванням п.п. 164.2.8, пп. 164.2.20 п. 164.2, ст. 164 ПК України від 02.12.2010 №2755-VI та розділу, що призвело до несплати до бюджету податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 502 320,00 грн. за період з 03.02.2020 по 26.06.2023;

- п 1) ч. 2 ст. 6, ч. 8 ст. 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов?язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 №2464-VI, що призвело до неповної сплати ЄСВ за період з 20.04.2023 по 30.06.2023 на загальну суму 35 844,60 грн., у тому числі: за квітень 2023 року у сумі 15 248,20 грн., за травень 2023 року у сумі 15 248,20 грн., за червень 2023 року у сумі 5 348,20 грн.

На підставі висновків Акту перевірки відповідачем винесено податкові повідомлення-рішення:

- форми «Р» від 23.11.2023 №0343520704, яким ТОВ «Нафто-Трейд» збільшено зобов?язання з податку на прибуток на загальну суму 61 016 176 грн (у тому числі 47 695 567 грн - за основним платежем, 13 320 609 грн - за штрафними санкціями);

- форми «Р» від 23.11.2023 №0343550704, яким ТОВ «Нафто-Трейд» збільшено зобов?язання з податку на додану вартість на загальну суму 52 824 790,50 грн (у тому числі 35 216 527 грн - за основним платежем, 17 608 263,50 грн - за штрафними санкціями);

- форми «В4» від 23.11.2023 №0343570704, яким ТОВ «Нафто-Трейд» зменшено розмір від?ємного значення з податку на додану вартість на суму 95 082 грн;

- форми «Д» від 23.11.2023 №0343212410, яким ТОВ «Нафто-Трейд» донараховано штраф з податку на доходи фізичних осіб разом на суму 635 974,85 грн;

- форми «ПН» від 23.11.2023 №0343580704, яким до ТОВ «Нафто-Трейд» застосовано штрафну санкцію за нескладення та нереєстрацію податкових накладних в ЄРПН на загальну суму штрафу 62 206,75 грн;

- форми «ПС» від 23.11.2023 №0343192410, яким до ТОВ «Нафто-Трейд» застосовано штраф в сумі 1 020 грн за подання не в повному обсязі звіту про виплату винагороди на користь платників податків фізичних осіб.

Не погодившись із зазначеними податковими повідомленнями-рішеннями 12.12.2023 ТОВ «Нафто-Трейд» було подано скаргу до ДПС України.

08.02.2024 Державною податковою службою України прийнято рішення про результати розгляду скарги №3253/6/99-00-06-01-01-06, яким податкові повідомлення рішення від 23.11.2023 №0343520704, №0343550704, №0343570704, №0343212410, №0343580704 та №0343192410 залишено без змін, а скаргу ТОВ «Нафто-Трейд» - без задоволення.

Не погоджуючись з правомірністю прийнятих відповідачем податкових повідомлень-рішень, позивач звернувся до суду з цим позовом.

Надаючи правову оцінку відносинам, що виникли між сторонами, суд виходить з наступного.

Перевіряючи відповідність податкових повідомлень-рішень від 23.11.2023 №0343520704, №0343550704 та №0343570704 критеріям, які встановлені частиною2 статті 2 КАС України, суд звертає увагу на наступне.

Так, контролюючим органом у рамках проведеної перевірки встановлено порушення ТОВ «Нафто-Трейд» п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України, в результаті чого позивачем занижено дохід від будь-якої діяльності у загальній сумі 141 068 475,47 грн та порушення п. 189.1 ст. 189, п. 198.5 ст. 198 ПК України в результаті чого занижено податкові зобов?язання з ПДВ у сумі 20 200 323,00 грн.

Такі порушення, на думку відповідача, мали місце внаслідок виділу нових підприємств і передачі їм товару та кредиторської заборгованості.

Як зазначено в акті перевірки, в ході проведення перевірки встановлено документальне оформлення операції з виділення активів та зобов`язань ТОВ «Нафто-Трейд» до ТОВ «Стіл Глобал Теінт» (попередня назва ТОВ «Скай Торг Груп»), до ТОВ «Квінтер Топ 21» (попередня назва ТОВ «Сент Торг Груп»), до ТОВ «Кларікс Бетон» (попередня назва ТОВ «Сент Юа 2022»), проте сукупність обставин, що характеризують дані операції, встановлює відсутність принципу превалювання «сутність над формою».

Судом встановлено, що відповідно до Протоколу загальних зборів учасників ТОВ «Нафто-Трейд» від 02.06.2020 №02/06 було прийнято рішення про виділ з ТОВ «Нафто-Трейд» - ТОВ «Скай Торг Груп» та передачу ТОВ «Скай Торг Груп» активів та пасивів у вигляді частини майна ТОВ «Нафто-Трейд» та частини зобов`язань, що не входять до складу статутного капіталу Товариства, згідно з передавальним актом та розподільчим балансом.

Як видно з матеріалів справи, відповідно до розподільчого балансу від 08.07.2020 року, який затверджений Протоколом загальних зборів учасників ТОВ «Нафто-Трейд» від 08.07.2020 №08/07, Товариству з обмеженою відповідальністю «Скай Торг Груп» були передані у приватну власність частина активів (запаси) та пасивів (поточна кредиторська заборгованість). Заінформацією, що розміщена в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб підприємців та громадських формувань, - Товариство з обмеженою відповідальністю «Скай Торг Груп», код ЄДРПОУ: 43700609 є правонаступником Товариства з обмеженою відповідальністю «Нафто-Трейд». У подальшому назву ТОВ «Скай Торг Груп» замінено на ТОВ «Стіл Глобал Теінт».

Товариству з обмеженою відповідальністю «Скай Торг Груп» передані активи (запаси) на загальну суму 41 070 263,26 грн. та пасиви (поточна кредиторська заборгованість по довгостроковим зобов`язанням) на загальну суму 41 070 263,26 грн.

Фактична передача товарно-матеріальних цінностей від ТОВ «Нафто-Трейд» до ТОВ «Скай Торг Груп» підтверджується актом приймання-передачі товару від 08.07.2020 року, на якому містяться підписи сторін. Також, фактична передача кредиторської заборгованості від ТОВ «Нафто-Трейд» до ТОВ «Скай Торг Груп» підтверджується актом приймання-передачі кредиторської заборгованості від 08.07.2020 року, на якому містяться підписи сторін.

Відповідно до Протоколу загальних зборів учасників ТОВ «Нафто-Трейд» від 11.01.2021 №11/01 було прийнято рішення про виділ з ТОВ «Нафто-Трейд» - ТОВ «Сент Торг Груп» та передачу ТОВ «Сент Торг Груп» активів та пасивів у вигляді частини майна ТОВ «Нафто-Трейд» та частини зобов`язань, що не входять до складу статутного капіталу Товариства, згідно з передавальним актом та розподільчим балансом.

Як видно з матеріалів справи, відповідно до розподільчого балансу від 30.03.2021 року, який затверджений Протоколом загальних зборів учасників ТОВ «Нафто-Трейд» від №30/03-21 від 30.03.2021, Товариству з обмеженою відповідальністю «Сент Торг Груп» були передані у приватну власність частина активів (запаси) та пасивів (поточна кредиторська заборгованість). Заінформацією, що розміщена в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб підприємців та громадських формувань, - Товариство з обмеженою відповідальністю «Сент Торг Груп», код ЄДРПОУ: 44294023 є правонаступником Товариства з обмеженою відповідальністю «Нафто-Трейд». У подальшому назву ТОВ «Сент Торг Груп» замінено на ТОВ «Квінтер Топ 21».

