Постанова

від 11.09.2024 по справі 280/1892/24

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

11 вересня 2024 року м. Дніпросправа № 280/1892/24

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

судді-доповідача: Шальєвої В.А.

суддів: Іванова С.М., Чередниченка В.Є.,

секретар Корсун Ю.В.

за участі представника позивача Шкабура О.В. (в режимі відеоконференцзв`язку)

представника відповідача Головченко І.С. (в режимі відеоконференцзв`язку),

розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі судового засідання Третього апеляційного адміністративного суду у м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 21 травня 2024 року (суддя Сацький Р.В., повне судове рішення складено 24 травня 2024 року) в справі № 280/1892/24 за позовом Приватного акціонерного товариства «Електротехнологія» до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування рішень,

ВСТАНОВИВ:

Приватне акціонерне товариство «Електротехнологія» звернулось до Запорізького окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Запорізькій області (далі ГУ ДПС) про визнання протиправними та скасування рішень про стягнення коштів платника податків з рахунків у банках у рахунок погашення податкового боргу № 331/4-0801 від 31 жовтня 2023 року та № 374/4-0801 від 04 грудня 2023 року.

Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 21 травня 2024 року позов задоволено, визнані протиправними та скасовані рішення Головного управління ДПС у Запорізькій області про стягнення коштів платника податків з рахунків у банках у рахунок погашення податкового боргу № 331/4-0801 від 31 жовтня 2023 року та № 374/4-0801 від 04 грудня 2023 року.

В апеляційній скарзі відповідач просить скасувати рішення з підстав неправильного застосування судом першої інстанції норм матеріального права, неправильної оцінки доказів, ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позову.

Зазначає, що оскаржені в цій справі рішення за своєю формою відповідають наказу ДПС України від 06 грудня 2019 року № 199, в рішеннях зазначено увесь перелік відомостей, що вимагаються статтею 95 ПК України, а відомості про структуру, походження та розмір боргу зазначені у розрахунку суми боргу, що додаються до рішень.

У рішеннях зазначена сума новоствореного боргу до стягнення, а інформація про розмір боргу та періоди його виникнення вказана в інтегрованій картці платника.

В судовому засіданні представник відповідача апеляційну скаргу підтримав та просив її задовольнити.

Представник позивача в судовому засіданні просив в задоволенні апеляційної скарги відмовити.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представника відповідача та представника позивача, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд доходить до висновку, що апеляційна скарга не може бути задоволена з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що 31 жовтня 2023 року уповноважена особа ГУ ДПС у Запорізькій області прийняла рішення про стягнення коштів платника податків з рахунків у банках у рахунок погашення податкового боргу № 331/4-0801, в якому зазначено, що відповідно до пункту 95.5 статті 95 Податкового кодексу України вирішено здійснити погашення усієї суми податкового боргу у розмірі 316 067,55 грн шляхом стягнення безготівкових коштів з рахунків у банках, органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, та інших фінансових установах ПрАТ "Електротехнологія".

04 грудня 2023 уповноважена особа ГУ ДПС у Запорізькій області прийняла рішення про стягнення коштів платника податків з рахунків у банках у рахунок погашення податкового боргу № 374/4-0801, в якому зазначено, що відповідно до пункту 95.5 статті 95 Податкового кодексу України вирішено здійснити погашення усієї суми податкового боргу у розмірі 112 903,00 грн шляхом стягнення безготівкових коштів з рахунків у банках, органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, та інших фінансових установах ПрАТ "Електротехнологія".

Згідно із платіжною інструкцією № NCLC0QSKYL від 21 грудня 2023 року з рахунку позивача, відкритого в АТ КБ «ПриватБанк», стягнуто 2125,47 грн. В якості призначення платежу вказано рішення № 331/4-0801 від 31 жовтня 2023 року.

Згідно із платіжною інструкцією № NCLC0QZ8IE від 21 грудня 2023 року з рахунку позивача, відкритого в АТ КБ «ПриватБанк», стягнуто 1 076,41 грн. В якості призначення платежу вказано рішення від 04 грудня 2023 року.

Рішення отримані позивачем на адвокатський запит 17 січня 2024 року.

Контролюючий орган заявляє про наявність станом на дату прийняття оскаржуваних рішень боргу з податку на додану вартість у сумі 316067,55 грн та станом у сумі 112903,00 грн, який виник внаслідок несплати самостійно задекларованих грошових зобов`язань.

Позивач заперечував наявність податкового боргу.

