Постановавід 24.09.2024 по справі 280/10765/23ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м У к р а ї н и
24 вересня 2024 року м. Дніпросправа № 280/10765/23
Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого - судді Юрко І.В., суддів: Білак С.В., Чабаненко С.В.,
секретарі судового засідання Беседі Г.Р.,
за участі представника позивача Близнюка А.В.
представника відповідача Пирогова С.В.
розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 25 квітня 2024 року в адміністративній справі №280/10765/23 (головуючий суддя І-ї інстанції Мінаєва К.В.) за позовом Публічного акціонерного товариства «ЗАПОРІЗЬКИЙ МЕТАЛУРГІЙНИЙ КОМБІНАТ «ЗАПОРІЖСТАЛЬ» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-
В С Т А Н О В И В :
Позивач 25.12.2023 року звернувся до Запорізького окружного адміністративного суду з позовом до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, в якому просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 26.09.2023 року №904/32-00-51-01-04 про зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларовану на рахунок платника у банку за травень 2023 року у розмірі 4002654,00 грн. та штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 2001327,00 грн..
В обґрунтування позовних вимог зазначено, що контролюючим органом проведена інша перевірка за своїм предметом, ніж та, що була визначена у наказі про її призначення, у зв`язку із чим відповідачем порушено строки та порядок процедури узгодження суми бюджетного відшкодування ПДВ, заявленої ПАТ «Запоріжсталь» за травень 2023 року. Зазначене призвело до прийняття неправомірних висновків акту перевірки, прийняття спірного податкового-повідомлення-рішення, неправомірної відмови ПАТ «Запоріжсталь» в повернені бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за травень 2023 року на рахунок платника у банку, а також до неправомірного нарахування ПАТ «Запоріжсталь» штрафних (фінансових) санкцій на суму 2001327,00 грн.. Крім того, позивач вказує на безпідставність висновків контролюючого органу щодо нереальності здійснення господарських операцій з контрагентами (постачальниками товарів, робіт (послуг)). Зауважує, що будь-які порушення контрагентами-постачальниками податкового законодавства не можна розглядати як підставу для виникнення у позивача негативних податкових наслідків. Звертає увагу, що такі супровідні документи, як товарно-транспортні накладні, експрес-накладні (поштові накладні), сертифікати якості, інші документи не впливають на оподаткування фінансово-господарських операцій. З посиланням на правові висновки Верховного Суду позивач стверджує про неможливість використання податкової інформації як джерела доказової бази, без надання фактичних документів, якими повинні підтверджуватися відповідні обставини, операції, юридичні факти та доводи відповідача. Також позивач зазначає про неврахування відповідачем документів щодо операцій з придбання товарів та послуг, здійснених позивачем та контрагентами-постачальниками, які засвідчують певні юридичні факти. Позивачем під час перевірки надано всі первинні документи, що стосуються податкового обліку з ПДВ та на підставі яких сформовано суму податкового кредиту та бюджетного відшкодування ПДВ, проте відповідачем не було надано їм належної правової оцінки. Позивач сформував податковий кредит на підставі наявних податкових накладних, які у встановлені законодавством терміни були зареєстровані в ЄРПН контрагентами-постачальниками, за травень 2023 року на суму 4002654,00 грн.. Крім того, зазначає, що СМУ ДПС по роботі з ВПП безпідставно та неправомірно враховано порушення (як перші вчинені діяння), визначені актами перевірки від 19.06.2023 року №645/32-00-51-01-04/00191230, 21.07.2022 року №174/32-00-51-01-04/00191230, від 16.08.2023 року №858/32-00-51-01-04/00191230, на підставі яких були прийняті податкові-повідомлення-рішення, та які, у свою чергу, наразі оскаржуються у судовому порядку.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 25 квітня 2024 року позов задоволено в повному обсязі.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 26.09.2023 року №904/32-00-51-01-04.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просив рішення суду скасувати та прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог.
В обґрунтування апеляційної скарги зазначено, що судом першої інстанції при прийнятті рішення порушено норми матеріального та процессуального права. Скаржник вважає, що судом при ухваленні рішення на враховано обставини, які мають суттєве значення для справи. Відповідач вказує, що спірне податкове повідомлення-рішення прийнято ним на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, оскільки правочини, укладені позивачем з його контрагентами є такими, що не спрямовані на настання реальних правових наслідків, оскільки контрагенти не мають достатньої кількості працівників, наявна інформація з ІС про відсутність матеріально-технічного забезпечення для виробництва (зберігання) товару, не є можливим встановити фактичного виробника товару, неможливо встановити джерело походження товару, не відповідність між придбаним та реалізованим товаром по ланцюгу постачання; позивач здійснив безпідставне документальне оформлення нереальної господарської операції з придбання товару (послуг). Позивачем здійснено документальне оформлення господарських операцій і складено первинні документи всупереч норм ч.1 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та пп.2.1 і 2.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 року №88, оскільки відсутній факт формування згідно з абз.2 ст.1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» відповідного активу, як ресурсу контрольованого у результаті минулих подій внаслідок реального придбання у інших суб`єктів господарювання або власного виробництва. За висновками акту перевірки договори (угоди), укладені між ПАТ «Запоріжсталь» та контрагентами щодо придбання товарів/послуг (робіт), спрямовані винятково на зменшення бази оподаткування з ПДВ, та не мають під собою розумної економічно-обґрунтованої, необхідної і достатньої ділової (господарської) мети у зв`язку з обізнаністю підприємства з усіма ключовими моментами на кожному етапі постачання/продажу. У ході проведення перевірки встановлено декларування придбання товарів/послуг (робіт) з укладанням ряду проміжних угод між контрагентами з метою мінімізації податкових зобов`язань. Тобто, перевіркою встановлені факти та обставини, що підтверджують та доводять наявність вини ПАТ «Запоріжсталь» при завищенні податкового кредиту на суму ПДВ 4002654,00 грн. по декларації з податку на додану вартість за травень 2023 року.
Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому просив закрити провадження у справі на підставі п.2 ч.1 ст.305 КАС України, у зв`язку з тим, що апеляційну скаргу підписано особою, яка не має права підписувати. У випадку відмови в закритті провадження у справі, залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції залишити без змін.
В судовому засіданні апеляційної інстанції представник відповідача вимоги апеляційної скарги підтримав, просив їх задовольнити.
Представник позивача в судовому засіданні проти вимог апеляційної скарги заперечував, просив рішення суду першої інстанції залишити без змін, а також просив клопотання про закриття апеляційного провадження по даній справі не розглядати.
Відповідно до частин першої та другої статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.
Колегія суддів, заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги та відзиву на скаргу, встановила наступне.
Позивач - Публічне акціонерне товариство «ЗАПОРІЗЬКИЙ МЕТАЛУРГІЙНИЙ КОМБІНАТ «ЗАПОРІЖСТАЛЬ» з 18.04.2000 року зареєстроване як юридична особа за кодом ЄДРПОУ 00191230. Види діяльності за КВЕД: 24.10 Виробництво чавуну, сталі та феросплавів (основний); 46.39 Неспеціалізована оптова торгівля продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами; 46.72 Оптова торгівля металами та металевими рудами; 49.20 Вантажний залізничний транспорт; 71.12 Діяльність у сфері інжинірингу, геології та геодезії, надання послуг технічного консультування в цих сферах; 36.00 Забір, очищення та постачання води; 71.20 Технічні випробування та дослідження (а.с.160 т.2).
Відповідач - Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків є суб`єктом владних повноважень, який в даних правовідносинах реалізує надані йому Податковим кодексом України повноваження.
В період з 24.07.2023 рок по 11.08.2023 року контролюючим органом на підставі наказу №175-к від 19.07.2023 року проведено документальну позапланову виїзну перевірку ПАТ «Запоріжсталь» щодо законності декларування за період діяльності з 01.05.2023 року по 31.05.2023 року від`ємного значення податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. грн по декларації з податку на додану вартість за травень 2023 року (а.с.48 т.1).
В ході проведення перевірки відповідачем 25.07.2023 року направлено позивачу листи за №4272/6/32-00-51-01-04 про надання документів, на підставі яких сформовано показники рядків декларації з ПДВ за період за травень 2023 року; зв №4274/6/32-00-51-01-04 про надання головної книги за травень 2023 року; за №4273/6/32-00-51-01-04 про надання інформації щодо наявності фактів знищення (втрачання) внаслідок дії обставин непереборної сили у період воєнного стану (з 24.02.2022 року по теперішній час) товарно-матеріальних цінностей та формування показників Додатку 3 «Розрахунок бюджетного відшкодування» по декларації з ПДВ за травень 2023 року за операціями з придбання таких товарно-матеріальних цінностей (а.с.53-58 т.1).
03.08.2023 року позивачем направлено відповідачу лист №16/2021253 про відсутність фактів знищення (втрачання) внаслідок дії обставин непереборної сили у період воєнного стану (з 24.02.2022 року по теперішній час) товарно-матеріальних цінностей та формування показників Додатку 3 «Розрахунок бюджетного відшкодування» по декларації з ПДВ за травень 2023 року за операціями з придбання таких товарно-матеріальних цінностей (а.с.59 т.1).