Товариству з обмеженою відповідальністю «Сент Торг Груп» передані активи (запаси) на загальну суму 20 764 223,78 грн. та пасиви (поточна кредиторська заборгованість по довгостроковим зобов`язанням) на загальну суму 20 764 223,78 грн.

Фактична передача товарно-матеріальних цінностей від ТОВ «Нафто-Трейд» до ТОВ «Сент Торг Груп» підтверджується актом приймання-передачі товару від 30.03.2021 року, на якому містяться підписи сторін. Також, фактична передача кредиторської заборгованості від ТОВ «Нафто-Трейд» до ТОВ «Сент Торг Груп» підтверджується актом приймання-передачі кредиторської заборгованості від 30.03.2021 року, на якому містяться підписи сторін.

Відповідно до Протоколу загальних зборів учасників ТОВ «Нафто-Трейд» від 15.09.2022 №15/09-1 було прийнято рішення про виділ з ТОВ «Нафто-Трейд» - ТОВ «Сент Юа 2022» та передачу ТОВ «Сент Юа 2022» активів та пасивів у вигляді частини майна ТОВ «Нафто-Трейд» та частини зобов`язань, що не входять до складу статутного капіталу Товариства, згідно з передавальним актом та розподільчим балансом.

Як видно з матеріалів справи, відповідно до розподільчого балансу від 15.09.2022 року, який затверджений Протоколом загальних зборів учасників ТОВ «Нафто-Трейд» від №15/09 від 15.09.2022, Товариству з обмеженою відповідальністю ТОВ «Сент Юа 2022» були передані у приватну власність частина активів (запаси) та пасивів (поточна кредиторська заборгованість). Заінформацією, що розміщена в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб підприємців та громадських формувань, - Товариство з обмеженою відповідальністю «Сент Юа 2022», код ЄДРПОУ: 44658532 є правонаступником Товариства з обмеженою відповідальністю «Нафто-Трейд». У подальшому назву ТОВ «Сент Юа 2022» було замінено на ТОВ «Кларікс бетон».

Товариству з обмеженою відповідальністю «Сент Юа 2022» передані активи (запаси) на загальну суму 79 233 988,43 грн. та пасиви (поточна кредиторська заборгованість по довгостроковим зобов`язанням) на загальну суму 79 233 988,43 грн.

Фактична передача товарно-матеріальних цінностей від ТОВ «Нафто-Трейд» до ТОВ «Сент Юа 2022» підтверджується актом приймання-передачі товару від 15.09.2022 року, на якому містяться підписи сторін. Також, фактична передача кредиторської заборгованості від ТОВ «Нафто-Трейд» до ТОВ «Сент Юа 2022» підтверджується актом приймання-передачі кредиторської заборгованості від 15.09.2022 року, на якому містяться підписи сторін.

Відповідно до ч. 1 ст. 56 Господарського кодексу України (далі -ГК України)суб`єкт господарювання - господарська організація, яка може бути утворена за рішенням власника (власників) майна або уповноваженого ним (ними) органу, а у випадках, спеціально передбачених законодавством, також за рішенням інших органів, організацій і фізичних осіб шляхом заснування нової господарської організації, злиття, приєднання, виділу, поділу, перетворення діючої (діючих) господарської організації (господарських організацій) з додержанням вимог законодавства.

За правилами частини 1 статті 109 Цивільного кодексу України (далі - ЦК України) виділом є перехід за розподільчим балансом частини майна, прав та обов`язків юридичної особи до однієї або кількох створюваних нових юридичних осіб.

Після прийняття рішення про виділ учасники юридичної особи або орган, що прийняв рішення про виділ, складають та затверджують розподільчий баланс (ч. 2 ст. 109 ЦК України).

У силу вимог частин 3, 4 статті 109 ЦК України юридична особа, що утворилася внаслідок виділу, несе субсидіарну відповідальність за зобов`язаннями юридичної особи, з якої був здійснений виділ, які згідно з розподільчим балансом не перейшли до юридичної особи, що утворилася внаслідок виділу. Юридична особа, з якої був здійснений виділ, несе субсидіарну відповідальність за зобов`язаннями, які згідно з розподільчим балансом перейшли до юридичної особи, що утворилася внаслідок виділу. Якщо юридичних осіб, що утворилися внаслідок виділу, дві або більше, субсидіарну відповідальність вони несуть спільно з юридичною особою, з якої був здійснений виділ, солідарно.

Якщо після виділу неможливо точно встановити обов`язки особи за окремим зобов`язанням, що існувало у юридичної особи до виділу, юридична особа, з якої здійснено виділ, та юридичні особи, що були створені внаслідок виділу, несуть солідарну відповідальність перед кредитором за таким зобов`язанням.

У той же час частиною 1 статті 47 Закону України «Про товариства з обмеженою та додатковою відповідальністю» від 06.02.2018 №2275-VIII (далі- Закон №2275-VIII) передбачено, що виділом є створення одного або більше товариств із переданням йому (їм) згідно з розподільним балансом частини майна, прав та обов`язків товариства, з якого здійснюється виділ, без припинення останнього.

Згідно із підпунктом 98.1.4 пункту 98.1 статті 98 ПК України під реорганізацією платника податків у цій статті розуміється зміна його правового статусу, яка передбачає будь-яку з таких дій або їх поєднання: виділення з платника податків інших платників податків, а саме передача частини майна платника податків, що реорганізується, до статутних капіталів інших платників податків, які створюються власниками корпоративних прав платника податків, що реорганізується, та внаслідок якого не відбувається ліквідація платника податків, що реорганізується.

Аналіз наведених норм свідчить, що для виділу притаманна характерна ознака реорганізаціїперехід майна, прав та обов`язків юридичної особи, що реорганізується, до її правонаступника. При цьому обсяг правонаступництва визначається тим майном, правами та обов`язками, які передаються за розподільчим балансом, тобто має місце парцелярне (часткове) правонаступництво.

Отже, виділ є видом реорганізації, який не має наслідком припинення юридичної особи, яка реорганізується, оскільки остання залишається суб`єктом права, однак зі зменшеним обсягом майна, прав та/або обов`язків.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Великої Палати Верховного Суду від 15.11.2023 у справі №918/119/21.

Відповідно до Національного положення (стандарт) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 07.02.2013 №73, баланс (звіт про фінансовий стан) - це звіт про фінансовий стан підприємства, який відображає на певну дату його активи, зобов`язання і власний капітал.

Отже, системний аналіз положень статті 109 ЦК України, Національного положення (стандарт) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності» свідчить про те, що розподільчий баланс є документом, який затверджується учасниками юридичної особи, та визначає активи і пасиви (частку майна, прав та обов`язків), що передаються даною юридичною особою новій юридичній особі, яка створюється в результаті виділу.

Реорганізація юридичної особи шляхом виділу полягає у перерозподілі активів і зобов`язань, на базі яких і створюється нова юридична особа, за розподільчим балансом, який неможливо визнати цивільно-правовим договором для цілей оподаткування.

Згідно із частиною 4 статті 4 Закону України «Про державну реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань» від 15.05.2003 №755-IV (далі- Закон № 755-IV) у разі виділу юридичних осіб здійснюється державна реєстрація юридичних осіб, утворених у результаті виділу, та державна реєстрація змін до відомостей, що містяться в Єдиному державному реєстрі, про юридичну особу, з якої здійснено виділ, щодо юридичної особи - правонаступника. Виділ вважається завершеним з дати державної реєстрації змін до відомостей, що містяться у Єдиному державному реєстрі, про юридичну особу, з якої здійснено виділ, щодо юридичної особи - правонаступника.

