Постановавід 04.09.2024 по справі 260/298/24ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
04 вересня 2024 рокуЛьвівСправа № 260/298/24 пров. № А/857/12455/24
Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:
головуючого судді Коваля Р. Й.,
суддів Гуляка В. В.,
Ільчишин Н. В.,
з участю секретаря судового засідання Ханащак С. І.,
представника позивача Орос В. В.,
представника відповідача Благої О. П.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні у режимі відеоконференції у м. Львові апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 22 квітня 2024 року (прийняте в м. Ужгороді суддею Плехановою З. Д.; дата складення рішення в повному обсязі 25 квітня 2024 року) в адміністративній справі № 260/298/24 за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Закарпатській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
В С Т А Н О В И В :
ОСОБА_1 звернулася до Закарпатського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Закарпатській області та просила:
- визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управління Державної податкової служби у Закарпатській області форми «С» № 00037020705 від 03.08.2023, яким до фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 застосовано штрафну санкцію у розмірі 170 250,19 грн;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управління Державної податкової служби у Закарпатській області форми «С» №00037030705 від 03.08.2023 яким до фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 застосовано штрафну санкцію у розмірі 6800,00 грн;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управління Державної податкової служби у Закарпатській області форми «С» №00037130901 від 03.08.2023, яким до фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 застосовано штрафну санкцію у розмірі 10 000,00 грн;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управління Державної податкової служби у Закарпатській області форми «С» №00037040705 від 03.08.2023, яким до фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 застосовано штрафну санкцію у розмірі 268 851,50 грн;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управління Державної податкової служби у Закарпатській області форми «С» №00037050705 від 03.08.2023, яким до фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 застосовано штрафну санкцію у розмірі у розмірі 6800,00 грн;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управління Державної податкової служби у Закарпатській області форми «С» №00037070901 від 03.08.2023, яким до фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 застосовано штрафну санкцію у розмірі 10 000,00 грн;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управління Державної податкової служби у Закарпатській області форми «С» №00037150705 від 03.08.2023 яким до фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 застосовано штрафну санкцію у розмірі 89,95 грн;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управління Державної податкової служби у Закарпатській області форми «С» №00037160705 від 03.08.2023, яким до фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 застосовано штрафну санкцію у розмірі 74 596,17 грн;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управління Державної податкової служби у Закарпатській області форми «С» №00037170705 від 03.08.2023, яким до фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 застосовано штрафну санкцію у розмірі 5100,00 грн;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управління Державної податкової служби у Закарпатській області форми «С» №00037140901 від 03.08.2023, яким до фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 застосовано штрафну санкцію у розмірі 10 000,00 грн;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управління Державної податкової служби у Закарпатській області форми «С» №00036990705 від 03.08.2023, яким до фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 застосовано штрафну санкцію у розмірі 155 080,41 грн;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управління Державної податкової служби у Закарпатській області форми «С» №00037000705 від 03.08.2023, яким до фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 застосовано штрафну санкцію у розмірі 5100,00 грн;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управління Державної податкової служби у Закарпатській області форми «С» №00037010705 від 03.08.2023, яким до фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 застосовано штрафну санкцію у розмірі 6800,00 грн;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управління Державної податкової служби у Закарпатській області форми «С» №00037110901 від 03.08.2023, яким до фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 застосовано штрафну санкцію у розмірі 10 000,00 грн;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управління Державної податкової служби у Закарпатській області форми «С» №00036960705 від 03.08.2023, яким до фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 застосовано штрафну санкцію у розмірі 259 317,92 грн.
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управління Державної податкової служби у Закарпатській області форми «С» №00036970705 від 03.08.2023, яким до фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 застосовано штрафну санкцію у розмірі 5100,00 грн.
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управління Державної податкової служби у Закарпатській області форми «С» №00036980705 від 03.08.2023, яким до фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 застосовано штрафну санкцію застосовані штрафні санкції у розмірі 6800,00 грн;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управління Державної податкової служби у Закарпатській області форми «С» №00037100901 від 03.08.2023, яким до фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 застосовано штрафну санкцію у розмірі 10 000,00 грн;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управління Державної податкової служби у Закарпатській області форми «С» №00037490705 від 03.08.2023, яким до фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 застосовано штрафну санкцію у розмірі 111 909,97 грн;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управління Державної податкової служби у Закарпатській області форми «С» №00037080705 від 03.08.2023 яким до фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 застосовано штрафну санкцію у розмірі 5100,00 грн;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управління Державної податкової служби у Закарпатській області форми «С» №00037090705 від 03.08.2023, яким фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 застосовано штрафну санкцію у розмірі у розмірі 6800,00 грн;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управління Державної податкової служби у Закарпатській області форми «С» №00039620705 від 18.08.2023, яким фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 застосовано штрафну санкцію у розмірі у розмірі у розмірі 447 633,42 грн;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управління Державної податкової служби у Закарпатській області форми «С» №00039610705 від 18.08.2023, яким фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 застосовано штрафну санкцію у розмірі 5100,00 грн;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управління Державної податкової служби у Закарпатській області форми «С» №00039630705 від 18.08.2023 яким фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 застосовано штрафну санкцію у розмірі у розмірі 6800,00 грн;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управління Державної податкової служби у Закарпатській області форми «С» №00039640705 від 18.08.2023, яким до фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 застосовано штрафну санкцію у розмірі 10 000,00 грн;
- стягнути з відповідача судові витрати у справі.
В обґрунтування позовних вимог зазначала, що 02.06.2023 Головним управлінням Державної податкової служби у Закарпатській області видано наказ № 299-п від 02.06.2023 року «Про проведення фактичних перевірок», на підставі якого фізичній особі - підприємцю ОСОБА_1 (далі - Позивач, ФОП ОСОБА_1 ) проведено працівниками Головного управління ДПС у Закарпатській області (далі - ГУ ДПС у Закарпатській області, Відповідач) фактичну перевірку семи господарських одиниць.
За результатом проведеної фактичної перевірки Відповідачем складено акти перевірок по наступних господарських одиницях :
1.Магазин «Антоніо» за адресою : Хустський р-н, с. Іза, вул. Центральна, буд. 97 - акт фактичної перевірки № 001111 від 13.07.2023 року, зареєстрований у ГУ ДПС в Закарпатській області 14.07.2023 року за № 5116/0716/01/РР0/2867215945,
2.Магазин «Антоніо» за адресою м. Хуст, вул. (майдан) Незалежності, буд.1 - акт фактичної перевірки № 001112 від 13.07.2023 року, зареєстрований у ГУ ДПС у Закарпатській області за № 5117/0716/01/РР0/2867215945,
3.Магазин «Антоніо» за адресою Рахівський р-н смт Великий Бичків, вул. Грушевського, буд. 113 А - акт фактичної перевірки № 001114 від 13.07.2023, зареєстрований у ГУ ДПС в Закарпатській області за № 5121/0716/01/ РРО/2867215945,
4.Магазин «Антоніо» за адресою Тячівський р-н смт Солотвино, вул. Тячівська, буд. 18 - акт фактичної перевірки № 001115 від 13.07.2023, зареєстровано у ГУ ДПС в Закарпатській області за № 5122/0716/01/РР0/286721594,
5.Магазин «Антоніо» за адресою Тячівський р-н смт Тересва, вул. Народна, буд. 89А - акт фактичної перевірки № 001118 від 13.07.2023, зареєстровано у ГУ ДПС в Закарпатській області за № 5143/0716/01/РР0/2867215945,
6. Магазин «Антоніо» за адресою Тячівський р-н с. Стеблівка, вул. Салдобошська, буд. 148 - акт фактичної перевірки № 001119 від 13.07.2023, зареєстровано у ГУ ДПС в Закарпатській області за № 5144/0716/01/РР0/2867215945,
7. Магазин «Антоніо» за адресою м. Ужгород, вул. Одеська, буд. 17А - акт фактичної перевірки № 001135 від 27.07.2017, зареєстровано у ГУ ДПС в Закарпатській області за № 5454/0716/01/РР0/2867215945.
На підставі актів фактичної перевірки Відповідачем винесені спірні податкові повідомлення - рішення. Позивач вважає, що наявні підстави визнати протиправними та скасувати вищеперераховані податкові повідомлення - рішення з таких підстав.
Зазначала, що оскільки у наказі № 299-п від 02.06.2023 «Про проведення фактичних перевірок» відсутня конкретна підстава для проведення перевірки ФОП ОСОБА_1 , така перевірка є незаконною. Під час проведення фактичної перевірки контролюючий орган вийшов за межі своїх повноважень, оскільки порівнюючи підстави проведення фактичних та документальних перевірок, зазначених у пп.75.1.2, 75.1.3 ПК України, фактична перевірка за своїм предметом не може охоплювати діяльність платника податків у попередніх періодах, інформацію про яку виявлено не під час проведення перевірки, а виключно на підставі аналізу баз даних, що ведуться контролюючим органом для узагальнення податкової інформації про платників податків та змісту здійснених ними фінансових операцій.
Проте, перевірка даних за минулий період часу (відповідно до статті 102 ПК України, тобто за період 1095 днів) носить характер документальної перевірки, а тому такі дії не можуть вчинятися в рамках фактичної перевірки та слугувати підставою для застосування штрафних санкцій. Таким чином, фактична перевірка ФОП ОСОБА_1 є незаконною, а прийняті за її результатами податкові повідомлення - рішення є протиправними та підлягають скасуванню.
Крім того зазначено, що продаж з 01 жовтня 2021 року алкогольних напоїв, маркованих марками старого зразка, без зазначення в розрахунковому документі РРО та / або ПРРО відомостей із штрих-коду марки акцизного податку (серії та номера), не може вважатися порушенням законодавства. Позивач не є виробником алкогольної продукції, а реалізовує її після придбання у контрагентів. Оскільки реалізація алкогольних напоїв, маркованих марками старого зразка не дозволяла здійснювати сканування штрих коду марки акцизного податку, то інформація щодо серії та номеру марки вводилася ручним способом.
Також зазначає, що при проведенні розрахунку штрафних (фінансових) санкцій Відповідач врахував не лише підакцизні товари, які на думку відповідача продані з порушенням, а всі продані товари позивачем, у тому числі не підакцизні. Таким чином, зазначає, що штрафні санкції застосовані Відповідачем виходячи із загальної суми без врахування оплати інших товарів, аніж алкогольні напої, під час таких операцій, у тому числі щодо товарів, які не мають акцизної марки та відповідно не потребують зазначення такого реквізиту в фіскальному чеку під час їх реалізації.
Крім того позивач посилається на відсутності факту «наступної невидачі» розрахункового документу при здійсненні розрахунку штрафних санкцій. Також зауважує, що в актах фактичних перевірок відсутня інформація про здійснення перевірки електронних копій розрахункових документів (фіскальних чеків), сформованих по РРО та ПРРО.
Також зазначає, що зі змісту копій фіскальних чеків, доданих Відповідачем до актів фактичних перевірок слідує, що останні містять найменування товару, код УКТ ЗЕД із вірним зазначенням товарної підпозиції, що дозволяє ідентифікувати товари, які реалізовувались, а висновки Відповідача про невірне зазначення у фіскальних чеках коду УКТ ЗЕД не дає підстав для висновку про порушення позивачем вимог Закону.
Крім того, на момент проведення фактичної перевірки контролюючий орган не мав можливості ідентифікувати алкогольні напої реалізовані ще у 2022 році на міцність за об`ємом у відсотках та розрахувати їхню мінімальну роздрібну ціну. Також , до актів фактичних перевірок не додано жодних розрахунків мінімальних цін, на які Відповідач посилається в актах фактичних перевірок.
Проведення перевірки документів позивача, отриманих контролюючим органом з електронної бази в приміщенні ГУ ДПС за минулий час, відносно фактичної перевірки, що використовується відповідачем в якості підстави для висновку про наявність порушень законодавства з боку позивача фактично носить характер документальної перевірки. Тому такі дії не можуть вчинятися в рамках фактичної перевірки та слугувати підставою для застосування штрафних санкцій.
Зазначає, що Акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 КАС України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, якщо він одержаний з порушенням порядку, встановленого законом, а податкові повідомлення-рішення, прийняті за наслідками такої перевірки на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не можуть вважатись правомірними та підлягають скасуванню. Враховуючи вищенаведені обставини, наявні підстави визнати протиправними та скасувати оскаржувані податкові повідомлення-рішення.
Рішенням Закарпатського окружного адміністративного суду від 22 квітня 2024 року у задоволенні позову відмовлено.
Не погодившись із цим рішенням, його оскаржив позивач, який вважає, що рішення суду першої інстанції прийняте за неповного з`ясування обставин, що мають значення для справи, та невідповідності висновків, викладених в рішенні суду, фактичним обставинам справи, що призвело до неправильного застосування норм матеріального та процесуального права. Просить скасувати рішення суду першої інстанції і прийняти нове рішення про задоволення позову.
Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує фактично тими ж доводами, що й в позовній заяві. Також зазначає, що судом першої інстанції було фактично лише було процитовано обставини та висновки перевірки без надання належної правової оцінки доводам Позивача щодо їх безпідставності. Також судом не вмотивовано відхилення поданих Позивачем доказів, як і не перевірено обставин, на які скаржник покликався в обґрунтування своєї позиції у справі.
ГУ ДПС у Закарпатській області подало відзив на вказану апеляційну скаргу, вважаючи, що рішення суду першої інстанції є законним та обґрунтованим, а доводи апеляційної скарги - безпідставними. Тому просило апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Зазначає, що Відповідачем правомірно та з дотримання вимог Закону накладено на позивача штраф у розмірі 1 614 029,53 грн, про що винесено оскаржувані податкові повідомлення-рішення.
У судовому засіданні представник позивача підтримав вимоги апеляційної скарги з аналогічних підстав; просить апеляційну скаргу задовольнити. Представник відповідача, вважаючи рішення суду першої інстанції законним та обґрунтованим, просив апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення учасників судового розгляду, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів дійшла переконання, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з таких підстав.
Як встановлено судом і підтверджено матеріалами справи, 02 червня 2023 року ГУ ДПС в Закарпатській області видано Наказ № 299-п "Про проведення фактичних перевірок"
На підставі Наказу від 02.06.2023 № 299-п та направлень від 04.07.2023 № 1356/07-16-07-05, від 04.07.2023 № 1355/07-16-07-05, від 04.07.2023 № 1354/07-16-07-06, від 04.07.2023 № 1384/07-16-07-05, від 04.07.2023 № 1385/07-16-07-06, від 04.07.2023 № 1365/07-16-07-05, від 04.07.2023 № 1364/07-16-07-06, від 04.07.2023 № 1363/07-16-07-05, від 04.07.2023 №1362/07-16-07-05, від 04.07.2023 № 1368/07-16-07-06, від 04.07.2023 № 1367/07-16-07-05, від 04.07.2023 № 1366/07-16-07-05, від 04.07.2023 № 1359/07-16-07-06, від 04.07.2023 №1357/07-16-07-05, від 04.07.2023 № 1359/07-16-07-05, від 10.07.2023 № 1426/07-16-07-05, від 10.07.2023 № 1427/07-16-07-05 ГУ ДПС у Закарпатській області в період з 04.07.2023 по 13.07.2023 на підставі п.п. 20.1.10 п. 20.1 ст. 20, п. 75.1 ст. 75, п.п. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-УІ (далі - ПКУ) проведено фактичні перевірки ФОП ОСОБА_1 за адресами:
- Магазин «Антоніо» за адресою: АДРЕСА_1 ;
- Магазин «Антоніо» за адресою: м. Хуст, вул. (майдан) Незалежності, буд.1;
- Магазин «Антоніо» за адресою: АДРЕСА_2 ;
- Магазин «Антоніо» за адресою: АДРЕСА_3 ;
- Магазин «Антоніо» за адресою: АДРЕСА_4 ;
- Магазин «Антоніо» за адресою: АДРЕСА_5 ;
та з 19.07.2023 по 28.07.2023 ГУ ДПС у Закарпатській області проведено фактичну перевірку ФОП ОСОБА_1 за адресою: АДРЕСА_6 .
За результатами фактичних перевірок семи господарських об`єктів позивача встановлено факти порушень:
- Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» із змінами та доповненнями (далі - Закон № 265),
- Закону України від 19.12.1995 року № 481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» зі змінами та доповненнями (далі - Закон № 481),
- Рішення Ради оборони області введене в дію Розпорядженням ОВА № 6 від 28.02.2022,
на загальну суму очікуваних штрафних (фінансових) санкцій 1 614 029,53 грн.
Так, За результатом проведеної фактичної перевірки ГУ ДПС у Закарпатській області складено акти перевірок.
Згідно акта фактичної перевірки № 001111 від 13.07.2023, зареєстрований у ГУ ДПС у Закарпатській області 14.07.2023 за № 5116/0716/01/РРО/ НОМЕР_1 у магазині «Антоніо» за адресою: АДРЕСА_1 , встановлено порушення:
- п. 2 ст. 3 Закону № 265; так, згідно з чеками РРО ФН 3000364360, ФН 3000949388 в період з 01.01.2022 по 01.07.2023 встановлено факт видачі розрахункових документів невстановленої форми та змісту на загальну суму 113 759,79 грн, а саме: без зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями. За вказане порушення ФОП ОСОБА_1 притягнуто до фінансової відповідальності відповідно до п. 1 ст. 17 Закону № 265;
-ст. 153 Закону № 481; Так, згідно з чеком РРО від 29.03.2022 ФН 1736 було реалізовано, зокрема, пиво Чернігівське світле, 0,5 л, 5+1 за ціною 113,50 грн о 21:21:04. Згідно з Розпорядженням № 6 на території області встановлено заборону на торгівлю (включаючи заклади ресторанного господарства) зокрема, алкогольними, слабоалкогольними напоями, пивом (крім безалкогольного). За вказане порушення ФОП ОСОБА_1 притягнуто до фінансової відповідальності у розмірі 6 800 грн відповідно до абз. 14 ч. 2 ст. 17 Закону № 481;
- ст. 18 Закону № 481; Так, згідно з чеком РРО від 17.11.2022 ФН 10001 реалізовано, зокрема бренді виноградний «Shustov 150», 0,5 л, 40 %, за ціною 117,00 грн. Обчислена відповідно до Постанови КМУ від 30.10.2008 № 957 «Про встановлення розміру мінімальних оптово-відпускних і роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв» із змінами і доповненнями (далі - Постанова № 957) мінімальна роздрібна ціна на бренді, 0,5 л, 40 %, становить 128.32 грн. За вказане порушення ФОП ОСОБА_1 притягнуто до фінансової відповідальності у розмірі 10 000,00 грн відповідно до абз. 18 ч. 2 ст. 17 Закону № 481 .