Крім того, листом за №4445/6/32-00-51-02-08 від 07.08.2023 року відповідач запитував у ПАТ «Запоріжсталь» письмові пояснення щодо обставин, які відповідно до Податкового кодексу України пом`якшують, обтяжують чи звільняють від фінансової відповідальності в ході проведення перевірки, а також додаткові документальні підтвердження та пояснення, які б спростували відсутність обставин, що виключають вину у вчиненні правопорушення, пом`якшують або звільняють від фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення (а.с.60 зворотній бік-63 т.1).
Листом від 11.08.2023 року за №16/2022066 позивач повідомив, що всі документи та необхідні пояснення, що належать до предмету перевірки були надані інспекторам відділу податкового адміністрування підприємств металургійної та добувної галузі Запорізького управління податкового адміністрування підприємств Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, що проводять виїзну перевірку на території ПАТ «Запоріжсталь» (а.с.64-65 т.1).
За результатами перевірки контролюючим органом 17.08.2023 року складено акт №878/32-00-51-01-04/00191230, яким встановлено порушення позивачем вимог підпункту 192.1 статті 192, підпункту «а» пункту 198.1. абзаців першого-третього пункту 198.2, абзаців першого, другого пункту 198.3 статті 198, пункту 200.1, 200.4 статті 200, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, підпункту 1 пункту 4 та підпункту 3 пунктів 4, 5 розділу V наказу Міністерства фінансів України «Про затвердження форм та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість» від 28.01.2016 року № 21, внаслідок якого завищено суму від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (р.19) на 4002654,00 грн. (а.с.67-123 т.1).
На підставі акту перевірки контролюючим органом 26.09.2023 року прийнято податкове повідомлення-рішення №902/32-00-51-01-04, яким зменшено позивачу суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на 4002654,00 грн. та застосовано штрафну (фінансову) санкцію у розмірі 2001327,00 грн. (а.с.31 т.1).
Вважаючи протиправним податкове повідомлення-рішення, позивач оскаржив таке рішення до суду.
Апеляційний суд, переглядаючи рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права, зазначає про таке.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначають вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються положеннями Податкового кодексу України.
Приписами підпункту 62.1.3 пункту 62.2 статті 62 ПК України встановлено, що податковий контроль здійснюється шляхом перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Умови, порядок допуску посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичних перевірок, строки проведення перевірок та оформлення їх результатів визначені статтями 75, 80, 81 ПК України.
За змістом абзацу першого пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Згідно тексту позову позивач вважає, що оскільки контролюючим органом фактично реалізована його компетенція на проведення позапланової перевірки з питань «законності декларування заявленої до відшкодування з бюджету суми ПДВ у розмірі 559437553,00 грн», а не щодо «законності декларування від`ємного значення ПДВ» (як визначено у наказі, направленнях та змісту акту перевірки), то контролюючий орган протиправно вийшов за межі перевірки та фактично здійснив саме перевірку заявленої суми ПДВ до бюджетного відшкодування за травень 2023 року.
Підпунктом 75.1.2 п. 75.1 ст. 75 ПК України визначено, що документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.
Позивачем подано декларацію з ПДВ за травень 2023 року від 20.06.2023 року №9146331385 з від`ємним значенням податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. грн. та заявлено до бюджетного відшкодування ПДВ на рахунок платника у банку.
Відповідно до п.81.1 ст.81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:
направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;
копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;
службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Верховним Судом у постанові від 23.09.2021 року у справі № 814/3860/14 вказано на те, що пункт 78.1 статті 78 ПК України визначає вичерпний перелік підстав для здійснення документальної позапланової перевірки.
Зокрема, відповідно до підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється, якщо платником подано декларацію, в якій заявлено до відшкодування з бюджету ПДВ, за наявності підстав для перевірки, визначених у розділі V цього Кодексу, та/або з від`ємним значенням з ПДВ, яке становить більше 100 тис. грн.
Буквальне тлумачення норми цього підпункту свідчить про два окремі випадки проведення документальної позапланової перевірки: перший - подання декларації, в якій заявлено до відшкодування з бюджету суми ПДВ; другий - подання декларації з від`ємним значенням з ПДВ, яке становить більше 100 тис. грн. При цьому у першому випадку позапланова перевірка проводиться за наявності підстав для перевірки, визначених у розділі V ПК України.
Аналогічна позиція висловлена Верховним Судом, зокрема у постановах від 19.03.2020 року у справі №460/2939/18 та від 19.02.2021 року у справі №821/1235/17.
Статтею 200 розділу V «Податок на додану вартість» ПК України встановлено порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків.
Згідно із пунктом 200.7 статті 200 ПК України платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.
Відповідно до п.200.10 статті 200 ПК України у строк, передбачений абзацом першим пункту 76.3 статті 76 цього Кодексу, контролюючий орган проводить камеральну перевірку даних податкової декларації або уточнюючих розрахунків (в разі їх подання).
Платники податку, які мають право на бюджетне відшкодування відповідно до цієї статті та подали заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, отримують таке бюджетне відшкодування в разі узгодження контролюючим органом заявленої суми бюджетного відшкодування за результатами камеральної перевірки, а у випадках, визначених пунктом 200.11 цієї статті, - за результатами перевірки, зазначеної у такому пункті, що проводяться відповідно до цього Кодексу.
Так пунктом 200.11 статті 200 ПК України контролюючий орган має право протягом 60 календарних днів, що настають за граничним строком подання податкової декларації, а в разі якщо така податкова декларація надана після закінчення граничного строку - за днем її фактичного подання, провести документальну перевірку платника податку у порядку, передбаченому підпунктом 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу.
Рішення про проведення документальної перевірки має бути прийнято не пізніше закінчення граничного строку проведення камеральної перевірки.
Отже, платники податку, які мають право на бюджетне відшкодування відповідно до цієї статті та подали заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, узгоджують з контролюючим органом заявлену суми бюджетного відшкодування за результатами камеральної перевірки та у випадках, визначених пунктом 200.11, - документальної перевірки платника податку у порядку, передбаченому пп.78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу.
Як встановлено з довідки про необхідність проведення документальної перевірки від 19.07.2023 року №771/32-00-51-01-03/00191230 СМУ ДПС по роботі з великими платниками податків про результати камеральної перевірки ПАТ «Запорізький металургійний комбінат «Запоріжсталь» код за ЄДРПОУ - 00191230 з питань достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника податку за травень 2023 року контролюючим органом проведено камеральну перевірку достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника податку за травень 2023 року (податкова декларація з податку на додану вартість від 20.06.2023 року № 9146331385).
У довідці вказано, що при відображенні ПАТ «Запоріжсталь» у декларації з ПДВ за травень 2023 року:
- від`ємного значення між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту у сумі 647895438 грн. (рядок 19 декларації),
- бюджетного відшкодування ПДВ на рахунок платника у банку у сумі 559437553 грн. (рядок 20.2.1 декларації) арифметичних та методологічних порушень не встановлено, але встановлено наявність підстав, що свідчать про необхідність проведення документальної позапланової виїзної перевірки, а саме: підпункт 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 ПК України.
Пунктом 200.14. статті 200 ПК України встановлено, що якщо за результатами камеральної або документальної перевірки, контролюючий орган виявляє невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, то такий орган:
б) у разі перевищення заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування над сумою, визначеною контролюючим органом за результатами перевірок, надсилає платнику податку податкове повідомлення-рішення, в якому зазначаються сума такого перевищення та підстави для її вирахування;
в) у разі з`ясування за результатами проведення перевірок факту, за яким платник податку не має права на отримання бюджетного відшкодування, надсилає платнику податку податкове повідомлення-рішення, в якому зазначаються підстави відмови в наданні бюджетного відшкодування.
Системне застосування наведених норм дає підстави для такого висновку: підставою для камеральної перевірки даних податкової декларації з ПДВ є заява платника податку про повернення задекларованої суми бюджетного відшкодування незалежно від розміру цієї суми.
Якщо за результатами камеральної або позапланової документальної перевірки даних податкової декларації були виявлені порушення податкового законодавства, контролюючий орган складає акт перевірки та приймає податкове повідомлення-рішення про зменшення або про відмову в бюджетному відшкодуванні. У разі коли перевіркою не встановлено порушень складається довідка, а заявлена платником ПДВ сума бюджетного відшкодування вважається узгодженою в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування з дати, визначеної відповідно до норм підпунктів «а», «б», «в», «г», «ґ» пункту 200.12 статті 200 ПК України.
Вживання в тексті норм підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78, та пункту 200.11 статті 200 ПК України словосполучень «відшкодування з бюджету податку на додану вартість», «сума бюджетного відшкодування» наряду із «від`ємне значення з податку на додану вартість» свідчить про те, що встановлена підпунктом 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 ПК України умова перевищення 100 тис. гривень як підстава для проведення позапланової документальної перевірки стосується від`ємного значення з податку на додану вартість як окремого від суми бюджетного відшкодування показника податкового обліку.