Отже, беручи до уваги фактичні обставини справи та наявні докази в матеріалах справи, суд робить висновок, що виділ ТОВ «Скай Торг Груп», ТОВ «Сент Торг Груп» та ТОВ «Сент Юа 2022» із ТОВ «Нафто-Трейд», в розумінні положень частини 4 статті 4 Закону №755-IV є завершеним.

У силу п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України об`єктом оподаткування є, зокрема, прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями цього Кодексу.

У свою чергу, різниці за операціями з передачі за розподільчим балансом основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей при проведенні реорганізації шляхом виділу для коригування фінансового результату до оподаткування положеннями ПКУ не передбачено. Такі операції відображаються згідно з правилами бухгалтерського обліку при формуванні фінансового результату до оподаткування.

За змістом приписів п.5 П(С)БО 15 дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов?язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.

Разом з тим, суд звертає увагу на те, що операції з виділу не призводять до зростання власного капіталу, а отже відсутня умова для оподаткування податком на прибуток частини майна, що передається за розподільчим балансом новій юридичній особі, отже сума зменшеної кредиторської заборгованості в сумі 141 068 475,47 грн не включається до складу інших доходів відповідного звітного періоду.

Відповідно до підпункту 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 ПК України постачання товарів - будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду.

Згідно із підпунктом 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 ПК України продаж (реалізація) товарів - будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів. Не вважаються продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів комісії (консигнації), поруки, схову (відповідального зберігання), доручення, довірчого управління, оперативного лізингу (оренди), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари.

У силу вимог пункту 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно достатті 186цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

За правилами пункту 188.1 статті 188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно допідпунктів 213.1.9і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення; електричної енергії, ціна на яку склалася на ринку електричної енергії.

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв`язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних від простроченої суми та інфляційні витрати, відшкодування шкоди, у тому числі відшкодування упущеної вигоди за рішеннями міжнародних комерційних та інвестиційних арбітражів або іноземних судів, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов`язань.

До бази оподаткування включаються вартість товарів/послуг, які постачаються (за виключенням суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету та/або суми відшкодування орендодавцю - бюджетній установі витрат на утримання наданого в оренду нерухомого майна, на комунальні послуги та на енергоносії), та вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо отримувачем товарів/послуг, поставлених таким платником податку.

У випадках, передбачених статтею 189 цього Кодексу, база оподаткування визначається з урахуванням положень статті 189 цього Кодексу.

Разом з цим статтею 196 ПК України визначено операції, що не є об`єктом оподаткування.

Так, положеннями підпункту 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 ПК України не є об`єктом оподаткування операції з реорганізації (злиття, приєднання, поділу, виділення та перетворення) юридичних осіб.

При здійсненні спільної (сумісної діяльності) передача товарів (робіт, послуг) на окремий баланс платника податку, уповноваженого договором вести облік результатів такої спільної діяльності, вважається постачанням таких товарів (робіт, послуг).

Відповідно до пункту 198.7 ст. 198 ПК України сума від`ємного значення, що підлягає включенню до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду платника, що реорганізується шляхом: поділу, виділення, - підлягає перенесенню до складу податкового кредиту правонаступника пропорційно до отриманої частки майна згідно з розподільчим балансом у наступному періоді після підписання розподільчого балансу відповідно до законодавства.

Більш того, що в розумінні положень підпункту 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 ПК України операції з реорганізації шляхом виділення юридичних осіб не є об`єктом оподаткування.

Отже, наведені операції, виходячи із положень підпунктів 14.1.191, 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 ПК України не є ані постачанням товарів, ані продажем (реалізацією) товарів, відтак такі операції не є об`єктом оподаткування податком на додану вартість.

Підсумовуючи викладене, суд формує висновки про те, що операції з реорганізації ТОВ «Нафто-Трейд» шляхом виділу нових юридичних осіб: ТОВ «Скай Торг Груп», ТОВ «Сент Торг Груп» та ТОВ «Сент Юа 2022» не є об`єктом оподаткування податком на додану вартість, що свідчить про помилковість висновків контролюючого органу в цій частині.

Суд також вважає за необхідне акцентувати увагу на тому, що висновки податкового органу стосовно того, що документальне оформлення операції виділення не створює реальної зміни активу і пасиву в розумінні передачі частини майна платника податків, що реорганізується є необґрунтованими та безпідставними і зроблені податковим органом лише на підставі наявної в нього податкової інформації, яка носить лише інформативний характер та сформована фактично без дослідження первинних документів податкового обліку, і в жодному разі не доводить наявності податкових правопорушень ТОВ «Нафто-Трейд», на які посилається контролюючий орган в Акті перевірки.

Щодо документального оформлення операції з виділення активів та зобов`язань ТОВ «Нафто-Трейд» до ТОВ «Скай Торг Груп», ТОВ «Сент Торг Груп» та ТОВ «Сент Юа 2022», що в сукупності характеризують дану операцію як таку, що не створює реальної зміни активу та пасиву ТОВ «Нафто-Трейд» за відсутності в операції принципу превалювання «сутністю над формою», суд зазначає, що позивачем під час проведення перевірки було надано контролюючому органу наступні документи: розподільчі баланси про передачу частини майна, прав та обов`язків ТОВ «Нафто-Трейд» до ТОВ «Скай Торг Груп», ТОВ «Сент Торг Груп» та ТОВ «Сент Юа 2022», затверджені протоколами загальних зборів учасників, акти про передачу-приймання ТМЦ, акти прийому-передачі кредиторської заборгованості згідно з розподільчим балансом, договори про надання поворотної фінансової допомоги, а також відповідні реєстраційні документи щодо створення виділених підприємств, що відображено в акті перевірки.

Разом з тим, чинним законодавством не передбачено будь-які типові документи для оформлення операцій при передачі основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей під час виділу. Документом, який підтверджує факт передачі матеріальних активів, є акт прийому-передачі, який повинен відповідати вимогам первинного документу (ч. 1ст. 9 Закону від 16.07.1999 року №996-XIV «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні»).

При цьому відповідач не посилається на недоліки зазначених первинних документів, наданих позивачем, натомість зазначає про відсутність принципу превалювання «сутністю над формою», із чим суд не погоджується.

Більш того, є неприйнятними і твердження податкового органу стосовно того, що директор ТОВ «Стіл Глобал Теінт» (попередня назва ТОВ «Скай Торг Груп») Танділашвілі Ніка є директором та/або головним бухгалтером ще 95 підприємств та директор ТОВ «Квінтер Топ 21» (попередня назва ТОВ «Сент Торг Груп») Хуцішвілі Іліа є директором та/або головним бухгалтером ще 131 підприємств, оскільки означене в жодному разі не свідчить про відсутність реальної зміни активу і пасиву ТОВ «Нафто-Трейд» внаслідок виділу нових підприємств.

Зазначена в Акті перевірки податкова інформація та наданий відповідачем до суду витяг з інформаційної бази ДПС стосовно Хуцішвілі Іліа не є належними та допустимими доказами відповідно до приписів ст.ст. 73, 74 Кодексу адміністративного судочинства України, які б беззаперечно підтверджували відсутність реальної зміни активу і пасиву ТОВ «Нафто-Трейд» внаслідок виділу нових підприємств.