На підставі акта фактичної перевірки № 5116/0716/01/РР0/2867215945 від 13.07.2023 року (бланк № 001111) Відповідачем винесені податкові повідомлення - рішення:
- податкове повідомлення - рішення форми «С» № 00037020705 від 03.08.2023 за порушення п. 2 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», яким до позивача застосовано штрафні санкції у розмірі 170 250,19 грн;
- Податкове повідомлення - рішення форми «С» № 00037030705 від 03.08.2023 за порушення ст. 15-3 закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального»;
- Податкове повідомлення - рішення форми «С» № 00037130901 від 03.08.2023 за порушення ч. 12 ст. 18 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» № 481/95-ВР від 19.12.1995 із змінами і доповненнями та п. 1 Постанови Кабінету Міністрів України № 957 від 30.10.2008 «Про встановлення розміру мінімальних оптово - відпускних і роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв».
Згідно акта фактичної перевірки № 5117/0716/01/РРО/286721594 від 13.07.2023 (бланк № 001112 від 13.07.2023) у магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_7 . Відповідачем встановлено порушення :
-п. 2 ст. 3 Закону № 265; так, згідно з чеками РРО ФН 3000716624 та 3000949370 в період з 01.01.2022 по 04.07.2023 встановлено факт видачі розрахункових документів невстановленої форми та змісту на загальну суму 179 270,67 грн, а саме: без зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями. За вказане порушення ФОП ОСОБА_1 притягнуто до фінансової відповідальності у розмірі 268 851,50 грн відповідно до п. 1 ст.17 Закону № 265;
-ст. 153 Закону № 481; так, згідно з чеком РРО від 15.03.2022 о 22:01:02 ФН 42396 було реалізовано, зокрема, пиво Гамбрінус, 0,5л ж/б 12 %, за ціною 25,00*2, 50,00 грн. Згідно з Розпорядженням № 6 на території області встановлено заборону на торгівлю (включаючи заклади ресторанного господарства) зокрема, алкогольними, слабоалкогольними напоями, пивом (крім безалкогольного). За вказане порушення ФОП ОСОБА_1 притягнуто до фінансової відповідальності у розмірі 6800 грн відповідно до абз. 14 ч. 2 ст.17 Закону №481;
-ст. 18 Закону № 481; так, згідно з чеком РРО від 17.03.2022 ФН 6862 було реалізовано, зокрема горілка «Президентська Златогор», 0,5 л, 40%, за ціною 54,00 грн. Обчислена відповідно до Постанови № 957 мінімальна роздрібна ціна становить 89,40 грн. За вказане порушення ФОП ОСОБА_1 притягнуто до фінансової відповідальності у розмірі 10000,00 грн відповідно до абз. 18 ч. 2 ст. 17 Закону № 481.
На підставі акта фактичної перевірки № 5117/0716/01/РР0/286721594 від 13.07.2023 року (бланк № 001112) від 13.07.2023 Відповідачем винесені податкові повідомлення - рішення:
- податкове повідомлення - рішення форми «С» № 00037040705 від 03.08.2023 за порушення п. 2 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»);
- податкове повідомлення - рішення форми «С» № 00037050705 від 03.08.2023 за порушення ст. 15-3 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових, що виробів, рідин використовуються в електронних сигаретах, та пального»;
- податкове повідомлення - рішення форми «С» № 00037070901 від 03.08.2023 за порушення ч. 12 ст. 18 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» № 481/95-ВР від 19.12.1995 із змінами і доповненнями та п. 1 Постанови Кабінету Міністрів України № 957 від 30.10.2008 «Про встановлення розміру мінімальних оптово - відпускних і роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв».
Згідно акта фактичної перевірки № 5121/0716/01/РРО/ НОМЕР_1 (бланк 01114) від 13.07.2023 у магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_2 Відповідачем встановлено порушення:
-п. 1 п. 2 ст. 3 Закону № 265; так, проведеною контрольною розрахунковою операцією встановлено факт не проведення розрахункової операції під час реалізації підакцизної продукції, а саме: 1 пачки сигарет «Маrlboro Gold» за ціною 89.95 грн. За вказане порушення ФОП ОСОБА_1 притягнуто до фінансової відповідальності у розмірі 89.95 грн відповідно до п. 1 ст. 17 Закону № 265;
-п. 2 п. 2 ст. 3 Закону № 265; так, згідно з чеками РРО ФН 4000359759, ФН 4000359760 у період з 01.09.2022 по 13.07.2023 встановлено факт видачі розрахункових документів невстановленої форми та змісту на загальну суму 49 457,59 грн, а саме: без зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями. За вказане порушення ФОП ОСОБА_1 притягнуто до фінансової відповідальності у розмірі 74 596,17 грн відповідно до п. 1 ст. 17 Закону № 265;
-п. 11 ст. 3 Закону № 265; так, згідно з чеком РРО від 27.08.2022 ФН було реалізовано пиво «Будвайзер світле», 0,5 л, ж/б за ціною 36,00 грн без зазначення коду УКТ ЗЕД. Цьому товару згідно з УКТ ЗЕД відповідає код товарної підкатегорії підакцизного товару 2203001000. За вказане порушення ФОП ОСОБА_1 притягнуто до фінансової відповідальності у розмірі 5100 грн відповідно до п. 7 ст.17 Закону № 265;
-ст. 18 Закону № 481; так, згідно з чеком РРО від 27.08.2022 ФН 4000359759 було реалізовано, зокрема коньяк України «Шустов», 0,25 л, 40 %, чотири зірок, за ціною 65,00 грн. Обчислена відповідно до Постанови № 957 мінімальна роздрібна ціна на коньяк чотири зірок, 0,5 л, 40 %, становить 69,27 грн. За вказане порушення ФОП ОСОБА_1 притягнуто до фінансової відповідальності у розмірі 10 000,00 грн відповідно до абз. 18 ч. 2 ст. 17 Закону № 481.
На підставі акта фактичної перевірки № 5121/0716/01/РР0/2867215945 (бланк № 001114) від 13.07.2023, Відповідачем винесено податкові повідомлення - рішення:
- податкове повідомлення - рішення форми «С» № 00037150705 від 03.08.2023 за порушення п.1, п. 2 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»);
- податкове повідомлення - рішення форми «С» № 00037160705 від 03.08.2023 за порушення року за порушення п. 2 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»;
- податкове повідомлення - рішення форми «С» № 00037160705 від 03.08.2023 за порушення року за порушення п. 2 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»;
- податкове повідомлення - рішення форми «С» № 00037140901 від 03.08.2023 за порушення ч. 12 ст. 18 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» № 481/95-ВР від 19.12.1995 зі змінами і доповненнями та п. 1 Постанови Кабінету Міністрів України № 957 від 30.10.2008 «Про встановлення розміру мінімальних оптово - відпускних і роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв».
Згідно акта фактичної перевірки від 13.07.2023 № 5122/0716/01/РРО/ НОМЕР_1 (№ бланку 000115) у магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_3 Відповідачем встановлено порушення:
-п. 2 ст. 3 Закону № 265; так, згідно з чеками РРО ФН 4000356605 в період з 08.07.2022 по 13.07.2023 встановлено факт видачі розрахункових документів невстановленої форми та змісту на загальну суму 102 374,27 грн, а саме: без зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями. За вказане порушення ФОП ОСОБА_1 притягнуто до фінансової відповідальності у розмірі 155 080,41 грн, відповідно до п. 1 ст.17 Закону № 265;
-п. 11 ст. 3 Закону № 265. Так, згідно з чеком РРО від 30.06.2022 ФН 4000356605 було реалізовано пиво «Козел», 0,5 л, ж/б за ціною 31,00 грн без зазначення коду УКТ ЗЕД. Даному товару згідно з УКТ ЗЕД відповідає код товарної підкатегорії підакцизного товару 2203001000. За вказане порушення ФОП ОСОБА_1 притягнуто до фінансової відповідальності у розмірі 5100 грн відповідно до п. 7 ст.17 Закону № 265;
-ч. 12.ст. 18 Закону № 481; так згідно з чеком РРО від 29.11.2022 ФН 4000356605 було реалізовано, зокрема коньяк «Шустов», 0,5 л, 40 %, п`ять зірок, за ціною 150,00 грн. Обчислена відповідно до Постанови № 957 мінімальна роздрібна ціна на коньяк 5 зірок, 0,5 л 40% становить 151,66 грн. За вказане порушення ФОП ОСОБА_1 притягнуто до фінансової відповідальності у розмірі 10 000,00 грн, відповідно до абз. 18 ч. 2 ст.17 Закону № 481;
-ст. 153 Закону № 481; згідно з чеком РРО від 08.07.2022 о 20:27:38 ФН 4000356605 було реалізовано, зокрема, одну пляшку лікеру «Піна колада» 0,350 л за ціною 118,50 грн. Згідно з Розпорядженням № 6 на території області встановлено заборону на торгівлю (включаючи заклади ресторанного господарства) зокрема, алкогольними, слабоалкогольними напоями, пивом (крім безалкогольного). За вказане порушення ФОП ОСОБА_1 притягнуто до фінансової відповідальності у розмірі 6800 грн відповідно до абз. 14 ч. 2 ст. 17 Закону №481.
На підставі акта фактичної перевірки № 5122/0716/01/РР0/2867215945 (бланк № 001115) від 13.07.2023, Відповідачем винесено податкові повідомлення - рішення:
- податкове повідомлення - рішення форми рішення форми «С» № 00036990705 від 03.08.2023 за порушення року за порушення п. 2 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»;
- податкове повідомлення - рішення форми «С» № 00037000705 від 03.08.2023 за порушення п. 11 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»;
- податкове повідомлення - рішення форми «С» № 00037110901 від 03.08.2023 за порушення ч. 12 ст. 18 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» № 481/95-ВР від 19.12.1995 із змінами і доповненнями та п. 1 Постанови Кабінету Міністрів України № 957 від 30.10.2008 «Про встановлення розміру мінімальних оптово - відпускних і роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв»;
- податкове повідомлення - рішення від 03.08.2023 №00037010705 за порушення ст. 15-3 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», яким до Позивача застосовані штрафні санкції у розмірі 6800 грн;
Згідно акта фактичної перевірки від 13.07.2023 № 5143/0716/01/РРО/ НОМЕР_1 (бланк № 000118) у магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_4 , Відповідачем встановлено порушення:
- п. 2 ст. 3 Закону № 265; так, згідно з чеками РРО 3000948531, 3000948528 в період з 08.07.2022 по 12.07.2023 встановлено факт видачі розрахункових документів невстановленої форми та змісту на загальну суму 172 643,28 грн, а саме: без зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями. За вказане порушення ФОП ОСОБА_1 притягнуто до фінансової відповідальності у розмірі 258 964,92 грн відповідно до п. 1 ст. 17 Закону № 265;
- п. 11 ст. 3 Закону № 265; так, згідно з чеком РРО від 22.01.2022 ФН 3000948531 було реалізовано пиво «Гамбрінус», 0,5 л, ж/б в кількості 6шт за ціною 153,60 грн без зазначення коду УКТ ЗЕД. Цьому товару згідно з УКТ ЗЕД відповідає код товарної підкатегорії підакцизного товару 2203001000. За вказане порушення ФОП ОСОБА_1 притягнуто до фінансової відповідальності у розмірі 5100 грн відповідно до п. 7 ст. 17 Закону № 265;
- ч. 12 ст. 18 Закону № 481; так згідно з чеком РРО від 03.11.2022 ФН 3000948531 було реалізовано, зокрема коньяк України «Шустов», 0,25 л, 40%, чотири зірок, за ціною 69,00 грн. Обчислена відповідно до Постанови № 957 мінімальна роздрібна ціна на коньяк 4 зірок, 0,25 л 40 %, становить 69,67 грн. За вказане порушення ФОП ОСОБА_1 притягнуто до фінансової відповідальності у розмірі 10 000 грн відповідно до абз. 18 ч. 2 ст. 17 Закону №481;
- ст. 153 Закону № 481; так, згідно з чеком РРО від 17.03.2022 о 21:50:20 ФН 3000948531 та ФН3000948528 від 26.03.2022 о 08:23:34 було реалізовано, зокрема, три пляшки горілки «Green Day» 0,5 л за ціною 91,00 грн. Згідно з Розпорядженням № 6 на території області встановлено заборону на торгівлю (включаючи заклади ресторанного господарства) зокрема, алкогольними, слабоалкогольними напоями, пивом (крім безалкогольного). За вказане порушення ФОП ОСОБА_1 притягнуто до фінансової відповідальності у розмірі 6800 грн, відповідно до абз. 14 ч. 2 ст. 17 Закону № 481.
На підставі акта фактичної перевірки № 5143/0716/01/РР0/2867215945 (бланк № 001118) від 13.07.2023, Відповідачем винесено спірні податкові повідомлення- рішення:
- податкове повідомлення - рішення форми «С» № 00036960705 від 03.08.2023 за порушення року за порушення п. 2 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
- податкове повідомлення - рішення форми «С» № 00036970705 від 03.08.2023 за порушення п. 11 ст. 3 Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»;
- податкове повідомлення - рішення форми «С» № 00037100901 від 03.08.2023 за порушення ч. 12 ст. 18 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» № 481/95-ВР від 19.12.1995 із змінами і доповненнями та п. 1 Постанови Кабінету Міністрів України № 957 від 30.10.2008 «Про встановлення розміру мінімальних оптово - відпускних і роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв»);
- податкове повідомлення - рішення форми «С» № 00036980705 від 03.08.2023 за порушення ст. 15-3 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», яким до Позивача застосовані штрафні санкції у розмірі 6800 грн.
Згідно акта фактичної перевірки від 13.07.2023 № 5144/0716/01/РРО/ НОМЕР_1 (№ бланку 000119) у магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_5 , Відповідачем встановлено порушення та винесені спірні податкові повідомлення-рішення:
-п. 2 ст. 3 Закону № 265; так, згідно з чеками РРО 300785899 та 3000949396 у період з 01.01.2022 по 04.07.2023 встановлено факт видачі розрахункових документів невстановленої форми та змісту на загальну суму 74 348,31 грн, а саме: без зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями. За вказане порушення ФОП ОСОБА_1 притягнуто до фінансової відповідальності у розмірі 1 11 522,47 грн, відповідно до п. 1 ст. 17 Закону № 265;
-п. 11 ст. 3 Закону № 265; так, згідно з чеком РРО від 01.11.2021 ФН 3000785899 було реалізовано пиво «Закарпатське», 0,5 л, ж/б в кількості 3 шт. за ціною 58,65 грн без зазначення коду УКТ ЗЕД. За вказане порушення ФОП ОСОБА_1 притягнуто до фінансової відповідальності у розмірі 5100 грн відповідно до п. 7 ст. 17 Закону № 265;
-ст. 153 Закону № 481; так, згідно з чеком РРО від 29.03.2022 о 20:56:08 ФН 3000785899 було реалізовано, зокрема, пиво «Закарпатське», 0,5 л, ж/б в кількості 2 шт. за ціною 38,00 грн. Згідно з Розпорядженням № 6 на території області встановлено заборону на торгівлю (включаючи заклади ресторанного господарства) зокрема, алкогольними, слабоалкогольними напоями, пивом (крім безалкогольного). За вказане порушення ФОП ОСОБА_1 притягнуто до фінансової відповідальності у розмірі 6800 грн відповідно до абз. 14 ч. 2 ст. 17 Закону № 481 (ППР від 03.08.2023 № 00037090705).
На підставі акта фактичної перевірки № 5144/0716/01/РР0/2867215945 (бланк № 001119) від 13.07.2023, Відповідачем винесено податкові повідомлення- рішення:
- податкове повідомлення - рішення форми рішення форми «С» № 00037490705 від 03.08.2023 за порушення року за порушення п. 2 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
- податкове повідомлення - рішення форми «С» № 00037080705 від 03.08.2023 за порушення п. 11 ст. 3 Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»;
- податкове повідомлення - рішення форми «С» № 00037090705 від 03.08.2023 за порушення ст. 15-3 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», яким до Позивача застосовані штрафні санкції у розмірі 6800 грн.
Згідно акта фактичної перевірки від 13.07.2023 № 5454/0716/01/РРО/ НОМЕР_1 (№ бланку 001135) у магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_6 , Відповідачем встановлено порушення :
-п. 2 ст. 3 Закону № 265; так, згідно з чеками РРО 3000926366, 3000444669 у період з 01.01.2022 по 24.07.2023 встановлено факт видачі розрахункових документів невстановленої форми та змісту на загальну суму 298 354,95 грн, а саме: без зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями. За вказане порушення ФОП ОСОБА_1 притягнуто до фінансової відповідальності у розмірі 447 633,42 грн, відповідно до п. 1 ст. 17 Закону № 265;
-п. 11 ст. 3 Закону № 265; так, згідно з чеком РРО від 04.04.2021 та 04.01.2022 ФН 3000926366, 3000444669 було реалізовано пиво Опілля «Корифей», 1л, за ціною 34.50 грн, коньяк «Aznauri ХО» без зазначення коду УКТ ЗЕД. За вказане порушення ФОП ОСОБА_1 притягнуто до фінансової відповідальності у розмірі 5100 грн відповідно до п. 7 ст. 17 Закону № 265;
-ч. 12 ст. 18 Закону № 481; так згідно з чеком РРО від 11.11.2022 ФН 3000926366 було реалізовано, зокрема коньяк «Десна», 0,5 л, 40%, чотири зірок, за ціною 134,50 грн. Обчислена відповідно до Постанови № 957 мінімальна роздрібна ціна на коньяк 4 зірок, 0,5 л, 40%, становить 139,34 грн. За вказане порушення ФОП ОСОБА_1 притягнуто до фінансової відповідальності у розмірі 10 000 грн відповідно до абз. 18 ч. 2 ст. 17 Закону № 481;
-ст. 153 Закону № 481; так, згідно з чеком РРО від 01.03.2022 о 22:35:54 ФН 3000926366 було реалізовано, зокрема, пляшку горілки «Lvoff Platinum» 0,5 л, за ціною 96,50 грн. Згідно з Розпорядженням № 6 на території області встановлено заборону на торгівлю (включаючи заклади ресторанного господарства) зокрема, алкогольними, слабоалкогольними напоями, пивом (крім безалкогольного). За вказане порушення ФОП ОСОБА_1 притягнуто до фінансової відповідальності у розмірі 6800 грн відповідно до абз. 14 ч. 2 ст.17 Закону № 481.
