Постанова

від 10.09.2024 по справі 160/20992/23

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

10 вересня 2024 року м. Дніпросправа № 160/20992/23

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Добродняк І.Ю. (доповідач),

суддів: Бишевської Н.А., Семененка Я.В.,

за участю секретаря судового засідання Поспєлової А.С.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Дніпрі апеляційні скарги Товариства з обмеженою відповідальністю фірми «Мед-Сервіс», Головного управління ДПС у Дніпропетровській області

на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24 січня 2024 року (суддя Конєва С.О.)

у справі №160/20992/23

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю фірми «Мед-Сервіс»

до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області

про визнання протиправними та скасування податкової вимоги №0001617-1305-0436 від 12.04.2023, рішення про опис майна у податкову заставу №0001617-1305-0436 від 12.04.2023, зобов`язання вчинити певні дії, -

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю фірма «Мед-Сервіс» звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, в якому просило:

- визнати протиправними та скасувати податкову вимогу №0001617-1305-0436 від 12.04.2023, рішення про опис майна у податкову заставу №0001617-1305-0436 від 12.04.2023;

- визнати протиправною бездіяльність відповідача щодо не звільнення з-під податкової застави рухомого та нерухомого майна, яке перебуває у податковій заставі, на підставі рішення відповідача про опис майна у податкову заставу від 12.04.2023 №0001617-1305-0436 та актів опису майна від 12.04.2023 №№1589, 1590 та невчинення дій щодо виключення рухомого та нерухомого майна з-під податкової застави в Державному реєстрі обтяжень рухомого майна та Державному реєстрі речових прав на нерухоме майно;

- зобов`язати відповідача звільнити з-під податкової застави рухоме та нерухоме майно позивача, яке перебуває у податковій заставі, на підставі рішення відповідача про опис майна у податкову заставу від 12.04.2023 №0001617-1305-0436 та актів опису майна від 12.04.2023 №№1589, 1590.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 09.06.2020 у справі №160/11754/19, яке набрало чинності та підлягає виконанню, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення №0000481202 від 16.07.2019 про відсутність права на отримання бюджетного відшкодування за березень 2019 року та відсутність права на врахування такої суми від`ємного значення при наданні бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку в сумі 4 500 000 грн. Визнано протиправними та скасовано податкову вимогу та рішення про опис майна у податкову заставу №109859-50/65 від 19 листопада 2019 року. Зобов`язано ГУ ДПС у Дніпропетровській області зарахувати суму від`ємного значення податку на додану вартість 4 500 000,00 грн. відповідно до податкової декларації з ПДВ №9104293650 від 20.05.2019 - у рахунок сплати існуючого податкового боргу ТОВ Фірма «Мед-Сервіс» з податку на прибуток, що виник за минулі податкові періоди у відповідному розмірі.

Означене судове рішення до теперішнього часу не виконане, тоді як відповідач на виконання рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 09.06.2020 у справі №160/11754/19 повинен був закрити податковий борг позивача шляхом проведення зарахування суми боргу із суми від`ємного значення ПДВ, що складає 4 500 000 грн., відповідно до податкової декларації з ПДВ №9104293650 від 20.05.2019 з 17.03.2021, у зв`язку із чим на дату складання відповідачем оспорюваної податкової вимоги (12.04.2023) податковий борг з податку на прибуток у зазначеній вище сумі у позивача був відсутній, а отже, позивач вважає, що законні підстави для направлення оспорюваної вимоги у відповідача також були відсутні. Відповідно, у відповідача не було і жодних підстав, визначених у п.89.1 ст.89 ПК України, для передачі майна позивача у податкову заставу за актами опису майна та вищезгаданого оспорюваного рішення про опис майна у податкову заставу, а тому, на думку представника позивача, оспорювані податкова вимога, рішення про опис майна у податкову заставу, акти опису майна, складені відповідачем з порушенням вимог ст.ст.59, 88, 89 ПК України. Також позивач зазначає, що податкова вимога від 12.04.2023 надіслана позивачу у зв`язку з виникненням у нього з 09.11.2021 податкового боргу. В свою чергу, рішення про опис майна в податкову заставу від 12.04.2023, на підставі якого відповідачем складені акти опису майна №№1589, 1590 від 12.04.2023, прийнято саме у зв`язку з несплатою підприємством такого податкового боргу. Позивач вважає, що податковий борг, за наявності якого відповідачем складена спірна податкова вимога, є саме тим податковим боргом, законність виникнення якого була предметом розгляду в межах адміністративної справи №160/11754/19.

Окрім того, позивачем з`ясовано, що за даними Державних реєстрів обтяжень на рухоме та нерухоме майно відповідачем передано в податкову заставу п`ять квартир, які розташовані в м. Черкаси, м. Лубни та м. Кривому Розі, які орендуються позивачем, тобто, не належать позивачеві.

Додатково, у письмових поясненнях та у відповіді на відзив позивач зазначив, що після 12.04.2023 з питанням звільнення вказаного майна з-під податкової застави він до відповідача не звертався, а неможливість зарахування у рахунок погашення податкового боргу з податку на прибуток суми 4 500 000 грн. на виконання вищенаведеного судового рішення через подання позивачем уточнюючого розрахунку №9163505440 до податкової декларації з ПДВ за квітень 2019 року від 26.07.2019 та зменшення у зв`язку із цим позивачем самостійно заявленої до відшкодування суми ПДВ, не можуть бути прийняті судом до уваги у цій справі, оскільки ці доводи були предметом апеляційного та касаційного розгляду у межах справи №160/11754/19, які були визнані судами такими, що не відповідають положенням діючого законодавства та відхилені, а тому ці обставини не підлягають доказуванню при розгляді даної справи на підставі ч.4 ст.78 КАС України. У поясненнях на заперечення на додаткові пояснення до позовної заяви від 27.11.2023 позивач вказав, що із історії недоїмки, наданої відповідачем на вимогу суду, вбачається, що розрахунки сум були зроблені відповідачем станом на 08.11.2023, тоді як оскаржувана вимога була складена 12.04.2023, тому частина сум, з яких складається оскаржувана податкова вимога, виникли вже після дати складання податкової вимоги, крім того, відсутній детальний розрахунок пені, у зв`язку із чим перевірити підстави виникнення у відповідача права на її нарахування та правильність нарахування неможливо, суми недоїмки не підтверджені відповідачем жодним доказом, тому, на думку позивача, суми, зазначені в історії недоїмки, не повинні прийматися судом в якості доказів у справі.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24 січня 2024 року позов задоволено частково.