Так само, на переконання суду, є безпідставними і твердження ГУ ДПС у Дніпропетровській області стосовно того, що у ТОВ «Стіл Глобал Теінт» (попередня назва ТОВ «Скай Торг Груп»), у ТОВ «Квінтер Топ 21» (попередня назва ТОВ «Сент Торг Груп») та у ТОВ «Кларікс Бетон» (попередня назва ТОВ «Сент Юа 2022») відсутні розрахункові рахунки в установах банку, звітність за формою 20-ОПП не подано, інформація щодо наявності місць зберігання відсутня, з огляду на те, що будь-яких належних і допустимих доказів на підтвердження означеної податкової інформації відповідачем не надано, як і не надано доказів того, що контролюючий орган вчиняв будь-які дії, спрямовані на перевірку отриманої інформації шляхом направлення відповідних запитів платникам податку.

Слід наголосити, що державна реєстрація новоутворених підприємств, як юридичних осіб, не скасовувалась, судом фіктивною не визнавалась, а тому висновки податкового органу про виникнення у позивача обов`язку включення до складу доходів суми кредиторської заборгованості по отриманим товарам, яка фактично була передана новоствореній юридичні особі за розподільчим балансом, є передчасними.

Також контролюючим органом в рамках проведеної перевірки встановлено порушення ТОВ «Нафто-Трейд» п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України, в результаті чого позивачем занижено дохід від будь-якої діяльності у загальній сумі 121 111 351,90 грн та порушення п. 189.1 ст. 189, п. 198.5 ст. 198 ПК України в результаті чого занижено податкові зобов?язання з ПДВ у сумі 23 227 522,00 грн.

Такі порушення, на думку відповідача, мали місце внаслідок відсутності реального характеру господарської операції по списанню палива, в т.ч. використання в його оподатковуваних операціях.

Так, відповідачем в Акті перевірки зазначено про:

- неможливість здійснення ТОВ «Нафто-Трейд» зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виконання робіт (списання значної кількості палива на вантажні автомобілі, яка перевищує норми затверджені наказом від 02.01.2018 №30 щодо норм списання пального, а саме від 1,76 до 3,49 разів);

- відсутність первинних документів обліку (належним чином оформлених первинних документів, які відображають реальний факт використання та списання палива на транспортування), до перевірки надані товарно-транспортні накладні без зазначення даних щодо показника одометра, руху пального, пройдену відстань, час роботи автомобіля;

- відсутнє придбання паливно-мастильних матеріалів у ТОВ «Лівайн Торг», ТОВ «Окко-Бізнес Компанія», ТОВ «Окко-Бізнес Контракт», ТОВ «Окко-Бізнес Партнер», ТОВ «Паралель-М» у такій кількості та вартості, як списано на витрати.

Суд зазначає, що наказом Міністерства транспорту України №43 від 10.02.1998 затверджено Норми витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті (далі - Наказ №43).

У відповідності до п.1.1 розділу 1 Наказу №43 основною є базова норма на пробіг автомобіля - на 100 км.

Залежно від моделі та здійснюваної роботи транспортного засобу, додатково слід ураховувати:

- норму на виконання транспортної роботи (ураховує додаткову витрату палива при русі автомобіля з вантажем) - на 100 тонно-кілометрів (т*км);

- норму на одну тонну спорядженої маси (ураховує додаткову витрату палива при зміні спорядженої маси автомобіля, причепа або напівпричепа);

- норму на поїздку з вантажем (ураховує збільшення витрати палива, пов`язане з маневруванням та виконанням операцій навантаження та розвантаження) - на одну поїздку;

- норму на пробіг при виконанні спеціальної роботи - на 100 км;

- норму на роботу спеціального обладнання, установленого на автомобілях, - на годину або на виконану операцію;

- базову норму на роботу автономного (незалежного) обігрівача - на одну годину його роботи.

Для розрахунку загальної нормативної витрати палива перелічені нормативи коригують за допомогою поправочних коефіцієнтів, які допомагають врахувати дорожні, кліматичні та інші експлуатаційні фактори (розділ 3 Наказу №43).

Конкретні величини коефіцієнтів у регламентованих межах та терміни їх дії встановлюються безпосередньо керівниками підприємств і затверджуються наказом (розпорядженням) по підприємству (підп.3.5.8 п.3.5 розділ 3 Наказу №43).

Саму ж нормативну витрату паливо-мастильних матеріалів для кожного конкретного автомобіля (обладнання) із застосуванням відповідних норм витрати палива і коефіцієнтів їх коригування розраховують за формулами, наведеними у розділі 4 Наказу №43.

Як встановлено судом, ТОВ «Нафто-Трейд» використовує норми для витрат на транспортний засіб, визначені наказом підприємства від 02.01.2018 №30 (т. 1, а.с. 147).

Пунктом 5 наказу ТОВ «Нафто-Трейд» №30 від 02.01.2018 визначено, що для врахування дорожніх, кліматичних та інших експлуатаційних факторів установлено підвищуючи коефіцієнти коригування норм витрат паливо та умови їх застосування (%).

Аналізуючи викладене, суд зазначає, що безпосереднім призначенням даних Наказу №43 є планування витрат палива з метою їх раціонального використання. Разом з тим, норми списання палива на підприємстві можуть бути врегульовані внутрішніми наказами, а також підтверджені відповідними розрахунками, з урахуванням технічних характеристик автомобілів, експлуатаційних норм і інших факторів.

Крім того, пунктом 1.9 Наказу №43 прямо передбачено, що підприємство на підставі аналізу причин відхилень фактичних витрат палива, що можуть змінюватися у часі або за певних умов, від встановлених ним нормативних витрат може змінювати встановлені нормативні витрати відповідно до зміни умов експлуатації або, у разі потреби, вживати заходів щодо усунення причин збільшення фактичної витрати палива понад встановлену підприємством нормативну витрату палива.

Отже, Наказ №43 взагалі не містить імперативних норм, порушення яких може трактуватися, як порушення вимог податкового законодавства.

Таким чином, не може бути обов?язковим для визначення бази при обчисленні об?єкта оподаткування, зокрема, з урахуванням того, що серед встановлених чинним податковим законодавством обмежень щодо формування складу витрат та податкового кредиту відсутнє застереження стосовно неможливості включення до їх складу фактичних витрат на паливо, які перевищують вказані нормативи у Нормах витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті.

Суд звертає увагу на те, що проведені позивачем розрахунки здійснені виходячи із обсягів використання пального на підставі даних, зафіксованих у первинних документах бухгалтерського обліку (ТТН, звіти по товарно-транспортним накладним від постачальника (звіти по вхідним ТТН та ОСВ 631), звіти по видатковим накладним реалізованого палива покупцям (Списання палива по РН та ОСВ 361, звіти по ТН) та не перевищують норм списання, що зафіксовані в наказі про встановлення норм списання (т. 2, а.с. 129-250; т. 3, а.с. 1 - 132).

Натомість, відповідачем, як суб`єктом владних повноважень на якого покладено обов`язок щодо доказування правомірності прийнятого ним рішення, ні нормативно, ні документально не обґрунтовано власне твердження стосовно списання ТОВ «Нафта-Трейд» значної кількості палива на вантажні автомобілі, яка перевищує норми затверджені наказом від 02.01.2018 №30.

Крім того, є безпідставними і доводи Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про відсутність у позивача належним чином оформлених первинних документів, які відображають реальний факт використання та списання палива на транспортування, оскільки як вже зазначалось ТОВ «Нафта-Трейд» як до перевірки, так і до суду надавались такі первинні бухгалтерські документи: акти списання ПММ, ТТН, звіти по товарно-транспортним накладним від постачальника (звіти по вхідним ТТН та ОСВ 631), звіти по видатковим накладним реалізованого палива покупцям (Списання палива по РН та ОСВ 361, звіти по ТН), разом з тим контролюючим органом в Акті перевірки надавалась оцінка вибірковим первинним документам, так, зокрема, відповідачем не були взяті до уваги звіти по товарно-транспортним накладним від постачальника (звіти по вхідним ТТН та ОСВ 631), звіти по видатковим накладним реалізованого палива покупцям (Списання палива по РН та ОСВ 361, звіти по ТН), оскільки останні були надані позивачем в електронному вигляді, а не в паперовому.

