Постанова

від 10.09.2024 по справі 420/14661/24

П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

10 вересня 2024 р.м. ОдесаСправа № 420/14661/24

Головуючий в 1 інстанції: Завальнюк І. В. Місце ухвалення рішення: м. Одеса Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:

головуючого Лук`янчук О.В.

суддів Бітова А.І.

Ступакової І.Г.

розглянувши у порядку письмового провадження в місті Одеса адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 28 червня 2024 року по справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Рибна компанія Аквавіт до Головного управління ДПС в Одеській області, ДПС України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,

В С Т А Н О В И Л А :

ТОВ Рибна компанія Аквавіт звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС в Одеській області, ДПС України, в якому просить суд:

визнати протиправними та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 19.03.2024 № 10751061/31164988, від 19.03.2024 № 10751062/31164988;

зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні від 31.01.2024 № № 56, 58 датами їх фактичного подання на реєстрацію.

В обґрунтування позовних вимог зазначено, що позивачем було складено та направлено для реєстрації в ЄРПН податкові накладні від 31.01.2024 № № 56, 58 однак рішеннями Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН від 19.03.2024 № 10751061/31164988, від 19.03.2024 № 10751062/31164988 позивачу відмовлено у реєстрації податкових накладних. На виконання вимог пп. 201.16.2 п. 201.16 ст. 201 ПК України позивачем було направлено на адресу ГУ ДПС в Одеській області повідомлення про подання пояснень та копії документів щодо підтвердження реальності здійснення операцій по відмовленій податковій накладній. Не зважаючи на подання платником податків усіх необхідних документів, спірні податкові накладні зареєстровані не були, що зумовило позивача звернутися за судовим захистом.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 28 червня 2024 року адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю Рибна компанія Аквавіт до Головного управління ДПС в Одеській області, ДПС України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії задоволено.

Визнано протиправними та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській від 19.03.2024 № 10751061/31164988, від 19.03.2024 № 10751062/31164988.

Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкові накладні Товариства з обмеженою відповідальністю Рибна компанія Аквавіт від 31.01.2024 № № 56, 58в Єдиному реєстрі податкових накладних датами їх подання на реєстрацію.

Стягнуто з бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Одеській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю Рибна компанія Аквавіт судовий збір розмірі 6056 грн (шість тисяч п`ятдесят шість грн).

Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС в одеській області подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неповне з`ясування судом обставин справи, неправильне застосування норм права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове судове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.

В своїй скарзі апелянт зазначає, що оскаржувані рішення були прийняті у зв`язку з наданням платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства. Зокрема вказує, що в пакеті документів поданому на розгляд комісії регіонального рівня до податкової накладної відсутні фінансові документи, що підтверджували б перерахування коштів на рахунок позивача, зокрема платіжні доручення, не надавались також інвентаризаційні описи складських приміщень на підтвердження наявності матеріальних ресурсів задля здійснення господарських операцій. Посилаючись на правові висновки Верховного суду, викладені у постановах від 14.05.2019р. по справі №825/3990/14 та від 06.03.2018р. по справі №804/5444/16, зауважує, що аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку та відповідності їх дійсному економічному змісту. Окрім того, на думку апелянта, суд першої інстанції проігнорував правові висновки ВС викладені у постанові від 21.10.2019 у справі №640/4480/Г9, в якій Верховний Суд акцентував увагу саме на тому, що підставою для формування сум податкового кредиту з ПДВ, підставою для формування ПН та, відповідно, підставою для реєстрації ПН є реальне виконання господарських операцій, які є об`єктом оподаткування. Вказує, що позовні вимоги в частині зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні є передчасними, в той час, як належним способом захисту порушеного права є зобов`язання контролюючого органу повторно розглянути питання щодо реєстрації податкових накладних.

Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 311 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції розглядає справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.

Розглянувши матеріали справи, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів приходить до наступного.

Судом першої інстанції встановлено, що ТОВ Рибна компанія Аквавіт (31164988) зареєстровано 05.05.2009.

Основним видом діяльності за КВЕД обрано: 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна.