Визнано протиправною та скасовано податкову вимогу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №0001617-1305-0436 від 12.04.2023 в частині визначення ТОВ фірмі «Мед-Сервіс» податкового боргу в сумі 50365,24 грн.

В іншій частині позову відмовлено.

Суд за встановлених у справі обставин та наявних у справі доказів дійшов висновку, що податковий борг (недоїмка) з податку на додану вартість в загальній сумі 50365,24 грн., який виник у період з 29.06.2023 по 27.10.2023, не міг бути включений у оспорювану податкову вимогу, оскільки на момент її формування станом на 12.04.2023 вказана сума боргу ще не виникла, а відповідно, нарахування контролюючим органом податкового боргу у сумі 50365,24 грн. за оспорюваною податковою вимогою є протиправним, тому у наведеній сумі спірна податкова вимога підлягає скасуванню.

Також суд виходив з того, що у ході судового розгляду справи на спростування відсутності податкового боргу з податку на прибуток у загальному розмірі 5549501,85 грн., що виник з 08.11.2021, і відсутності податкового боргу з податку на додану вартість в сумі 1 110 733,31 грн., що виник з 13.07.2022 та існував станом на 12.04.2023 (формування спірної податкової вимоги), позивачем жодних доказів суду не надано.

За висновком суду першої інстанції, оскільки податковий борг у сумі 6 660 235,16 грн. (6710600,40 50365,24) за оспорюваною вимогою виник у позивача з 08.11.2021, відповідно, з вказаної дати виникнення податкового боргу у контролюючого виникло і право податкової застави у відповідності до вимог п.89.1.2 п.89.1 ст.89 ПК України, тому оспорювані податкова вимога в частині визначення позивачеві податкового боргу у сумі 6660235,16 грн. та рішення про опис майна у податкову заставу є правомірними.

Відповідно, суд визнав такими, що не підлягають задоволенню, позовні вимоги в частині визнання протиправною бездіяльності відповідача щодо не звільнення з-під податкової застави рухомого та нерухомого майна позивача, яке перебуває у податковій заставі на підставі рішення відповідача про опис майна у податкову заставу від 12.04.2023 №0001617-1305-0436 та актів опису майна від 12.04.2023 №№1589,1590 та не вчинення дій щодо виключення рухомого та нерухомого майна з-під податкової застави в Державному реєстрі обтяжень рухомого майна та Державному реєстрі речових прав на нерухоме майно, оскільки вказані позовні вимоги є похідними від основних позовних вимог.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, позивач та відповідач подали, кожен окремо, апеляційні скарги.

Позивач, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24.01.2024 у справі №160/20992/23 в частині незадоволених позовних вимог, прийняти нове рішення, яким позов задовольнити.

Позивач зазначає, що в межах судового спору між тими ж сторонами рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 09.06.2020 у справі №160/11754/19, яке набрало законної сили 17.03.2021, визнано протиправними та скасовані податкове повідомлення-рішення №0000481202 від 16.07.2019, податкова вимога та рішення про опис майна у податкову заставу №109859-50/65 від 19.11.2019. Зобов`язано Відповідача зарахувати суму від`ємного значення податку на додану вартість у сумі 4 500 000,00 грн відповідно до податкової декларації з ПДВ №9104293650 від 20.05.2019 - у рахунок сплати існуючого податкового боргу позивача з податку на прибуток, що виник за минулі податкові періоди у відповідному розмірі. Суд першої інстанції самостійно дослідив обставини, які вже були встановлені рішенням суду у справі №160/11754/19, тоді як, з урахуванням ч.4 ст.78 КАС України, не мав права переоцінювати обставини, встановлені судом у рішенні №160/11754/19. Надавши власну правову оцінку уточненому розрахунку позивача до податкової декларації з ПДВ за квітень 2019 року, суд першої інстанції фактично зробив неможливим виконання рішення суду у справі №160/11754/19.

Також позивач зазначає, що з урахуванням п.56.9 ст.56 ПК України спірні податкова вимога та рішення про опис майна у податкову заставу від 12.04.2023 підлягають скасуванню за наслідками розгляду скарги товариства, оскільки рішення за результатами розгляду скарги прийнято ДПС України лише 12.06.2023, тоді як останнім днем розгляду такої скарги та надсилання її на адресу платника податків є 05.06.2023. Отже, позивач вказує, що скарга вважається повністю задоволеною на користь платника податків, що означає те, що оскаржене рішення контролюючого органу припинило регулюючу дію та не створює для платника податків юридичного обов`язку.

Щодо податкової застави позивач наполягає на тому, що під час передачі відповідачем згідно рішення від 12.04.2023 в податкову заставу майна, що не належить позивачу, відповідачем порушено ст. 88, 89 ПК України. Окрім того, посилаючись на те, що подана позивачем до ДПС України скарга вважається задоволеною через порушення строків її розгляду, майно відповідачем з-під застави не звільнено.