Відповідно до п. 85.2 ст. 85 ПК Україниплатник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Разом з тим, суд звертає увагу на те, що приписи ПК України не містять заборони щодо подання платником податків до перевірки первинних бухгалтерських документів в електронному вигляді.

Більш того, слід зазначити, що підставою для ведення бухгалтерського обліку господарських операцій та надання юридичної сили і доказовості є первинні документи, що повинні бути складені відповідно до вимог чинного законодавства та не порушувати публічний порядок, встановлений Законом України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні.

Необхідність підтвердження господарських операцій первинними документами визначена також у п.п.1.2 п.1, п.п.2.1 п.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 року № 88, відповідно до якого первинні документи це письмові свідоцтва, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації на їх проведення.

Первинні документи фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку. Дані аналітичних рахунків повинні бути тотожні відповідним рахункам синтетичного обліку на перше число кожного місяця. Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному місяці, в якому вони були здійснені.

Господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів у разі фактичного здійснення господарської операції. При цьому наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їхньому оформленні не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце.

Судом були досліджені первинні документи ТОВ «Нафто- Трейд», на підставі яких формується бухгалтерський та податковий облік та встановлено, що останні складені у відповідності до вимог Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Тож, надані позивачем первинні документи достеменно підтверджують формування показників податкової звітності позивача.

Також, є неприйнятними і твердження контролюючого органу щодо відсутності придбання паливно-мастильних матеріалів у ТОВ «Лівайн Торг», ТОВ «Окко-Бізнес Компанія», ТОВ «Окко-Бізнес Контракт», ТОВ «Окко-Бізнес Партнер», ТОВ «Паралель-М» у такій кількості та вартості, як списано на витрати, оскільки ТОВ «Нафто-Трейд» на запит ГУ ДПС у Дніпропетровській області надавало відповідь, в якій зазначалось, що для заправки транспортних засобів використовується паливо, придбане TOB «Нафто-Трейд» у різних контрагентів, та заправка на автозаправних станціях ТОВ «Лівайн Торг», ТОВ «Окко-Бізнес Компанія», ТОВ «Окко-Бізнес Контракт», ТОВ «Окко-Бізнес Партнер», ТОВ «Параллель-М».

Тобто відбувалася заправка транспортних засобів і на АЗС зазначених підприємств, і окремо відбувалася заправка паливом поза межами АЗС.

Відповідно до даних бухгалтерського обліку ПММ, куплених для експлуатації транспортних засобів, останні обліковуються як ТМЦ на рахунку 281 з переміщенням як паливо на субрахунок 203 «Паливо» з оформленням накладної на внутрішнє переміщення з урахуванням наказу підприємства від 02.01.2018 №30.

Відповідно до договорів зберігання нафтопродуктів ТОВ «Янко» зобов?язується за оплату надавати ТОВ «Нафто-Трейд» послуги з прийому, зливу, відвантаження і зберігання нафтопродуктів (т. 1, а.с. 26-38).

Згідно з даними бухгалтерського обліку TOB «Нафто-Трейд» було придбано ПММ за період з 2020 по 1 півріччя 2023 року на загальну суму 2 401 736 989 грн у кількості 109 087 168 літрів.

Паливно-мастильні матеріали придбавались позивачем у таких контрагентів, як ТОВ «Енергія-Паливо», ТОВ «Автоком», ТОВ «Енерджи Трейдс», ТОВ «Євростандарт», АТ «Укргазвидобування», ТОВ «Альянс Енерго Трейд», інші. Всього більше 60 контрагентів, які поставляли позивачу ПММ.

Означене підтверджується копіями реєстрів суб`єктів господарювання, з якими платник податків ТОВ «Нафто-Трейд» за період з 01.01.2020 по 30.06.2023 перебувало у господарських відносинах та журналами-ордерами і відомостями по рахунку 631 Розрахунки з вітчизняними постачальниками за період з 01.01.2020 по 30.06.2023 (т. 1, а.с. 211-218).

Всі означені зведені дані були надані позивачем до перевірки, однак в Акті перевірки контролюючим органом означеним первинним документам жодної оцінки надано не було.

З огляду на викладене, висновки ГУ ДПС у Дніпропетровській області, викладені в Акті перевірки, про відсутність придбання паливно-мастильних матеріалів у такій кількості та вартості, як списано на витрати, не відповідають дійсності.

Також контролюючим органом в рамках проведеної перевірки встановлено заниження ТОВ «Нафто-Трейд» фінансового результату до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності на суму1 803 490,50 грн, у т.ч. за 4 кв. 2021 року на суму 1 803 490,50 грн.

Як зазначено контролюючим органом в Акті перевірки, відображення суми 1 803 490,50 грн у фінансовій звітності у період з 01.01.2020 року по 4 квартал 2021 року, як дебіторської заборгованості, є неправомірним, оскільки така дебіторська заборгованість є незаконною.

Разом з тим, у відзиві на позов контролюючим органом окремо зазначено, що відображення суми 1 803 490,50 грн у фінансовій звітності є правомірним, починаючи тільки з 2022 року (з дати набрання законної сили постанови Третього апеляційного адміністративного суду від 09.02.2022 у справі №160/8779/21).

Втім, суд не погоджується із такими доводами та твердженням контролюючого органу, з огляду на наступне.

Відповідно до пп. 14.1.11 п. 14.1 ст. 14 ПК України безнадійною заборгованістю вважається заборгованість, що відповідає одній з таких ознак, зокрема, заборгованість за зобов`язаннями, щодо яких минув строк позовної давності.

Безповоротною фінансовою допомогою, у відповідності до положень підпункту 14.1.257 згаданого пункту, вважається, зокрема сума заборгованості одного платника податків перед іншим платником податків, що не стягнута після закінчення строку позовної давності.

Відповідно до статті 256 ЦК України, позовна давність - це строк, у межах якого особа може звернутися до суду з вимогою про захист свого цивільного права або інтересу.

Судом встановлено, що 10.12.2018 між ТОВ «Нафто-Трейд» та ТОВ «ВІТАНА» укладено договір поставки нафтопродуктів №1251218. ТОВ «Нафто-Трейд» зобов`язалось поставити ТОВ «ВІТАНА» нафтопродукти, а відповідач зобов`язався прийняти та оплатити товар (п. 1.1. договору).

Датою поставки товару вважається дата товарно-транспортної накладної, або видаткової накладної (п. 2.1. договору).

Відповідно до п. 4.2. договору оплата товару здійснюється не пізніше строку, узгодженого сторонами в додатку до договору, а коли поставка товару здійснюється без складання додатку - по факту поставки.

ТОВ «Нафто-Трейд» поставило, а ТОВ «ВІТАНА» прийняло за видатковою накладною №РН-0000583 від 04.04.2019 дизельне паливо ДП-3-Євро5-ВО у кількості 38700 літрів на суму 926865,00 грн, за видатковою накладною № РН-0000593 від 04.04.2019, дизельне паливо ДП-3-Євро5-ВО у кількості 38690 літрів на суму 926625,50 грн, всього 1853490,50 грн.

Листом від 23.04.2019 №11 ТОВ «ВІТАНА» зобов`язалося оплатити поставлений товар в сумі 1853490,50 грн у строк до 06.05.2019.