На підставі акта фактичної перевірки № 5454/0716/01/РР0/2867215945 (бланк № 001135) від 28.07.2023, Відповідачем винесено податкові повідомлення - рішення :
- податкове повідомлення - рішення форми «С» № 00039620705 від 18.08.2023 за порушення року за порушення п. 2 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»;
- податкове повідомлення - рішення форми «С» № 00039610705 від 18.08.2023 за порушення п. 11 ст. 3 Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»;
- податкове повідомлення - рішення форми «С» № 00039640705 від 18.08.2023 за порушення ч. 12 ст. 18 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» № 481/95-ВР від 19.12.1995 із змінами і доповненнями та п. 1 Постанови Кабінету Міністрів України № 957 від 30.10.2008 «Про встановлення розміру мінімальних оптово - відпускних і роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв»;
- податкове повідомлення - рішення форми «С» № 00039630705 від 18.08.2023 за порушення ст. 15-3 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», яким до Позивача застосовані штрафні санкції у розмірі 6800 грн.
Вважаючи проведення фактичної перевірки та прийняття податкових повідомлень-рішень протиправними, позивач звернувся до суду із цим позовом.
Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що відповідач при прийнятті оскаржуваних податкових повідомлень - рішень діяв в межах та у спосіб визначений чинним законодавством, а оскаржувані податкові повідомлення - рішення прийнято за наявності на те правових підстав, а тому не підлягають скасуванню.
Колегія суддів апеляційного суду не погоджується з такими висновками суду першої інстанції, виходячи з таких підстав.
Відповідно до частини другоїстатті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбаченіКонституцієюта законами України.
Тобто, суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулює ПК України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Згідно підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право, зокрема, проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Підпунктами 21.1.1, 21.1.4 пункту 21.1 статті 21 ПК України визначено, що посадові та службові особи контролюючих органів зобов`язані, зокрема дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій.
Одним з видів податкового контролю за дотриманням вимог податкового та іншого законодавств відповідно до статті 75 ПК України є право контролюючих органів на проведення камеральної, документальних (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичної перевірки.
Такі перевірки мають свої особливості щодо сфери правового регулювання, підстав для їх призначення, проведення, оформлення результатів та прийнятих за її наслідками рішень.
Так, підпунктом 75.1.3. пунктом 75.1 статті 75 ПК України визначено, що фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Порядок проведення фактичної перевірки визначенийстаттею 80 ПК України.
На відміну від всіх інших передбачених законом перевірок фактична перевірка здійснюється без будь-якого попередження платника податку (особи) відповідно до пункту80.1 статті 80 ПК України.
Водночас, попри відсутність необхідності попередження платника про проведення фактичної перевірки закон встановлює підставі та обов`язкові умови (обставини), що є необхідною передумовою для її здійснення. Перелік підстав, які зумовлюють проведення фактичної перевірки, окреслений у відповідних підпунктах пункту80.2 статті 80 ПК України.
Суд звертає увагу на правове формулювання пункту 80.2 статті 80 ПК України, контекст якої передбачає (встановлює) можливість проведення перевірки, як за наявності виключно (хоча б) однієї підстави, указаної в цій нормі, так і за наявності одночасно декількох таких підстав у їх сукупності, що є мірою достатності для виникнення у контролюючого органу права на призначення перевірки. Водночас запроваджене законодавцем правове регулювання у цій нормі зумовлює і певні особливості її застосування контролюючим органом, оскільки абзацом третім пункту 81.1 статті 81 ПК України закріплені обов`язкові вимоги до змісту наказу про призначення перевірки, зокрема, необхідність відображення у ньому підстави для її проведення, визначеної цим Кодексом.
У цій справі в основу проведення фактичної перевірки платника податків відповідачем покладено підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України (правова підстава).
За приписами підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК Українифактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Отже, єдиною передумовою та підставою для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків податкової дисципліни, передбаченою підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, є наявна та/або отримана в установленому законодавством порядку інформація від визначеного у цій же нормі кола суб`єктів: державних органів або органів місцевого самоврядування. Жодних інших підстав ця норма не встановлює.
Відповідно, саме наявність та/або отримання інформації є тією фактичною підставою для прийняття рішення про призначення фактичної перевірки, яке оформлюється у формі наказу і надає право контролюючому органу на його реалізацію шляхом проведення перевірки, за наслідками якої контролюючий орган має повноваження на прийняття відповідного рішення.
Підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України містить перелік сфер об`єктів податкового контрою, інформація про можливі порушення в яких має бути перевірена на предмет її підтвердження/спростування, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Застосована законодавцем у цій нормі конструкція щодо наявної/отриманої інформації - «яка свідчить про можливі порушення» - дає підстави для висновку, що вона має вказувати саме на можливі порушення платником податків законодавства у визначеній сфері, тобто ті ймовірні, засновані на обґрунтованих припущеннях, порушення, які підлягають перевірці на підставі цієї інформації.
Водночас аналіз абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК Українине дає підстав для висновку, що в наказі про проведення перевірки в обов`язковому порядку має бути зазначено конкретну норму податкового або іншого законодавства, контроль за якими покладено на контролюючи органи, яка порушується платником.
Аналіз підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК Українидає підстави для висновку, що в ньому достатньою мірою розкривається як правова, так і фактична підстави для призначення фактичної перевірки, а саме - наявність/отримання інформації від визначеного кола суб`єктів щодо можливого допущеного порушення податкової дисципліни у сферах здійснення платниками податків розрахункових операцій, наявності чи відсутності відповідних дозвільних документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Саме шляхом призначення і проведення фактичної перевірки контролюючий орган має з`ясувати питання дотримання суб`єктом господарювання податкової дисципліни у сфері, про можливі порушення у якій контролюючий орган отримав інформацію. Іншими словами, наявність/отримання інформації ще не свідчить про наявність підстав для притягнення суб`єкта господарювання до відповідальності, натомість, є підставою для здійснення податкового контролю задля перевірки отриманої/наявної інформації. Такий податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов`язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки.
У випадку оскарження до суду платником наказу про призначення фактичної перевірки та/або прийнятого рішення податковим органом за наслідками такої перевірки, яка здійснена відповідно до підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК Україниз підстав не зазначення деталізованої інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства, доказів цього, суд, здійснюючи розгляд справи та оцінюючи обставини, підстави позову, не позбавлений можливості встановити та перевірити наявність або відсутність такої інформації про ймовірні порушення, що є законодавчо встановленою передумовою та підставою для призначення такої перевірки.
Застосовними у спорах цієї категорії також є висновки Великої Палати Верховного Суду від 08 вересня 2021 року у справі № 816/228/17, відповідно до яких неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. Підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.
Застосування таких висновків Великої Палати Верховного Суду знайшло своє відображення у низці постанов Верховного Суду, зокрема, від 29 листопада 2021 року у справі № 280/1367/20; від 01 грудня 2021 року у справі № 400/1646/20; від 06 липня 2022 року у справі №815/5551/14, від 24 квітня 2023 року у справі № 560/2210/19, від 22 лютого 2022 року у справі № 420/12859/21, від 15 квітня 2022 року у справі № 160/5267/21, від 27 квітня 2022 року у справі №140/1846/21, від 28 жовтня 2022 року у справі №600/1741/21-а, від 28 грудня 2022 року у справі № 160/14248/21, від 28 грудня 2022 року у справі № 420/22374/21, від 23 лютого 2023 року у справі № 160/20112/21, від 23 лютого 2023 року у справі №600/1402/22-а тощо.
Якщо систематизувати цю судову практику щодо виявлених під час розгляду справи порушень норм податкового законодавства, допущених контролюючим органом під час призначення і проведення перевірки і обрання їх наслідків, вона полягає в тому, що кожне заявлене в межах конкретної справи порушення оцінюється судом на предмет його «істотності» чи «не істотності». Виявлення під час розгляду справ допущення контролюючим органом істотних порушень норм податкового законодавства (до прикладу, встановлення факту відсутності законних підстав для призначення перевірки), це за висновками Верховного Суду може спричиняти наслідки у вигляді скасування наказу про призначення перевірки та/або рішень, прийнятих за її наслідками. Водночас, ті процедурні порушення, які за своїм змістом не є істотними за практикою Верховного Суду таких наслідків не спричиняють.
З огляду на викладене, є істотна різниця у критеріях оцінки правомірності наказу на предмет його підставності та/або оформлення, як наслідок, необхідності відмежування у спорах цієї категорії питання «наявності підстав для проведення перевірки» від питання «достатності відображення підстав для проведення перевірки у наказі» та/або «недоліків в оформленні рішення про проведення перевірки». Підстави для призначення будь-якої перевірки чітко закріплені у нормах ПК України, за наявності яких у контролюючих органів виникає безпосередньо право на проведення перевірки, тоді як відображення цих підстав у наказі про призначення перевірки фактично є формалізацією у письмовій формі права на проведення перевірки, яке вже виникло. Безумовно, формалізація підстави для проведення перевірки у наказі має відповідати вимогам абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України.
Отож, під час вирішення питання щодо правомірності призначення і проведення перевірки, зокрема фактичної, необхідно надати оцінку достатності змісту наказу в контексті чіткого визначення у ньому правової (юридичної) підстави проведення такої перевірки та існування відповідної фактичної підстави, яка є передумовою для її проведення.
Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 26 березня 2024 року по справі № 420/9909/23 сформулював правовий висновок з метою забезпечити єдині підходи до оцінки правомірності наказів про призначення фактичних перевірок, згідно з яким:
« 58…. У спорах цієї категорії перевірці підлягають як питання наявності обґрунтованих підстав для призначення перевірки, так і дотримання контролюючим органом вимог абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України під час оформлення рішення про призначення перевірки у формі наказу, їх узгодженість між собою. У випадку наявності обґрунтованих підстав для призначення фактичної перевірки, не можна вважати протиправним наказ про її призначення, у якому наявне покликання на вимоги підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, але не розкрито зміст наявної/отриманої інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування про можливі порушення податкового законодавства, не конкретизовано норми права, які ймовірно порушив платник, із зазначенням доказів такого порушення. Покликання у наказі на підпункт 80.2.2 пункт 80.2 статті 80 ПК України, що утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Тому такий наказ не можна вважати протиправним.
Отже, якщо правовою підставою для проведення перевірки є відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України, якій містить лише одну фактичну підставу для цього, то зазначення у наказі лише цього підпункту без розкриття його змісту та деталізації обставин не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним».
Застосовуючи такі висновки до спірних у цій справі правовідносин, колегія суддів, перевіряючи питання наявності обґрунтованої підстави для проведення перевірки на підставі підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, установлено, що наказ ГУ ДПС в Закарпатській області від 02.06.2023 № 299-п «Про проведення фактичних перевірок», окрім покликання на підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України не розкриває змісту наявної/отриманої інформації відповідачем від державних органів або органів місцевого самоврядування про можливі порушення податкового законодавства, не конкретизовано норми права, які ймовірно порушив платник, із зазначенням доказів такого порушення.
Відповідно до частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Суб`єкт владних повноважень повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі.
Як видно з матеріалів справи, підставою для організації та проведення перевірок господарських об`єктів зазначеного платника податків відповідно до вимог п.п. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України було отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів, а саме листа від 15.05.2023 № 10928/7/99-00-07-04-02-07 від ДПС України, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, виробництва та обігу підакцизних товарів.
У листі зазначено що було детально проаналізовано стан виконання доручення ДПС від 12.12.2022 щодо відпрацювання у суб`єктів господарювання (СГ), які здійснювали продаж алкогольних напоїв( УКТЗЕД 2208601100) за період з 01.11.2022 - 23.11.2022 у відповідній графі почекових даних РРО/ПРРО для реквізитів марки акцизного податку відсутня інформація про серію та номер марки акцизного податку і встановлено, що в ході здійснення податкового контролю Департаментом податкового аудиту за період 01.03.2023 - 08.03.2023 проаналізовано розрахункові документів СГ, проведені через РРО/ПРРО та виявлено відсутність інформації про обов`язкові реквізити - цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої наведена у додатку 1.
Також зазначено, що в ході проведення фактичних перевірок в обов`язковому порядку необхідно досліджувати усі питання , що належать до предмета перевірки, у томі числі порядку проведення розрахунків, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками.
За таких обставин, колегія суддів вважає, що фактична перевірка є такою, що проведена на законних підставах, визначених підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України.
Щодо правомірності винесення податкових повідомлень-рішень за результатами проведених перевірок, колегія суддів зазначає таке.
Щодо протиправності податкових повідомлень-рішень, винесених за порушення п. 2 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» № 265/95-ВР від 06.07.1995 (Далі також - Закон № 265/95-ВР), колегія суддів апеляційного суду зазначає таке.
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначаються Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», дія якого поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
Згідно п. 2 ст. 3 Закону № 265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані: надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).
Як видно зі змісту актів фактичних перевірок, підставою для винесення податкових повідомлень-рішень за порушення п. 2 ст. 3 Закону № 265/95-ВР стала відсутність, на думку контролюючого органу, такого реквізиту розрахункового документу як цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої.
Варто зауважити, що позивач не є виробником алкогольної продукції, а реалізовує її після придбання у контрагентів. Оскільки реалізація алкогольних напоїв, маркованих марками старого зразка не дозволяла здійснювати сканування штрих коду марки акцизного податку, то інформація щодо серії та номеру марки вводилася ручним способом.
Постановою Кабінету Міністрів України від 12 лютого 2020 р. № 97 було внесено зміни до Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів і рідин, що використовуються в електронних сигаретах, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 07 грудня 2010 р. № 1251, в частині обов`язкових реквізитів марок акцизного податку для алкогольних напоїв. До таких реквізитів було додано двомірний штрих-код швидкого реагування та лінійний штрих-код.
А постановою Кабінету Міністрів України від 12.02.2020 року № 74 «Деякі питання маркування алкогольних напоїв» затверджені марки акцизного податку для алкогольних напоїв нового зразка, які запроваджені в обіг з 01 травня 2020 року.
На підставі цього наказом Міністерства фінансів України під 08.06.2021 № 329; зареєстровано в Міністерстві юстиції України 24.06.2021 за № 832/36454 Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 13 від 21.01.2016; зареєстровано в Міністерстві юстиції України 11.02.2016 за № 220/28350 (далі - Положення № 13) щодо форми фіскального касового чеку на товари (послуги) та фіскального касового чеку видачі коштів доповнено новим реквізитом - цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством (рядок 9).
Також пунктом 2 Наказу № 329 установлено, що до 01 жовтня 2021 року вимоги до форми і змісту розрахункових документів в частині цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої не поширюються на розрахункові документи, що створюються реєстраторами розрахункових операцій, версії внутрішнього програмного забезпечення яких включені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій до дня набрання чинності цим наказом; до 01 жовтня 2021 року реєстратори розрахункових операцій, версії внутрішнього програмного забезпечення яких включені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій, за наявності технічних можливостей мають бути доопрацьовані їх виробниками (постачальниками) відповідно до статті 12 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» з метою забезпечення можливості виконання всіх вимог до форми і змісту розрахункових документів, відповідно до цього наказу.
Водночас, марки акцизного податку для алкогольних напоїв попереднього зразка, які були затверджені постановою Кабінету Міністрів України від 14 травня 2015 р. № 296 та перебували в обігу з 01 липня 2015 року, не мали штрих-коду та QR-коду.
Такі марки продовжували перебувати в обігу після 01 травня 2020 року відповідно до абзаців четвертого, шостого частини четвертої статті 11 Закону № 481/95-ВР, згідно з яким у разі зміни зразка марок акцизного податку вже закуплені марки попереднього зразка застосовуються у виробництві алкогольних напоїв та тютюнових виробів до їх повного використання, а марковані такими марками алкогольні напої та тютюнові вироби знаходяться в обігу до їх повної реалізації в межах терміну придатності для споживання.
При цьому алкогольні напої та тютюнові вироби, вироблені в Україні або імпортовані в Україну до набрання чинності внесеними відповідним законом змінами щодо маркування, знаходяться в обігу до їх повної реалізації в межах терміну придатності для споживання.
Обов`язковим реквізитом фіскального касового чека є саме цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку, тобто такий реквізит у фіскальному касовому чеку може бути відображений лише при продажу алкогольних напоїв, маркованих акцизними марками нового зразка, які мають штрих-код.
Алкогольні напої з вмістом спирту етилового понад 8,5 відсотка об`ємних одиниць мають тривалий або необмежений термін придатності, тому можуть перебувати в обігу протягом великого проміжку часу (зберігатися на складах оптових чи роздрібних торговців, стояти на полицях магазинів).
Тобто, на дату початку дії змін до Положення № 13 у частині обов`язковою відображення у фіскальному чеку цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку для алкогольних напоїв (01 жовтня 2021 року) в обігу перебували алкогольні напої, марковані акцизними марками, введеними в обіг з 01 липня 2015 року (без штрихових кодів), та акцизними марками нового зразка, введеними в обіг 01 травня 2020 року (з нанесеним штриховим кодом).
Такий реквізит фіскального касового чека, як цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку, може бути відображений лише при продажу алкогольних напоїв, маркованих акцизними марками нового зразка, які мають штрих-код.
Як наслідок, продаж з 01.10.2021 алкогольних напоїв, маркованих марками старого зразка, без зазначення в розрахунковому документі РРО та/або ПРРО відомостей із штрих-коду марки акцизного податку (серії та номера), не може вважатися порушенням законодавства.
Отже, продаж з 01 жовтня 2021 року алкогольних напоїв, маркованих марками старого зразка, без зазначення в розрахунковому документі РРО та / або ПРРО відомостей із штрих-коду марки акцизного податку (серії та номера), не може вважатися порушенням законодавства. А відсутність маркування маркою акцизного податку алкогольного напою або маркування алкогольних напоїв марками старого зразка (без штрихового коду) унеможливлює відображення у фіскальному чеку цифрового значення штрихового коду марки.
У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону України від 06.07.1995 року № 265/95-ВР перевірці підлягають також обставини видачі/невидачі розрахункового документа, що не було здійснено контролюючим органом.
Під час реалізації Позивачем товарів всі розрахункові документи (чеки) були роздруковані та видані покупцям, серія та номер марки акцизного податку вводились ручним способом, а матеріали перевірок не містять доказів зворотного.
Предметом доказування у справах, пов`язаних із притягненням суб`єкта господарювання до відповідальності на підставі пункту 1 статті 17 Закону № 265/95- ВР, є встановлення на підставі належних і допустимих доказів фактів, з якими контролюючий орган пов`язує допущення порушення суб`єктом господарювання вимог пункту 1 та/або 2 статті 3 Закону № 265. У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР, перевірці підлягають як обставини видачі/невидачі розрахункового документа, так і обставини відповідності такого вимогам щодо форми і змісту.