Окрім того, позивач вважає, що поданий відповідачем витяг з ІКП позивача не може підтверджувати обґрунтованість податкової вимоги, не є допустимим доказом у справі та не міг бути прийнятий судом першої інстанції при розгляді цієї справи.

Відповідач в поданій ним апеляційній скарзі, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду в частині задоволених позовних вимог, ухвалити нове рішення, якою відмовити в задоволенні позовних вимог ТОВ фірма «Мед-Сервіс» в повному обсязі.

Відповідач зазначає, що сума податкового боргу підтверджена детальним розрахунком суми податкового боргу до податкової вимоги від 12.04.2023 та витягом з ІКП позивача, які були долучені до матеріалів справи та були предметом розгляду в суді першої судом першої інстанції. Судом помилково зроблено висновок, що податковий борг з податку на додану вартість у загальній сумі 50 365,24 грн виник після винесення оскарженої вимоги, оскільки зазначена сума була донарахована контролюючим органом пізніше як основне податкове зобов`язання, тоді як в сформованій податковій вимогі податкове зобов`язання складало 0,2 грн, а сума 1 161 098,53 грн є сумою нарахованої пені.

Позивач подав письмовий відзив на апеляційну скаргу відповідача, в якому заперечує проти доводів контролюючого органу, з приводу доданих відповідачем до апеляційної скарги витягів з ІКП позивача зазначає, що ці витяги містять інформацію, відмінну від інформації, зазначеної у витягах з ІКП позивача, поданих відповідачем до суду першої інстанції під час розгляду справи, і оскільки ці документи не досліджувалися судом першої інстанції, вони є новими доказами у справі. Позивач вважає, що суд першої інстанції при прийнятті оскаржуваного рішення, правомірно зазначив про те, що податковий борг (недоїмка) з ПДВ в загальній сумі 50 365,24 грн., який виник у період з 29.06.2023 по 27.10.2023, не міг бути включений відповідачем у оспорювану податкову вимогу, оскільки на момент її формування (12.04.2023) вказана сума боргу ще не виникла.

Відповідач подав письмовий відзив на апеляційну скаргу позивача, в якому просить у задоволенні апеляційної скарги відмовити, наполягає на правомірності дій щодо визначення позивачу суми податкового боргу в оскаржуваній вимозі, вказує про відсутність переплати, сформованої за рахунок суми заявленої до бюджетного відшкодування з ПДВ, оскільки позивачем самостійно, шляхом подання уточнюючого розрахунку податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за звітний (податковий) період квітень 2019 року, зменшено заявлену до відшкодування суму ПДВ 4 500 000,00 грн.

29.08.2024 відповідач подав письмове клопотання про закриття провадження у справі, мотивоване тим, що згідно даних інформаційно-комунікаційної системи «Податковий блок» у зв`язку із самостійною сплатою підприємством 20.08.2024 податковий борг у ТОВ Фірма «Мед-Сервіс» по податку на прибуток відсутній, тому ГУ ДПС у Дніпропетровській області податкову вимогу №0001617-1305-0436 від 12.04.2023 відкликано в автоматичному режимі, а рішення про опис майна у податкову заставу вважається таким, що втратило чинність. На підставі вищевикладеного відповідач вважає, що предмет спору у справі №160/20992/23 відсутній, що відповідно до п.8 ст. 238 КАС України є підставою для закриття провадження у справі.

В судовому засіданні 10.09.2024 представник відповідача підтримав вимоги клопотання.

Представник позивача в судове засідання не з`явився, про час і місце судового засідання повідомлений судом належним чином, подав письмове клопотання про розгляд справи без його участі.

Суд апеляційної інстанції, розглянувши клопотання відповідача про закриття провадження у справі, вважає, що воно не підлягає задоволенню.

Відповідно до п.8 ч.1 ст. 238 КАС України суд закриває провадження у справі щодо оскарження рішень, дій або бездіяльності суб`єкта владних повноважень, якщо оскаржувані порушення були виправлені суб`єктом владних повноважень і при цьому відсутні підстави вважати, що повне відновлення законних прав та інтересів позивача неможливе без визнання рішень, дій або бездіяльності суб`єкта владних повноважень протиправними після такого виправлення.

Виходячи з визначеного позивачем предмету спору, характеру спірних правовідносин, суд не вбачає підстав для застосування наведеної вище процесуальної норми. Факт відкликання податкової вимоги №0001617-1305-0436 від 12.04.2023 контролюючий орган пов`язує з відсутністю у ТОВ Фірма «Мед-Сервіс» податкового боргу внаслідок його самостійного погашення позивачем, тоді як саме наявність такого боргу заперечувалась позивачем, що і було підставою для звернення до суду з цим позовом.

Відповідно до ч.1 ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційних скарг, дослідивши матеріали справи, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити таке.

Як встановлено судом, підтверджено матеріалами справи, 12.04.2023 Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області сформовано податкову вимогу №0001617-1305-0436, відповідно до якої ТОВ фірма «Мед-Сервіс» має податковий борг в загальному розміру 6710600,40 грн., що складається із податкового боргу:

- з податку на прибуток підприємства у загальному розмірі 5549501,85 грн. (податкове зобов`язання - 1184275,18 грн., штрафні санкції 1492077,80 грн., пеня 2873148,87 грн.);

- з податку на додану вартість у загальному розмірі 1161098,55 грн. (податкове зобов`язання 0,02 грн., пеня 1161098,53 грн.).

У зв`язку з наявністю такого податкового боргу посадовою особою відповідача відповідно до ст.89 ПК України прийнято рішення від 12.04.2023 №0001617-1305-0436 про опис майна ТОВ фірми «Мед-Сервіс» у податкову заставу.