Вказаних висновків Верховний Суд дійшов у постанові від 19.03.2020 року у справі №460/2939/18.
З матеріалів справи вбачається, що відповідачем проводилась документальна позапланова виїзна перевірка позивача з питання законності декларування від`ємного значення податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. грн по декларації з податку на додану вартість за травень 2023 року (вх. № 9146331385 від 20.06.2023). Мета перевірки з питання «законності декларування від`ємного значення податку на додану вартість» зазначена в наказі відповідача: №175-п від 19.07.2023 року «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки», направленнях на перевірку від 24.07.2023 року №№66/32-00-51-01-01, 67/32-00-51-01-01, 76/32-00-51-01-01, та акті перевірки № 878/32-00-51-01-04/00191230 від 17.08.2023 року.
Позивачем подано до контролюючого органу декларацію за травень 2023 року, в якій задекларовано від`ємне значення з ПДВ, що становить більше 100 тис. грн. та заявлено до відшкодування з бюджету ПДВ.
Проте, мета перевірки декларації травень 2023 року визначена відповідачем - лише з питання декларування від`ємного значення з ПДВ. Рішення про проведення документальної перевірки декларації позивача травень 2023 року з питання законності відшкодування з бюджету ПДВ не приймалось відповідачем, не було оформлено у порядку, передбаченому вимогами ПК України.
Твердження податкового органу про те, що перевірка бюджетного відшкодування здійснювалась в межах перевірки декларації з ПДВ за травень 2023 року, як перевірка одного з показників відображених в декларації, свідчить про те, що висновок акту перевірки про завищення суми від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (р. 19) на 4002654,00 грн., що призвело до завищення суми ПДВ, яке підлягає бюджетному відшкодуванню (р. 20.2) на суму ПДВ 4002654,00 грн., не відповідає меті документальної позапланової виїзної перевірки позивача та виходить за межі питання, яке підлягало перевірці.
Згідно висновків акту перевірки позивачем не підтверджено реальність операцій з придбання товарів та послуг по господарським операціям з контрагентами-постачальниками.
Актом перевірки встановлено завищення ПАТ «Запоріжсталь» податкового кредиту з податку на додану вартість (з урахуванням коригувань податкового кредиту) на суму 4002654,00 грн. по взаємовідносинам з контрагентами-постачальниками:
ТОВ «ПРОММЕТСПЛАВ» (код ЄДРПОУ 25611992) - 1 089 560 грн.
ТОВ «СЕВЕН РЕФРАКТОРИЗ УКРАЇНА» (код ЄДРПОУ 38125822) - 679212 грн.;
ТОВ «ІМПУЛЬС- КОМПАНІ» (код ЄДРПОУ 39318031) - 539230 грн.;
ТОВ «ПИ-НКО ЛТД» (код ЄДРПОУ 32638696) - 451431 грн.;
ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ РЕДВУД» (код ЄДРПОУ 39643477) - 448892 грн.;
ТОВ «АГРОСОЮЗ» (код ЄДРПОУ 31134864) - 308140 грн.;
ТОВ «НЬЮ-ЛТД» (код ЄДРПОУ 23287702) - 202929 грн.;
ТОВ «СПЕЦСЕРВІС УКРАЇНА» (код ЄДРПОУ 41599113) - 165365 грн.;
ТОВ «ФОРНАС ГРУП» (код ЄДРПОУ 37196533) - 34770 грн.;
ТОВ «НАУКОВО-ВИРОБНИЧЕ ПІДПРИЄМСТВО «РЕММАШБУДСЕРВІС» (код ЄДРПОУ 43963547) - 25920 грн.;
ТОВ «НВО «РЕМА» (код ЄДРПОУ 42139084) - 20653 грн.;
ТОВ «ГРУПА КОМПАНІЙ «АЛЬЯНС ЛКМ» (код ЄДРПОУ 44187611) - 18606 грн.;
ТОВ «ЕЛАГРОС» (код ЄДРПОУ 41145914) - 14175 грн.;
ТОВ «БУДІВЕЛЬНО-ІНЖЕНИРІНГОВЕ ПІДПРИЄМСТВО "ІНВЕСТИТОР" (код ЄДРПОУ 20197565) - 3771 грн..
Відповідно до підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Податковий кодекс України надає визначення розумної економічної причини (ділової мети), як причини, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності. Економічний ефект, зокрема, але не виключно, передбачає приріст (збереження) активів платника податків та/або їх вартості, а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому (підпункт 14.1.231 пункту 14.1 статті 14).
Пунктом 44.1 статті 44 ПК України визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Статтею 1 Закону України від 16.07.1999 року №996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі по тексту - Закон №996) встановлено, що господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
Відповідно до частини першої статті 9 Закону №996 підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Згідно із частиною другою статті 9 Закону №996 первинні документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади і прізвища (крім первинних документів, вимоги до яких встановлюються Національним банком України) осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Залежно від характеру господарської операції та технології обробки облікової інформації до первинних документів можуть включатися додаткові реквізити (печатка, номер документа, підстава для здійснення операції тощо).
Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Згідно з абзацом першим пункту 198.2 статті 198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Пунктом 198.3 статті 198 ПК України визначено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Відповідно до пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Відповідно до пункту 200.1 статті 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Згідно із пунктом 200.4 статті 200 ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:
а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету.
Не підлягає бюджетному відшкодуванню сума від`ємного значення, до розрахунку якої включено суми податку, сплачені отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам товарів/послуг, які використані або будуть використані в операціях з першого постачання житла (об`єктів житлової нерухомості), неподільного житлового об`єкта незавершеного будівництва/майбутнього об`єкта житлової нерухомості. Суми такого від`ємного значення зараховуються до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду до її повного погашення податковими зобов`язаннями;
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Пункт 200.7 статті 200 ПК України визначає, що платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.
Відповідно до пункту 200.8 статті 200 ПК України до податкової декларації або уточнюючих розрахунків (в разі їх подання) платником податків додаються розрахунок суми бюджетного відшкодування та оригінали митних декларацій. У разі якщо митне оформлення товарів, вивезених за межі митної території України, здійснювалося з використанням електронної митної декларації, така електронна митна декларація надається контролюючим органом за місцем митного оформлення контролюючому органу за місцем обліку такого платника податків в порядку, затвердженому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації кваліфікованого електронного підпису відповідно до закону.
Форма заяви про відшкодування та форма розрахунку суми бюджетного відшкодування визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики (пункт 200.9.статті 200 ПК України).
Відповідно до пункту 200.14 статті 200 ПК України якщо за результатами камеральної або документальної перевірки, контролюючий орган виявляє невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, то такий орган:
б) у разі перевищення заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування над сумою, визначеною контролюючим органом за результатами перевірок, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються сума такого перевищення та підстави для її вирахування;
в) у разі з`ясування за результатами проведення перевірок факту, за яким платник податку не має права на отримання бюджетного відшкодування, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються підстави відмови в наданні бюджетного відшкодування.
Згідно із пунктом 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Пунктом 201.10 статті 201 ПК України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні» від 21.12.2016 року №1797-VIII (набрав чинності з 01.01.2017 року) пункт 201.10 статті 201 ПК України доповнено абзацом нового змісту: «Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження».
Велика Палата Верховного Суду в постанові від 07.07.2022 року у справі №160/3364/19 сформувала ряд важливих правових висновків, зокрема, про таке.
«п.63…правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
п.64. Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
п.65. Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат чи податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не було встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.
п.66. При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать про те, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 КАС України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
109. Таким чином, сам собою факт використання первинних документів з недостовірними даними для підтвердження обставин здійснення господарської операції не повинен автоматично вказувати на безпідставність даних податкового обліку. Натомість контролюючий орган має довести, що платник податків, приймаючи від контрагентів та використовуючи певні документи для цілей податкового обліку, діяв нерозумно, недобросовісно або без належної обачності. А це також пов`язано з фактичною можливістю й економічною доцільністю перевірки самим платником податків достовірності відомостей, які були включені до первинних документів. Мають бути наявні докази того, що розумними заходами добросовісний платник податків міг перевірити правдивість відповідних документів, а також мав достатні підстави, діючи з належною обачністю, для обґрунтованих сумнівів у їх змісті.».
На підтвердження реальності господарських операцій ПАТ «Запоріжсталь» з ТОВ «ПРОММЕТСПЛАВ» позивачем під час перевірки та до матеріалів справи надано наступні документи: договір №20/2022/1251 від 10.05.2022 року із специфікаціями та додатковою угодою; документи податкового та бухгалтерського обліку: податкові накладні, платіжні інструкції, рахунки на оплату, видаткові накладні, прибуткові ордери, акти списання ТМЦ, товарно-транспортні накладні, сертифікати якості, оборотна-сальдова відомість за період з 01.05.2023 року по 31.05.2023 року.