Аналогічні висновки викладено у подібних спірних правовідносинах у постановах Верховного Суду 02 лютого 2023 року справа № 500/6845/21, від 27 листопада 2023 року справа № 420/11790/22.
Проте, жоден акт перевірки не містить інформації про конкретного покупця, якому б було не видано розрахунковий документ.
Введення інформації щодо серії та номеру марки ручним способом підтверджується, зокрема, такими чеками, що були додані до позовної заяви :
- чек за 18.11.2022 на суму 305,50 грн фіскальний номер РРО 3000949396 реалізовано коньяк Аджарі 5* 0,5 л акцизна марка АЕС0398193 (виданий у магазині «Антоніо» за адресою Тячівський р-н. с. Стеблівка, вул. Салдобошська, буд. 148, акт фактичної перевірки №001119 від 13.07.2023);
- чек за 29.11.2022 на суму 150,00 грн фіскальний номер ПРРО 4000356605 реалізовано коньяк Шустов 5* 0,5 л акцизна марка ADXВ548361 (виданий у магазині «Антоніо» за адресою АДРЕСА_3 , акт фактичної перевірки № 001115 від 13.07.2023);
- чек за 26.03.2022 на суму 105,00 грн фіскальний номер РРО 3000948528 реалізовано Горілку Green Day 0,5 л Органік Лайт акцизна марка ADCG005453 (виданий у магазині «Антоніо» за адресою АДРЕСА_4 , акт фактичної перевірки № 001118 від 13.07.2023);
- чек за 27.08.2022 на суму 65,00 грн фіскальний номер ПРРО 4000359759 реалізовано Коньяк України Шустов 4* 0,25 л акцизна марка ADRS312297 (виданий у магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою АДРЕСА_2 , акт фактичної перевірки № 001114 від 13.07.2023, зареєстрований у ГУ ДПС в Закарпатській області).
Вказаними чеками підтверджується, що висновки сформовані на підставі даних, отриманих відповідачем з витягів бази даних СОД РРО, наданих податковим органом суперечать даним, зазначеним у фіскальних чеках, що роздруковані безпосередньо позивачем.
Проте, суд у оскаржуваному рішенні не надав жодної оцінки наданим Позивачем доказам, не досліджував їхній зміст, наслідком чого є винесення незаконного рішення.
В оскаржуваному рішенні суд зазначив: «Факт відсутності таких реквізитів доводиться матеріалами перевірки. Зокрема, в додатках до актів перевірки наведені реєстри фіскальних чеків, які не містять обов`язкових реквізитів (цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку) в розрізі РРО/місяців за період з 01.01.2022 по 13.07.2023».
Якими саме «матеріалами перевірки», окрім реєстрів фіскальних чеків, доводиться факт відсутності обов`язкових реквізитів суд не вказав.
Вказані чеки не були досліджені судом першої інстанції, проте такі підтверджують те, що витяги з переліку електронних чеків, які надійшли до СОД РРО не можуть слугувати доказами вчинення порушення Позивачем, Відповідач, як і суд, не досліджував кожен чек на предмет наявності інформації, яка на його думку нібито відсутня.
Крім того, Державна податкова служба України в індивідуальній податковій консультації від 06 вересня 2021 року № 3347ЛПК/99-00-07-05-01-06 також зазначила, що продаж з 01 жовтня 2021 року алкогольних напоїв (строк придатності яких не минув), маркованих марками старого зразка, без зазначення в розрахунковому документі РРО та або/ ПРРО відомостей із штрих-коду марки акцизного податку (серії та номеру), не буде вважатися порушенням чинного законодавства.
За висновками актів перевірок, суть порушень, за які на підставі п. 1 ст. 17 Закону №265/95-ВР застосовано штрафні (фінансові) санкції, полягає у тому, що роздруковані та видані фіскальні чеки не мали цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої, й у них були відсутні серія і номер марки акцизного податку.
Жодним нормативно-правовим актом не врегульовано порядок дій суб`єктів господарювання в умовах реалізації алкогольних напоїв, маркованих (у передбачений законом спосіб) марками акцизного податку попереднього зразка та які не виведено з обігу (у передбачений законом спосіб), - який би у свою чергу забезпечив дотримання суб`єктами вимог законодавства з питань порядку здійснення розрахункових операцій при реалізації такої продукції, отже спірні правовідносини не відповідають складовій принципу верховенства права в частині критерію «якості та чіткості податкового закону».
Відсутність чіткого правового регулювання спірних в межах цієї судової справи правовідносин створює для податкового органу передумови для реалізації «негативної дискреції», зокрема, в часині застосування штрафних санкцій у значних розмірах, що є неприпустимим.
Разом з тим, у випадку колізії норм податкового законодавства чи у випадку можливості неоднакового трактування норм - рішення повинне прийматися на користь платника податків, тобто має місце пряме застосування принципу презумпції рішень платника податку (підпункт 4.1.4 пункту 4.4 статті 4 Податкового кодексу України), як загальновідомий принцип права "indubioprotributario" (пріоритет з найбільш сприятливим для особи тлумаченням норми права), що застосовується в адміністративному судочинстві.
Аналогічна правова позиція сформована у постанові Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 10.02.2021 у справі № 380/671/20.
Також, суд першої інстанції не надав належної правової оцінки тому, що акти перевірок не містить положень, яке акцизне маркування було наявне на алкогольних напоях, що реалізував позивач, старого чи нового зразка, тому доводи контролюючого органу, що при продажу алкогольних напоїв за перевірений період позивач мав обов`язок друкувати рядок 9 на фіскальному чеку (цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої) не є належним чином обґрунтованими.
Для того, щоб фіскальний чек містив реквізит «цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку», необхідно щоб така марка акцизного податку його містила.
Однак, марка акцизного податку зразка згідно постанови Кабінету Міністрів України від 14 травня 2015 року № 296, яка продовжує перебуває в обізі, - не містить реквізиту «штрих-код та QR-код», що виключає наявність складу податкового порушення щодо відсутності у фіскальних чеках реквізиту «цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку».
Водночас, обставини щодо обігу товару з марками акцизного податку старого зразка контролюючим органом не досліджувались, не перевірялись та не враховувалися.
Висновки контролюючого органу базуються виключно на цих системи СОД РРО.
У цій справі важливе значення має та обставина, що податковим органом як за результатом фактичної перевірки так і під час винесення податкового повідомлення-рішення не аналізувався реалізований позивачем товар (алкогольні напої).
Суд першої інстанції проігнорував той факт, що відповідач не надав жодних доказів проведення перевірки первинних документів щодо придбання позивачем алкогольних напоїв, маркованих марками нового (із штриховим кодом) та/або попереднього зразка (без штрихового коду).
Факт вчинення правопорушення має підтверджуватися належними, допустимими та достатніми доказами і не може ґрунтуватися на припущеннях суб`єкта владних повноважень.
Якщо звернути увагу на об`єктивну сторону складу правопорушення, а саме дії, які складають суть протиправної поведінки платника податків, то в контексті пункту 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР відповідальність настає за дії, які за своєю суттю та способом спрямовані на приховування належного обліку здійсненої розрахункової операції на повну суму з використанням реєстраторів розрахункових операцій, тощо.
При цьому, зауважень у податкового органу до позивача щодо не підтвердження проведених господарських операцій, її розрахунків, безпідставності формування показників податкової звітності та правильності оподаткування за наявними фіскальними чеками, як розрахунковими документами в яких було відсутнє цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку у податкового органу не було.
Отже, відсутні підстави вважати, що позивачем допущено порушення пункту 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР в частині невидачі (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, що обумовлює висновок про відсутність підстав для застосування до позивача штрафних санкцій на підставі пункту 1 абзацу першого статті 17 Закону № 265/95-ВР.
Щодо безпідставності та необґрунтованості розрахунків розміру штрафних санкцій.
Згідно п. 1 ст. 17 Закону України № 265/95-ВР від 06.07.1995 за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах: у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); не проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:
- 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;
- 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.
Отже, законом визначено порядок розрахунку фінансової санкції у відсотковому співвідношенні саме від вартості товарів, які продані з порушеннями, встановленими законом, у даному випадку, як слідує зі змісту актів перевірок, підакцизних товарів.
Проте, суд першої інстанції це проігнорував, а при проведенні розрахунку штрафних (фінансових) санкцій Відповідач урахував всі продані товари позивачем, у тому числі не підакцизні.
На підтвердження включення до розрахунку штрафних санкцій непідакцизних товарів Позивачем було подано до суду разом із позовною заявою копії таких чеків, що містяться у наданих Відповідачем витягах з бази даних СОД РРО, включені в розрахунок штрафних санкцій та які містять непідакцизні товари:
1. Щодо акта фактичної перевірки № 001111 від 13.07.2023 та винесеного на підставі такого ППР № 00037020705 від 03.08.2023 на суму 170 250,19 грн, то Позивач надала суду такі чеки для підтвердження включення непідакцизних товарів до розрахунку штрафних санкцій:
- чек за 15.10.2022 16:35 год. на загальну суму 1125,00 грн, згідно якого окрім підакцизних товарів було реалізовано: шоколад Рошен пористий білий 80 г 2 шт. на суму 58,00 грн, шоколад Рошен пористий темний молочний 4 шт. на суму 116,00, шоколад Рошен пористий молочний 5 шт. на суму 97,50 грн, Твікс з солоною карамеллю 2 шт. на суму 68,00 грн, Марс 3 шт. на суму 93,00 грн, кульок Антоніо малий 2 грн; чеком за 15.10.2022 22: 03 год. на загальну суму 579,00 грн, згідно якого було реалізовано чіпси Тортілас Начо ціною 94,00 грн, шоколад Мілка зі смаком ванілі та Орео ціною 56,00 грн тощо.
2. Щодо акта фактичної перевірки № 001112 від 13.07.2023 та винесеного на підставі такого ППР № 00037040705 від 03.08.2023 на суму 268 851,50 грн, то Позивач надала суду такі чеки для підтвердження включення непідакцизних товарів до розрахунку штрафних санкцій:
- чек за 09.04.2022 11:08 год. на загальну суму 1289,06 грн, згідно якого було реалізовано каву Лавансза Росса ціною 143, 50 грн, Скортч 100 м ціною 20,50 грн, пакет подарунковий ціною 39,00 грн; чеком за 27.06.2022 22: 34 год. на загальну суму 741,50 грн, згідно якого було реалізовано напій газований «чупа чупс» ціною 52,00 грн, сік Sponge bob ціною 52,00 грн; чеком за 17.03.2022 12:28 год. на суму 136,50 грн.
3. Щодо акта фактичної перевірки № 001114 від 13.07.2023 та винесеного на підставі такого ППР № 00037160705 від 03.08.2023 на суму 74 596,17 грн, то Позивач надала суду такі чеки для підтвердження включення непідакцизних товарів до розрахунку штрафних санкцій:
- чек за 28.09.2022 21:50 год. на загальну суму 1932,19 грн, згідно якого було реалізовано кульок Антоніо ціною 3 грн, цукерки Ritter Sport міні мікс 300 г ціною 203,50 грн, батончик milka choco-snack 32 g ціною 87,00 грн, тощо чек за 27.09.2022 15:19 год. на суму 1289,35 грн, чек за 27.08.2022 на суму 67,00 грн, чек за 27.08.2022 на суму 65,00 грн, які також включають не підакцизні товари.
4. Щодо акта фактичної перевірки № 001115 від 13.07.2023 та винесеного на підставі такого ППР № 00036990705 від 03.08.2023 року на суму 155 080,41 грн то Позивач надала суду такі чеки для підтвердження включення непідакцизних товарів до розрахунку штрафних санкцій:
- чек від 09.10.2022 16:55 год. на загальну суму 430,96 грн, згідно якого було реалізовано: торт бісквітний «Полуничний пунш» ціною 251,50 грн, кульок Антоніо ціною 3,00 грн; чек від 28.10.2022 20:06 год. на загальну суму 1475,27 грн, згідно було реалізовано кефір Ферма 1% 900 г ціною 41,50 грн, хліб бездріжджовий 500 г білий різ. ціною 18,00 грн, грудинка Мелітопольська ціною 70,37 грн, кульок Антоніо ціною 3 грн., чек від 04.07.2023 на суму 133,45 грн.
5. Щодо акта фактичної перевірки № 001118 від 13.07.2023 та винесеного на підставі такого ППР № 00036960705 від 03.08.2023 на суму 259 317, 92 грн, то Позивач надала суду такі чеки для підтвердження включення непідакцизних товарів до розрахунку штрафних санкцій:
- чек за 16.11.2022 19:44 год. на загальну суму 572,00 грн, згідно якого було реалізовано серветки вологі міні бактеріальні ціною 5,50 грн, молоко 2 л Селянське 3,2% ціною 122,50 грн; чек за 26.03.2022 8:23 год на суму 105,00 грн; чек за 11.11.2022 17:51 год на загальну суму 1184,00 грн, чек за 22.01.2022 17:20 год на суму 1633,47 грн, чек за 03.11.2022 19:36 год на суму 242,00 грн, чек за 17.03.2022 21:50 грн на суму 672,28 грн.
6. Щодо акта фактичної перевірки № 001119 від 13.07.2023 та винесеного на підставі такого ППР № 00037490705 від 08.08.2023 на суму 111 909, 97 грн, то Позивач надала суду такі чеки для підтвердження включення непідакцизних товарів до розрахунку штрафних санкцій :
- чек від 18.11.2022 18:29 год. на загальну суму 305,50 грн, згідно якого було реалізовано насіння «Чорна зараза» ціною 30,00 грн, пакет для пляшки ціною 21,00 грн, чек за 18.11.2022 01:16 год на суму 646,04 грн.
7. Щодо акта фактичної перевірки № 001135 від 28.07.2023 та винесеного на підставі такого ППР № 000396620705 від 18.08.2023 на суму 447 633,42 грн, то Позивач надала суду такі чеки для підтвердження включення непідакцизних товарів до розрахунку штрафних санкцій:
чек за 22.07.2023 14:16 год. на загальну суму 603,20 грн, згідно якого було такі не підакцизні товари як молоко Галичина 2,5 % 0,9 л ціною 31,50 грн, сир кисломолочний 5 % Ферма ціною 50,00 грн тощо.
Отже, Відповідачем не було виокремлено суми реалізації вказаних товарів із загальної суми продажу товарів та не було виокремлено товари, які не мають акцизної марки та відповідно не потребують зазначення такого реквізиту в фіскальному чеку під час їх реалізації.
Варто зауважити, що під час розгляду справи у суді першої інстанції, відповідаючи на питання представника Позивача, Відповідач визнав та не заперечував той факт, що розрахунки штрафних санкцій здійснювалися з розрахунку вартості всіх реалізованих товарів, а не лише підакцизних, проте суд першої інстанції не надав цьому жодної правової оцінки.
Не зважаючи на вказане, у оскаржуваному рішенні Суд навіть не зазначив про мотиви прийняття або відхилення доказів та аргументів Позивача щодо включення у розрахунок штрафних санкцій непідакцизних товарів, а лише процитував норми законодавства, не надавши ніякої оцінки вказаним обставинам.
Щодо відсутності підстав для застосування штрафу у розмірі 150 % як за повторне вчинення позивачем порушення вимог ст. 3 Закону № 265.
Штрафні санкції на підставі ч. 1 ст. 17 Закону України № 265/95-ВР від 06.07.1995 застосовуються:
- 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;
- 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.
Повторним вважається порушення, вчинене після притягнення особи до відповідальності за порушення того ж виду.
Кваліфікуючою ознакою повторності таких правопорушень є вчинення особою кількох правопорушень, за які вона раніше у встановленому порядку була притягнута до відповідальності.
Акти перевірок не містить даних про притягнення позивача до відповідальності за правопорушення вказаного Закону, а отже застосування до платника санкцій, виходячи зі 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими пунктом 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР товарів не має свого обґрунтованого підтвердження.
Оскільки фактичні перевірки магазинів Позивача проводилися одночасно і актами перевірок встановлені однотипні порушення, жодне з них не може вважатися повторним щодо іншого. До того ж порушення не можуть одночасно бути повторними по відношенню одне до одного.
Для застосування фінансової санкції за «наступні невидачі відповідного розрахункового документу під час роздрібної торгівлі алкогольними напоями, без зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серії та номер)» має передувати застосування фінансової відповідальності (притягнення до відповідальності) за невидачу розрахункового документу під час роздрібної торгівлі алкогольними напоями, без зазначення цифрового значення штрихованого коду марки акцизного податку (серії та номер)» в рамках фактичної перевірки, що передувала цій перевірці.
Також судом першої інстанції не здійснено аналіз, перевірку правильності розрахунку штрафних санкцій, чим порушено принцип офіційного з`ясування обставин справи.
Зокрема, суд не дослідив та не надав жодної правової оцінки таким обставинам та доказам у справі:
- до акта фактичної перевірки № 001111 від 13.07.2023 не додано копію чеку № 1074 на загальну суму 779,00 грн, яким Відповідач обґрунтовує порушення вчинене вперше; У витязі з переліку електронних чеків, які надійшли до СОД РРО від РРО фіскальний номер 3000949388, доданий Відповідачем додатком до акта фактичної перевірки також відображаються найменування не підакцизних товарів;
- до акта фактичної перевірки № 001112 від 13.07.2023 не додано копію фіскального чеку № 35724 на суму 109,00 грн, яким Відповідач обґрунтовує порушення вчинене вперше;
- доданий до акта фактичної перевірки № 001114 від 13.07.2023чек за 26.08.2022 на суму 409,78 грн містить не підакцизні товари;
- доданий до акта фактичної перевірки № 001115 чек від 02.07.2022 на суму 1519,00 грн містить не підакцизні товари;
- доданий до акта фактичної перевірки № 001118 чек за 05.01.2022 на суму 353,00 грн містить не підакцизні товари;
- доданий до акта фактичної перевірки № 001119 від 13.07.2023 чек на суму 387,50 грн від 07.02.2022, яким Відповідач обґрунтовує порушення, вчинене вперше містить у собі не підакцизний товар;
- додаток до акта фактичної перевірки № 001135 від 28.07.2023, а саме: витяг з переліку електронних чеків, які надійшли до СОД РРО від РРО фіскальний номер 3000926366 за період з 01.09.2022 по 30.09.2022 у графі «найменування товару» не відображаються назви товару, за які були враховані Відповідачем під час здійснення розрахунку штрафних санкцій.