Також, посадовою особою контролюючого органу проведено опис майна позивача на нерухоме майно, а саме: п`ять квартир, які розташовані у м. Черкаси, у м. Лубни та у м. Кривому Розі; рухоме майно, а саме: два транспортні засоби, про що складено акти опису майна №1589 та №1590.

Відомості про обтяження вказаного майна у вигляді податкової застави внесені до Державного реєстру обтяжень на рухоме та нерухоме майно, що підтверджується копіями відповідних Витягів з державного реєстру речових прав.

Податкова вимога та рішення про опис майна у податкову заставу №0001617-1305-0436 від 12.04.2023 оскаржені позивачем до Державної податкової служби України (скарга вих.№4351 від 10.05.2023, отримана ДПС України 16.05.2023).

За результатами розгляду скарги ДПС України прийнято рішення від 12.06.2023 №14955/6/99-00-06-01-01-06, яким у задоволенні скарги позивачу відмовлено.

Посилаючись на те, що рішення контролюючим органом за результатами розгляду скарги прийнято з порушенням строку, встановленого п.56.8 ст.56 ПК України, позивач вважає, що відповідно до абз.2 п. 56.9 ст.56 ПК України скарга вважається повністю задоволеною на користь платника податків.

З приводу цих доводів судом з`ясовано таке.

Пунктом 56.8 статті 56 ПК України встановлений строк (20 календарних днів, наступних за днем отримання скарги), протягом якого контролюючий орган, який розглядає скаргу платника податків, зобов`язаний прийняти вмотивоване рішення та надіслати його на адресу платника податків засобами поштового зв`язку (з повідомленням про вручення) чи електронного зв`язку (з дотриманням вимог, визначених пунктом 42.4 статті 42 цього Кодексу) або надати йому під розписку.

Відповідно до абз.2 п. 56.9 ст.56 ПК України якщо вмотивоване рішення за скаргою платника податків не надсилається платнику податків протягом 20-денного строку або протягом строку, продовженого за рішенням керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, така скарга вважається повністю задоволеною на користь платника податків з дня, наступного за останнім днем зазначених строків.

У рішенні від 12.06.2023 №14955/6/99-00-06-01-01-06 про результати розгляду скарги ДПС України з приводу строків розгляду скарги посилається на приписи пп.69.6 п.69 підрозділу ХХ «Перехідних положень» ПК України, згідно якому в редакції на час розгляду скарги для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім:

дотримання строків реєстрації податкових накладних, розрахунків коригування до них в Єдиному реєстрі податкових накладних, подання звітності та/або документів (повідомлень), у тому числі передбачених статтями 39 та 39-2, пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, сплати податків та зборів платниками податків;

строків проведення камеральних перевірок, оформлення їх результатів у порядку, визначеному статтею 86 цього Кодексу, подання скарги на податкове повідомлення-рішення за результатами камеральної перевірки, прийняття рішення за результатом її розгляду, нарахування пені;

строків проведення фактичних та документальних позапланових перевірок, оформлення їх результатів у порядку, визначеному статтею 86 цього Кодексу, подання скарги на податкове повідомлення-рішення, рішення про застосування фінансових санкцій за результатами документальної позапланової перевірки або фактичної перевірки та прийняття рішення за результатами їх розгляду, адміністративного арешту майна за результатами документальної позапланової перевірки або фактичної перевірки;

строків здійснення заходів з погашення податкового боргу платників податків - суб`єктів господарювання, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки, передбачені статтями 59-60, 87-101 цього Кодексу, та/або визначення грошових зобов`язань згідно із статтею 116 цього Кодексу;

строків подання та розгляду скарг на рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, передбачених підпунктом 56.23.3 пункту 56.23 статті 56 цього Кодексу.

Установлено, що тимчасово, на період дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року №64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року №2102-IX, розгляд скарг на рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, передбачених підпунктом 56.23.3 пункту 56.23 статті 56 цього Кодексу, здійснюється протягом 10 робочих днів з дня отримання такої скарги центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.

Якщо вмотивоване рішення за скаргою платника податків на рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних не надсилається платнику податків протягом визначеного для розгляду строку, така скарга вважається повністю задоволеною на користь платника податків з дня, наступного за останнім днем зазначеного строку.

Виходячи з аналізу наведеної норми, суд апеляційної інстанції вважає помилковими висновки позивача про застосування наслідків, передбачених п.56.9 ст.56 ПК України.

По суті прийнятих відповідачем оскаржуваних податкової вимоги №0001617-1305-0436 від 12.04.2023 та рішення про опис майна у податкову заставу №0001617-1305-0436 від 12.04.2023 суд апеляційної інстанції з огляду на фактичні обставини справи, норми законодавства, що регулюють спірні правовідносини, не погоджується з судом першої інстанції про часткове задоволення позову.

За загальним правилом, встановленим пп.16.1.4 п. 16.1 ст.16 Податкового кодексу України, платники податків зобов`язані сплачувати податки та збори у строки та в розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.

Сума узгодженого грошового зобов`язання, не сплаченого платником податків у встановлений цим Кодексом строк, та непогашеної пені, нарахованої у порядку, визначеному цим Кодексом, вважається податковим боргом (пп.14.1.175 п.14.1 ст.14 ПК України).

Відповідно до п.59.1 ст.59 ПК України у разі коли у платника податків виник податковий борг, контролюючий орган надсилає (вручає) йому податкову вимогу в порядку, визначеному для надсилання (вручення) податкового повідомлення-рішення.

Податкова вимога разом з детальним розрахунком суми податкового боргу надсилається не раніше першого робочого дня після закінчення граничного строку сплати суми грошового зобов`язання (п.59.3 ст.59 ПК України).