Податковий орган під час перевірки дійшов висновку, що у основних підприємств за ланцюгами оформлення податкових накладних з номенклатурою брухту алюмінію в адресу ТОВ «ПРОММЕТСПЛАВ» (код ЄДРПОУ 2561 1992) протягом січня-травня 2023 року не встановлено реальних виробників, постачальників чи імпортерів. У ТОВ «Волиньмет» (код ЄДРПОУ 38339658), ТОВ «Врємя 2050» (код ЄДРПОУ 37877340), ТОВ «Лайнс Компані» (код ЄДРПОУ 44487250), ТОВ «СГК Інтегріс» (код ЄДРПОУ 44188002), ТОВ «Метал-ЮГ ЛЗМ » (код ЄДРПОУ44814923), ТОВ «Метал Пром Груп» (код ЄДРПОУ 43404976) відсутні виробничі потужності чи інші умови виробництва. Інших джерел для здобуття брухту алюмінію, окрім придбання, вказані підприємства не мають. Відповідно неможливо підтвердити реальність постачання брухту алюмінію вищенаведеними суб`єктами на адресу ТОВ «ПРОММЕТСПЛАВ» протягом січня-травня 2023 року.
В судовом у засіданні апеляційної інстанції представник відповідача пояснив, що підприємства ТОВ «Волиньмет», ТОВ «Врємя 2050», ТОВ «Лайнс Компані», ТОВ «СГК Інтегріс», ТОВ «Метал-ЮГ ЛЗМ», ТОВ «Метал Пром Груп» не є постачальниками позивача, даних щодо перевірок вказаних підприємств контролюючий орган не має, постачання брухту алюмінію цими підприємствами контрагенту позивача ТОВ «ПРОММЕТСПЛАВ» в інші періоди крім січень-травень 2023 року податковим органом не перевірялось.
Апеляційний суд вважає, що зазначене свідчить про формальний підхід контролюючого органу до перевірки, а відтак висновки в акті перевірки в цій частині зроблені на припущеннях.
На підтвердження реальності господарських операцій ПАТ «Запоріжсталь» з ТОВ «СЕВЕН РЕФРАКТОРИЗ Україна» позивачем під час перевірки та до матеріалів справи надано наступні документи: договір №20/2023/1298 від 07.04.2023 року з додатками, специфікацію та технічні завдання; заява про оформлення тимчасових перепусток, документи податкового та бухгалтерського обліку: податкова накладна, платіжна інструкція.
Податковий орган під час перевірки дійшов висновку, що ТОВ «СЕВЕН РЕФРАКТОРИЗ Україна» в період, що перевірявся, виконувало роботи для позивача з ремонду доменної печі, при цьому чисельність працівників, які перебували в трудових відносинах з товариством складала 2 особи, встановлено відсутність фізичної можливості виконувати роботи власними силами.
Проте, суд звертає увагу, що умовами договору на виконання робіт від 07.04.2023 року №20/2023/1298 сторони допускають, залучення Підрядником спеціалізованих підприємств (субпідрядників) для виконання окремих обсягів (об`єктів, етапів, видів) робіт на виконання цього договору. При цьому відповідальність за неналежне виконання та/або порушення підрядником та субпідрядниками умов цього договору перед замовником несе підрядник та акти про виконання робіт складаються між позивачем (замовником) та ТОВ «СЕВЕН РЕФРАКТОРИЗ Україна» (підрядником).
Судом також встановлено, що позивачем перераховано ТОВ «СЕВЕН РЕФРАКТОРИЗ Україна» передоплату в розмірі 4075270,92 грн., у тому числі ПДВ 679211,82 грн., що підтверджується платіжною інструкцією №800877 від 14.04.2023 року.
На підставі зазначеного платежу контрагентом-постачальником - ТОВ «СЕВЕН РЕФРАКТОРИЗ Україна» складено та зареєстровано в ЄРПН податкову накладну на вказану суму. Податковий кредит з ПДВ за травень 2023 року у розмірі 679211,82 грн. по операціям з ТОВ «СЕВЕН РЕФРАКТОРИЗ Україна» задекларовано позивачем за фактом першої події датою списання коштів з банківського рахунку, тобто перерахування позивачем передоплати за подальше виконання робіт.
Вказані обставини відповідачем не спростовано.
На підтвердження реальності господарських операцій ПАТ «Запоріжсталь» з ТОВ «ІМПУЛЬС-КОМПАНІ» позивачем під час перевірки та до матеріалів справи надано наступні документи: договори: №20/2023/116 від 01.02.2023 року, №20/2023/1160 від 01.04.2023 року з додатками; документи податкового та бухгалтерського обліку: податкові накладні, платіжні інструкції, рахунок-фактури, акти надання послуг, звіт про активність перепусток за період з 01.03.2023 року по 31.05.2023 року, оборотні-сальдові відомості за періоди: з 01.03.2023 року по 31.03.2023 року, з 01.04.2023 року по 30.04.2023 року, з 01.05.2023 року по 31.05.2023 року.
Обґрунтовуючи нереальність господарських операцій між позивачем та вказаним контрагентом, податковий орган посилається на те, що позивачем надано до перевірки реєстри працівників, заявлених від контрагента, що перетинали територію ПAT «ЗАПОРІЖСТАЛЬ» у березні, квітні та травні 2023 року. В якості періоду перетину території надається не конкретна дата, а проміжок часу, у який була активна перепустка (перший день активності - останній день активності). На думку податкового органу у проміжку часу, наведеному у прикладі (з 01.02.2023 року - 31.05.2023 року) особа могла з`явитися двічі - у перший та останній день.
Законодавство не містить заборони надання перепусток на певний період виконання робіт та не потребує виписку перепусток кожного дня. Навний в матеріалх справи звіт про активність перепусток підтверджує дійсність та використання таких перепусток у вказані в звіті періоди. Відтак, наведені вище висновки контролюючого органу щодо дійсності перепусток, зроблено на припущеннях та не мають доказового обгрунтування.
Згідно зі звітністю 4-ДФ за І квартал 2023 року кількість застрахованих осіб на ТОВ «ІМПУЛЬС-КОМПАНІ» складала: у березні 2023 року 69 осіб.
Контролюючий орган дійшов висновку, що з урахуванням трудових витрат, що наведені в кошторисах та актах, та враховуючи чисельність робітників ТОВ «ІМПУЛЬС-КОМПАНІ», що перетинали територію ПАТ «ЗАПОРІЖСТАЛЬ», встановлено неможливість виконання обсягу робіт, зазначених у податкових накладних, зареєстрованих ТОВ «ІМПУЛЬС-КОМПАНІ» в адресу ПАТ «ЗАПОРІЖСТАЛЬ» протягом березня, квітня та травня 2023 року.
В судовому засіданні представник відповідача не зміг пояснити, з яких міркувань чи обрахунків контролюючий орган дійшов висновку про недостатність трудових ресурсів у контрагента для виконання робіт за договором та не зміг пояснити скільки осіб на думку податкового органу необхідно для виконання таких робіт.
На підтвердження реальності господарських операцій ПАТ «Запоріжсталь» з ТОВ «ПИ-НКО ЛТД» позивачем під час перевірки надано наступні документи: договір №20/2022/2936 від 10.12.2022 року із специфікаціями, додатками до специфікацій; документи податкового та бухгалтерського обліку: податкові накладні, розрахунки коригування до податкових накладних, платіжні інструкції, рахунок-фактури, рахунок-фактури (коригування), видаткові накладні, видаткові накладні (коригування), прибуткові ордери, залізничні накладні, сертифікати якості, акти списання ТМЦ, оборотні-сальдові відомості за періоди: з 01.04.2023 року по 30.04.2023 року, з 01.05.2023 року по 31.05.2023 року.
В акті перевірки податковий орган посилається на те, що в перевіряємий період у ТОВ «ПИ-НКО ЛТД» відсутні трудові та матеріальні ресурси, умови для здійснення виробництва, придбання електроенергії чи комунальних послуг, а тому протягом січня-травня 2023 року не було передумов для здійснення фактичного постачання сировини, оскільки у нього відсутнє власне виробництво, воно не здійснювало формування запасів деревини за ланцюгами складання податкових накладних з номенклатурою деревини відсутні реальні виробники чи імпортери, що здійснювали постачання деревини у необхідних обсягах.
В судовом у засіданні апеляційної інстанції представник відповідача пояснив, що даних щодо зустрічної перевірки вказаного контрагента позивача контролюючий орган не має, придбання ТОВ «ПИ-НКО ЛТД» запасів деревини в інші періоди, крім січень-травень 2023 року, податковим органом не перевірялось.
Апеляційний суд вважає, що зазначене свідчить про формальний підхід контролюючого органу до перевірки, а відтак висновки в акті перевірки в цій частині зроблені на припущеннях.
На підтвердження реальності господарських операцій ПАТ «Запоріжсталь» з ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ РЕДВУД» позивачем під час перевірки надано наступні документи: договір №20/2022/2935 від 10.12.2022 року зі специфікаціями та додатками до специфікацій; документи податкового та бухгалтерського обліку: податкові накладні, розрахунки коригування до податкових накладних, платіжні інструкції, рахунок-фактуру, рахунок-фактуру (коригування), видаткові накладні, видаткові накладні (коригування), прибуткові ордери, залізнична накладна, товарно-транспортні накладні, сертифікати якості, паспорта якості, накладні-вимоги, накладні-вимоги на внутрішнє переміщення ТМЦ, акти списання ТМЦ, акти на фактично використані матеріали, акти на передачу матеріалів, відомості робіт, оборотні-сальдові відомості за періоди: з 01.04.2023 року по 30.04.2023 року, з 01.05.2023 року по 31.05.2023 року.