Суд першої інстанції не дослідив акти фактичних перевірок на предмет того, чи зафіксовано склад описаних відповідачем правопорушень в розумінні пункту 1 статті 3 Закону № 265/95-ВР, з урахуванням визначень, закріплених статтею 2 цього Закону.
Відсутність копій розрахункових документів, про які контролюючий орган зазначає в актах фактичних перевірок не дозволяє визначити правильність сумарного визначення розміру застосованих фінансових санкцій.
Відтак, застосування штрафу за не проведення розрахункових операцій та перевірка правильності застосування штрафу здійснена судом без встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.
За змістом частини четвертої статті 9 КАС України суд вживає визначені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.
У постанові по справі № 820/1645/17 від 13.09.2023 Верховний Суд наголосив, що принцип офіційного з`ясування всіх обставин у справі полягає, насамперед, у активній ролі суду при розгляді справи. В адміністративному процесі, на відміну від суто змагального процесу, де суд оперує виключно тим, на що посилаються сторони, мають бути повністю встановлені обставини справи, щоб суд ухвалив справедливе та об`єктивне рішення. Принцип офіційності, зокрема, виявляється у тому, що суд визначає обставини, які необхідно встановити для вирішення спору; з`ясовує якими доказами сторони можуть обґрунтовувати свої доводи чи заперечення щодо цих обставин; а у разі необхідності суд повинен запропонувати особам, які беруть участь у справі, доповнити чи пояснити певні обставини, а також надати суду додаткові докази. При цьому суд може вживати заходи щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи (частина четверта статті 9 КАС України).
Частиною четвертою статті 77 КАС України визначено, що докази суду надають учасники справи. Суд може пропонувати сторонам надати докази та збирати докази з власної ініціативи, крім випадків, визначених цим Кодексом.
Частина п`ята статті 77 КАС України передбачає, що суд не може витребовувати докази у позивача в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень, окрім доказів на підтвердження обставин, за яких, на думку позивача, відбулося порушення його прав, свобод чи інтересів.
Згідно з частиною четвертою статті 90 КАС України суд надає оцінку як зібраним у справі доказам в цілому, так і кожному доказу (групі однотипних доказів), що міститься у справі, мотивує відхилення або врахування кожного доказу (групи доказів).
Отже, рішення суду першої інстанції вказаним вимогам не відповідає, оскільки суд не з`ясував обставини справи, що мають значення для правильного її вирішення.
Щодо протиправності податкових повідомлень-рішень, винесених за порушення п. 11 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» № 265/95-ВР від 06.07.1995 (далі Закон № 265/95-ВР) (№ 00037170705 від 03.08.2023, № 00037000705 від 03.08.2023, № 00036970705 від 03.08.2023, 00037080705 від 03.08.2023, № 00039610705 від 18.08.2023), колегія суддів апеляційного суду зазначає таке.
Згідно з пунктом 11 статті 3 Розділу ІІ Закону № 265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані: проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями.
В акті фактичної перевірки № 5121/0716/01/РРО/2867215945 від 13.07.2023, на підставі якого винесене податкове повідомлення рішення № 00037170705 від 03.08.2023, зазначено: «проведення розрахункових операцій через ПРРО з порушенням використання режиму попереднього програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості, а саме згідно чеку від 27.08.2022 10:49:48 год. реалізовано пиво «Бадвайзер» світле 0,5 ж/б за ціною 36,00 грн із зазначенням невірного коду УКТ ЗЕД 2203001000, оскільки цей код УКТ ЗЕД відноситься до під категорії «пиво розливне».
Як видно із чека від 27.08.2022 Позивачем реалізовано пиво «Бадвайзер» світле 0,5 ж/б за ціною 36,00 грн та вказано код УКД ЗЕД 2203001000.
Пиво - насичений діоксидом вуглецю пінистий алкогольний напій із вмістом спирту етилового від 0,5 відсотка об`ємних одиниць, отриманий під час бродіння охмеленого сусла пивними дріжджами, що відноситься до товарної групи УКТ ЗЕД за кодом 2203 (п.п. 14.1 144 ПКУ, ст. 1 Закону № 481).
Станом на 27.08.2022, на час реалізації пива, документом, що був чинним, підлягав застосуванню та визначав коди УКТ ЗЕД був Додаток до Закону України «Про Митний тариф України» від 04.06.2020 № 674-ІХ .
Згідно групи 22 «Алкогольні і безалкогольні напої та оцет» Розділу IV вказаного Додатку визначено коди УКТ ЗЕД : код 2203 00 Пиво із солоду (солодове): 2203 00 01 00 в пляшках.
Групою 22 «Алкогольні і безалкогольні напої та оцет» Розділу IV Додатку не взагалі не передбачено коду УКТ ЗЕД для такої категорії товару як «пиво розливне», як зазначає Відповідач у акті перевірки, а правильною назвою коду УКТ ЗЕД 2203001000 є «у посудинах місткістю більш як 10 л».
Згідно з підпунктом 215.3.1 пп.215.3 ст.215 Податкового кодексу (у редакції станом на час виникнення спірних правовідносин, код товару (продукції) 220300 відноситься до товару (продукції) згідно з УКТ ЗЕД «Пиво із солоду (солодове)».
Тобто, обчислення акцизного податку відбувається відповідно до визначеного коду товарної підкатегорїї, виключний перелік у підпункті 215.3.1. пункту 215.3 статті 215 ПК України.
Структура десяти знакового цифрового кодового позначення товарів в УКТ ЗЕД включає код групи (перші два знаки), товарної позиції (перші чотири знаки), товарної підпозиції (перші шість знаків), товарної категорії (перші вісім знаків), товарної підкатегорїї (десять знаків).
За першими цифрами коду товарної позиції «2203», код УКТ ЗЕД 2203001000, зазначений у фіскальному чека від 27.08.2022, відповідає дійсному виду проданого товару.
Аналогічні порушення зазначені в інших актах фактичних перевірок ФОП ОСОБА_1 .
Так, в акті про порушення № 5122/0716/01/РРО/2867215945 від 13.07.2023, на підставі якого винесено податкове повідомлення рішення № 00037000705 від 03.08.2023 зазначено аналогічне порушення: в ході проведення перевірки магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою смт. Солотвино, вул. Тячівська, буд.18 встановлено таке: проведення розрахункових операцій через ПРРО із порушенням використання режиму попереднього програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно із УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості, а саме згідно чека від 30.06.2022 14:05:24 реалізовано пиво «Козел» ж/б 0,5 л за ціною 31,00 грн із зазначенням невірного коду УКТ ЗЕД 2203000100» оскільки цей код УКТ ЗЕД відноситься до під категорії «Пиво, що реалізовується в скляній тарі. Додатком до акта про порушення додано чек від 30.06.2022.
В акті про порушення № 5143/0716/01/РРО/2867215945 від 13.07.2023, на підставі якого винесено податкове повідомлення - рішення № 00036970705 від 03.08.2023, зазначено порушення: проведення розрахункових операцій через РРО без використання режиму попереднього програмування найменування коду та обліку його кількості, а саме: 22.01.2023 реалізовано пиво «Гамбрінус 12 % ж/б 0,5 л в кількості 6 банок на загальну суму 153, 60 грн (копія чеку № 1404 додається) з невірно зазначеним кодом УКТ ЗЕД.
В акті про порушення № 5144/0716/01/РРО/2867215945 від 13.07.2023, на підставі якого винесено податкове повідомлення - рішення № 00037080705 від 03.08.2023, зазначено порушення : проведення розрахункових операцій через РРО без використання режиму попереднього програмування найменування коду товарної підкатегорії згідно УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості, а саме 01.11.2021 реалізовано пиво Закарпатське ж/б 4% по ціні 19,55 грн на загальну суму 58,65 грн (копія чека додається) з невірно зазначеним кодом УКТ ЗЕД.
В акті про порушення № 5454/0716/01/РРО/2867215945 від 13.07.2023, на підставі якого винесено податкове повідомлення рішення № 00039610705 від 18.08.2023, вказано порушення: встановлено проведення розрахункових операцій через реєстратор розрахункових операцій або програмних реєстраторів розрахункових операцій без використання режиму попереднього програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, а саме на коньяк «Aznauri ХО» 0,5 л за 203,00 грн згідно чека 4509 від 04.01.2022 о 17:31 год, пиво «Старий Мельник» з діжки міцне за ціною 44,50 грн згідно чеку 4588 від 05.01.2022 0 12: 00 год, пиво Опілля Корифей 1 л за ціною 34,50 грн згідно чека 47181 від 04.04.2021 о 22 : 21 год. встановлено порушення режиму попереднього програмування із зазначенням кодів товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, копії чеків з бази даних СОД РРО додаються.
Отже, вказані у зазначених актах фактичної перевірки порушення є аналогічні за своїм змістом та зводяться до невірного зазначення коду товарної підкатегорії УКТ ЗЕД.
Наказом Міністерства фінансів України № 13 від 21.01.2016 затверджено Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, (далі по тексту - Положення №13), пунктом 2 розділу II якого передбачено обов`язкові реквізити для фіскального чека, як, зокрема, код товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 7).
Верховний Суд в постанові від 02.02.2023 № 500/6845/21 сформулював правовий висновок, згідно з яким за змістом норм Положення № 13 необхідно розрізняти недолік реквізиту у розрахунковому документі від відсутності відповідного реквізиту взагалі. У першому випадку дійсно неможливо стверджувати, що документ втрачає статус розрахункового, натомість, у другому випадку безпосередньо Положення № 13 вказує, що такий документ не прийматиметься як розрахунковий.
Аналогічна позиція викладена у постанові Верховного Суду від 04.08.2022 у справі №640/18441/20.
Водночас, відсутність обов`язкових реквізитів у фіскальному чеку на товари (послуги), виданому суб`єктом господарювання, позбавляє такий документ статусу розрахункового, відповідно, створення і роздрукування, а так само видача покупцеві документу з таким недоліком не може вважатися належним виконанням обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР.
Зі змісту копій фіскальних чеків, доданих Відповідачем до актів фактичних перевірок слідує, що останні містять найменування товару, код УКТ ЗЕД із вірним зазначенням товарної підпозиції, що дозволяє ідентифікувати товари, які реалізовувалися, а висновки Відповідача про невірне зазначення у фіскальних чеках коду УКТ ЗЕД не дає підстав для висновку про порушення позивачем вимог Закону.
У статті 4 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» принцип бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо превалювання сутності над формою, відповідно до якого операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми.
Як неодноразово зазначав Верховний Суд у своїх постановах, встановлюючи обов`язкове підтвердження платником податків задекларованих показників податкового обліку належними документами, законодавець презюмує, що ці документи мають відображати реальний стан речей щодо задекларованих об`єктів оподаткування. При цьому сама по собі наявність або відсутність окремих документів, так само, як помилки у їх оформленні, не є підставою для висновку про відсутність господарської операції, якщо фактичний рух активів або зміни в активах відбувся.
Превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми), як один із принципів бухгалтерського обліку, закріплений в статті 4 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", та відповідає сутності податкового обліку, який відповідно до частини другої статті 3 цього Закону ґрунтується на даних бухгалтерського обліку.
За змістом Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» правопорушенням є здійснення розрахункових операцій за відсутності розрахункового документа як такого, а не здійснення таких операцій на підставі розрахункових документів, що містять окремі недоліки, які не впливають ні на зміст розрахункової операції, ні на зміст платіжної операції.
Отже, навіть формальна неточність у фіскальному касовому чеку не змінює встановленого факту придбання товару покупцем у визначеного продавця, а згаданий чек підтверджує виконання розрахункової операції.
Щодо протиправності податкових повідомлень-рішень, винесених за порушення ч. 12 ст. 18 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» № 481/95-ВР від 19.12.1995 зі змінами і доповненнями та п. 1 Постанови Кабінету Міністрів України № 957 від 30.10.2008 «Про встановлення розміру мінімальних оптово - відпускних і роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв»), колегія суддів зазначає таке.
Відповідно до статті 1 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 19.12.1995 за №481/95-ВР (далі - Закон № 481/95-ВР) мінімальні роздрібні ціни на алкогольні напої ціни, які визначаються виходячи з мінімальних оптово-відпускних цін на цю продукцію та торговельної надбавки.
Законом № 481/95-ВР визначене право Кабінету Міністрів України встановлювати мінімальні оптово-відпускні та роздрібні ціни на алкогольні напої.
Додатком до постанови Кабінету Міністрів України від 30 жовтня 2008 р. № 957 (у редакції постанови Кабінету Міністрів України від 5 вересня 2018 р. № 748) (далі - Додаток) визначено розмір мінімальних оптово-відпускних і роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв.
Згідно з примітами 1 - 4 мінімальні оптово-відпускні і роздрібні ціни під час реалізації (продажу) горілки та лікеро-горілчаних виробів, віскі, рому та інших спиртових дистилятів та спиртних напоїв, одержаних шляхом перегонки зброджених продуктів з цукрової тростини, джину та ялівцевої настоянки, коньяку (бренді) три зірочки, коньяку (бренді) чотири зірочки, коньяку (бренді) п`ять зірочок, інших спиртових дистилятів та спиртових напоїв, у тому числі бренді ординарного, горілки виноградної, інших зброджених напоїв, сумішей із зброджених напоїв та сумішей зброджених напоїв з безалкогольними напоями різного вмісту спирту в тарі різної місткості визначаються як добуток відповідних затверджених мінімальних цін, міцності за об`ємом (у відсотках) і місткості тари (у літрах), поділений на 100 відсотків.
Мінімальна роздрібна ціна на вина та вермути у скляній та іншій тарі місткістю менш як 1 літр та більш як 1 літр, 1 літр у скляній тарі розраховується як добуток затвердженої мінімальної ціни та місткості тари, поділений на 0,7.
Мінімальна роздрібна ціна на сидр і перрі (без додання спирту), зброджені напої, одержані виключно в результаті природного (натурального) бродіння фруктових, ягідних та фруктово-ягідних соків, з вмістом спирту не більше 8,5 відсотка об`ємних одиниць (без додання спирту) у тарі місткістю менш як 1 літр та більш як 1 літр розраховується як добуток затвердженої мінімальної ціни та місткості тари.
Мінімальні оптово-відпускні і роздрібні ціни на окремі види алкогольних напоїв, визначені (розраховані) згідно з примітками 1-3 цього додатка, заокруглюються: у бік зменшення до найближчого числа, що закінчується на 0, якщо закінчуються від 1 до 4 копійок; у бік збільшення до найближчого числа, що закінчується на 0, якщо закінчуються від 5 до 9 копійок.
Додаток містить різні мінімальні роздрібні ціни на коньяк (бренді) три зірочки, на коньяк (бренді) чотири зірочки, коньяк (бренді) п`ять зірочок.
Визначення мінімальних роздрібних цін на алкогольні напої здійснюється із врахуванням приміток 1 - 4 додатку до постанови № 957 у їх сукупності. Тобто, правила, викладені у примітці 4 додатку до постанови № 957 щодо заокруглення мінімальних роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв, підлягають обов`язковому застосуванню та їх недотримання необхідно розцінювати як порушення вимог щодо формування мінімальної роздрібної ціни на алкогольні напої.
В акті фактичної перевірки від 13.07.2023 № 001111 вказано: «…згідно фіскального чеку РРО № ФН 3000849388 фіскальний чек № 10001 реалізовано бренді виноградний «Shustov 150» ємкістю 0,5 л 40 % об. за ціною 117,00 грн мінімально роздрібна ціна на момент реалізації становила 128,32 грн відповідно до постанови КМУ від 30 жовтня 2008 р. № 957 зі змінами і доповненнями».
Водночас, у фіскальному чеку № 10001 інформація щодо кількості зірочок алкогольного напою відсутня, що свідчить про самовільне зазначення такої ревізором.
В акті фактичної перевірки від 13.07.2023 № 0001114 порушення викладено наступним чином : … згідно чека від 27.08.2022 10:11:18 реалізовано «Коньяк України «Шустов» 4 зірочки» місткістю 0,25 л та міцністю 40 % об. на момент реалізації становила 69, 27 грн.
Проте, фіскальний чек РРО № 4000359759 від 27.08.2022 не містить інформації про міцність алкогольного напою за об`ємом у відсотках.
Акт фактичної перевірки від 13.07.2023 № 0001115 містить таке формулювання порушення : … згідно чека від 29.10.2022 18:19:43 реалізовано «Коньяк Шустов 0,5 л 5 зірочок за ціною 150, 00 грн. Відповідно до постанови КМУ № 30.10.2008 року роздрібна ціна на коньяк 5 зірочок місткістю 0,5 л на міцність 40 % об. На момент реалізації становила 151,66 грн.
Проте, вказаний фіскальний чек не містить інформації про міцність алкогольного напою за об`ємом у відсотках.
В акті про порушення від 13.07.2023 № 001118 є таке формулювання порушення: … згідно фіскального чека РРО № 18449 від 03.11.2022 реалізовано пляшку коньяку України «Шустов» 4 зірочки 0,25 л 40 % об. за ціною 69,00 грн. Відповідно до постанови КМУ від 30.10.2008 № 957 ціна на коньяк місткістю 0,25 літра та міцністю 40 % 4 зірки станом на момент реалізації (03.11.2022) становила 69,67 грн.
Проте, згаданий фіскальний чек не містить інформації про міцність алкогольного напою за об`ємом у відсотках.
В акті про порушення від 28.07.2023 № 001135 зазначено порушення: встановлено роздрібну торгівлю алкогольними напоями. коньяк Десна 4 зірки 0,5 л за ціною 134, 50 грн згідно чека 36781 від 11.11.2022. РН 3000926368 за цінами нижчими за встановлені мінімальними роздрібними цінами на такі алкогольні напої. Відповідно до постанови КМУ від 05.09.2018 № 748 зі змінами та доповненнями коньяк 4 зірки 0,5 л становить на час реалізації 139, 34 грн за одну пляшку.
Проте, фіскальний чек РРО ФН № 3000926366 також не містить інформації про міцність алкогольного напою за об`ємом у відсотках.
Отже, формулюючи висновки у актах фактичних перевірок ревізори самовільно зазначали інформацію, яка є необхідною для здійснення розрахунку мінімальної ціни алкогольного напою, що не дає можливості перевірити правильність здійснення розрахунку такої ціни.
Згідно з пп. 58.1.1 п. 58.1.1. ст.58 Податкового кодексу України у податковому повідомленні-рішенні зазначається або додається до нього детальний розрахунок податкового зобов`язання (за наявності) та штрафних фінансових санкцій.