В інтегрованій картці платника податків наявні записи про сплату до бюджету (зарахування) надходжень до бюджету коштів з рахунку в системі електронного адміністрування ПДВ за:

- 24 червня 2023 року в сумі 123 252 грн, 27 червня 2023 року в сумі 9 470 грн;

- 25 липня 2023 року в сумі 155 530 грн, 25 липня 2023 року в сумі 40 000 грн, 28 липня 2023 року в сумі 2 958 грн;

- 10 серпня 2023 року в сумі 200 грн, 2 183,95 грн, 2 183,95 грн, 21 серпня 2023 року в сумі 129,65 грн, 24 серпня 2023 року в сумі 30 242 грн, 28 серпня 2023 року - 392,06 грн, 30 серпня 2023 року - 19 000 грн, 30 серпня 2023 року - 35 000 грн.

Інтегрована картка платника податків також містить записи про збільшення грошових зобов`язань по податковим деклараціям з податку на додану вартість:

30 червня 2023 року № 9145182802 від 19 червня 2023 року на суму 132 722 грн;

31 липня 2023 року № 9177709317 від 19 липня 2023 року на суму 208 488 грн;

30 серпня 2023 року № 9210687557 від 18 серпня 2023 року на суму 112 903,00 грн.

Відомості про погашення вказаних грошових зобов`язань в інтегрованій картці не відображено. В той же час відповідачем не надано суду доказів виникнення першоджерела боргу позивача, в рахунок якого були зараховані кошти, сплачені позивачем за поточними зобов`язаннями.

Врахувавши, що оскаржувані рішення не містять жодного посилання на податок, за яким його прийнято, до рішень не додано жодного документу, який би надав позивачу можливість бути обізнаним щодо податку, який підлягає стягненню, та підстав його виникнення, позивач позбавлений можливості пересвідчитися в тому, що минув встановлений 90-денний строк, суд першої інстанції дійшов висновку про недотримання контролюючим органом при прийнятті такого рішення передбачених ст. 2 КАС України вимог щодо добросовісності і пропорційності рішення суб`єкта владних повноважень.

На думку суду першої інстанції, визначення певного податку, яким обмежується реалізація рішення про його стягнення, встановлює межі прав контролюючого органу та запобігає можливим зловживанням та помилковому пред`явленню банкам платіжних інструментів за іншими зобов`язаннями, що виходять за межі розглянутої процедури.

Недоліки оскаржуваних рішень впливають на можливість чітко встановити його змісту, зокрема підстави її виникнення, що свідчить про суттєвість таких недоліків та їх безпосередній вплив на правомірність рішення контролюючого органу.

Тому суд першої інстанції дійшов висновку, що не зазначення контролюючим органом у тексті рішень підстав виникнення цього боргу свідчить про відсутність доказів, які б «поза розумним сумнівом» підтверджували додержання податковим органом вимог абзацу другого пункту 95.5 статті 95 ПК України щодо умов (меж) прийняття рішення грошових зобов`язань, визначених платником податків у податкових деклараціях та не сплачених протягом 90 календарних днів, наступних за останнім днем граничного строку їх сплати, та про наявність підстав для визнання їх протиправними та скасування.

Суд визнає приведені висновки обґрунтованими, з огляду на наступне.

ПрАТ «Електротехнологія» перебуває на обліку в ГУ ДПС у Запорізькій області.

Рішенням ГУ ДПС № 331/4-0801 від 31 жовтня 2023 року відповідно до пункту 95.5 статті 95 ПК України вирішено здійснити погашення усієї суми податкового боргу у розмірі 316 067,55 грн шляхом стягнення безготівкових коштів з рахунків у банках, органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, та інших фінансових установах ПрАТ «Електротехнологія» (а.с. 12).

Рішенням ГУ ДПС № 374/4-0801 від 04 грудня 2023 року відповідно до пункту 95.5 статті 95 ПК України вирішено здійснити погашення усієї суми податкового боргу у розмірі 112 903,00 грн шляхом стягнення безготівкових коштів з рахунків у банках, органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, та інших фінансових установах ПрАТ «Електротехнологія» (а.с. 13).

Податковий борг, зазначений у цих рішеннях, виник у результаті несплати позивачем грошових зобов`язань, визначених платником податків у податкових деклараціях з податку на додану вартість від 19 червня 2023 року № 9145182802 в розмірі 107 578,55 грн з граничним терміном сплати 30 червня 2023 року, від 19 липня 2023 року № 9177709313 в сумі 208 488,00 грн з граничним терміном сплати 30 липня 2023 року, від 18 серпня 2023 року № 9210687557 в сумі 112 903,00 грн з граничним терміном сплати 30 серпня 2023 року.