Як вказано в акті перевірки у ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ РЕДВУД» відсутні можливості здійснювати виробництво бруса, оскільки у підприємства відсутні трудові ресурси, умови для здійснення виробництва, придбання електроенергії чи комунальних послуг, а також придбання лісоматеріалів по ланцюгу постачання.
Відповідачем ані суду першої, ані суду апеляційної інстанції не надано доказів проведення будь-якої перевірки саме контрагента позивача за перевіряємий період, встановлення порушень та прийняття ППР відносно нього, придбання ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ РЕДВУД» запасів деревини або бруса в інші періоди, крім січень-травень 2023 року, податковим органом не перевірялось.
На підтвердження реальності господарських операцій ПАТ «Запоріжсталь» з ТОВ «АГРОСОЮЗ» позивачем під час перевірки та до матеріалів справи надано наступні документи: договір №20/2023/1314 від 07.04.2023 року зі специфікацією; документи податкового та бухгалтерського обліку: податкові накладна, платіжна інструкція, рахунок-фактура, видаткова накладна, прибутковий ордер, товарно-транспортні накладна, сертифікат якості, акти списання ТМЦ, оборотна-сальдова відомість за період з 01.04.2023 року по 30.04.2023 року.
Як вказує відповідач, з аналізу податкових накладних встановлено, що основним підприємством, яке складало в адресу ТОВ «АГРОСОЮЗ» податкові накладні протягом січня-травня 2023 року було ТОВ «KOMПЛЕКТ ТОРГ» податковий орган дійшов висновку, що брухт алюмінію не є виробничими відходами ТОВ «KOMПЛЕКТ ТОРГ») у підприємства відсутні виробничі потужності, умови для здійснення виробництва, придбання електроенергії чи комунальних послуг, що, безумовно, були б необхідні для самостійного виробництва. Інших джерел для здобуття брухту алюмінію, окрім придбання, вказане підприємство не має.
На думку податкового органу, відсутність у ТОВ «KOMПЛЕКТ ТОРГ», який є контрагентом ТОВ «АГРОСОЮЗ» (контрагент позивача) виробничих потужностей і т.і., свідчать про неможливість ТОВ «АГРОСОЮЗ» здійснення виробництва навіть за умови наявності власних та орендованих виробничих потужностей та штатних працівників.
В судовом у засіданні апеляційної інстанції представник відповідача пояснив, що даних щодо зустрічних перевірок як ТОВ «KOMПЛЕКТ ТОРГ» (контрагент контрагента), так і контрагента позивача ТОВ «АГРОСОЮЗ», контролюючий орган не має, придбання ТОВ «АГРОСОЮЗ» брухту алюмінієвого в інші періоди, крім січень-травень 2023 року, податковим органом не перевірялось.
Апеляційний суд вважає, що зазначене свідчить про формальний підхід контролюючого органу до перевірки, а відтак висновки в акті перевірки в цій частині зроблені на припущеннях.
На підтвердження реальності господарських операцій ПАТ «Запоріжсталь» з ТОВ «НЬЮ-ЛТД» позивачем під час перевірки та до матеріалів справи надано наступні документи: договір №20/2022/2923 від 09.12.2022 року зі специфікаціями та додатками до специфікацій; документи податкового та бухгалтерського обліку: податкові накладні, розрахунки коригування до податкових накладних, платіжні інструкції, рахунок-фактури, розрахунки коригування до рахунків-фактур, видаткові накладні, розрахунки коригування до видаткових накладних, прибуткові ордери, товарно-транспортні накладні, сертифікати якості, акти списання ТМЦ, акти на фактично використані матеріали, оборотна-сальдова відомість за період з 01.05.2023 року по 31.05.2023 року.
Податковий орган в акті перевірки зазначає, що у ТОВ «НЬЮ-ЛТД» відсутні трудові та матеріальні ресурси, умови для здійснення виробництва, придбання електроенергії чи комунальних послуг. Таким чином, у ТОВ «НЬЮ-ЛТД» протягом січня-травня 2023 року не було передумов для здійснення фактичного постачання сировини, оскільки у нього відсутнє власне виробництво, воно не здійснювало формування запасів деревини, за ланцюгами складання податкових накладних з номенклатурою деревини відсутні реальні виробники чи імпортери, що здійснювали постачання деревини у необхідних обсягах.
Відповідачем ані суду першої, ані суду апеляційної інстанції не надано доказів проведення будь-якої перевірки саме контрагента позивача за перевіряємий період, встановлення порушень та прийняття ППР відносно нього, придбання ТОВ «НЬЮ-ЛТД» запасів деревини в інші періоди, крім січень-травень 2023 року, податковим органом не перевірялось.
Апеляційний суд вважає, що зазначене свідчить про формальний підхід контролюючого органу до перевірки, а відтак висновки в акті перевірки в цій частині зроблені на припущеннях.
На підтвердження реальності господарських операцій ПАТ «Запоріжсталь» з ТОВ «СПЕЦСЕРВІС УКРАЇНА» до матеріалів справи надано наступні документи: договір №20/2022/1704 від 06.07.2022 року зі специфікаціями; документи податкового та бухгалтерського обліку: податкові накладні, розрахунок коригування до податкової накладної, рахунки на оплату, видаткові накладні, накладна на повернення, прибуткові ордери, експрес-накладні Нова Пошта, накладна-вимога, паспорт якості, акти на фактично використані матеріали, сертифікати якості, оборотна-сальдова відомість за період з 01.05.2023 року по 31.05.2023 року.
За змістом акту перевірки аналізом даних АІС «Податковий блок» встановлено, що ТОВ «СПЕЦСЕРВІС Україна» не має власних виробничих потужностей та трудових ресурсів для здійснення самостійного виробництва товару. Мастильні матеріали імпортує з Польщі.
Даними з ЄРПН також встановлено, що у травні 2023 року в адресу ТОВ «СПЕЦСЕРВІС Україна» було складено податкові накладні з номенклатурою мастило Кluber Кlubertemp НМ 83-402 підприємством ТОВ «МОНТАЖНА КОМПАНІЯ «САРВЕС» (код ЄДРПОУ 43345809). У ході аналізу податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН, ІТС «Податковий блок» придбання чи імпорт мастила Кluber Кlubertemp НМ 83-402 протягом 2022 року - березня 2023 року не встановлено. Також за даними AІC «Податковий блок» ТОВ «МОНТАЖНА КОМПАНІЯ «САРВЕС» віднесено до переліку ризикових - «Рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку» № 42910 від 29.03.2023 року.
В судовому засіданні апеляційної інстанції представник відповідача не зміг пояснити, яким чином рішення про ризиковість платника податку ТОВ «МОНТАЖНА КОМПАНІЯ «САРВЕС» стосується саме позивача, та яким чином при наявності такого рішення податкові накладні ТОВ «МОНТАЖНА КОМПАНІЯ «САРВЕС» за відповідними операціями були зареєстровані в ЄРПН.
На підтвердження реальності господарських операцій ПАТ «Запоріжсталь» з ТОВ «ФОРНАС ГРУП» до матеріалів справи надано наступні документи: договори: №20/2023/610 від 20.02.2023 року, №20/2022/2517 від 17.10.2022 року з додатками, специфікаціями та протоколами розбіжностей; документи податкового та бухгалтерського обліку: податкові накладні, платіжні інструкції, рахунки на оплату, видаткові накладні, прибуткові ордери, експрес-накладні Нова Пошта, листи щодо гарантії якості, декларація про відповідність з додатком, паспорт якості, сертифікат, накладні-вимоги, накладна-вимога на внутрішнє переміщення ТМЦ, акти на фактично використані матеріали, акти списання ТМЦ, акти приймання-передачі, акти, акти на передачу матеріалів, накладні, довіреність, оборотні-сальдові відомості за періоди: з 01.04.2023 року по 30.04.2023 року, з 01.05.2023 року по 31.05.2023 року.
Як вказує відповідач в акті перевірки, відповідно до аналізу баз даних ЄРПН встановлено, що платником ТОВ «ФОРНАС ГРУП» не здійснювалося придбання чи імпорт товару з номенклатурою: «Ліхтар ручний Роlісе BL-C72-P50-COB», ТОВ «ФОРНАС ГРУП» не є виробником даного товару з огляду на незначну кількість матеріальних та трудових ресурсів підприємства для виробництва необхідного обсягу товару - згідно зі Звітом про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, надбавки, компенсації) застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за перевіряємий період чисельність працівників склала 1 особа. Підприємством ПАТ «ЗАПОРІЖСТАЛЬ» надано до перевірки експрес накладні підприємства ТОВ «НОВА ПОШТА», якими контрагентом оформлено доставку товару позивачу. Відповідач вважає, що позивачем не надано до перевірки ТТН, згідно з якими відбувалося транспортування товару на територію ПАТ «ЗАПОРІЖСТАЛЬ».