За правилами п.88.1, 88.2 ст.88 ПК України визначено, що з метою забезпечення виконання платником податків своїх обов`язків, визначених цим Кодексом, майно платника податків, який має податковий борг, передається у податкову заставу.

Право податкової застави виникає згідно з цим Кодексом та не потребує письмового оформлення.

Відповідно до п.89.1 ст.89 ПК України право податкової застави виникає:

пп.89.1.1. у разі несплати у строки, встановлені цим Кодексом, суми грошового зобов`язання, самостійно визначеної платником податків у податковій декларації, - з дня, що настає за останнім днем зазначеного строку;

пп.89.1.2. у разі несплати у строки, встановлені цим Кодексом, суми грошового зобов`язання, самостійно визначеної контролюючим органом, - з дня виникнення податкового боргу;

пп.89.1.3. у випадку, визначеному в пункті 100.11 статті 100 цього Кодексу, - з дня укладання договору про розстрочення, відстрочення грошових зобов`язань.

Згідно приписів п.89.2 ст. 89 ПК України з урахуванням положень цієї статті право податкової застави поширюється на будь-яке майно платника податків, яке перебуває в його власності (господарському віданні або оперативному управлінні) у день виникнення такого права і балансова вартість якого відповідає сумі податкового боргу платника податків, крім випадків, передбачених пунктом 89.5 цієї статті, а також на інше майно, на яке платник податків набуде прав власності у майбутньому.

У разі якщо балансова вартість майна, на яке поширюється податкова застава, є меншою ніж сума податкового боргу платника податків, право податкової застави поширюється на таке майно.

У разі якщо балансова вартість такого майна не визначена, його опис здійснюється за результатами оцінки, яка проводиться відповідно до Закону України "Про оцінку майна, майнових прав та професійну оціночну діяльність в Україні".

У разі збільшення суми податкового боргу складається акт опису до суми, відповідної сумі податкового боргу платника податків, у порядку, передбаченому цією статтею.

Право податкової застави не поширюється на майно, визначене підпунктом 87.3.7 пункту 87.3 статті 87 цього Кодексу, на іпотечні активи, що належать емітенту та є забезпеченням відповідного випуску іпотечних сертифікатів з фіксованою дохідністю, на грошові доходи від цих іпотечних активів до повного виконання емітентом зобов`язань за цим випуском іпотечних сертифікатів з фіксованою дохідністю, а також на склад іпотечного покриття та грошові доходи від нього до повного виконання емітентом зобов`язань за відповідним випуском звичайних іпотечних облігацій.

Право податкової застави не застосовується, якщо загальна сума податкового боргу платника податків не перевищує ста вісімдесяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Відповідно до п.89.3 ст.89 ПК України майно, на яке поширюється право податкової застави, оформлюється актом опису.

До акта опису включається ліквідне майно, яке можливо використати як джерело погашення податкового боргу.

Опис майна у податкову заставу здійснюється на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, яке пред`являється платнику податків, що має податковий борг.

Акт опису майна, на яке поширюється право податкової застави, складається податковим керуючим у порядку та за формою, що затверджені центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Відмова платника податків від підписання акта опису майна, на яке поширюється право податкової застави, не звільняє такого платника податків від поширення права податкової застави на описане майно. У такому випадку опис здійснюється у присутності не менш як двох понятих.

В спірному випадку позиція позивача полягає в тому, що на дату формування контролюючим органом податкової вимоги №0001617-1305-0436 від 12.04.2023 фактично податковий борг у позивача був відсутній, оскільки відповідач зобов`язаний був на виконання рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 09.06.2020 у справі №160/11754/19 закрити 17.03.2021 податковий борг позивача шляхом проведення зарахування суми від`ємного значення податку на додану вартість 4 500 000 грн згідно податкової декларації за квітень 2019 року.

Відповідно, позивач вважає, що на дату винесення відповідачем рішення про опис майна у податкову заставу від 12.04.2023 №0001617-1305-0436 та складення актів опису майна від 12.04.2023 №№1589, 1590 жодні із передбачених п.89.1 ст.89 ПК України підстав були відсутні.

Суд апеляційної інстанції, погоджуючись з судом першої інстанції про помилковість таких доводів позивача, зазначає таке.

Встановлені судом обставини свідчать, що 20.05.2019 позивачем до контролюючого органу подано податкову декларацію з податку на додану вартість за квітень 2019 року, вх. №9104293650, у якій заявлено бюджетне відшкодування ПДВ у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету (рядок 20.2.2 декларації), а саме: у рахунок сплати податку на прибуток в сумі 4 500 000,00 грн.

Контролюючим органом проведено камеральну перевірку податкової звітності позивача з податку на додану вартість, за результатами якої складено акт від 18.06.2019 №3751/04-36-12-02/23364377, в якому зафіксовано виявлене порушення п. 200.4 «б». ст. 200 ПК України і зроблений висновок про відсутнє право на отримання суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість у рахунок сплати по податку на прибуток у сумі 4 500 000,00 грн.

На підставі означеного акту у відповідності до п. 86.8 ст. 86 ПК України контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 16.07.2019 №0000481202 про відсутність права на отримання бюджетного відшкодування за період березень 2019 року та відсутність права на врахування такої суми від`ємного значення при наданні бюджетного відшкодування податку на додану вартість в сумі 4 500 000 грн., надіслане поштою на адресу ТОВ фірма «Мед-Сервіс», отримане платником 22.07.2019.

26.07.2019 ТОВ фірма «Мед-Сервіс» подало до контролюючого органу уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за квітень 2019 року (вх. №9163505440 від 26.07.2019), яким відкориговані показники декларації за квітень 2019 року, а саме: рядка 20.2 («підлягає бюджетному відшкодуванню») -4 500 000, рядка 20.2.2 («у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу з інших платежів, що сплачуються до Державного бюджету») -4 500 000 із одночасним відображенням суми 4 500 000 в рядку 20.3 «зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду». Таким чином позивачем самостійно зменшено заявлену суму бюджетного відшкодування на 4 500 000 грн.