Варто зауважити, що до актів фактичних перевірок не додано жодних розрахунків мінімальних цін, про які Відповідач зазначає в актах фактичних перевірок.
На необхідність долучення розрахунку мінімальної ціни до матеріалів справи вказав Верховний Суд у постанові по справі № 580/986/20 від 11.10.2023.
А в постановах від 06.02.2018 у справі № 826/15139/16, від 07.12.2021 у справі №804/5491/16 Верховний Суд висловив правову позицію за якою «… спірне податкове повідомлення-рішення фіскального органу підлягає скасуванню не через відсутність у платника податкового обов`язку, а через висновок про неправильний розрахунок відповідачем суми податкового зобов`язання». «Суд не може підміняти державний орган рішення якого оскаржується, вирішувати питання, які належать до його компетенції, усувати необґрунтованість оскаржуваного рішення в ході судового розгляду».
У цій справі суд першої інстанції не перевірив правильність розрахунку мінімальної ціни алкогольного напою, що зазначена у актах перевірок, не вжив жодних заходів щодо витребування таких розрахунків.
Водночас, колегія суддів апеляційного суду зазначає, що встановлюючи порушення, контролюючий орган керувався даними системи СОД РРО.
Відповідно до підпункту75.1.3 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу Українифактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) (пункт80.1 статті 80 Податкового кодексу України).
Також, відповідно достатті 74 Податкового кодексу Україниподаткова інформація, зібрана відповідно до цьогоКодексу, зберігається в базах даних Інформаційних, телекомунікаційних та інформаційно-телекомунікаційних систем (далі - Інформаційні системи) центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.
Система захисту податкової інформації, що зберігається в базах даних Інформаційних систем, встановлюється центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.
Внесення інформації до баз даних Інформаційних систем та її опрацювання здійснюються контролюючим органом, визначеним підпунктом41.1.1 пункту 41.1 статті 41цьогоКодексу, а також контролюючим органом, визначеним підпунктом41.1.2 пункту 41.1 статті 41цьогоКодексу, в порядку інформаційної взаємодії відповідно до пункту41.2 статті 41цьогоКодексу(пункт 74.1 статті 74).
Зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової політики (пункт 74.3 статті 74).
Наказом Міністерства фінансів України 05.08.2020 № 477, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 09.11.2020 за № 1096/35379, затверджений Порядок функціонування Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій, яким встановлений механізм функціонування Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій (далі - СОД РРО) щодо отримання від реєстраторів розрахункових операцій (далі - РРО) та програмних реєстраторів розрахункових операцій (далі - ПРРО) визначених законодавством даних та збереження таких даних у базі даних інформаційно-телекомунікаційної системи Державної податкової служби України.
Розділом II «Функціонування СОД РРО» визначено, що СОД РРО - інформаційна система, призначена для збору, зберігання, використання даних РРО та ПРРО (у тому числі електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, створених РРО та ПРРО), перевірки справжності та достовірності розрахункових документів.
СОД РРО розташована в ДПС та використовується в межах повноважень посадовими особами органів ДПС для виконання завдань та функцій, визначенихПодатковим кодексом України.
Наказом Міністерства фінансів України від 08.10.2012 № 1057затверджено Порядок передачі інформації від реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій дротовими або бездротовими каналами зв`язку до органів Державної податкової служби України, яким встановлено механізм передачі електронних копій розрахункових документів, фіскальних звітних чеків реєстраторів розрахункових операцій (далі - РРО) / програмних реєстраторів розрахункових операцій (далі - ПРРО), фіскальних звітів ПРРО і повідомлень, що передбачені Порядком реєстрації, ведення реєстру та застосування програмних реєстраторів розрахункових операцій, затвердженимнаказом Міністерства фінансів України від 14.06.2016 № 547, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 05.07.2016 за № 918/29048, що необхідні для обліку роботи ПРРО фіскальним сервером контролюючого органу, дротовими або бездротовими каналами зв`язку до органів ДПС для суб`єктів господарювання, що використовують РРО/ПРРО.
Згідно з пунктом 1.2 Порядку № 1057 система зберігання і збору даних РРО (далі - СЗЗД РРО) - загальнодержавна система, призначена для збору даних РРО та передачі цих даних до системи обліку даних РРО в ДПС за технологією зберігання і збору даних РРО для Державної податкової служби України; система обліку даних РРО (далі - СОД РРО) - інформаційна система, призначена для збору, зберігання, використання даних реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій (у тому числі електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, створених реєстраторами розрахункових операцій і програмними реєстраторами розрахункових операцій), перевірки справжності та достовірності розрахункових документів.
Пунктом 2.2 розділу І Порядку № 1057 передбачено, що СЗЗД РРО забезпечує збір та внесення даних РРО у бази даних СОД РРО у такому вигляді, в якому дані сформовані в РРО, перевірку цілісності і незмінності даних та ідентифікацію РРО засобами НСМЕП.
Враховуючи зазначене, колегія суддів вважає, що, ті дані, на які посилається відповідач, що внесені у базу даних системи обліку даних РРО, та за своєю суттю є податковою інформацією, не є належним доказом податкового правопорушення і сама по собі її наявність не може бути підставою для притягнення платника податків до відповідальності, а може бути лише використана як підстава для подальшої перевірки певних обставин.
У спірних правовідносинах, що склалися з приводу дотримання платником податку законодавства, що регулює порядок застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, обставиною, що має бути досліджена є саме розрахункова операція, а отже безпосереднім доказом, що підтверджує її вчинення, є розрахунковий документ.
Вказані висновки відповідають правовій позиції Верховного Суду, висловленій зокрема у постанові від 16 травня 2024 року всправі № 520/4564/23.
Тобто, порушення, зазначені у акті фактичної перевірки, встановлені не в порядку і не у спосіб, що передбачений законом, за минулий період, а не за період, у який проводилася фактична перевірка, а отже такий акт фактичної перевірки не може бути підставою для притягнення позивача до відповідальності.
З огляду на зазначене, колегія суддів вважає, оскаржувані податкові повідомлення-рішення підлягають скасуванню.
Згідно зі статтею 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: 1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
З урахуванням наведених вище норм законодавства та фактичних обставин справи, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що доводи апеляційної скарги є суттєвими і складають підстави для висновку про неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, що призвело до неправильного вирішення справи, через що рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню з прийняттям нового рішення про задоволення позовних вимог.
Згідно частини першої статті 143 КАС України суд вирішує питання щодо судових витрат у рішенні, постанові або ухвалі.
Відповідно до пункту п`ятого частини першої статті 244 КАС України, під час ухвалення рішення суд вирішує, як розподілити між сторонами судові витрати.
Відповідно до частин першої, третьої, шостої статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
При частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору
Якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
Судом встановлено, що при поданні позову позивачем сплачено судовий збір у розмірі 16140 грн 29 коп., а при поданні апеляційної скарги сплачено 22 710 грн 00 коп. Всього ним сплачено судового збору на суму 38850 грн 29 коп.
Враховуючи, що суд апеляційної інстанції скасовує рішення суду першої інстанції та приймає постанову про задоволення позову, колегія суддів вважає, що необхідно стягнути з відповідача витрати, які понесено позивачем у зв`язку з розглядом справи.
Враховуючи наведене, суд вважає, що стягненню на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача підлягає сума в розмірі 38850 грн 29 коп.
Керуючись ст. ст. 229, 243, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд
П О С Т А Н О В И В :
Апеляційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 задовольнити.
Рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 22 квітня 2024 року в адміністративній справі № 260/298/24 скасувати.
Позов Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 задовольнити.
Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Закарпатській області форми «С» від 03 серпня 2023 року за №№ 00037020705, 00037030705, 00037130901, 00037040705, 00037050705, 00037070901, 00037150705, 00037160705, 00037170705, 00037140901, 00036990705, 00037000705, 00037010705, 00037110901, 00036960705, 00036970705, 00036980705, 00037100901, 00037490705, 00037080705, 00037090705; від 18 серпня 2023 року за №№ 00039620705, 00039610705, 00039630705, 00039640705.
Стягнути на користь Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Закарпатській області (код ЄДРПОУ 44106694) судові витрати, пов`язані зі сплатою судового збору, в сумі 16140 (шістнадцять тисяч сто сорок) грн 29 коп. згідно платіжної інструкції № 10597 від 17 січня 2024 року та 22710 (двадцять дві тисячі сімсот десять) грн 00 коп. згідно платіжної інструкції № 11991 від 17 травня 2024 року.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Головуючий суддя Р. Й. Коваль судді В. В. Гуляк Н. В. Ільчишин Повне судове рішення складено 16.09.24
| Суд | Восьмий апеляційний адміністративний суд |
| Дата ухвалення рішення | 04.09.2024 |
| Оприлюднено | 20.09.2024 |
| Номер документу | 121705844 |
| Судочинство | Адміністративне |
| Категорія | Справи з приводу адміністрування податків, зборів, платежів, а також контролю за дотриманням вимог податкового законодавства, зокрема щодо адміністрування окремих податків, зборів, платежів, з них акцизного податку, крім акцизного податку із ввезених на митну територію України підакцизних товарів (продукції) |
Судовий реєстр по справі —260/298/24
Постанова від 04.09.2024
Адміністративне
Восьмий апеляційний адміністративний суд
Коваль Роман Йосипович
'/%3e%3cpath d='M13.07 23.33c-.52 0-.43-.19-.61-.69l-1.53-5.01 11.74-6.96' fill='%23c8daea'/%3e%3cpath d='M13.07 23.33c.4 0 .57-.18.8-.4.14-.13.85-.83 2.13-2.07l-2.66-1.61' fill='%23a9c9dd'/%3e%3cpath d='M13.34 19.25c3.87 2.86 6.02 4.45 6.45 4.77.73.4 1.26.19 1.45-.68.26-1.24 2.36-11.14 2.62-12.37.27-1.08-.41-1.57-1.11-1.25-1.54.59-13.87 5.35-15.42 5.94-1.05.43-1.04 1.01-.19 1.27.27.09 1.59.5 3.96 1.24 5.49-3.47 8.54-5.39 9.15-5.78.44-.26.83-.12.51.17' fill='url(%23b)'/%3e%3c/svg%3e){kind=small}
 --%3e%3c!DOCTYPE svg PUBLIC '-//W3C//DTD SVG 1.1//EN' 'http://www.w3.org/Graphics/SVG/1.1/DTD/svg11.dtd'%3e%3csvg version='1.1' id='US_UK_Download_on_the' xmlns='http://www.w3.org/2000/svg' xmlns:xlink='http://www.w3.org/1999/xlink' x='0px' y='0px' width='135px' height='40px' viewBox='0 0 135 40' enable-background='new 0 0 135 40' xml:space='preserve'%3e%3cg%3e %3cpath fill='%23A6A6A6' d='M130.197%2c40H4.729C2.122%2c40%2c0%2c37.872%2c0%2c35.267V4.726C0%2c2.12%2c2.122%2c0%2c4.729%2c0h125.468 C132.803%2c0%2c135%2c2.12%2c135%2c4.726v30.541C135%2c37.872%2c132.803%2c40%2c130.197%2c40L130.197%2c40z'/%3e %3cpath d='M134.032%2c35.268c0%2c2.116-1.714%2c3.83-3.834%2c3.83H4.729c-2.119%2c0-3.839-1.714-3.839-3.83V4.725 c0-2.115%2c1.72-3.835%2c3.839-3.835h125.468c2.121%2c0%2c3.834%2c1.72%2c3.834%2c3.835L134.032%2c35.268L134.032%2c35.268z'/%3e %3cg%3e %3cg%3e %3cpath fill='white' d='M30.128%2c19.784c-0.029-3.223%2c2.639-4.791%2c2.761-4.864c-1.511-2.203-3.853-2.504-4.676-2.528 c-1.967-0.207-3.875%2c1.177-4.877%2c1.177c-1.022%2c0-2.565-1.157-4.228-1.123c-2.14%2c0.033-4.142%2c1.272-5.24%2c3.196 c-2.266%2c3.923-0.576%2c9.688%2c1.595%2c12.859c1.086%2c1.553%2c2.355%2c3.287%2c4.016%2c3.226c1.625-0.067%2c2.232-1.036%2c4.193-1.036 c1.943%2c0%2c2.513%2c1.036%2c4.207%2c0.997c1.744-0.028%2c2.842-1.56%2c3.89-3.127c1.255-1.78%2c1.759-3.533%2c1.779-3.623 C33.507%2c24.924%2c30.161%2c23.647%2c30.128%2c19.784z'/%3e %3cpath fill='white' d='M26.928%2c10.306c0.874-1.093%2c1.472-2.58%2c1.306-4.089c-1.265%2c0.056-2.847%2c0.875-3.758%2c1.944 c-0.806%2c0.942-1.526%2c2.486-1.34%2c3.938C24.557%2c12.205%2c26.016%2c11.382%2c26.928%2c10.306z'/%3e %3c/g%3e %3c/g%3e %3cg%3e %3cpath fill='white' d='M53.645%2c31.504h-2.271l-1.244-3.909h-4.324l-1.185%2c3.909h-2.211l4.284-13.308h2.646L53.645%2c31.504z M49.755%2c25.955L48.63%2c22.48c-0.119-0.355-0.342-1.191-0.671-2.507h-0.04c-0.131%2c0.566-0.342%2c1.402-0.632%2c2.507l-1.105%2c3.475 H49.755z'/%3e %3cpath fill='white' d='M64.662%2c26.588c0%2c1.632-0.441%2c2.922-1.323%2c3.869c-0.79%2c0.843-1.771%2c1.264-2.942%2c1.264 c-1.264%2c0-2.172-0.454-2.725-1.362h-0.04v5.055h-2.132V25.067c0-1.026-0.027-2.079-0.079-3.159h1.875l0.119%2c1.521h0.04 c0.711-1.146%2c1.79-1.718%2c3.238-1.718c1.132%2c0%2c2.077%2c0.447%2c2.833%2c1.342C64.284%2c23.949%2c64.662%2c25.127%2c64.662%2c26.588z M62.49%2c26.666 c0-0.934-0.21-1.704-0.632-2.31c-0.461-0.632-1.08-0.948-1.856-0.948c-0.526%2c0-1.004%2c0.176-1.431%2c0.523 c-0.428%2c0.35-0.708%2c0.807-0.839%2c1.373c-0.066%2c0.264-0.099%2c0.48-0.099%2c0.65v1.6c0%2c0.698%2c0.214%2c1.287%2c0.642%2c1.768 s0.984%2c0.721%2c1.668%2c0.721c0.803%2c0%2c1.428-0.31%2c1.875-0.928C62.266%2c28.496%2c62.49%2c27.68%2c62.49%2c26.666z'/%3e %3cpath fill='white' d='M75.699%2c26.588c0%2c1.632-0.441%2c2.922-1.324%2c3.869c-0.789%2c0.843-1.77%2c1.264-2.941%2c1.264 c-1.264%2c0-2.172-0.454-2.724-1.362H68.67v5.055h-2.132V25.067c0-1.026-0.027-2.079-0.079-3.159h1.875l0.119%2c1.521h0.04 c0.71-1.146%2c1.789-1.718%2c3.238-1.718c1.131%2c0%2c2.076%2c0.447%2c2.834%2c1.342C75.32%2c23.949%2c75.699%2c25.127%2c75.699%2c26.588z M73.527%2c26.666 c0-0.934-0.211-1.704-0.633-2.31c-0.461-0.632-1.078-0.948-1.855-0.948c-0.527%2c0-1.004%2c0.176-1.432%2c0.523 c-0.428%2c0.35-0.707%2c0.807-0.838%2c1.373c-0.065%2c0.264-0.099%2c0.48-0.099%2c0.65v1.6c0%2c0.698%2c0.214%2c1.287%2c0.64%2c1.768 c0.428%2c0.48%2c0.984%2c0.721%2c1.67%2c0.721c0.803%2c0%2c1.428-0.31%2c1.875-0.928C73.303%2c28.496%2c73.527%2c27.68%2c73.527%2c26.666z'/%3e %3cpath fill='white' d='M88.039%2c27.772c0%2c1.132-0.393%2c2.053-1.182%2c2.764c-0.867%2c0.777-2.074%2c1.165-3.625%2c1.165 c-1.432%2c0-2.58-0.276-3.449-0.829l0.494-1.777c0.936%2c0.566%2c1.963%2c0.85%2c3.082%2c0.85c0.803%2c0%2c1.428-0.182%2c1.877-0.544 c0.447-0.362%2c0.67-0.848%2c0.67-1.454c0-0.54-0.184-0.995-0.553-1.364c-0.367-0.369-0.98-0.712-1.836-1.029 c-2.33-0.869-3.494-2.142-3.494-3.816c0-1.094%2c0.408-1.991%2c1.225-2.689c0.814-0.699%2c1.9-1.048%2c3.258-1.048 c1.211%2c0%2c2.217%2c0.211%2c3.02%2c0.632l-0.533%2c1.738c-0.75-0.408-1.598-0.612-2.547-0.612c-0.75%2c0-1.336%2c0.185-1.756%2c0.553 c-0.355%2c0.329-0.533%2c0.73-0.533%2c1.205c0%2c0.526%2c0.203%2c0.961%2c0.611%2c1.303c0.355%2c0.316%2c1%2c0.658%2c1.936%2c1.027 