В судовому засіданні представник відповідача не зміг пояснити, скільки осіб необхідно для виконання договору постачання ручних ліхтарів, а саме для відправки «НОВОЮ ПОШТОЮ» вказаного товару, та які ще товарно-транспортні накладні необхідно надавати за наявності експрес накладних ТОВ «НОВА ПОШТА».
На підтвердження реальності господарських операцій ПАТ «Запоріжсталь» з ТОВ «НАУКОВО-ВИРОБНИЧЕ ПІДПРИЄМСТВО «РЕММАШБУДСЕРВІС» позивачем під час перевірки надано наступні документи: договір №20/2022/1301 від 18.05.2022 року зі специфікаціями; документи податкового та бухгалтерського обліку: податкові накладні, платіжні інструкціі.
Податковий орган вказує на недостатність трудових ресурсів для здійснення виробництва ТМЦ, придбання електроенергії чи комунальних послуг у ТОВ «ТОРГІВЕЛЬНО-ПРОМИСЛОВА КОМПАНІЯ «ПРОФАЛЬЯНС» (який є контрагентом контрагента позивача). В ході перевірки не встановлено виробництва товару (сопло гідросбива) від виробника або від первісного продавця чи імпортера, наявність у контрагентів умов для здійснення господарської діяльності на момент укладення і вчинення господарських операцій.
В судовому засіданні апеляційної інстанції представник відповідача не зміг пояснити, яким чином недоліки при здійсненні господарської діяльності постачальника контрагента позивача свідчать про порушення податкового законодавства позивачем.
На підтвердження реальності господарських операцій ПАТ «Запоріжсталь» з ТОВ «НВО «РЕМА» позивачем під час перевірки та до матеріалів справи надано наступні документи: договір №20/2023/363 від 03.02.2023 року зі специфікаціями; документи податкового та бухгалтерського обліку: податкові накладні, платіжні інструкціі, рахунок-фактура, видаткові накладні, прибутковий ордер, товарно-транспортні накладні, сертифікат (паспорт) якості, акти на фактично використані матеріали, акти списання ТМЦ, оборотно-сальдові відомісті за період з 01.05.2023 року по 31.05.2023 року.
Згідно акту перевірки контрагентом ТОВ «НВО «РЕМА» було ТОВ «ЄВРОСОРБ», у якого недостатньо трудових ресурсів для здійснення виробництва ТМЦ, придбання електроенергії чи комунальних послуг.
При цьому контролюючий орган не зазначає, яким чином вказане впливає на виконання договору між позивачем та його безпосереднім контрагентом.
Стосовно ТТН на адресу ТОВ «ЄВРОСОРБ» в акті перевірки зазначено, що вантаж перевозив водій ОСОБА_1 , місце працевлаштування якого не встановлено та не надано документів ФОП ОСОБА_2 (перевізник) про оплату послуг перевезення водію ОСОБА_1 ..
Представник позивача в судовому засіданні апеляціної інстанції не пояснив, яким чином вказане впливає на взаємовідносини між позивачем та його безпосереднім контрагентом ТОВ «НВО «РЕМА».
На підтвердження реальності господарських операцій ПАТ «Запоріжсталь» з ТОВ «ГРУПА КОМПАНІЙ «АЛЬЯНС ЛКМ» позивачем під час перевірки та до матеріалів справи надано наступні документи: договір №20/2023/1735 від 02.05.2023 року зі специфікаціями на поставку лаків та емалей; документи податкового та бухгалтерського обліку: податкові накладні, експрес-накладні «Нова Пошта», платіжні інструкції, рахунок на оплату, видаткові накладні, прибуткові ордери, накладні, довіреність, акти на фактично використані матеріали, показники якості, акти списання ТМЦ, оборотна-сальдова відомість за період з 01.05.2023 року по 31.05.2023 року.
Під час проведення перевірки встановлено, що фактично ТОВ «ГРУПА КОМПАНІЙ «АЛЬЯНС ЛКМ» не є виробником даного товару, згідно зі Звітом про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення., допомоги, надбавки, компенсацій) застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за перевіряємий період чисельність працівників складала 6 осіб, що не достатньо для виконання договору. Крім того, підприємством ПАТ «ЗАПОРІЖСТАЛЬ» під час перевірки надано експрес накладні підприємства ТОВ «НОВА ПОШТА» від 12.05.2023 року №20450709445168, від 18.05.2023 року №20450712037516, якими оформлено постачання товару від ТОВ «ГРУПА КОМПАНІЙ «АЛЬЯНС ЛКМ». Вказане свідчить що постачальником порушено вимоги договору, оскільки до перевірки не було надано ТТН, згідно з якими відбувалося транспортування товару на територію позивача.
В судовому засіданні представник відповідача не зміг пояснити, скільки осіб необхідно для виконання договору постачання ТМЦ, а саме для відправки «НОВОЮ ПОШТОЮ» вказаного товару, та які ще товарно-транспортні накладні необхідно надавати за наявності експрес накладних ТОВ «НОВА ПОШТА».
На підтвердження реальності господарських операцій ПАТ «Запоріжсталь» з ТОВ «ЕЛАГРОС» позивачем під час перевірки та до матеріалів справи надано наступні документи: договір №20/2022/2578 від 25.10.2022 року з додатком та специфікаціями на поставку ламп ЛЕД та світодіодних, ліхтарів; документи податкового та бухгалтерського обліку: податкові накладні, платіжні інструкції, рахунок-фактури, видаткові накладні, прибуткові ордери, висновок державної санітарно-епідеміологічної експертизи з додатком, висновок Мінекономрозвитку України, акти списання ТМЦ, акти приймання-передачі, експрес-накладні «Нова Пошта», оборотні-сальдові відомості за періоди: з 01.04.2023 року по 30.04.2023 року, з 01.05.2023 року по 31.05.2023 року.
Під час проведення перевірки не встановлено джерела походження товару.
Відповідачем ані суду першої, ані суду апеляційної інстанції не надано доказів проведення будь-якої перевірки саме контрагента позивача за перевіряємий період, встановлення порушень та прийняття ППР відносно нього, придбання ТОВ «ЕЛАГРОС» вказаних ТМЦ в інші періоди, крім січень-травень 2023 року, податковим органом не перевірялось.
Апеляційний суд вважає, що зазначене свідчить про формальний підхід контролюючого органу до перевірки, а відтак висновки в акті перевірки в цій частині зроблені на припущеннях.
На підтвердження реальності господарських операцій ПАТ «Запоріжсталь» з ТОВ «БУДІВЕЛЬНО-ІНЖЕНИРІНГОВЕ ПІДПРИЄМСТВО «ІНВЕСТИТОР» позивачем під час переврки та до матеріалів справи надано наступні документи: договір №20/2021/798 від 15.02.2021 року з додатком та специфікаціями на поставку запчастин та комлектуючих для обладнання та механізмів; документи податкового та бухгалтерського обліку: податкові накладні, розрахунок коригування до податкової накладної, платіжні інструкції, рахунок-фактури, видаткові накладні, накладна на повернення, прибуткові ордери, сертифікати якості, сертифікат відповідності, накладні-вимоги, накладні-вимоги на внутрішнє переміщення ТМЦ, акти на фактично використані матеріали, експрес-накладні «Нова Пошта», акти списання ТМЦ, оборотна-сальдова відомість за період з 01.05.2023 року по 31.05.2023 року.
В акті перевірки податковий орган зазначає про недостатність трудових та виробничих ресурсів для виконання контрагентом вказаного договору поставки, оскільки працювало у контрагента 10 осіб.
При цьому відповідач ані в акті перевірки, ані представник відповідача в судовому засіданні не зазначає скільки осіб необхідно для виконання вказаного договору поставки та на підставі яких висновків та обрахунків.
Судом першої інстанції встановлено, що з метою документального підтвердження або спростування господарських відносин платника податків з контрагентами для з`ясування повноти їх відображення в обліку платника податків відповідачем направлені запити на проведення зустрічних звірок або отримання податкової інформації, проте на дату складання акту позапланової виїзної перевірки відповідей не отримано.
Натомість, контролюючий орган без отримання відповідей на вказані вище запити, зробив висновки про порушення позивачем вимог податкового законодавства.
Суд зауважує, що фактично податковим органом в акті перевірки не визначено безпосередніх порушень законодавства підприємством позивача, порушень у складанні первинних документів, відсутні будь-які зауваження до форми та змісту вказаних первинних документів, натомість ним викладено висновок про встановлення взаємовідносин з контрагентами, які декларують господарські операції при відсутності можливості їх здійснення (недостатня чисельність працюючих, відсутність (незначна наявність) основних засобів, відсутність технічної та матеріальної бази для виконання робіт/надання послуг, відсутність дозвільних документів (ліцензії, дозволи тощо), неможливість виробництва ТМЦ, відсутність фактичних виробників по ланцюгу придбання/реалізації тощо) (стор. 6, 41, 70, 74, 81, 82, 91, 93, 101, 102, 108 акту перевірки).