Одночасно заявлене позивачем в квітні 2019 року бюджетне відшкодування суми від`ємного значення ПДВ 4 500 000 грн у рахунок погашення податкового боргу з податку на прибуток було предметом судового розгляду в межах адміністративної справи №160/11754/19.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 09.06.2020 у справі №160/11754/19, яке набрало законної сили 17.03.2021, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення №0000481202 від 16.07.2019; визнано протиправними та скасовані податкова вимога та рішення про опис майна у податкову заставу №109859-50/65 від 19.11.2019.

Зобов`язано ГУ ДПС у Дніпропетровській області зарахувати суму від`ємного значення податку на додану вартість у сумі 4 500 000,00 грн відповідно до податкової декларації з ПДВ №9104293650 від 20.05.2019 - у рахунок сплати існуючого податкового боргу Товариства з обмеженою відповідальністю Фірма «Мед-Сервіс» з податку на прибуток, що виник за минулі податкові періоди у відповідному розмірі.

Означене рішення суду в частині зобов`язання ГУ ДПС у Дніпропетровській області вчинити певні дії, а саме: зарахувати суму від`ємного значення ПДВ у сумі 4 500 000,00 грн у рахунок сплати існуючого податкового боргу ТОВ Фірма «Мед-Сервіс» з податку на прибуток, не виконано, що відповідачем не заперечується.

І саме з невиконанням відповідачем вказаного рішення суду позивач пов`язує наявність у нього податкового боргу з податку на прибуток і, як наслідок, протиправне формування відповідачем спірної податкової вимоги.

Стосовно доводів позивача щодо зарахування суми від`ємного значення ПДВ в розмірі 4500000 грн. в рахунок погашення податкового боргу з податку на прибуток суд апеляційної інстанції, не надаючи оцінки діям сторін щодо виконання рішення суду у справі №160/11754/16, вважає за необхідне дослідити обставини, що впливають на розрахунки позивача як платника податку на додану вартість та податку на прибуток з бюджетом, і підстави, за яких контролюючим органом визначені суми податкового боргу за вказаними податками відображені в оскаржуваній податковій вимогі від 12.04.2023.

Суд апеляційної інстанції вважає, що в даному випадку питання виконання рішення суду у справі №160/11754/19 не впливає на суми податкового боргу, визначені у податковій вимогі від 12.04.2023 з огляду на таке.

Як вбачається з матеріалів справи, спір в межах адміністративної справи №160/11754/19 виник з приводу правомірності винесення контролюючим органом податкового повідомлення-рішення №0000481202 від 16.07.2019 про відсутність права на отримання бюджетного відшкодування за період березень 2019 року та відсутність права на врахування такої суми від`ємного значення при наданні бюджетного відшкодування податку на додану вартість в сумі 4500000 грн і стосувався декларування відповідних показників в податковій декларації з ПДВ за квітень 2019 року.

Не заперечуючи проти безумовного обов`язку контролюючого органу виконати означене рішення суду в частині зобов`язання вчинити певні дії, суд апеляційної інстанції в контексті спірних правовідносин у справі, що розглядається, вважає, що такий обов`язок у контролюючого органу стосується виключно суми від`ємного значення податку на додану вартість 4 500 000 грн, задекларованої відповідно до податкової декларації з ПДВ за квітень 2019 року №9104293650 від 20.05.2019 у рахунок сплати існуючого податкового боргу ТОВ Фірма «Мед-Сервіс» з податку на прибуток, що виник за минулі податкові періоди у відповідному розмірі.

В той же час підлягає врахуванню той факт, що позивач 26.07.2019 подав уточнюючий розрахунок до податкової декларації з податку на додану вартість за квітень 2019 року, яким відкоригував показники податкової декларації з податку на додану вартість в частині визначеної ним суми від`ємного значення податку на додану вартість 4 500 000 грн.

Внесення змін до податкової звітності за результатами самостійного виявлення помилок здійснюється у порядку, визначеному ст. 50 ПК України. Відповідно до п. 50.1 ст. 50 ПК України у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених ст. 102 ПК України) платник податків самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім обмежень, визначених цією статтею), він зобов`язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку.

За правилами п. 54.1 ст.54 ПК України крім випадків, передбачених податковим законодавством, платник податків самостійно обчислює суму податкового та/або грошового зобов`язання та/або пені, яку зазначає у податковій (митній) декларації або уточнюючому розрахунку, що подається контролюючому органу у строки, встановлені цим Кодексом. Така сума грошового зобов`язання та/або пені вважається узгодженою.

Таким чином, оскільки 26.07.2019 позивач шляхом подання уточнюючого розрахунку самостійно змінив напрямок використання суми від`ємного значення податку на додану вартість 4 500 000 грн., визначений в податкові декларації №9104293650 від 20.05.2019, а саме: з бюджетного відшкодування на зарахування до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, тому на вказану дату контролюючий орган мав провести відповідні коригування в ІКП платника податку відповідно до діючого на той час Порядку ведення органами Державної фіскальної служби України оперативного обліку податків і зборів, митних та інших платежів до бюджетів, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України 07.04.2016 №422, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 20 травня 2016 р. за №751/28881.

Отже, з урахуванням суті здійснених позивачем коригувань у зв`язку з поданням уточнюючого розрахунку 26.07.2019 невиконання контролюючим органом рішення суду в даному випадку не плинуло на стан розрахунків позивача з бюджетом. З цього приводу суд погоджується з відповідачем, що за результатами відображення в ІКП поданого позивачем уточнюючого розрахунку податкових зобов`язань з ПДВ у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за звітний (податковий) період квітень 2019 року переплата за рахунок суми заявленої до бюджетного відшкодування з податку на додану вартість не обліковується і не може обліковуватись.