Інші види: 10.20 Перероблення та консервування риби, ракоподібних і молюсків; 46.38 Оптова торгівля іншими продуктами харчування, у тому числі рибою, ракоподібними та молюсками; 77.39 Надання в оренду інших машин, устатковання та товарів, н.в.і.у.; 77.11 Надання в оренду автомобілів і легкових автотранспортних засобів.

30.06.2017 між ТОВ Рибна компанія Аквавіт та ТОВ Аквафрост укладено договір оперативної оренди нерухомості № А-Н, відповідно до якого орендодавець передає в тимчасове платне користування нерухоме майно (яким володіє на праві приватної власності), детальний перелік якого визначений Додатком 1 до Договору.

Факт передачі майна в користування орендарю (ТОВ Аквафрост) підтверджений актом приймання-передачі нерухомості (нежилих будівель, споруд, приміщень) від 01.07.2017 додаток № 2 до Договору оперативної оренди нерухомості (нежилих будівель, споруд, приміщень) № А-Н від 30.06.2017.

У відповідності до п. 201.10 ст. 201 ПКУ, позивачем складено податкові накладні від 31.01.2024 №№ 56, 58 на підставі першої події надання послуги з оренди майна (обладнання), відповідно до актів здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 31.01.2024 №№ 15, 14.

За отриманими квитанціями з єдиного вікна приймання звітності ДПС України Позивачу було повідомлено, що реєстрація податкових накладних від 31.01.2024 №№ 56, 58 зупинена, оскільки обсяг постачання товару/послуги 77.39 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Також, позивачу було запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення щодо реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної.

На виконання п. 11 Порядків №1165 позивачем було подано до контролюючого органу Повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено, від 14.03.2024 № 9 та № 4 з додатками/

Разом із повідомленням № 9 позивачем надано договір оперативної оренди нерухомості (нежилих будівель, споруд, приміщень) № А-Н від 30.06.2017 року; додаток № 1 до Договору оперативної оренди нерухомості (нежилих будівель, споруд, приміщень) № А-Н від 30.06.2017 року; додаткова угода від 29.05.2020 року до Договору оперативної оренди нерухомості (нежилих будівель, споруд, приміщень) № А-Н від 30.06.2017 року; акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) № 15 від 31.01.2024 року; штатний розпис від 12.12.2023 року (діє з 01.1.2024 року); свідоцтво на право власності на нерухоме майно (земельна ділянка) індексний номер: 4886756 від 14.06.2013 року; витяг з Державного реєстру прав на нерухоме майно про реєстрацію права власності (земельна ділянка) індексний номер: 4887813 від 14.06.2013 року; свідоцтво на право власності на об`єкти нерухомості від 08.06.2012 року за № 36336, з переліком об`єктів нерухомості; повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які проводиться діяльність, за формою № 20-ОПП.

Разом із повідомленням № 4 товариством надано: договір оперативної оренди обладнання, меблів № А-О від 30.06.2017 року; додаток № 1 до Договору оперативної оренди обладнання, меблів № А-О від 30.06.2017 року; додаткова угода від 30.10.2019 року до Договору оперативної оренди обладнання, меблів № А-О від 30.06.2017 року; додаткова угода від 29.05.2020 року до Договору оперативної оренди обладнання, меблів № А-О від 30.06.2017 року; акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) № 14 від 31.01.2024 року; штатний розпис від 12.12.2023 року (діє з 01.1.2024 року); свідоцтво на право власності на нерухоме майно (земельна ділянка) індексний номер: 4886756 від 14.06.2013 року; витяг з Державного реєстру прав на нерухоме майно про реєстрацію права власності (земельна ділянка) індексний номер: 4887813 від 14.06.2013 року; свідоцтво на право власності на об`єкти нерухомості від 08.06.2012 року за № 36336, з переліком об`єктів нерухомості; повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які проводиться діяльність, за формою № 20-ОПП.

Однак комісією регіонального рівня ГУ ДПС у Одеській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, були прийнято рішення від 19.03.2024 № 10751061/31164988, від 19.03.2024 № 10751062/31164988 про відмову в реєстрації податкових накладних від 31.01.2024 № № 56, 58 у зв`язку з наданням платником податку копій документів, складених / оформлених із порушенням законодавства.