Оскільки ТОВ «ВІТАНА» в повному обсязі не виконало зобов`язання згідно з умовами Договору поставки №1251218, позивач звернувся до господарського суду з позовом про стягнення 1803490,50 грн основного боргу, 19023,12 грн пені, 1 630,55 грн з урахуванням 3% річних.

Так, рішенням Господарського суду Херсонської області від 15.08.2019 у справі №923/420/19, яке набрало законної сили 11.09.2019, позов ТОВ «Нафто-Трейд» задоволено частково та стягнуто з ТОВ «ВІТАНА» на користь ТОВ «Нафто-Трейд» 1 803 490,50 грн основного боргу.

Суд зазначає, що згідно з п. 5 НП(С)БО 10 «Дебіторська заборгованість» дебіторська заборгованість визнається активом, якщо існує ймовірність отримання підприємством майбутніх економічних вигід та може бути достовірно визначена її сума.

Таким чином, суд зазначає, що на підставі рішення суду, позивачем визначено суму 1 803 490,50 грн, як дебіторську заборгованість правомірно.

Доказів, які вказують на те, що сума 1 803 490,50 грн не є дебіторською заборгованістю матеріали справи не містять.

Посилання контролюючого органу, на постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 09.02.2022 у справі №160/8779/21, як підставу для неправомірності відображення суми 1 803 490,50 грн, як дебіторської заборгованості, у період з 01.01.2020 року по 4 квартал 2021 року, є необґрунтованими та суперечливими, оскільки постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 09.02.2022 у справі №160/8779/21 встановлено виключно ту обставину, що сума дебіторської заборгованості 1803490,50 грн. є такою, що списана ТОВ «Нафто-Трейд» неправомірно саме у 2019 році.

Більш того, враховуючи викладені висновки постанови Третього апеляційного адміністративного суду від 09.02.2022 у справі №160/8779/21, суд робить висновок, що сума 1 803 490,50 грн є саме дебіторською заборгованістю, яка виникла на підставі рішення Господарського суду Херсонської області від 15.08.2019 року №923/420/19, яке набрало законної сили 11.09.2019.

Таким чином, суд вважає доводи та твердження контролюючого органу в цій частині необґрунтованими та безпідставними.

Крім того, контролюючим органом в рамках проведеної перевірки встановлено заниження ТОВ «Нафто-Трейд» фінансового результату до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності на суму 992 049,00 грн, у т.ч. за 4 кв. 2020 року на суму 314 000,00 грн, за 4 кв. 2021 року на суму 678 049,00 грн.

Так, перевіряючими зазначено, що в ході проведення перевірки ТОВ «Нафто-Трейд» встановлено невідповідність бухгалтерського обліку та податкового обліку за 2020 та 2021 роки, а саме:

- у 2020 році різниця між даними бухгалтерського обліку та даними Звіту податкової декларації з податку на прибуток Фінансовий результат до оподаткування складає 314 000,98 грн.

- у 2021 році різниця між даними бухгалтерського обліку та даними Звіту податкової декларації з податку на прибуток Фінансовий результат до оподаткування складає 678 048,55 грн.

Беручи до уваги наведені твердження відповідача, суд вважає за необхідне зазначити, що в рамках документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Нафто-Трейд» перевіряючим надавались як дані бухобліку позивача, так і податкові декларації з податку на прибуток.

Також позивачем до суду надані бухгалтерські довідки від 31.12.2020, від 31.12.2021 та роздруківки оборотів по рахунках 902, 92, 93, 951, 977, 361 за 2020-2021 роки (т. 1, а.с. 118-121).

Так, беручи до уваги дані Акту перевірки та надані позивачем первинні бухгалтерські документи, слід зазначити наступне.

Щодо 2020 року, то відповідно до бухгалтерського обліку та податкової звітності у підприємства рахуються такі обороти:

Всього доходів до бухгалтерського обліку за 2020 - 482 830 735 грн.

Всього витрат відповідно до бухгалтерського обліку за 2020 - 480 173 286 грн.

Рахунок 90 "Собівартість реалізації" - 428 302 586 грн.

Рахунок 92 "Адміністративні витрати" - 1 402 285 грн.

Рахунок 93 "Витрати на збут" - 49 595 566 грн.

Рахунок 94 "Інші витрати операційної діяльності" - 0 грн.

Рахунок 95 "Відсотки по кредиту" - 852 720 грн.

Рахунок 97 "Інші витрати діяльності" - 20 129 грн.

Фінансовий результат до оподаткування відповідно бух.обліку - 2 657 449 грн.

Фінансовий результат до оподаткування відповідно до податкової декларації з податку на прибуток - 2 683 448 грн.

Відповідно до бухгалтерського обліку та звітності позивача, різниця між даними бухобліку та даними податкової декларації на прибуток: - (мінус) 25 999,00 грн, тобто задекларовано більше ніж в бухгалтерському обліку.

У свою чергу невідповідність цифр в Акті перевірки випливає із Рахунку 93 «Витрати на збут», в якому зазначена цифра 49 255 565,77 грн, замість 49 595 566,00 грн.

Щодо 2021 року, то відповідно до бухгалтерського обліку та податкової звітності у підприємства рахуються такі обороти:

Всього доходів до бухгалтерського обліку за 2021 - 856 323 344 грн.

Всього витрат відповідно до бухгалтерського обліку за 2021р - 851 600 008 грн.

Рахунок 90 "Собівартість реалізації" - 783 307 219 грн.

Рахунок 92 "Адміністративні витрати" - 1 568 770 грн.

Рахунок 93 "Витрати на збут" - 61 381 735 грн.

Рахунок 95 "Відсотки по кредиту" - 3 538 774 грн.

Рахунок 36 "Розрахунки з покупцями" - 1 803 510 грн.

Фінансовий результат до оподаткування відповідно бух.обліку - 4 723 336 грн.

Фінансовий результат до оподаткування відповідно до податкової декларації з податку на прибуток - 4 758 780 грн.

Відповідно до бухгалтерського обліку та звітності позивача, різниця між даними бухобліку та даними податкової декларації на прибуток: - (мінус) 35 444,00 грн, тобто задекларовано більше ніж в бухгалтерському обліку.

Разом з тим, невідповідність цифр в акті випливає із Рахунку 90 «Собівартість реалізації», в якому зазначена цифра 783 370 209 грн, замість 783 307 219 грн, та із рахунку 93 «Витрати на збут»: в Акті перевірки 60 604 745,04 грн, а згідно бухгалтерського обліку 61 381 735,01 грн.

Суд звертає увагу на те, що означені розбіжності в обрахунках відповідачем, як суб`єктом владних повноважень, не пояснено та не обґрунтовано походження наведених ним сум у здійснених в Акті перевірки та відзиві обрахунках.

При цьому, слід наголосити, що доказами в адміністративному судочинстві відповідно до положень частини першої статті 72 Кодексу адміністративного судочинства України є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Згідно з ч. 1 ст. 73 Кодексу адміністративного судочинства України належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування.

Достовірними є докази, на підставі яких можна встановити дійсні обставини справи (ст. 75 КАС України).

Достатніми, відповідно до приписів частини першої статті 76 Кодексу адміністративного судочинства, є докази, які у своїй сукупності дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, які входять до предмета доказування.

Відповідно до положень статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності. Суд надає оцінку як зібраним у справі доказам в цілому, так і кожному доказу (групі однотипних доказів), що міститься у справі, мотивує відхилення або врахування кожного доказу (групи доказів).

Згідно з вимогами частини першої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Нормами частини другої зазначеної статті встановлено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Суб`єкт владних повноважень повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі.

Отже, враховуючи вказані норми, суд вказує наступне.