Спірним в цій справі є питання правомірності рішень контролюючого органу про стягнення коштів платника податків з рахунків у банках у рахунок погашення податкового боргу.

Вирішуючи спірні правовідносини, суд виходить з наступного.

Статтею 67 Податкового кодексу України (далі ПК України) встановлено, що кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Відповідно до підпункту 14.1.175 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий борг - сума узгодженого грошового зобов`язання, не сплаченого платником податків у встановлений цим Кодексом строк, та непогашеної пені, нарахованої у порядку, визначеному цим Кодексом.

Згідно з пунктами 95.1, 95.2 статті 95 ПК України контролюючий орган здійснює за платника податків і на користь держави заходи щодо погашення податкового боргу такого платника податків шляхом стягнення коштів, які перебувають у його власності, а в разі їх недостатності - шляхом продажу майна такого платника податків, яке перебуває у податковій заставі.

Стягнення коштів та продаж майна платника податків провадяться не раніше ніж через 60 календарних днів з дня надіслання (вручення) такому платнику податкової вимоги.

Відповідно до пункту 59.1 статті 59 ПК України у разі коли у платника податків виник податковий борг, контролюючий орган надсилає (вручає) йому податкову вимогу в порядку, визначеному для надсилання (вручення) податкового повідомлення-рішення.

Пунктом 95.5 статті 95 ПК України в редакції, чинній на час прийняття рішення, встановлено, що у разі якщо податковий борг виник у результаті несплати грошових зобов`язань та/або пені, визначених платником податків у податкових деклараціях або уточнюючих розрахунках, що подаються контролюючому органу в установлені цим Кодексом строки, стягнення коштів за рахунок готівки, що належить такому платнику податків, та/або коштів з рахунків/електронних гаманців такого платника у банках, небанківських надавачах платіжних послуг/емітентах електронних грошей здійснюється за рішенням керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу без звернення до суду, за умови якщо такий податковий борг не сплачується протягом 90 календарних днів, наступних за останнім днем граничного строку його сплати, та відсутності/наявності у меншій сумі непогашеного зобов`язання держави щодо повернення такому платнику податків помилково та/або надміру сплачених ним грошових зобов`язань, та/або бюджетного відшкодування податку на додану вартість. У разі наявності непогашеного зобов`язання держави перед платником податків у сумі, що є меншою за суму податкового боргу, ця норма застосовується в межах різниці між сумою податкового боргу та сумою зобов`язання держави.

У таких випадках:

рішення про стягнення коштів з рахунків/електронних гаманців такого платника податків у банках, небанківських надавачах платіжних послуг/емітентах електронних грошей є вимогою стягувача до боржника, що підлягає негайному та обов`язковому виконанню шляхом ініціювання переказу у платіжній системі за правилами відповідної платіжної системи;

рішення про стягнення готівкових коштів вручається такому платнику податків і є підставою для стягнення.

Стягнення готівкових коштів здійснюється у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України.

Форма рішення про стягнення коштів платника податків з рахунків у банках у рахунок погашення податкового боргу затверджена наказом Державної податкової служби України від 06 грудня 2019 року № 199 «Про затвердження примірних форм рішення про стягнення коштів платника податків з рахунків у банках у рахунок погашення податкового боргу; журналу реєстрації рішень, прийнятих відповідно до статті 95 Податкового кодексу України».

Затверджена форма рішення про стягнення коштів платника податків з рахунків у банках у рахунок погашення податкового боргу не передбачає зазначення конкретної суми стягнення податкового боргу.

Верховним Судом в постанові від 17 червня 2021 року у справі № 440/4736/19 сформульовано правовий висновок стосовно правових наслідків відсутності суми податкового боргу в рішенні про стягнення коштів платника податків з рахунків у банках у рахунок погашення податкового боргу.

Так, Верховним Судом вказано, що відповідно до пункту 95.5 статті 95 ПК України рішення контролюючого органу є вимогою стягувача до боржника, що підлягає негайному та обов`язковому виконанню шляхом ініціювання переказу у платіжній системі за правилами відповідної платіжної системи, а посилання контролюючого органу на наказ, яким затверджена примірна форма рішення не є нормативно-правовим актом, що не спростовує необхідність чіткого і зрозумілого формулювання такого рішення в частині визначення джерела, за рахунок коштів якого буде здійснено погашення податкового боргу, а також конкретної суми, яка підлягає стягненню, та підстави виникнення цього податкового боргу.