Не погодившись із вищезазначеними рішеннями регіональної комісії, Товариством подано скарги до ДПС України, проте рішеннями комісії ДПС від 05.04.2024 № № 21124/31164988/2, 21165/31164988/2 залишено скарги без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня без змін.

Вважаючи, що до регіональної комісії органу ДПС, рівно як і до центральної комісії Товариством надано повний та вичерпний перелік документів, який відображає всі аспекти господарської операції між Товариством та його контрагентом, позивач звернувся за судовим захистом.

Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги виходив з того, що відповідачем не доведено правомірність рішення щодо відмови у реєстрації податкової накладної та неврахування таблиці даних платника податків, відтак спірне рішення підлягає скасуванню.

При цьому вказав, що зобов`язання відповідача-ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних подану позивачем податкову накладну датою її фактичного надходження є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, та належним способом захисту порушеного права.

Надаючи правову оцінку таким висновкам суду першої інстанції та доводам апеляційної скарги колегія суддів виходить з наступного.

Відповідно до п.201.1 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Аналогічні за своїм змістом положення визначено п.201.10 ст.201 ПК України.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначено Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою КМУ від 11.12.2019р. №1165 (далі Порядок №1165).

Згідно п.3 Порядку №1165 податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.

Відповідно до п.4, п.5 Порядку №1165 у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі. Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.

Згідно п.7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Відповідно до п.10 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Пунктом 11 Порядку №1165 передбачено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

У постановах від 03.06.2021р. по справі №822/2095/18, від 24.06.2021р. по справі №140/2034/19 Верховний Суд вказав, що первинним об`єктом судового дослідження у справі, предметом якої є визнання протиправним та скасування рішення Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, є обставини, за яких відповідач вчинив дії щодо зупинення реєстрації податкової накладної та приймав рішення про відмову у її реєстрації. Підставою для таких дій мають бути: чіткі критерії оцінки ступеня ризиків відповідних господарських операцій; конкретний перелік документів, встановлений податковим законодавством, який підлягав наданню контролюючому органу для дослідження при прийнятті ним оспорюваних рішень.

З огляду на зазначене, враховуючи правові висновки Верховного Суду, в межах предмету розгляду даної адміністративної справи, суд апеляційної інстанції надає оцінку як правомірності дій податкового органу по зупиненню реєстрації податкових накладних та наявності підстав для витребування від позивача пояснень та копій документів, так і законності та обґрунтованості прийнятих Комісією рішень про відмову в їх реєстрації.

Як вже зазначалося колегією суддів, підставою для зупинення реєстрації податкових накладних від 31.01.2024 №№ 56, 58 стало те, що обсяг постачання товару/послуги 77.39 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Також, позивачу було запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення щодо реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної.

Варто зазначити, що в мотивувальній частині оскаржуваного судового рішення суд першої інстанції надавав правову оцінку діям Комісії щодо зупинення реєстрації податкової накладної з посиланням на п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

В порушення п.11 Порядку №1165, квитанції містять вимогу про надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття відповідного рішення.

У постановах від 03.11.2021р. у справі №360/2460/20, від 29.06.2022р. у справі №380/5383/21, від 27.07.2022р. у справі №520/15348/2020, від 16.09.2022р. у справі №380/7736/21, від 25.11.2022р. №320/3484/21 Верховний Суд зазначив, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної до реєстрації в ЄРПН прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.

Апелянт вказує, що товариству запропоновано надати копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податкових накладних/розрахунку коригування.

Так у отриманих повідомленнях про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, міститься весь перелік документів, без визначення яких саме не вистачає для вирішення питання щодо реєстрації податкової накладної, що свідчить про формальний підхід про витребування додаткових документів.

Колегія суддів вважає, що зупинення реєстрації податкових накладних без переліку документів, необхідних для прийняття рішення про їх реєстрацію в ЄРПН, не надало позивачу можливості надати достатній, на думку податкового органу, обсяг підтверджуючих документів.