c1.145%2c0.461%2c1.986%2c1%2c2.527%2c1.618C87.77%2c26.081%2c88.039%2c26.852%2c88.039%2c27.772z'/%3e %3cpath fill='white' d='M95.088%2c23.508h-2.35v4.659c0%2c1.185%2c0.414%2c1.777%2c1.244%2c1.777c0.381%2c0%2c0.697-0.033%2c0.947-0.099l0.059%2c1.619 c-0.42%2c0.157-0.973%2c0.236-1.658%2c0.236c-0.842%2c0-1.5-0.257-1.975-0.77c-0.473-0.514-0.711-1.376-0.711-2.587v-4.837h-1.4v-1.6h1.4 v-1.757l2.094-0.632v2.389h2.35V23.508z'/%3e %3cpath fill='white' d='M105.691%2c26.627c0%2c1.475-0.422%2c2.686-1.264%2c3.633c-0.883%2c0.975-2.055%2c1.461-3.516%2c1.461 c-1.408%2c0-2.529-0.467-3.365-1.401s-1.254-2.113-1.254-3.534c0-1.487%2c0.43-2.705%2c1.293-3.652c0.861-0.948%2c2.023-1.422%2c3.484-1.422 c1.408%2c0%2c2.541%2c0.467%2c3.396%2c1.402C105.283%2c24.021%2c105.691%2c25.192%2c105.691%2c26.627z M103.479%2c26.696 c0-0.885-0.189-1.644-0.572-2.277c-0.447-0.766-1.086-1.148-1.914-1.148c-0.857%2c0-1.508%2c0.383-1.955%2c1.148 c-0.383%2c0.634-0.572%2c1.405-0.572%2c2.317c0%2c0.885%2c0.189%2c1.644%2c0.572%2c2.276c0.461%2c0.766%2c1.105%2c1.148%2c1.936%2c1.148 c0.814%2c0%2c1.453-0.39%2c1.914-1.168C103.281%2c28.347%2c103.479%2c27.58%2c103.479%2c26.696z'/%3e %3cpath fill='white' d='M112.621%2c23.783c-0.211-0.039-0.436-0.059-0.672-0.059c-0.75%2c0-1.33%2c0.283-1.738%2c0.85 c-0.355%2c0.5-0.533%2c1.132-0.533%2c1.895v5.035h-2.131l0.02-6.574c0-1.106-0.027-2.113-0.08-3.021h1.857l0.078%2c1.836h0.059 c0.225-0.631%2c0.58-1.139%2c1.066-1.52c0.475-0.343%2c0.988-0.514%2c1.541-0.514c0.197%2c0%2c0.375%2c0.014%2c0.533%2c0.039V23.783z'/%3e %3cpath fill='white' d='M122.156%2c26.252c0%2c0.382-0.025%2c0.704-0.078%2c0.967h-6.396c0.025%2c0.948%2c0.334%2c1.673%2c0.928%2c2.173 c0.539%2c0.447%2c1.236%2c0.671%2c2.092%2c0.671c0.947%2c0%2c1.811-0.151%2c2.588-0.454l0.334%2c1.48c-0.908%2c0.396-1.98%2c0.593-3.217%2c0.593 c-1.488%2c0-2.656-0.438-3.506-1.313c-0.848-0.875-1.273-2.05-1.273-3.524c0-1.447%2c0.395-2.652%2c1.186-3.613 c0.828-1.026%2c1.947-1.539%2c3.355-1.539c1.383%2c0%2c2.43%2c0.513%2c3.141%2c1.539C121.873%2c24.047%2c122.156%2c25.055%2c122.156%2c26.252z M120.123%2c25.699c0.014-0.632-0.125-1.178-0.414-1.639c-0.369-0.593-0.936-0.889-1.699-0.889c-0.697%2c0-1.264%2c0.289-1.697%2c0.869 c-0.355%2c0.461-0.566%2c1.014-0.631%2c1.658H120.123z'/%3e %3c/g%3e %3cg%3e %3cg%3e %3cpath fill='white' d='M49.05%2c10.009c0%2c1.177-0.353%2c2.063-1.058%2c2.658c-0.653%2c0.549-1.581%2c0.824-2.783%2c0.824 c-0.596%2c0-1.106-0.026-1.533-0.078V6.982c0.557-0.09%2c1.157-0.136%2c1.805-0.136c1.145%2c0%2c2.008%2c0.249%2c2.59%2c0.747 C48.723%2c8.156%2c49.05%2c8.961%2c49.05%2c10.009z M47.945%2c10.038c0-0.763-0.202-1.348-0.606-1.756c-0.404-0.407-0.994-0.611-1.771-0.611 c-0.33%2c0-0.611%2c0.022-0.844%2c0.068v4.889c0.129%2c0.02%2c0.365%2c0.029%2c0.708%2c0.029c0.802%2c0%2c1.421-0.223%2c1.857-0.669 S47.945%2c10.892%2c47.945%2c10.038z'/%3e %3cpath fill='white' d='M54.909%2c11.037c0%2c0.725-0.207%2c1.319-0.621%2c1.785c-0.434%2c0.479-1.009%2c0.718-1.727%2c0.718 c-0.692%2c0-1.243-0.229-1.654-0.689c-0.41-0.459-0.615-1.038-0.615-1.736c0-0.73%2c0.211-1.329%2c0.635-1.794s0.994-0.698%2c1.712-0.698 c0.692%2c0%2c1.248%2c0.229%2c1.669%2c0.688C54.708%2c9.757%2c54.909%2c10.333%2c54.909%2c11.037z M53.822%2c11.071c0-0.435-0.094-0.808-0.281-1.119 c-0.22-0.376-0.533-0.564-0.94-0.564c-0.421%2c0-0.741%2c0.188-0.961%2c0.564c-0.188%2c0.311-0.281%2c0.69-0.281%2c1.138 c0%2c0.435%2c0.094%2c0.808%2c0.281%2c1.119c0.227%2c0.376%2c0.543%2c0.564%2c0.951%2c0.564c0.4%2c0%2c0.714-0.191%2c0.94-0.574 C53.725%2c11.882%2c53.822%2c11.506%2c53.822%2c11.071z'/%3e %3cpath fill='white' d='M62.765%2c8.719l-1.475%2c4.714h-0.96l-0.611-2.047c-0.155-0.511-0.281-1.019-0.379-1.523h-0.019 c-0.091%2c0.518-0.217%2c1.025-0.379%2c1.523l-0.649%2c2.047h-0.971l-1.387-4.714h1.077l0.533%2c2.241c0.129%2c0.53%2c0.235%2c1.035%2c0.32%2c1.513 h0.019c0.078-0.394%2c0.207-0.896%2c0.389-1.503l0.669-2.25h0.854l0.641%2c2.202c0.155%2c0.537%2c0.281%2c1.054%2c0.378%2c1.552h0.029 c0.071-0.485%2c0.178-1.002%2c0.32-1.552l0.572-2.202H62.765z'/%3e %3cpath fill='white' d='M68.198%2c13.433H67.15v-2.7c0-0.832-0.316-1.248-0.95-1.248c-0.311%2c0-0.562%2c0.114-0.757%2c0.343 c-0.193%2c0.229-0.291%2c0.499-0.291%2c0.808v2.796h-1.048v-3.366c0-0.414-0.013-0.863-0.038-1.349h0.921l0.049%2c0.737h0.029 c0.122-0.229%2c0.304-0.418%2c0.543-0.569c0.284-0.176%2c0.602-0.265%2c0.95-0.265c0.44%2c0%2c0.806%2c0.142%2c1.097%2c0.427 c0.362%2c0.349%2c0.543%2c0.87%2c0.543%2c1.562V13.433z'/%3e %3cpath fill='white' d='M71.088%2c13.433h-1.047V6.556h1.047V13.433z'/%3e %3cpath fill='white' d='M77.258%2c11.037c0%2c0.725-0.207%2c1.319-0.621%2c1.785c-0.434%2c0.479-1.01%2c0.718-1.727%2c0.718 c-0.693%2c0-1.244-0.229-1.654-0.689c-0.41-0.459-0.615-1.038-0.615-1.736c0-0.73%2c0.211-1.329%2c0.635-1.794s0.994-0.698%2c1.711-0.698 c0.693%2c0%2c1.248%2c0.229%2c1.67%2c0.688C77.057%2c9.757%2c77.258%2c10.333%2c77.258%2c11.037z M76.17%2c11.071c0-0.435-0.094-0.808-0.281-1.119 c-0.219-0.376-0.533-0.564-0.939-0.564c-0.422%2c0-0.742%2c0.188-0.961%2c0.564c-0.188%2c0.311-0.281%2c0.69-0.281%2c1.138 c0%2c0.435%2c0.094%2c0.808%2c0.281%2c1.119c0.227%2c0.376%2c0.543%2c0.564%2c0.951%2c0.564c0.4%2c0%2c0.713-0.191%2c0.939-0.574 C76.074%2c11.882%2c76.17%2c11.506%2c76.17%2c11.071z'/%3e %3cpath fill='white' d='M82.33%2c13.433h-0.941l-0.078-0.543h-0.029c-0.322%2c0.433-0.781%2c0.65-1.377%2c0.65 c-0.445%2c0-0.805-0.143-1.076-0.427c-0.246-0.258-0.369-0.579-0.369-0.96c0-0.576%2c0.24-1.015%2c0.723-1.319 c0.482-0.304%2c1.16-0.453%2c2.033-0.446V10.3c0-0.621-0.326-0.931-0.979-0.931c-0.465%2c0-0.875%2c0.117-1.229%2c0.349l-0.213-0.688 c0.438-0.271%2c0.979-0.407%2c1.617-0.407c1.232%2c0%2c1.85%2c0.65%2c1.85%2c1.95v1.736C82.262%2c12.78%2c82.285%2c13.155%2c82.33%2c13.433z M81.242%2c11.813v-0.727c-1.156-0.02-1.734%2c0.297-1.734%2c0.95c0%2c0.246%2c0.066%2c0.43%2c0.201%2c0.553c0.135%2c0.123%2c0.307%2c0.184%2c0.512%2c0.184 c0.23%2c0%2c0.445-0.073%2c0.641-0.218c0.197-0.146%2c0.318-0.331%2c0.363-0.558C81.236%2c11.946%2c81.242%2c11.884%2c81.242%2c11.813z'/%3e %3cpath fill='white' d='M88.285%2c13.433h-0.93l-0.049-0.757h-0.029c-0.297%2c0.576-0.803%2c0.864-1.514%2c0.864 c-0.568%2c0-1.041-0.223-1.416-0.669s-0.562-1.025-0.562-1.736c0-0.763%2c0.203-1.381%2c0.611-1.853c0.395-0.44%2c0.879-0.66%2c1.455-0.66 c0.633%2c0%2c1.076%2c0.213%2c1.328%2c0.64h0.02V6.556h1.049v5.607C88.248%2c12.622%2c88.26%2c13.045%2c88.285%2c13.433z M87.199%2c11.445v-0.786 c0-0.136-0.01-0.246-0.029-0.33c-0.059-0.252-0.186-0.464-0.379-0.635c-0.195-0.171-0.43-0.257-0.701-0.257 c-0.391%2c0-0.697%2c0.155-0.922%2c0.466c-0.223%2c0.311-0.336%2c0.708-0.336%2c1.193c0%2c0.466%2c0.107%2c0.844%2c0.322%2c1.135 c0.227%2c0.31%2c0.533%2c0.465%2c0.916%2c0.465c0.344%2c0%2c0.619-0.129%2c0.828-0.388C87.1%2c12.069%2c87.199%2c11.781%2c87.199%2c11.445z'/%3e %3cpath fill='white' d='M97.248%2c11.037c0%2c0.725-0.207%2c1.319-0.621%2c1.785c-0.434%2c0.479-1.008%2c0.718-1.727%2c0.718 c-0.691%2c0-1.242-0.229-1.654-0.689c-0.41-0.459-0.615-1.038-0.615-1.736c0-0.73%2c0.211-1.329%2c0.635-1.794s0.994-0.698%2c1.713-0.698 c0.691%2c0%2c1.248%2c0.229%2c1.668%2c0.688C97.047%2c9.757%2c97.248%2c10.333%2c97.248%2c11.037z M96.162%2c11.071c0-0.435-0.094-0.808-0.281-1.119 c-0.221-0.376-0.533-0.564-0.941-0.564c-0.42%2c0-0.74%2c0.188-0.961%2c0.564c-0.188%2c0.311-0.281%2c0.69-0.281%2c1.138 c0%2c0.435%2c0.094%2c0.808%2c0.281%2c1.119c0.227%2c0.376%2c0.543%2c0.564%2c0.951%2c0.564c0.4%2c0%2c0.715-0.191%2c0.941-0.574 C96.064%2c11.882%2c96.162%2c11.506%2c96.162%2c11.071z'/%3e %3cpath fill='white' d='M102.883%2c13.433h-1.047v-2.7c0-0.832-0.316-1.248-0.951-1.248c-0.311%2c0-0.562%2c0.114-0.756%2c0.343 s-0.291%2c0.499-0.291%2c0.808v2.796h-1.049v-3.366c0-0.414-0.012-0.863-0.037-1.349h0.92l0.049%2c0.737h0.029 c0.123-0.229%2c0.305-0.418%2c0.543-0.569c0.285-0.176%2c0.602-0.265%2c0.951-0.265c0.439%2c0%2c0.805%2c0.142%2c1.096%2c0.427 c0.363%2c0.349%2c0.543%2c0.87%2c0.543%2c1.562V13.433z'/%3e %3cpath fill='white' d='M109.936%2c9.504h-1.154v2.29c0%2c0.582%2c0.205%2c0.873%2c0.611%2c0.873c0.188%2c0%2c0.344-0.016%2c0.467-0.049 l0.027%2c0.795c-0.207%2c0.078-0.479%2c0.117-0.814%2c0.117c-0.414%2c0-0.736-0.126-0.969-0.378c-0.234-0.252-0.35-0.676-0.35-1.271V9.504 h-0.689V8.719h0.689V7.855l1.027-0.31v1.173h1.154V9.504z'/%3e %3cpath fill='white' d='M115.484%2c13.433h-1.049v-2.68c0-0.845-0.316-1.268-0.949-1.268c-0.486%2c0-0.818%2c0.245-1%2c0.735 c-0.031%2c0.103-0.049%2c0.229-0.049%2c0.377v2.835h-1.047V6.556h1.047v2.841h0.02c0.33-0.517%2c0.803-0.775%2c1.416-0.775 c0.434%2c0%2c0.793%2c0.142%2c1.078%2c0.427c0.355%2c0.355%2c0.533%2c0.883%2c0.533%2c1.581V13.433z'/%3e %3cpath fill='white' d='M121.207%2c10.853c0%2c0.188-0.014%2c0.346-0.039%2c0.475h-3.143c0.014%2c0.466%2c0.164%2c0.821%2c0.455%2c1.067 c0.266%2c0.22%2c0.609%2c0.33%2c1.029%2c0.33c0.465%2c0%2c0.889-0.074%2c1.271-0.223l0.164%2c0.728c-0.447%2c0.194-0.973%2c0.291-1.582%2c0.291 c-0.73%2c0-1.305-0.215-1.721-0.645c-0.418-0.43-0.625-1.007-0.625-1.731c0-0.711%2c0.193-1.303%2c0.582-1.775 c0.406-0.504%2c0.955-0.756%2c1.648-0.756c0.678%2c0%2c1.193%2c0.252%2c1.541%2c0.756C121.068%2c9.77%2c121.207%2c10.265%2c121.207%2c10.853z M120.207%2c10.582c0.008-0.311-0.061-0.579-0.203-0.805c-0.182-0.291-0.459-0.437-0.834-0.437c-0.342%2c0-0.621%2c0.142-0.834%2c0.427 c-0.174%2c0.227-0.277%2c0.498-0.311%2c0.815H120.207z'/%3e %3c/g%3e %3c/g%3e%3c/g%3e%3c/svg%3e){kind=small}
' spreadMethod='pad' id='linearGradient50'%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2300a0ff' offset='0' id='stop52' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2300a1ff' offset='0.0066' id='stop54' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2300beff' offset='0.2601' id='stop56' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2300d2ff' offset='0.5122' id='stop58' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2300dfff' offset='0.7604' id='stop60' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2300e3ff' offset='1' id='stop62' /%3e%3c/linearGradient%3e%3clinearGradient x1='43.8344' y1='171.9986' x2='19.637501' y2='171.9986' gradientUnits='userSpaceOnUse' gradientTransform='matrix(0.8%2c0%2c0%2c-0.8%2c0%2c161.6)' spreadMethod='pad' id='linearGradient68'%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%23ffe000' offset='0' id='stop70' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%23ffbd00' offset='0.4087' id='stop72' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:orange' offset='0.7754' id='stop74' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%23ff9c00' offset='1' id='stop76' /%3e%3c/linearGradient%3e%3clinearGradient x1='34.827' y1='169.7039' x2='12.0687' y2='146.9456' gradientUnits='userSpaceOnUse' gradientTransform='matrix(0.8%2c0%2c0%2c-0.8%2c0%2c161.6)' spreadMethod='pad' id='linearGradient82'%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%23ff3a44' offset='0' id='stop84' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%23c31162' offset='1' id='stop86' /%3e%3c/linearGradient%3e%3clinearGradient x1='17.2973' y1='191.82381' x2='27.4599' y2='181.6613' gradientUnits='userSpaceOnUse' gradientTransform='matrix(0.8%2c0%2c0%2c-0.8%2c0%2c161.6)' spreadMethod='pad' id='linearGradient92'%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2332a071' offset='0' id='stop94' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%232da771' offset='0.0685' id='stop96' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2315cf74' offset='0.4762' id='stop98' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2306e775' offset='0.8009' id='stop100' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2300f076' offset='1' id='stop102' /%3e%3c/linearGradient%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath110'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path112' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cmask maskUnits='userSpaceOnUse' x='0' y='0' width='1' height='1' id='mask114'%3e%3cg id='g116'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath110)' id='g118'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' style='fill:black%3bfill-opacity:0.2%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path120' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/mask%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath126'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path128' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath130'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path132' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cpattern patternTransform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)' patternUnits='userSpaceOnUse' x='0' y='0' width='124' height='48' id='pattern134'%3e%3cg id='g136' /%3e%3cg id='g138'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath130)' id='g140'%3e%3cg id='g142'%3e%3cpath d='M 29.625%2c20.695 18.012%2c14.098 C 17.363%2c13.727 16.781%2c13.754 16.406%2c14.09 l -0.058%2c-0.063 0.058%2c-0.058 c 0.375%2c-0.336 0.957%2c-0.36 1.606%2c0.011 l 11.687%2c6.641 -0.074%2c0.074 z' style='fill:black%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path144' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/pattern%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath158'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path160' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cmask maskUnits='userSpaceOnUse' x='0' y='0' width='1' height='1' id='mask162'%3e%3cg id='g164'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath158)' id='g166'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' style='fill:black%3bfill-opacity:0.12000002%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path168' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/mask%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath174'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path176' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath178'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path180' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cpattern patternTransform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)' patternUnits='userSpaceOnUse' x='0' y='0' width='124' height='48' id='pattern182'%3e%3cg id='g184' /%3e%3cg id='g186'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath178)' id='g188'%3e%3cg id='g190'%3e%3cpath d='m 16.348%2c14.145 c -0.235%2c0.246 -0.371%2c0.628 -0.371%2c1.125 l 0%2c-0.118 c 0%2c-0.496 0.136%2c-0.879 0.371%2c-1.125 l 0.058%2c0.063 -0.058%2c0.055 z' style='fill:black%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path192' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/pattern%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath206'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path208' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cmask maskUnits='userSpaceOnUse' x='0' y='0' width='1' height='1' id='mask210'%3e%3cg id='g212'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath206)' id='g214'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' style='fill:black%3bfill-opacity:0.12000002%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path216' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/mask%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath222'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path224' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath226'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path228' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cpattern