Виходячи з вищенаведеного, суд апеляційної інстанції вважає такими, що не узгоджуються з нормами податкового законодавства, твердження позивача про відсутність у нього станом на 12.04.2023 податкового боргу з тих підстав, що рішенням суду у справі №160/11754/19 відповідач був зобов`язаний зарахувати суму від`ємного значення податку на додану вартість у суми 4500000 грн відповідно до податкового декларації з ПДВ від 20.05.2019 у рахунок сплати існуючого податкового боргу позивача з податку на прибуток, що виник за минулі податкові періоди у відповідному розмірі. При цьому позивач помилково вважає, що оскільки судом у справі №160/11754/19 встановлено факт наявності у позивача від`ємного значення з ПДВ у суми 4500000 грн та можливість віднесення цієї суми в рахунок сплати існуючого податкового боргу позивача з податку на прибуток, тому у разі своєчасного виконання відповідачем судового рішення у вказаній справі існуючий борг з податку на прибуток в сумі 45000000 грн вважався би сплаченим. Відповідач, не виконуючи рішення суду у справі №160/11754/19, фактично штучно створює наявність податкового боргу позивача у сумі 45000000 грн.

Встановлені у справі обставини свідчать, що суму від`ємного значення, заявлену до бюджетного відшкодування у рахунок погашення податкового боргу з податку на прибуток, в декларації з податку на додану вартість за квітень 2019 року, позивач в уточнюючому розрахунку самостійно відобразив у складі від`ємного значення, що підлягає включенню до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду податкових декларацій (ряд.16.2), а саме: суму 4500000 грн відображено в рядку 16.2 (збільшено/зменшено залишок від`ємного значення за результатами поданого уточнюючого розрахунку (від 26.07.2019) декларації з ПДВ за липень 2019 року (20.08.2019).

В подальшому, вказана сума від`ємного значення з ПДВ 4 500 000 грн. у період з квітня 2019 року по січень 2020 року використана позивачем у повному обсязі, що підтверджується даними відповідних податкових декларацій з податку на додану вартість, що позивачем не спростовується.

За таких обставин суд апеляційної інстанції погоджується з судом першої інстанції, що наведені вище аргументи позивача про відсутність у нього податкового боргу станом на 12.04.2023 спростовуються матеріалами справи. Інші підстави для визнання оскаржуваної податкової вимоги протиправною позивачем не наведені.

Стосовно визначеної у податковій вимогі від 12.04.2023 суми податкового боргу в загальному розмірі 6 710 600,40 грн., в томі числі з податку на додану вартість 1161098,55 грн та податку на прибуток 5549501,85 грн, суд апеляційної вважає, що суд першої інстанції дійшов помилкового висновку про недоведення відповідачем правомірності прийняття податкової вимоги від 12.04.2023 у частині визначення податкового боргу з податку на додану вартість у сумі 50365,24 грн., оскільки станом на дату формування спірної податкової вимоги цей податковий борг ще не виник.

Такий висновок суду першої інстанції ґрунтується фактично на наявних в матеріалах справи, поданих відповідачем, документах історії недоїмки з податку на прибуток та історії недоїмки з податку на додану вартість станом на 08.11.2023.

Виходячи із змісту вказаних документів, дійсно вбачається невідповідність між сумою податкового боргу з податку на додану вартість у сформованій 12.04.2023 податковій вимогі: 1 161 098,53 грн. - пеня, 0,02 грн. основний платіж, 0,00 грн. штрафні санкції і сумою податкового боргу з податку на додану вартість в «історії недоїмки станом на 08.11.2023»: 13.07.2022 1 110733,31 грн. пеня, в період з 29.06.2023 по 27.10.2023 (після формування податкової вимоги від 12.04.2023) - 50365,24 грн. основний платіж і штрафні санкції. Всього 1 161 098,55 грн.

Суд першої інстанції, виявивши такі розбіжності, не в повному обсязі з`ясував обставини, що мають значення для справи, прийнявши в якості належного доказу вказану вище «історію недоїмки», складену Головним державним інспектором Правобережного відділу по роботі з податковим боргом ГУ ДПС у Дніпропетровській області згідно електронних витягів з інформаційних ресурсів ДПС України.

В той же час, за відомостями ІКП ТОВ фірми «Мед-Сервіс» з податку на додану вартість (поданий відповідачем витяг з ІКП) станом на 12.04.2023 податковий борг як по сумі 1 161 098,55 грн., так і підставі та часу виникнення відповідає даним, що містяться у сформованій податковій вимогі від 12.04.2023. Позивачем не наведено жодних доводів, які б свідчили про недостовірність інформації у вказаній інтегрованій картці платника.

З цього приводу суд апеляційної інстанції звертає увагу, що на даний час правила ведення в податкових органах оперативного обліку податків, зборів, платежів та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок) визначені Порядком ведення податковими органами оперативного обліку податків, зборів, платежів та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженим Наказом Міністерства фінансів України від 12 січня 2021 року №5 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 15 березня 2021 № 321/35943).