На думку суду касаційної інстанції, «необхідність зазначення суми податкового боргу, а також підстав його виникнення пов`язана, із тим, що у такий спосіб (шляхом самостійного прийняття рішення керівником контролюючого органу) можливе погашення лише податкового боргу, який виник внаслідок несплати грошового зобов`язання та/або пені, визначеного платником податків у податковій декларації або уточнюючому розрахунку, що подається контролюючому органу в установлені цим Кодексом строки.

Відповідно, у спорах щодо правомірності прийнятих відповідно до пункту 95.5 статті 95 ПК України рішень предметом доказування є дотримання контролюючим органом обов`язкових умов, про які вже зазначалося, в тому числі й щодо розміру податкового боргу, підстав його виникнення, сплив 90 календарних днів, наступних за останнім днем граничного строку сплати самостійно задекларованих грошових зобов`язань та/або пені.

Аналогічні підходи до правозастосування пункту 95.5 статті 95 ПК України знайшли відображення у постанові Верховного Суду від 14 грудня 2020 року у справі №805/1427/17, яка враховується колегією суддів відповідно до частини третьої статті 341 КАС України.

У цій постанові Верховний Суд також зазначав, що принцип правової визначеності як загальний правовий принцип поширюється, в тому числі на етап правозастосування. Органи державної влади повинні дотримуватися цього принципу та забезпечувати правову передбачуваність прийнятих ними рішень, що досягається, зокрема чіткістю визначення правового стану особи, якої стосується індивідуальний акт.

Вирішуючи спір про правомірність рішення суб`єкта владних повноважень, адміністративний суд перевіряє це рішення на відповідність критеріям правомірності, встановленим частиною другою статті 2 КАС України. У разі якщо рішенням порушені права, свободи або законні інтереси особи, яка оскаржила до суду це рішення, суд визнає протиправним та скасовує індивідуальний акт чи окремі його положення, як це передбачено пунктом 2 частини першої статті 5 КАС України. Суд не наділений повноваженнями вносити зміни до рішення суб`єкта владних повноважень, зокрема визначити, яка сума податкового боргу підлягає стягненню, якщо сума податкового боргу в рішенні не вказана.

Колегія суддів також враховує, що загальні підходи до оцінки недоліків форми рішення сформульовані Верховним Судом у постановах від 19 травня 2020 року у справі №820/2300/18, від 30 квітня 2020 року у справі №810/384/16, від 17 березня 2020 року у справі № 808/4140/15, від 25 січня 2019 року у справі №812/1112/16, у яких Верховний Суд звертав увагу, що окремі дефекти форми рішення контролюючого органу не повинні сприйматися як безумовні підстави для висновку щодо протиправності спірного рішення і, як наслідок, про його скасування.

Якщо спірне рішення прийняте контролюючим органом у межах своєї компетенції та з його змісту можна чітко встановити зміст цього рішення (зокрема, порушення законодавства, за які застосовуються відповідні санкції, та розмір останніх), таке рішення може бути визнане судом правомірним навіть у разі, коли не дотримано окремих елементів. Технічні помилки не є недоліками форми оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.

У постанові від 5 лютого 2021 року у справі №815/6356/15 Верховний Суд зазначив, що відсутність у податковому повідомленні-рішенні посилання на законодавчий акт, на підставі якого відповідачем застосовано штрафні санкції та визначено їх розмір суттєво впливає на правомірність такого рішення, а суд позбавляє можливості встановити дійсний предмет доказування. Такий суттєвий недолік свідчить про недотримання відповідачем вимог, які пред`являються до рішень суб`єктів владних повноважень і закріплені у частині другій статті 2 КАС України.

Оскаржуване у цій справі рішення ГУ ДПС від 13 вересня 2019 року, в якому зазначено про погашення усієї суми податкового боргу, не дає можливості встановити суму податкового боргу, щодо погашення якого його прийнято.

(....)

Відсутність у рішенні ГУ ДПС вичерпних відомостей, які б давали змогу перевірити його законність і обґрунтованість, позбавляє можливості встановити дійсний предмет доказування у справі. Такий суттєвий недолік свідчить про недотримання відповідачем вимог, які пред`являються до рішень суб`єктів владних повноважень і закріплені у частині другій статті 2 КАС України.».

Застосовуючи у справі, що переглядається зараз, приведені висновки Верховного Суду відповідно до частини п`ятої статті 242 КАС України, суд доходить до висновку, що оскільки в рішеннях про стягнення коштів платника податків з рахунків у банках у рахунок погашення податкового боргу № 331/4-0801 від 31 жовтня 2023 року та № 374/4-0801 від 04 грудня 2023 року, які є предметом оскарження в цій справі, хоча й зазначена сума податкового боргу, але не вказано, за яким податком виник податковий борг, підстави його виникнення, чи сплив 90-денний строк, наступний за останнім днем граничного строку сплати самостійно задекларованих грошових зобов`язань та/або пені, то це не дає можливості встановити суму податкового боргу, щодо погашення якого прийняті ці рішення.