Колегія суддів вважає за необхідне звернути увагу на те, що зупинення реєстрації ПН/РК за п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відбувається у разі одночасного дотримання трьох умов: відсутність товару в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару, що на постійній основі постачається; обсяг постачання дорівнює або перевищує товарні залишки; переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Таким чином, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітити платнику податків у своїх поясненнях.

Аналогічного правового висновку дійшов Верховний Суд у постанові у справі №380/2365/21 від 27 січня 2022 року.

Крім того, колегія суддів вказує, що за відсутності чіткої вимоги щодо документів, які контролюючий орган вважав необхідними для реєстрації податкової накладної, на позивача не може бути перекладена відповідальність у вигляді відмови в реєстрації податкової накладної (як несприятливий наслідок для позивача через обмеження його в правах платника ПДВ, зокрема в праві на збільшення реєстраційного ліміту в системі електронного адміністрування ПДВ).

При цьому, колегія суддів також хоче зазначити, що за правовим висновком Верховного Суду, викладеним у постанові від 12.06.2018 року по справі №825/3419/14 сама собою наявність або відсутність окремих документів, а також недоліки в їх оформленні не можуть бути підставою для висновку про відсутність господарських операцій та відмови у формуванні податкового кредиту, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі платника у зв`язку з його господарською діяльністю.

Вказаний правовий висновок вказаний також в інших справах Верховного Суду, зокрема в постанові від 25.08.2022 року №400/3884/19.

При цьому, Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019р. №520 затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №520).

Пунктом 2 Порядку №520 визначено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.

Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у терміни, визначені пунктом 9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.

При цьому, у відповідності до п.6 Порядку №520, письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.

Згідно з вимогами пунктів 9, 10 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Колегія суддів встановила, що товариством подано до контролюючого органу повідомлення та копії документів, а саме:

разом із повідомленням № 9 позивачем надано договір оперативної оренди нерухомості (нежилих будівель, споруд, приміщень) № А-Н від 30.06.2017 року; додаток № 1 до Договору оперативної оренди нерухомості (нежилих будівель, споруд, приміщень) № А-Н від 30.06.2017 року; додаткова угода від 29.05.2020 року до Договору оперативної оренди нерухомості (нежилих будівель, споруд, приміщень) № А-Н від 30.06.2017 року; акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) № 15 від 31.01.2024 року; штатний розпис від 12.12.2023 року (діє з 01.1.2024 року); свідоцтво на право власності на нерухоме майно (земельна ділянка) індексний номер: 4886756 від 14.06.2013 року; витяг з Державного реєстру прав на нерухоме майно про реєстрацію права власності (земельна ділянка) індексний номер: 4887813 від 14.06.2013 року; свідоцтво на право власності на об`єкти нерухомості від 08.06.2012 року за № 36336, з переліком об`єктів нерухомості; повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які проводиться діяльність, за формою № 20-ОПП;

разом із повідомленням № 4 товариством надано: договір оперативної оренди обладнання, меблів № А-О від 30.06.2017 року; додаток № 1 до Договору оперативної оренди обладнання, меблів № А-О від 30.06.2017 року; додаткова угода від 30.10.2019 року до Договору оперативної оренди обладнання, меблів № А-О від 30.06.2017 року; додаткова угода від 29.05.2020 року до Договору оперативної оренди обладнання, меблів № А-О від 30.06.2017 року; акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) № 14 від 31.01.2024 року; штатний розпис від 12.12.2023 року (діє з 01.1.2024 року); свідоцтво на право власності на нерухоме майно (земельна ділянка) індексний номер: 4886756 від 14.06.2013 року; витяг з Державного реєстру прав на нерухоме майно про реєстрацію права власності (земельна ділянка) індексний номер: 4887813 від 14.06.2013 року; свідоцтво на право власності на об`єкти нерухомості від 08.06.2012 року за № 36336, з переліком об`єктів нерухомості; повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які проводиться діяльність, за формою № 20-ОПП.

Разом з тим, відповідачем за наслідками розгляду пояснень та доданих до них первинних документів було прийнято оскаржувані рішення.