patternTransform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)' patternUnits='userSpaceOnUse' x='0' y='0' width='124' height='48' id='pattern230'%3e%3cg id='g232' /%3e%3cg id='g234'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath226)' id='g236'%3e%3cg id='g238'%3e%3cpath d='m 33.613%2c22.961 -3.988%2c-2.266 0.074%2c-0.074 3.914%2c2.223 c 0.559%2c0.316 0.836%2c0.734 0.836%2c1.156 -0.047%2c-0.379 -0.332%2c-0.75 -0.836%2c-1.039 z' style='fill:black%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path240' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/pattern%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath254'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path256' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cmask maskUnits='userSpaceOnUse' x='0' y='0' width='1' height='1' id='mask258'%3e%3cg id='g260'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath254)' id='g262'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' style='fill:black%3bfill-opacity:0.25%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path264' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/mask%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath270'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path272' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath274'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path276' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cpattern patternTransform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)' patternUnits='userSpaceOnUse' x='0' y='0' width='124' height='48' id='pattern278'%3e%3cg id='g280' /%3e%3cg id='g282'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath274)' id='g284'%3e%3cg id='g286'%3e%3cpath d='m 18.012%2c33.902 15.601%2c-8.863 c 0.508%2c-0.289 0.789%2c-0.66 0.836%2c-1.039 0%2c0.418 -0.277%2c0.836 -0.836%2c1.156 L 18.012%2c34.02 c -1.117%2c0.632 -2.035%2c0.105 -2.035%2c-1.176 l 0%2c-0.114 c 0%2c1.278 0.918%2c1.805 2.035%2c1.172 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path288' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/pattern%3e%3c/defs%3e%3csodipodi:namedview pagecolor='white' bordercolor='%23666666' borderopacity='1' objecttolerance='10' gridtolerance='10' guidetolerance='10' inkscape:pageopacity='0' inkscape:pageshadow='2' inkscape:window-width='1366' inkscape:window-height='705' id='namedview4' showgrid='false' inkscape:zoom='7.6276974' inkscape:cx='93.965168' inkscape:cy='29.61582' inkscape:window-x='-8' inkscape:window-y='-8' inkscape:window-maximized='1' inkscape:current-layer='g10' /%3e%3cg id='g10' inkscape:groupmode='layer' inkscape:label='google-play-badge' transform='matrix(1.25%2c0%2c0%2c-1.25%2c-9.4247625%2c49.85025)'%3e%3cg id='g12' transform='matrix(1.0023923%2c0%2c0%2c0.99072975%2c-0.29664807%2c0)'%3e%3cpath d='M 112%2c8 12%2c8 C 9.801%2c8 8%2c9.801 8%2c12 l 0%2c24 c 0%2c2.199 1.801%2c4 4%2c4 l 100%2c0 c 2.199%2c0 4%2c-1.801 4%2c-4 l 0%2c-24 c 0%2c-2.199 -1.801%2c-4 -4%2c-4 z' style='fill:black%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path14' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3cpath d='m 112%2c39.359 c 1.852%2c0 3.359%2c-1.507 3.359%2c-3.359 l 0%2c-24 c 0%2c-1.852 -1.507%2c-3.359 -3.359%2c-3.359 l -100%2c0 c -1.852%2c0 -3.359%2c1.507 -3.359%2c3.359 l 0%2c24 c 0%2c1.852 1.507%2c3.359 3.359%2c3.359 l 100%2c0 M 112%2c40 12%2c40 C 9.801%2c40 8%2c38.199 8%2c36 L 8%2c12 C 8%2c9.801 9.801%2c8 12%2c8 l 100%2c0 c 2.199%2c0 4%2c1.801 4%2c4 l 0%2c24 c 0%2c2.199 -1.801%2c4 -4%2c4 z' style='fill:%23a6a6a6%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path16' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3cg id='g18' transform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)'%3e%3cpath d='m 45.934%2c16.195 c 0%2c0.668 -0.2%2c1.203 -0.594%2c1.602 -0.453%2c0.473 -1.043%2c0.711 -1.766%2c0.711 -0.691%2c0 -1.281%2c-0.242 -1.765%2c-0.719 -0.485%2c-0.484 -0.727%2c-1.078 -0.727%2c-1.789 0%2c-0.711 0.242%2c-1.305 0.727%2c-1.785 0.484%2c-0.481 1.074%2c-0.723 1.765%2c-0.723 0.344%2c0 0.672%2c0.071 0.985%2c0.203 0.312%2c0.133 0.566%2c0.313 0.75%2c0.535 l -0.418%2c0.422 c -0.321%2c-0.379 -0.758%2c-0.566 -1.317%2c-0.566 -0.504%2c0 -0.941%2c0.176 -1.312%2c0.531 -0.367%2c0.356 -0.551%2c0.817 -0.551%2c1.383 0%2c0.566 0.184%2c1.031 0.551%2c1.387 0.371%2c0.351 0.808%2c0.531 1.312%2c0.531 0.535%2c0 0.985%2c-0.18 1.34%2c-0.535 0.234%2c-0.235 0.367%2c-0.559 0.402%2c-0.973 l -1.742%2c0 0%2c-0.578 2.324%2c0 c 0.028%2c0.125 0.036%2c0.246 0.036%2c0.363 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:white%3bstroke-width:0.16%3bstroke-linecap:butt%3bstroke-linejoin:miter%3bstroke-miterlimit:10%3bstroke-dasharray:none%3bstroke-opacity:1' id='path20' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g22' transform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)'%3e%3cpath d='m 49.621%2c14.191 -2.183%2c0 0%2c1.52 1.968%2c0 0%2c0.578 -1.968%2c0 0%2c1.52 2.183%2c0 0%2c0.589 -2.801%2c0 0%2c-4.796 2.801%2c0 0%2c0.589 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:white%3bstroke-width:0.16%3bstroke-linecap:butt%3bstroke-linejoin:miter%3bstroke-miterlimit:10%3bstroke-dasharray:none%3bstroke-opacity:1' id='path24' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g26' transform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)'%3e%3cpath d='m 52.223%2c18.398 -0.618%2c0 0%2c-4.207 -1.339%2c0 0%2c-0.589 3.297%2c0 0%2c0.589 -1.34%2c0 0%2c4.207 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:white%3bstroke-width:0.16%3bstroke-linecap:butt%3bstroke-linejoin:miter%3bstroke-miterlimit:10%3bstroke-dasharray:none%3bstroke-opacity:1' id='path28' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g30' transform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)'%3e%3cpath d='m 55.949%2c18.398 0%2c-4.796 0.617%2c0 0%2c4.796 -0.617%2c0 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:white%3bstroke-width:0.16%3bstroke-linecap:butt%3bstroke-linejoin:miter%3bstroke-miterlimit:10%3bstroke-dasharray:none%3bstroke-opacity:1' id='path32' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g34' transform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)'%3e%3cpath d='m 59.301%2c18.398 -0.613%2c0 0%2c-4.207 -1.344%2c0 0%2c-0.589 3.301%2c0 0%2c0.589 -1.344%2c0 0%2c4.207 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:white%3bstroke-width:0.16%3bstroke-linecap:butt%3bstroke-linejoin:miter%3bstroke-miterlimit:10%3bstroke-dasharray:none%3bstroke-opacity:1' id='path36' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g38' transform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)'%3e%3cpath d='m 66.887%2c17.781 c -0.473%2c0.485 -1.059%2c0.727 -1.758%2c0.727 -0.703%2c0 -1.289%2c-0.242 -1.762%2c-0.727 C 62.895%2c17.297 62.66%2c16.703 62.66%2c16 c 0%2c-0.703 0.235%2c-1.297 0.707%2c-1.781 0.473%2c-0.485 1.059%2c-0.727 1.762%2c-0.727 0.695%2c0 1.281%2c0.242 1.754%2c0.731 0.476%2c0.488 0.711%2c1.078 0.711%2c1.777 0%2c0.703 -0.235%2c1.297 -0.707%2c1.781 z m -3.063%2c-0.402 c 0.356%2c0.359 0.789%2c0.539 1.305%2c0.539 0.512%2c0 0.949%2c-0.18 1.301%2c-0.539 0.355%2c-0.359 0.535%2c-0.82 0.535%2c-1.379 0%2c-0.559 -0.18%2c-1.02 -0.535%2c-1.379 -0.352%2c-0.359 -0.789%2c-0.539 -1.301%2c-0.539 -0.516%2c0 -0.949%2c0.18 -1.305%2c0.539 -0.355%2c0.359 -0.535%2c0.82 -0.535%2c1.379 0%2c0.559 0.18%2c1.02 0.535%2c1.379 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:white%3bstroke-width:0.16%3bstroke-linecap:butt%3bstroke-linejoin:miter%3bstroke-miterlimit:10%3bstroke-dasharray:none%3bstroke-opacity:1' id='path40' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g42' transform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)'%3e%3cpath d='m 68.461%2c18.398 0%2c-4.796 0.75%2c0 2.332%2c3.73 0.027%2c0 -0.027%2c-0.922 0%2c-2.808 0.617%2c0 0%2c4.796 -0.644%2c0 -2.442%2c-3.914 -0.027%2c0 0.027%2c0.926 0%2c2.988 -0.613%2c0 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:white%3bstroke-width:0.16%3bstroke-linecap:butt%3bstroke-linejoin:miter%3bstroke-miterlimit:10%3bstroke-dasharray:none%3bstroke-opacity:1' id='path44' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cpath d='m 62.508%2c22.598 c -1.879%2c0 -3.414%2c-1.43 -3.414%2c-3.403 0%2c-1.957 1.535%2c-3.402 3.414%2c-3.402 1.883%2c0 3.418%2c1.445 3.418%2c3.402 0%2c1.973 -1.535%2c3.403 -3.418%2c3.403 z m 0%2c-5.465 c -1.031%2c0 -1.918%2c0.851 -1.918%2c2.062 0%2c1.227 0.887%2c2.063 1.918%2c2.063 1.031%2c0 1.922%2c-0.836 1.922%2c-2.063 0%2c-1.211 -0.891%2c-2.062 -1.922%2c-2.062 z m -7.449%2c5.465 c -1.883%2c0 -3.414%2c-1.43 -3.414%2c-3.403 0%2c-1.957 1.531%2c-3.402 3.414%2c-3.402 1.882%2c0 3.414%2c1.445 3.414%2c3.402 0%2c1.973 -1.532%2c3.403 -3.414%2c3.403 z m 0%2c-5.465 c -1.032%2c0 -1.922%2c0.851 -1.922%2c2.062 0%2c1.227 0.89%2c2.063 1.922%2c2.063 1.031%2c0 1.918%2c-0.836 1.918%2c-2.063 0%2c-1.211 -0.887%2c-2.062 -1.918%2c-2.062 z m -8.864%2c4.422 0%2c-1.446 3.453%2c0 c -0.101%2c-0.808 -0.371%2c-1.402 -0.785%2c-1.816 -0.504%2c-0.5 -1.289%2c-1.055 -2.668%2c-1.055 -2.125%2c0 -3.789%2c1.715 -3.789%2c3.84 0%2c2.125 1.664%2c3.84 3.789%2c3.84 1.149%2c0 1.985%2c-0.449 2.602%2c-1.031 l 1.019%2c1.019 c -0.863%2c0.824 -2.011%2c1.457 -3.621%2c1.457 -2.914%2c0 -5.363%2c-2.371 -5.363%2c-5.285 0%2c-2.914 2.449%2c-5.285 5.363%2c-5.285 1.575%2c0 2.758%2c0.516 3.688%2c1.484 0.953%2c0.953 1.25%2c2.293 1.25%2c3.375 0%2c0.336 -0.028%2c0.645 -0.078%2c0.903 l -4.86%2c0 z m 36.246%2c-1.121 c -0.281%2c0.761 -1.148%2c2.164 -2.914%2c2.164 -1.75%2c0 -3.207%2c-1.379 -3.207%2c-3.403 0%2c-1.906 1.442%2c-3.402 3.375%2c-3.402 1.563%2c0 2.465%2c0.953 2.836%2c1.508 l -1.16%2c0.773 c -0.387%2c-0.566 -0.914%2c-0.941 -1.676%2c-0.941 -0.757%2c0 -1.3%2c0.347 -1.648%2c1.031 l 4.551%2c1.883 -0.157%2c0.387 z m -4.64%2c-1.133 c -0.039%2c1.312 1.019%2c1.984 1.777%2c1.984 0.594%2c0 1.098%2c-0.297 1.266%2c-0.722 L 77.801%2c19.301 Z M 74.102%2c16 l 1.496%2c0 0%2c10 -1.496%2c0 0%2c-10 z m -2.45%2c5.84 -0.05%2c0 c -0.336%2c0.398 -0.977%2c0.758 -1.789%2c0.758 -1.704%2c0 -3.262%2c-1.496 -3.262%2c-3.414 0%2c-1.907 1.558%2c-3.391 3.262%2c-3.391 0.812%2c0 1.453%2c0.363 1.789%2c0.773 l 0.05%2c0 0%2c-0.488 c 0%2c-1.301 -0.695%2c-2 -1.816%2c-2 -0.914%2c0 -1.481%2c0.66 -1.715%2c1.215 L 66.82%2c14.75 c 0.375%2c-0.902 1.368%2c-2.012 3.016%2c-2.012 1.754%2c0 3.234%2c1.032 3.234%2c3.543 l 0%2c6.11 -1.418%2c0 0%2c-0.551 z m -1.711%2c-4.707 c -1.031%2c0 -1.894%2c0.863 -1.894%2c2.051 0%2c1.199 0.863%2c2.074 1.894%2c2.074 1.016%2c0 1.817%2c-0.875 1.817%2c-2.074 0%2c-1.188 -0.801%2c-2.051 -1.817%2c-2.051 z M 89.445%2c26 l -3.578%2c0 0%2c-10 1.492%2c0 0%2c3.789 2.086%2c0 c 1.657%2c0 3.282%2c1.199 3.282%2c3.106 0%2c1.906 -1.629%2c3.105 -3.282%2c3.105 z m 0.039%2c-4.82 -2.125%2c0 0%2c3.429 2.125%2c0 c 1.114%2c0 1.75%2c-0.925 1.75%2c-1.714 0%2c-0.774 -0.636%2c-1.715 -1.75%2c-1.715 z m 9.223%2c1.437 c -1.078%2c0 -2.199%2c-0.476 -2.66%2c-1.531 l 1.324%2c-0.555 c 0.285%2c0.555 0.809%2c0.735 1.363%2c0.735 0.774%2c0 1.559%2c-0.465 1.571%2c-1.286 l 0%2c-0.105 c -0.27%2c0.156 -0.848%2c0.387 -1.559%2c0.387 -1.426%2c0 -2.879%2c-0.785 -2.879%2c-2.25 0%2c-1.34 1.168%2c-2.203 2.481%2c-2.203 1.004%2c0 1.558%2c0.453 1.906%2c0.98 l 0.051%2c0 0%2c-0.773 1.441%2c0 0%2c3.836 c 0%2c1.773 -1.324%2c2.765 -3.039%2c2.765 z m -0.18%2c-5.48 c -0.488%2c0 -1.168%2c0.242 -1.168%2c0.847 0%2c0.774 0.848%2c1.071 1.582%2c1.071 0.657%2c0 0.965%2c-0.145 1.364%2c-0.336 -0.117%2c-0.926 -0.914%2c-1.582 -1.778%2c-1.582 z m 8.469%2c5.261 -1.715%2c-4.335 -0.051%2c0 -1.773%2c4.335 -1.609%2c0 2.664%2c-6.058 -1.52%2c-3.371 1.559%2c0 4.105%2c9.429 -1.66%2c0 z M 93.547%2c16 l 1.496%2c0 0%2c10 -1.496%2c0 0%2c-10 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path46' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3cg id='g48'%3e%3cpath d='M 16.348%2c33.969 C 16.113%2c33.723 15.977%2c33.34 15.977%2c32.844 l 0%2c-17.692 c 0%2c-0.496 0.136%2c-0.879 0.371%2c-1.125 l 0.058%2c-0.054 9.914%2c9.91 0%2c0.234 -9.914%2c9.91 -0.058%2c-0.058 z' style='fill:url(%23linearGradient50)%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path64' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g66'%3e%3cpath d='m 29.621%2c20.578 -3.301%2c3.305 0%2c0.234 3.305%2c3.305 0.074%2c-0.043 3.914%2c-2.227 c 1.117%2c-0.632 1.117%2c-1.672 0%2c-2.308 l -3.914%2c-2.223 -0.078%2c-0.043 z' style='fill:url(%23linearGradient68)%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path78' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g80'%3e%3cpath d='M 29.699%2c20.621 26.32%2c24 16.348%2c14.027 c 0.371%2c-0.39 0.976%2c-0.437 1.664%2c-0.047 l 11.687%2c6.641' style='fill:url(%23linearGradient82)%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path88' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g90'%3e%3cpath d='M 29.699%2c27.379 18.012%2c34.02 c -0.688%2c0.386 -1.293%2c0.339 -1.664%2c-0.051 L 26.32%2c24 l 3.379%2c3.379 z' style='fill:url(%23linearGradient92)%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path104' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g106'%3e%3cg id='g108' /%3e%3cg id='g122' mask='url(%23mask114)'%3e%3cg id='g124' /%3e%3cg id='g146'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath126)' id='g148'%3e%3cg id='g150'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' style='fill:url(%23pattern134)%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path152' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3cg id='g154'%3e%3cg id='g156' /%3e%3cg id='g170' mask='url(%23mask162)'%3e%3cg id='g172' /%3e%3cg id='g194'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath174)' id='g196'%3e%3cg id='g198'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' style='fill:url(%23pattern182)%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path200' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3cg id='g202'%3e%3cg id='g204' /%3e%3cg id='g218' mask='url(%23mask210)'%3e%3cg id='g220' /%3e%3cg id='g242'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath222)' id='g244'%3e%3cg id='g246'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' style='fill:url(%23pattern230)%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path248' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3cg id='g250'%3e%3cg id='g252' /%3e%3cg id='g266' mask='url(%23mask258)'%3e%3cg id='g268' /%3e%3cg id='g290'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath270)' id='g292'%3e%3cg id='g294'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' style='fill:url(%23pattern278)%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path296' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/svg%3e){kind=small}
Всі матеріали на цьому сайті розміщені на умовах ліцензії Creative Commons Із Зазначенням Авторства 4.0 Міжнародна, якщо інше не зазначено на відповідній сторінці
© 2016‒2023Опендатабот
🇺🇦 Зроблено в Україні