В свою чергу, відсутність у рішенні ГУ ДПС вичерпних відомостей, які б давали змогу перевірити його законність і обґрунтованість позбавляє можливості встановити дійсний предмет доказування у справі, тому суд доходить до висновку про недотримання відповідачем вимог, які пред`являються до рішень суб`єктів владних повноважень і закріплені у частині другій статті 2 КАС України, що тягне за собою правові наслідки у вигляді протиправності такого рішення.

Крім того, суд вважає за необхідне зазначити наступне.

Судом першої інстанції обґрунтовано звернуто увагу, що інтегрована картка платника містить інформацію про сплату позивачем грошових зобов`язань:

- 24 червня 2023 року в сумі 123 252 грн, 27 червня 2023 року в сумі 9 470 грн;

- 25 липня 2023 року в сумі 155 530 грн, 25 липня 2023 року в сумі 40 000 грн, 28 липня 2023 року в сумі 2 958 грн;

- 10 серпня 2023 року в сумі 200 грн, 2 183,95 грн, 2 183,95 грн, 21 серпня 2023 року в сумі 129,65 грн, 24 серпня 2023 року в сумі 30 242 грн, 28 серпня 2023 року - 392,06 грн, 30 серпня 2023 року - 19 000 грн, 30 серпня 2023 року - 35 000 грн.

При цьому сплачені позивачем суми направлені контролюючим органом на погашення податкового боргу минулих періодів.

Разом з тим, як зазначено вище, відповідно до пункту 95.5 статті 95 ПК України рішення контролюючого органу є вимогою стягувача до боржника, що підлягає негайному та обов`язковому виконанню шляхом ініціювання переказу у платіжній системі за правилами відповідної платіжної системи, при цьому у такий спосіб (шляхом самостійного прийняття рішення керівником контролюючого органу) можливе погашення лише податкового боргу, який виник внаслідок несплати грошового зобов`язання та/або пені, визначеного платником податків у податковій декларації або уточнюючому розрахунку, що подається контролюючому органу в установлені цим Кодексом строки, а не зазначення в рішеннях інформації, за яким податком виник податковий борг, підстав його виникнення, чи сплив 90-денний строк, наступний за останнім днем граничного строку сплати самостійно задекларованих грошових зобов`язань та/або пені, не вказує на те, що ці рішення прийняті задля погашення лише податкового боргу, який виник внаслідок несплати грошового зобов`язання та/або пені, визначеного платником податків у податковій декларації або уточнюючому розрахунку, що подається контролюючому органу в установлені цим Кодексом строки.

Доводи апелянта про те, що оскаржені рішення за своєю формою відповідають наказу ДПС України від 06 грудня 2019 року № 199, в рішеннях зазначено увесь перелік відомостей, що вимагаються статтею 95 ПК України, а відомості про структуру, походження та розмір боргу зазначені у розрахунку суми боргу, що додаються до рішень; у рішеннях зазначена сума новоствореного боргу до стягнення, а інформація про розмір боргу та періоди його виникнення вказана в інтегрованій картці платника, суд відхиляє як необґрунтовані та спростовані приведеними вище висновками суду.

Суд зауважує, що затверджена наказом ДПС України від 06 грудня 2019 року № 199 форма рішення не передбачає буд-яких додатків, тому посилання апелянта про те, що інформація про структуру, походження та розмір боргу зазначені у розрахунку суми боргу, що додаються до рішень, є незмістовними.

Крім того, в матеріалах справи відсутні докази направлення позивачу таких додатків до рішень, як й власне цих рішень.

Оскаржені позивачем рішення (із додатками або без додатків) взагалі не направлялись позивачу, відповідачем не надано жодних доказів направлення, а отримані позивачем лише на адвокатський запит.

З урахуванням викладеного суд дійшов висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з дотриманням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому відсутні підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення.

Керуючись ст. ст. 6, 7, 8, 9, 242, 243, 308, 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 21 травня 2024 року в справі №280/1892/24 залишити без задоволення.

Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 21 травня 2024 року в справі № 280/1892/24 за позовом Приватного акціонерного товариства «Електротехнологія» до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування рішень залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття 11 вересня 2024 року та може бути оскаржена в касаційному порядку шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повне судове рішення складено 12 вересня 2024 року.

Суддя-доповідачВ.А. Шальєва

суддяС.М. Іванов

суддяВ.Є. Чередниченко