При цьому, контролюючий орган, після отримання від позивача письмових пояснень з доданими документами, на адресу позивача жодних запитів щодо недостатності документів або їх невідповідності чинному законодавству України для прийняття рішення в рамках розглядуваних пояснень не надав.

Між тим, суд акцентує, що кожна господарська операція має свою специфіку і в ході її здійснення складається певний пакет документів, визначений умовами договору, законодавством.

Судом першої інстанції правомірно вказано, що профільним видом діяльності підприємства є надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна (код КВЕД 68.20) та надання в оренду інших машин, устаткування та товарів, н.в.і.у. (код КВЕД 77.39). У межах зазначеного напрямку діяльності здійснюються послуги з надання в оренду об`єктів нерухомості (обладнання, основних засобів).

Специфіка зазначеного виду діяльності полягає в тому, що ТОВ РКАКВАВІТ для здійснення своєї підприємницької діяльності надає в оренду своє нерухоме майно та об`єкти нерухомого майна, а також підтримує їх у належному технічному стані відповідно до вимог договору оренди, а саме закуповує запчастини, проводить ремонті роботи та отримає послуги з технічного обслуговування об`єктів нерухомості.

Отже ТОВ Рибна компанія Аквавіт надає обладнання в оренду ТОВ Аквафрост (33798852) протягом тривалого часу. Наприкінці кожного місяця між сторонами договору оренду оформлюються акти здачі-приймання робіт (надання послуг). На дату першої події були оформлені податкові накладні №№ 58, 56 від 31.01.2024, реєстрацію яких було зупинено відповідно до п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій через надання платником податку копій документів, складених / оформлених із порушенням законодавства.

В свою чергу, колегія суддів зазначає, що форма рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначена додатком до Порядку №520, передбачає, що в разі відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних через ненадання платником податку копій документів, документи, які не надано (первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні), мають бути підкреслені.

Всупереч цьому, в оскарженому рішенні міститься лише загальний перелік документів, передбачений формою такого рішення, без зазначення тих документів, які, на думку контролюючого органу, позивачем не надані. Суд зазначає, що контролюючий орган обмежився формальним підходом до виконання своїх обов`язків, не дослідивши первинні документи підприємства за спірними накладними за їх наявності.

Колегія суддів зазначає, що загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Також колегія суддів зазначає, що незважаючи на те, що затверджена Порядком №1165 форма рішення не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1 - 8 критеріїв ризиковості платника податку, це не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною другою статті 77 КАС України

Оскаржувані рішення податкового органу не відповідають критеріям чіткості та зрозумілості актів індивідуальної дії, та породжує їх неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.

Зазначений висновок суду узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини (далі ЄСПЛ), рішення якого відповідно до статті 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» від 23.02.2006 рокує джерелом права.

У рішенні від 13 грудня 2001 року у справі «Церква Бесарабської Митрополії проти Молдови» ЄСПЛ зазначив, що закон має бути доступним та передбачуваним, тобто вираженим з достатньою точністю, щоб дати змогу особі в разі необхідності регулювати його положеннями свою поведінку (пункт 109).

На державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок ("Лелас проти Хорватії", заява № 55555/08, п. 74, від 20 травня 2010 року; "Тошкуце та інші проти Румунії", заява №36900/03, п. 37, від 25 листопада 2008 року) і сприятимуть юридичній визначеності у правовідносинах.

Державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків ("Лелас проти Хорватії", п. 74).

Таким чином, Головним управлінням ДПС в Одеській області не спростовано висновок суду першої інстанції щодо наявності підстав для скасування оскаржуваного рішення про відмову в реєстрації податкової накладної.

Посилання апелянта, що в пакеті документів поданому на розгляд комісії регіонального рівня до податкової накладної відсутні фінансові документи , що підтверджували б перерахування коштів на рахунок позивача, зокрема платіжні доручення, не надавались також інвентаризаційні описи складських приміщень на підтвердження наявності матеріальних ресурсів задля здійснення господарських операцій, колегія суддів не приймає до уваги, оскільки в спірному рішенні не зазначені ті мотиви, на які посилається відповідач у своєму відзиві та апеляційній скарзі, в свою чергу податковий орган не визначив перелік документів, який є необхідним для підтвердження наявності підстав для реєстрації поданої позивачем податкової накладної.