За визначеннями в пункті 2 розділу І вказаного Порядку №5 інтегрована картка платника - форма оперативного обліку податків, зборів, платежів та єдиного внеску, що ведеться за кожним видом платежу;

оперативний облік - процес відображення, систематизації та узагальнення облікових показників в ІКП, який ґрунтується на принципах бухгалтерського обліку;

облікові показники - показники в ІКП, які породжуються у процесі перетворення у підсистемах інформаційної системи первинних показників;

облікова операція - дія в ІКП, яка призводить до змін облікових показників;

первинні показники - показники, що містяться у первинних документах та є визначальними для характеристики процесів адміністрування платежів, контроль за справлянням яких покладено на податкові органи;

первинні документи - документи, що складені платниками та/або податковими органами, отримані від інших органів влади згідно з чинним законодавством (податкові декларації, уточнюючі розрахунки, податкові повідомлення-рішення, рішення податкового органу, вимоги про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску, судові рішення, рішення про розстрочення (відстрочення) грошових зобов`язань (податкового боргу), інформація Казначейства про надходження податків і зборів та єдиного внеску тощо).

Відповідно до пункту 1 розділу ІІ зазначеного Порядку з метою обліку нарахованих і сплачених, повернутих та відшкодованих сум платежів територіальними органами ДПС відкриваються ІКП за кожним платником та кожним видом платежу, які мають сплачуватися такими платниками на рахунки, відкриті в розрізі адміністративно-територіальних одиниць.

ІКП містить інформацію про облікові операції та облікові показники, які характеризують стан розрахунків платника з бюджетами та фондами загальнообов`язкового державного соціального і пенсійного страхування за відповідним видом платежу та відповідною адміністративно-територіальною одиницею.

Облік платежів ведеться в ІКП окремими обліковими операціями в хронологічному порядку. При цьому кожна операція фіксується в окремому рядку із зазначенням виду операції та дати її проведення.

Згідно з п.4-5 розділу І Порядку відображення/занесення первинних показників у підсистемах інформаційної системи здійснюється працівниками структурних підрозділів територіальних органів ДПС за напрямами роботи.

Моніторинг повноти та своєчасності внесення первинних показників у підсистеми інформаційної системи забезпечується керівниками структурних підрозділів територіального органу ДПС за напрямами роботи. Загальний контроль за достовірністю відображення в ІКП облікових показників забезпечується підрозділом, що здійснює облік платежів.

Виходячи з такого правового регулювання, суд апеляційної інстанції вважає, що саме відомості з ІКП є належним та допустимим доказом на підтвердження стану розрахунків з бюджетом платника податку на певну дату.

Отже, встановлені у справі обставини, підтверджені наявними у справі належними доказами, дають підстави для висновку про правомірність формування відповідачем спірної податкової вимоги у зв`язку з наявністю у позивача податкового боргу в загальному розмірі 6 710 600,40 грн.

Відповідно, є правомірним прийняття відповідачем рішення про опис майна у податкову заставу №0001617-1305-0436 від 12.04.2023, оскільки за наведених вище правових норм (п.89.3 ст.89 ПК України) умовою для прийняття керівником контролюючого органу (його заступником або уповноваженою особою) рішення про опис майна платника податків у податкову заставу є наявність у такого платника податків податкового боргу.

Також встановлені у справі фактичні обставини свідчать про відсутність передбачених ст.93 ПК України підстав для звільнення майна платника податків з-під податкової застави, як то правильно вказано судом першої інстанції.

Згідно вимог п.93.2 ст.93 ПК України підставою для звільнення майна платника податків з-під податкової застави та її виключення з відповідних державних реєстрів є відповідний документ, що засвідчує закінчення будь-якої з подій, визначених пунктом 93.1 цієї статті.

Так, підставою для звільнення майна платника податків з-під податкової застави та виключення її із відповідних державних реєстрів є, зокрема, отримання контролюючим органом від платника податків підтвердження повного погашення податкового боргу або отримання судового рішення про визнання протиправними та скасування раніше прийнятих рішень щодо нарахування суми грошового зобов`язання.

Станом на дату ухвалення судом першої інстанції рішення у цій відсутні рішення суду про визнання протиправними та скасування прийнятих рішень щодо нарахування суми грошового зобов`язання на суми, зазначені у ІКП щодо недоїмки та у оспорюваній податковій вимозі.

При цьому, суд першої інстанції зробив правильний висновок з приводу доводів позивача, що у відповідача виник обов`язок щодо звільнення майна з податкової застави з моменту набрання законної сили судовим рішенням у справі №160/11754/19, оскільки суми податкового боргу, які були скасовані вказаним судовим рішенням стосувалися податкового боргу за податковою вимогою №109859-50/65 від 19.11.2019, тоді як предметом спору у цій справі є податковий борг, визначений іншою податковою вимогою №0001617-1305-0436 від 12.04.2023, а відповідно, вказане рішення суду у справі №160/11754/19 не може бути підставою для звільнення майна позивача з-під податкової застави саме за рішенням про опис майна у податкову заставі від 12.04.2023 та актів опису майна №№1589, 1590, оскільки не відповідає приписам п.93.1 ст.93 ПК України.

Підсумовуючи вищенаведене, суд апеляційної інстанції вважає, що суд першої інстанції під час розгляду справи неповно дослідив обставини, які мають значення для справи, дійшов помилкового висновку про часткове задоволення позову.

Наведене вище відповідно до ст. 317 КАС України є підставою для скасування рішення суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог та ухвалення нового рішення в цій частині про відмову в задоволенні позову.

Керуючись ст.ст. 310, 315, 317, 321, 322 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю фірми «Мед-Сервіс» залишити без задоволення.

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області задовольнити.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24 січня 2024 року у справі №160/20992/23 скасувати в частині задоволених позовних вимог, прийняти нове рішення в цій частині про відмову в задоволенні позовних вимог.

В іншій частині рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24 січня 2024 року у справі №160/20992/23 залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття, може бути оскаржена до касаційного суду в порядку та строки, встановлені ст.ст.328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий - суддяІ.Ю. Добродняк

суддяН.А. Бишевська

суддяЯ.В. Семененко