Презумпція винуватості покладає на суб`єкта владних повноважень обов`язок аргументовано, посилаючись на докази, довести правомірність свого рішення, дії чи бездіяльності та спростувати твердження позивача про порушення його прав, свобод чи інтересів.

Потенційний обов`язок суб`єкта владних повноважень довести правомірність свого рішення, дії чи бездіяльності в суді посилює його відповідальність при прийнятті рішень, вчиненні інших дій чи допущенні бездіяльності.

Презумпція винуватості суб`єкта владних повноважень відповідача також означає припущення, що повідомлені позивачем обставини у справі про рішення, дії, бездіяльність відповідача і про порушення права, свободи чи інтересу відповідають дійсності, доки відповідач їх не спростує на основі доказів.

Аналогічний правовий висновок, викладений у постанові Верховного Суду від 20.02.2019 у справі №810/3212/16.

Всупереч викладеному, відповідачем як суб`єктом владних повноважень, достеменно не доведенофакт заниження позивачем фінансового результату до оподаткування (прибуток або збиток), визначеного у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності на суму 992 049,00 грн, у т.ч. за 4 кв. 2020 року на суму 314 000,00 грн, за 4 кв. 2021 року на суму 678 049,00 грн.

Таким чином, суд робить висновок про те, що податкові повідомлення-рішеннявід 23.11.2023 №0343520704, №0343550704 та №0343570704, винесені Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області, є протиправними та підлягають скасуванню.

Стосовно податкового повідомлення-рішення від 23.11.2023 №0343580704, яким до позивача застосовано штрафну санкцію за нереєстрацію податкових накладних в ЄРПН на загальну суму 62 206,75 грн, суд зазначає, що в цій частині «порушення податкового законодавства» є похідним від донарахування податку на додану вартість, протиправність якого встановлена судом, відповідно, відсутні підстави для донарахування штрафної санкції позивачу за вказаним податковим повідомленням-рішенням, відтак, останнє також підлягає скасуванню.

Відносно податкових повідомлень-рішень від 23.11.2023 №0343212410 та №0343192410, суд вважає за необхідне зазначити наступне.

Так, в Акті перевірки контролюючий орган зазначає, що виходячи з визначення терміну «дивіденди» (п.п. 14.1.49, п. 14.1 ст. 14 ПК України), розподіл чистого прибутку між учасниками, в якості дивідендів, повинен відбуватись в межах їх долі в статутному капіталі, тобто в межах 50 відсотків суми, що підлягає розподілу згідно з протоколами зборів учасників ТОВ «Нафто-Трейд». Сума доходу, яка виплачується учаснику понад 50 відсотків прибутку, що розподіляється, є доходом учасника, відмінним від дивідендів, та підлягає оподаткуванню ПДФО за ставкою 18% у відповідності до п. 167.1 ст. 167 з урахуванням п. 164.2.20 п. 164.2 ст. 164 ПК України.

У порушення пп. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168, п. 176.2 ст. 176, з урахуванням пп. 164.2.8, пп. 164.2.20 п. 164.2, ст. 164 ПК України, підприємством не нараховано, не утримано та не перераховано до бюджету податок на доходи фізичних осіб на загальну суму 502 320,00 грн за період з 03.02.2020 по 26.06.2023.

Суд звертає увагу на те, що оподаткування доходів фізичних осіб регулюється розд. IV ПК України.

Так, згідно з п.п. 164.2.8 п. 164.2 ст. 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються і пасивні доходи (крім зазначених упідпунктах 165.1.2та165.1.41пункту 165.1 статті 165 цього Кодексу), доходи у вигляді виграшів, призів.

Підпунктом 14.1.268 п. 14.1 ст. 14 ПК України встановлено, що термін «пасивні доходи» для цілей розд. IV ПК України означає, зокрема доходи, отримані у вигляді дивідендів. Доходи у вигляді дивідендів оподатковуються відповідно до норм п. 170.5 ст. 170 ПК України.

Доходи, зазначені в п. 170.5 ст. 170 ПК України, остаточно оподатковуються податковим агентом під час їх нарахування платнику податку за ставкою, визначеноюпідпунктами 167.5.1,167.5.2і167.5.4пункту 167.5 статті 167 цього Кодексу.

Згідно з п.п. 167.5.1 п. 167.5 ст. 167 ПК України ставку податку встановлено у розмірі 18% для пасивних доходів, крім зазначених у пп. 167.5.2 та 167.5.4 п. 167.5 ст. 167 ПК України.

Відповідно до п.п. 167.5.2 п. 167.5 ст. 167 ПК України ставку податку встановлено у розмірі 5% для доходів у вигляді дивідендів по акціях та корпоративних правах, нарахованих резидентами платниками податку на прибуток підприємств (крім доходів у вигляді дивідендів по акціях, інвестиційних сертифікатах, які виплачуються інститутами спільного інвестування).

Слід зазначити, що висновки про нерівномірний розподіл дивідендів посадові особи відповідача зробили на підставі протоколів зборів учасників ТОВ «Нафто-Трейд» з індексом номера «дв», що також не заперечується відповідачем.

Відповідно до зазначених протоколів (з індексом номера «дв») було розподілено частину чистого прибутку, спрямовано його на виплату дивідендів учасникам товариства, тобто в протоколах було визначено саме про виплату зазначених сум.

При цьому, як видно з Акту перевірки та відзиву, ГУ ДПС у Дніпропетровській області не було взято до уваги протоколи з індексом номера «двр», які передували протоколам з індексом номера «дв» (т. 1, а.с. 125-137).

У свою чергу з протоколів з індексом номера «двр» видно, що зборами учасників приймалися рішення про виплату дивідендів шляхом розподілу частини чистого прибутку пропорційно кожному учаснику Товариства відповідно до частки в статутному капіталі.

Копії протоколів з індексом номера «двр» надавалися ТОВ «Нафто-Трейд» до податкової перевірки (лист від 04.10.2023 №101706).

Як встановлено судом, між засновниками ТОВ «Нафто-Трейд» та юридичною особою ТОВ «Нафто-Трейд» було укладено договори відступлення права вимоги грошового зобов?язання.

У зв?язку із чим, після рішення про виплату дивідендів шляхом розподілу частини чистого прибутку пропорційно кожному учаснику (протоколи з індексом номера «двр») до ТОВ «Нафто-Трейд» від засновника надходило розпорядження про направлення частини коштів, що розподілені як дивіденди, іншому учаснику (т. 1, а.с. 138-145).

І вже протоколом з індексом номера «дв», з урахуванням розпорядження, здійснювались виплати сум дивідендів.

Так, нарахування здійснювалося пропорційно до частки у статутному капіталі, як того вимагає податкове законодавство, а фактична виплата здійснювалась вже з урахуванням розпорядження.

Відповідно до ст. 116 Цивільного кодексу України учасники господарського товариства мають право зокрема брати участь у розподілі прибутку товариства і одержувати його частину (дивіденди). Аналогічно це право складає частину корпоративних прав, передбачених ст. 167 Господарського кодексу України, відповідно до якої корпоративні права - це права особи, частка якої визначається у статутному капітал (майні) господарської організації, що включають правомочності на участь цієї особи управлінні господарською організацією, отримання певної частки прибутку (дивіденді») даної організації та активів у разі ліквідації останньої відповідно до закону, а також інші правомочності, передбачені законом та статутними документами.

Відповідно до ст. 26 Закону України «Про товариства з обмеженою та додаткової відповідальністю» від 06.02.2018 №2275-VII (далі - Закон №2275-VII) виплата дивідендів здійснюється за рахунок чистого прибутку товариства особам, які були учасниками товариства на день прийняття рішення про виплату дивідендів, пропорційно до розміру їхніх часток.