При цьому, в даному випадку позивачем складено податкові накладні після настання першої події факту надання послуг оренди майна (обладнання), що оформлено актам здачі-прийняття послуг. В свою чергу, роботи за кодом КВЕД 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна не є товаром, який можна придбати на постійний основі в іншого постачальника та, звичайно, результати надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна в порядку, передбаченому законодавством України, передаються замовнику. Залишки надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна послуг не можна зберігати на складі, про що вірно зазначено судом першої інстанції.

При цьому, реєстрацію податкових накладних було зупинено відповідно до п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій через надання платником податку копій документів, складених / оформлених із порушенням законодавства, водночас відповідачем не зазначено про які саме порушення йде мова та які документи було складено з порушенням, натомість в апеляційній скарзі вказує про інші підстави для відмови у реєстрації податкових накладних.

Посилання скаржника на правову позицію, викладену в постановах Верховного Суду від 14.05.2019 у справі № 825/3990/14, від 06.03.2018 у справі №804/5444/16, апеляційний суд до уваги не приймає, з огляду на те, що останні викладені стосовно норм Порядку №117, який був чинним до 31.01.2020 року включно.

Стосовно посилання апелянта на постанову Верховного Суду від 21.10.2019 у справі №640/4480/Г9, апеляційний суд зазначає, що за даними ЄДРСР відсутня інформація щодо справи № 640/4480/Г9 та щодо ухвалення Верховним Судом 21.10.2019 будь-якого рішення в справі за таким номером.

З урахуванням наведеного, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що оскаржувані рішення податкового органу підлягають скасуванню.

Стосовно позовної вимоги про зобов`язання зареєструвати податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних, колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до пунктів 19, 20 Порядку №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій, зокрема, як набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення).

Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому, вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Згідно з вказаними нормами, податковий орган реєструє податкову накладну, у тому числі, на підставі рішення суду датою набрання ним законної сили або іншою датою, вказаною у рішенні.

Обставин, які б унеможливлювали реєстрацію податкових накладних, в Єдиному реєстрі податкових накладних, судами не встановлено і відповідачами не доведено.

Відповідно до абзацу 1 частини 4 статті 245 КАС України у випадку, визначеному пунктом 4 частини другої цієї статті, суд може зобов`язати відповідача - суб`єкта владних повноважень прийняти рішення на користь позивача, якщо для його прийняття виконано всі умови, визначені законом, і прийняття такого рішення не передбачає права суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд.

За таких обставин, в контексті наведених норм, колегія суддів вважає, що для прийняття рішення про реєстрацію зазначених податкових накладних виконано всі умови, визначені законом, і прийняття такого рішення у даному випадку не передбачає права суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд.

Колегія суддів зазначає, що задоволення позовної вимоги про зобов`язання ДПС зареєструвати в ЄРПН податкові накладні, подані позивачем є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.

На підставі наведеного, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про наявність підстав для задоволення позовних вимог про зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних днем їх подання на реєстрацію.

Відповідно до пункту першого частини першої статті 315 КАС за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

За змістом частини першої статті 316 КАС суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Оскільки судове рішення ухвалене судом першої інстанції з додержанням норм матеріального і процесуального права, на підставі правильно встановлених обставин справи, а доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, то суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін.

Керуючись ст. ст. 308, 311, ст.315, 316, 321, 322, 325, 327, 328, 329 КАС України, колегія суддів,

П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області залишити без задоволення.

Рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 28 червня 2024 року залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню в касаційному порядку до Верховного Суду не підлягає, за винятком випадків, перелічених у пункті 2 частини 5 статті 328 КАС України.

Повний текст судового рішення виготовлений 10 вересня 2024 року.

Головуючий суддя: О.В. Лук`янчук

Суддя: А.І. Бітов

Суддя: І.Г. Ступакова