При цьому, як вже зазначалось вище, недостатня чисельність працюючих вказана податковим органом за наявності будь-якої кількості працюючих на підприємствах, як-от: 2 особи, 6 осіб, 69 осіб, тощо. Тобто, такий критерій застосовується відповідачем на власний розсуд (є оціночним) та бездоказовим.
Норми податкового законодавства не визначають певний обсяг матеріальних та/чи трудових ресурсів у платника податків при здійсненні господарської діяльності як критерій правового статусу платника податків чи наміру платника податків отримати певний результат від здійснення господарської операції (підприємницької діяльності)
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 08.05.2018 року у справі № 815/3526/17.
Контролюючий орган посилається на те, що договори (угоди), укладені між ПАТ «ЗАПОРІЖСТАЛЬ» та його контрагентами щодо придбання товарів/послуг (робіт), спрямовані винятково на зменшення бази оподаткування з ПДВ, та не мають під собою розумної, економічно-обґрунтованої, необхідної і достатньої ділової (господарської) мети у зв`язку з обізнаністю підприємства з усіма ключовими моментами на кожному етапі постачання/продажу.
Згідно тексту акту перевірки встановлено декларування придбання товарів/послуг (робіт) з укладанням ряду проміжних угод між контрагентами з метою мінімізації податкових зобов`язань. Зазначені в описовій частині факти доводять, що поділ єдиної угоди на ряд проміжних «кроків (угод)», був вчинений з незначними інтервалами у часі, мав на меті лише ухилення від сплати податків, що підтверджується проведеним аналізом та доказами.
Судом першої інстанції вірно зазначено, що непідтвердження операцій за ланцюгом постачання, відсутність основних засобів та інших ресурсів у контрагента, так само як і податкова інформація про інші порушення податкової дисципліни, допущені контрагентами платника податків або третіми особами у відносинах з контрагентами, не є свідченням нереальності господарських операцій, за умови їх підтвердження належними і допустимими первинними документами, як підставами формування бухгалтерського обліку, з чим погоджується колегія суддів.
Аналогічних висновків наведені Верховним Судом у постановах від 21.12.2018 року у справі №805/2030/16-а, від 21.12.2018 року у справі №826/5774/17, від 20.12.2018 року у справі №826/9632/16, від 20.12.2018 року у справі №815/4992/16.
Податкова інформація, що наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагентів позивача по ланцюгах постачання, носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального Закону. Крім того, така інформація сама по собі не доводить наявності податкових правопорушень на які посилається контролюючий орган.
Такий правовий висновок викладений Верховним Судом в постанові від 03.09.2019 року у справі №810/3790/17.
Відповідно до абзацу другого підпункту 86.7.5 пункту 86.7 статті 86 ПК України контролюючим та іншим державним органам забороняється використовувати акт перевірки як підставу для висновків стосовно взаємовідносин платника податків з його контрагентами, якщо за результатами складення акта перевірки податкове повідомлення-рішення не надіслано (не вручено) платнику податків або воно вважається відкликаним відповідно до підпунктів 60.1.2 та 60.1.4 пункту 60.1 статті 60 цього Кодексу.
Отже, при проведенні перевірки контрагентів-постачальників та дослідженні їх первинної документації, обставини акту перевірки відносно таких контрагентів-постачальників можуть бути покладені в обґрунтування висновків щодо порушення податкового законодавства, лише при прийнятті податкових повідомлень-рішень відносно таких контрагентів-постачальників.
Зазначена норма Податкового кодексу України виключає можливість покладення в обґрунтування висновків про порушення законодавства платником податків за наявності лише інформації про можливі порушення податкового законодавства його контрагентами.
Відповідачем ані суду першої, ані суду апеляційної інстанцій не надано доказів прийняття відносно контрагентів позивача податкових повідомлень-рішень, прийнятих на підставі актів перевірок за спірний у цій справі період по взаємовідносинам з позивачем, та в матеріалах справи такі докази відсутні.
Крім того, в акті перевірки не зазначено про ненадання позивачем будь-яких первинних документів до перевірки та застосування до позивача штрафних санкцій за ненадання відповідних документів.
Позивачем до матеріалів справи надано докази, якими підтверджується належна обачність позивача щодо вибору контрагентів (постачальників товарів, робіт (послуг)) досьє щодо відсутності негативної інформації та належної обачності перед укладанням договорів з контрагентами, що вказані в акті перевірки.
Контролюючим органом під час перевірки не встановлено та під час судового розгляду не доведено наявність фактів, які б свідчили про обізнаність позивача щодо протиправної поведінки контрагентів по ланцюгу постачання та злагодженості дій між ними.
В акті перевірки відсутні посилання та до матеріалів справи не надано доказів, що державна реєстрація в якості юридичних осіб та реєстрація платниками податку на додану вартість контрагентів-постачальників позивача були скасовані чи визнані недійсними за рішенням суду на момент укладання чи виконання договорів. Не наведено в акті перевірки також і вироків суду у кримінальних провадженнях за фактом умисного ухилення від сплати податків службовими особами контрагентів-постачальників позивача.
Стосовно посилання контролюючого органу на Рішення про відповідність /невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податків по трьом безпосереднім контрагентам-постачальникам апеляційний суд зазначає наступне.
Так у рішенні про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 11.04.2023 року №40534 по ТОВ «ГРУПА КОМПАНІЙ «АЛЬЯНС ЛКМ» (код ЄДРПОУ 44187611) зазначена інформація, за якою встановлена відповідність платника податку критеріям ризикованості платника податку: операції придбання за періоди з 01.01.2022 року по 22.03.2023 року та з 01.01.2022 року по 11.04.2023 року по платникам податку, задіяних в ризикових операціях за податковими номерами: 40249422; 40237747; 39477455; 44210399; 40237747.
Проте, ТОВ «ГРУПА КОМПАНІЙ «АЛЬЯНС ЛКМ» здійснювало постачання емалі позивачу у травні 2023 року, у періоді, який не відповідає періодам ризикованості.
У рішенні про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 12.07.2023 року №21729 по ТОВ «ІМПУЛЬС-КОМПАНІ» (код ЄДРПОУ 39318031) зазначена інформація, за якою встановлена відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку: операції придбання за періоди 2022 року та березня, квітня 2023 року по відповідним платникам податку, задіяним в ризикових операціях з відповідними податковими номерами.
Проте, ТОВ «ІМПУЛЬС-КОМПАНІ» надавало позивачу послуги з комплексного прибирання службових, виробничих та санітарно-побутових приміщень; послуг з комплексного прибирання тротуарів, доріг та благоустрою території; послуг з очищення засклених поверхонь, рам та віконних отворів у середині та зовні у березні-травні 2023 року.
Суд зазначає, що рішення від 12.07.2023 року №21729 не вплинуло на зупинення реєстрації або відмову у реєстрації податкових накладних ТОВ «ІМПУЛЬС-КОМПАНІ». Діяльність з надання ТОВ «ІМПУЛЬС-КОМПАНІ» послуг з прибирання взагалі не має ніякого відношення до ланцюгів постачання, у тому числі до платників податку, зазначених в Рішенні щодо ризиковості від 12.07.2023 року №21729.
Рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 10.08.2021 року №43060 ТОВ «СЕВЕН РЕФРАКТОРИЗ УКРАЇНА» (код ЄДРПОУ 38125822) датоване 2021 роком. Реєстрація податкових накладних по взаємовідносинах з позивачем не зупинялася та в реєстрації не відмовлялося. Водночас позивач здійснив передплату ТОВ «СЕВЕН РЕФРАКТОРИЗ УКРАЇНА» у квітні 2023 року за виконання у майбутньому робіт з відновлення профілю шахти доменної печі № 3.
Крім того, щодо операції з перерахування грошових коштів у формі передоплати по взаємовідносинам із ТОВ «СЕВЕН РЕФРАКТОРИЗ УКРАЇНА», суд зауважує, що відповідно до пункту 198.2 статті 198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: - дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; - дата отримання платником податку товарів/послуг.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/ послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Оскільки позивачем не отримано виконані роботи від зазначеного контрагента-постачальника, доводи та висновки контролюючого про безтоварність операції по ТОВ «СЕВЕН РЕФРАКТОРИЗ УКРАЇНА» про зменшення податкового кредиту з ПДВ за травень 2023 року у розмірі 679212 грн., не ґрунтуються на фактичних обставинах справи.
Щодо наданих до перевірки експрес-накладних (поштових накладних) підприємства ТОВ «Нова Пошта», якими оформлено постачання товару від ТОВ «ФОРНАС ГРУП» та ТОВ «ГРУПА КОМПАНІЙ «АЛЬЯНС ЛКМ», суд вважає необґрунтованими доводи контролюючого органу про не підтвердження ними факту постачання придбаного товару з огляду на таке.
Такі документи не є первинними у розумінні Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні». Товарно-транспортні накладні, експрес-накладні (поштові накладні), а також сертифікати якості є супровідними документами (додатковими документами). Надані експрес-накладні підтверджують пересилання товару та витрати з послуг по перевезенню вантажів, та, з урахуванням товару, що перевозився (ліхтарі, світильники, тощо), не викликають сумніву щодо можливості перевезення таким способом.