Виплата дивідендів здійснюється у строк, що не перевищує шість місяців з дня прийняття рішення про їх виплату, якщо інший строк не встановлений статутом товариства або рішенням загальних зборів учасників.

Означена норма викладена в імперативній формі, що має тлумачитися як обов?язкове дотримання пропорцій при виплаті дивідендів, а отже й як обов?язкову їх виплату.

При цьому, чинне законодавство України не забороняє учаснику товариства відступити іншій особі належне йому право грошової вимоги на дивіденди, рішення про виплату яких було прийнято товариством, та не встановлює жодних заборон на можливість заміни кредитора у відповідному зобов?язанні.

Відповідно до ст. 509 ЦК України зобов?язанням є правовідношення, в якому одна сторона (боржник) зобов?язана вчинити на користь другої сторони (кредитора) певну дію (передати майно, виконати роботу, надати послугу, сплатити гроші тощо) або утриматися від вчинення певної дії (негативне зобов?язання), а кредитор має право вимагати від боржника виконання його обов`язку.

Сторонами у зобов?язанні ст. 510 ЦК України визнає боржника і кредитора.

Таким чином, виплата дивідендів учасникам ТОВ цілком відповідає правовідношенню, яке класифікується як зобов?язання. Кредитором у цьому зобов?язанні є учасник, який був таким учасником на день прийняття рішення про виплату дивідендів, а боржником у цьому зобов?язанні є саме ТОВ. Тобто боржником є ТОВ, а кредитором - Учасник ТОВ.

Згідно з Інструкцією про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов?язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженою наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 №291, рахунок 67 «Розрахунки з учасниками» призначено для узагальнення інформації про розрахунки з учасниками та засновниками підприємства, що пов?язані з розподілом власного капіталу (дивіденди, повернення часток тощо).

При цьому для обліку розрахунків за нарахованими дивідендами призначений субрахунок 671.

Отже, щодо того учасника, якому нараховані але не виплачені дивіденди (або виплачені не в повному обсязі) за кредитом субрахунку 671 буде відображено зобов?язання ТОВ перед таким учасником. І до спливу позовної давності цей залишок не впливатиме на податкові наслідки.

Таким чином, нараховані, але не виплачені дивіденди створюють зобов?язання TOB перед учасником, а останній набуває права вимоги виконання грошового зобов?язання у розмірі суми нарахованих дивідендів.

Згідно зі ст. 510 ЦК України сторонами у зобов?язанні є боржник і кредитор.

У цьому випадку це ТОВ і Учасник.

Кредитор у зобов?язанні може бути замінений іншою особою внаслідок, у тому числі, передання ним своїх прав іншій особі за правочином (відступлення права вимоги). Про це йдеться у ст. 512 ЦК України.

Правочин щодо заміни кредитора у зобов?язанні вчиняється у такій самій формі, що і правочин, на підставі якого виникло зобов?язання, право вимоги за яким передається новому кредиторові (ст.513 ЦК України). Тобто у разі передачі одним учасником ТОВ іншому учаснику ТОВ такі учасники мають укласти договір відступлення права вимоги грошового зобов?язання.

Відповідно до ст. 514 ЦК України до нового кредитора переходять права первісного кредитора у зобов?язанні обсязі і на умовах, що існували на момент переходу цих прав, якщо інше не встановлено договором або законом.

Заміна кредитора у зобов?язанні здійснюється без згоди боржника, якщо інше не встановлено договором або законом. Якщо боржник не був письмово повідомлений про заміну кредитора у зобов?язанні, новий кредитор несе ризик настання несприятливих для нього наслідків. У цьому разі виконання боржником свого обов?язку первісному кредиторові є належним виконанням (ст.516 ЦК України).

Підсумовуючи викладене, нарахування дивідендів ОСОБА_1 та ОСОБА_2 було здійснено пропорційно до частки в статутному капіталі відповідно до протоколів зборів учасників, розпоряджень, а також наданих оборотів з рахунку 671, 6411, 6426, журналу-ордеру по рахунку 671, 6411, а отже в даному випадку нарахування ПДФО не виникає.

Враховуючи викладене, суд робить висновок про те, що податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 23.11.2023 №0343212410 та №0343192410 також винесені всупереч приписів чинного законодавства, а тому є протиправними та підлягають скасуванню.

Положеннями статті 6 КАС України встановлено, що суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого зокрема людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави. Суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики ЄСПЛ. Звернення до адміністративного суду для захисту прав і свобод людини і громадянина безпосередньо на підставі Конституції України гарантується.

Нормами частини 1 статті 17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" встановлено, що Суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.

За практикою Європейського суду з прав людини пункт 1 статті 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод зобов`язує суди давати обґрунтування своїх рішень, але це не може сприйматись як вимога надавати детальну відповідь на кожен аргумент. Межі цього обов`язку можуть бути різними в залежності від характеру рішення. Крім того, необхідно брати до уваги, між іншим, різноманітність аргументів, які сторона може представити в суд, та відмінності, які існують у державах-учасницях, з огляду на положення законодавства, традиції, юридичні висновки, викладення та формулювання рішень. Таким чином, питання, чи виконав суд свій обов`язок щодо подання обґрунтування, що випливає зі статті 6 Конвенції, може бути визначено тільки у світлі конкретних обставин справи (див. "Руїз Торія проти Іспанії" (Ruiz Toriya v. Spaine), рішення від 09 грудня 1994 року, Серія A, N 303-A, параграф 29). Водночас, відповідь суду повинна бути достатньо детальною для відповіді на основні (суттєві) аргументи сторін.

Згідно з п. 41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту.

Лише той факт, що суд окремо та детально не відповів на кожний аргумент, представлений сторонами, не є свідченням несправедливості процесу (див. mutatis mutandis рішення ЄСПЛ у справі "Шевельов проти України").

Згідно з ч. 1ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна, довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановленихстаттею 78 цього Кодексу.

Частиною 2ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства Українивизначено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Згідно з ч. 5ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства Українипри виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

За вказаних обставин, виходячи з меж заявлених позовних вимог, системного аналізу положень чинного законодавства України та матеріалів справи, суд робить висновок про задоволення позовної заяви.

За приписами ч. 1ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цьогоКодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Враховуючи висновок суду про задоволення позову, наявні підстави для стягнення за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на користь ТОВ «Нафто-Трейд» судових витрат з оплати судового збору у розмірі 30280 грн.

Керуючись ст. ст.139,241-246,250 Кодексу адміністративного судочинства України,

УХВАЛИВ:

Позовну заяву Товариства з обмеженою відповідальністю «Нафто-Трейд» (вул. Алана Шепарда, буд. 10, офіс 8, м. Дніпро, 49000, код ЄДРПОУ 32812383) до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (вул. Сімферопольська, буд. 17А, м. Дніпро, 49005, код ЄДРПОУ ВП 44118658) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «Р» від 23.11.2023 №0343520704.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «Р» від 23.11.2023 №0343550704.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «В4» від 23.11.2023 №0343570704.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «Д» від 23.11.2023 №0343212410.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «ПН» від 23.11.2023 №0343580704.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «ПС» від 23.11.2023 №0343192410.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Нафто-Трейд» судові витрати з оплати судового збору в розмірі 30280 (тридцять тисяч двісті вісімдесят) грн.

Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимогстатті 255 Кодексу адміністративного судочинства Українита може бути оскаржене встроки, передбачені статтею295 Кодексу адміністративного судочинства України.

Повне рішення складено 04.09.2023.

Суддя Р.З. Голобутовський