Іншого відповідачем не наведено ані в апеляційній скарзі, ані під час апеляційного розгляду.
Таким чином, наданими під час перевірки та до матеріалів справи письмовими доказами підтверджено, що господарські відносини між позивачем та контрагентами-постачальниками мали реальний характер, підтверджені належним чином оформленими первинними та бухгалтерськими документами, спричинили реальні зміни майнового стану позивача, та були належним чином відображені у бухгалтерському обліку та податковій звітності.
Оскільки судом першої та апеляційної інстанції встановлено відсутність порушень позивачем податкового законодавства, на які посилався відповідач у висновках перевірки, відсутня необхідність досліджувати наявність вчинення умисного діяння повторно згідно п.123.2, 123.3 ст.123 ПК України та нарахування штрафу в розмірі 50 відсотків (2001327,00 грн.) на визначену СМУ ДПС по роботі з ВПП суму зменшення бюджетного відшкодування з ПДВ (4002654,00 грн.).
З урахуванням наведених вище обставин в їх сукупності, апеляційний суд погоджується із висновоком суду першої інстанйї про задоволення позовних вимог.
У пункті 58 Рішення Європейського суду з прав людини у справі «Серявін та інші проти України» від 10.02.2010 Суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення. Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.
Наведене дає підстави для висновку, що доводи скаржника у кожній справі повинні оцінюватись судами на предмет їх відповідності критеріям конкретності, доречності та важливості у рамках відповідних правовідносин з метою належного обґрунтування позиції суду. Відтак, інші, зазначені в апеляційній скарзі доводи, окрім проаналізованих вище, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин справи і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді або спростування.
Враховуючи викладене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, а зводяться до переоцінки доказів та незгоди з ними.
Згідно частини першої статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись статтями 242, 243, 312, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 25 квітня 2024 року в адміністративній справі №280/10765/23 залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 25 квітня 2024 року в адміністративній справі №280/10765/23 залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Повний текст судового рішення складено 02 жовтня 2024 року.
Головуючий - суддяІ.В. Юрко
суддяС.В. Білак
суддяС.В. Чабаненко
| Суд | Третій апеляційний адміністративний суд |
| Дата ухвалення рішення | 24.09.2024 |
| Оприлюднено | 07.10.2024 |
| Номер документу | 122066954 |
| Судочинство | Адміністративне |
| Категорія | Справи з приводу адміністрування податків, зборів, платежів, а також контролю за дотриманням вимог податкового законодавства, зокрема щодо адміністрування окремих податків, зборів, платежів, з них бюджетного відшкодування з податку на додану вартість |
Судовий реєстр по справі —280/10765/23
Постанова від 24.09.2024
Адміністративне
Третій апеляційний адміністративний суд
Юрко І.В.
Рішення від 25.04.2024
Адміністративне
Запорізький окружний адміністративний суд
Мінаєва Катерина Володимирівна
Рішення від 25.04.2024
Адміністративне
Запорізький окружний адміністративний суд
Мінаєва Катерина Володимирівна
'/%3e%3cpath d='M13.07 23.33c-.52 0-.43-.19-.61-.69l-1.53-5.01 11.74-6.96' fill='%23c8daea'/%3e%3cpath d='M13.07 23.33c.4 0 .57-.18.8-.4.14-.13.85-.83 2.13-2.07l-2.66-1.61' fill='%23a9c9dd'/%3e%3cpath d='M13.34 19.25c3.87 2.86 6.02 4.45 6.45 4.77.73.4 1.26.19 1.45-.68.26-1.24 2.36-11.14 2.62-12.37.27-1.08-.41-1.57-1.11-1.25-1.54.59-13.87 5.35-15.42 5.94-1.05.43-1.04 1.01-.19 1.27.27.09 1.59.5 3.96 1.24 5.49-3.47 8.54-5.39 9.15-5.78.44-.26.83-.12.51.17' fill='url(%23b)'/%3e%3c/svg%3e){kind=small}
 --%3e%3c!DOCTYPE svg PUBLIC '-//W3C//DTD SVG 1.1//EN' 'http://www.w3.org/Graphics/SVG/1.1/DTD/svg11.dtd'%3e%3csvg version='1.1' id='US_UK_Download_on_the' xmlns='http://www.w3.org/2000/svg' xmlns:xlink='http://www.w3.org/1999/xlink' x='0px' y='0px' width='135px' height='40px' viewBox='0 0 135 40' enable-background='new 0 0 135 40' xml:space='preserve'%3e%3cg%3e %3cpath fill='%23A6A6A6' d='M130.197%2c40H4.729C2.122%2c40%2c0%2c37.872%2c0%2c35.267V4.726C0%2c2.12%2c2.122%2c0%2c4.729%2c0h125.468 C132.803%2c0%2c135%2c2.12%2c135%2c4.726v30.541C135%2c37.872%2c132.803%2c40%2c130.197%2c40L130.197%2c40z'/%3e %3cpath d='M134.032%2c35.268c0%2c2.116-1.714%2c3.83-3.834%2c3.83H4.729c-2.119%2c0-3.839-1.714-3.839-3.83V4.725 c0-2.115%2c1.72-3.835%2c3.839-3.835h125.468c2.121%2c0%2c3.834%2c1.72%2c3.834%2c3.835L134.032%2c35.268L134.032%2c35.268z'/%3e %3cg%3e %3cg%3e %3cpath fill='white' d='M30.128%2c19.784c-0.029-3.223%2c2.639-4.791%2c2.761-4.864c-1.511-2.203-3.853-2.504-4.676-2.528 c-1.967-0.207-3.875%2c1.177-4.877%2c1.177c-1.022%2c0-2.565-1.157-4.228-1.123c-2.14%2c0.033-4.142%2c1.272-5.24%2c3.196 c-2.266%2c3.923-0.576%2c9.688%2c1.595%2c12.859c1.086%2c1.553%2c2.355%2c3.287%2c4.016%2c3.226c1.625-0.067%2c2.232-1.036%2c4.193-1.036 c1.943%2c0%2c2.513%2c1.036%2c4.207%2c0.997c1.744-0.028%2c2.842-1.56%2c3.89-3.127c1.255-1.78%2c1.759-3.533%2c1.779-3.623 C33.507%2c24.924%2c30.161%2c23.647%2c30.128%2c19.784z'/%3e %3cpath fill='white' d='M26.928%2c10.306c0.874-1.093%2c1.472-2.58%2c1.306-4.089c-1.265%2c0.056-2.847%2c0.875-3.758%2c1.944 c-0.806%2c0.942-1.526%2c2.486-1.34%2c3.938C24.557%2c12.205%2c26.016%2c11.382%2c26.928%2c10.306z'/%3e %3c/g%3e %3c/g%3e %3cg%3e %3cpath fill='white' d='M53.645%2c31.504h-2.271l-1.244-3.909h-4.324l-1.185%2c3.909h-2.211l4.284-13.308h2.646L53.645%2c31.504z M49.755%2c25.955L48.63%2c22.48c-0.119-0.355-0.342-1.191-0.671-2.507h-0.04c-0.131%2c0.566-0.342%2c1.402-0.632%2c2.507l-1.105%2c3.475 H49.755z'/%3e %3cpath fill='white' d='M64.662%2c26.588c0%2c1.632-0.441%2c2.922-1.323%2c3.869c-0.79%2c0.843-1.771%2c1.264-2.942%2c1.264 c-1.264%2c0-2.172-0.454-2.725-1.362h-0.04v5.055h-2.132V25.067c0-1.026-0.027-2.079-0.079-3.159h1.875l0.119%2c1.521h0.04 c0.711-1.146%2c1.79-1.718%2c3.238-1.718c1.132%2c0%2c2.077%2c0.447%2c2.833%2c1.342C64.284%2c23.949%2c64.662%2c25.127%2c64.662%2c26.588z M62.49%2c26.666 c0-0.934-0.21-1.704-0.632-2.31c-0.461-0.632-1.08-0.948-1.856-0.948c-0.526%2c0-1.004%2c0.176-1.431%2c0.523 c-0.428%2c0.35-0.708%2c0.807-0.839%2c1.373c-0.066%2c0.264-0.099%2c0.48-0.099%2c0.65v1.6c0%2c0.698%2c0.214%2c1.287%2c0.642%2c1.768 s0.984%2c0.721%2c1.668%2c0.721c0.803%2c0%2c1.428-0.31%2c1.875-0.928C62.266%2c28.496%2c62.49%2c27.68%2c62.49%2c26.666z'/%3e %3cpath fill='white' d='M75.699%2c26.588c0%2c1.632-0.441%2c2.922-1.324%2c3.869c-0.789%2c0.843-1.77%2c1.264-2.941%2c1.264 c-1.264%2c0-2.172-0.454-2.724-1.362H68.67v5.055h-2.132V25.067c0-1.026-0.027-2.079-0.079-3.159h1.875l0.119%2c1.521h0.04 c0.71-1.146%2c1.789-1.718%2c3.238-1.718c1.131%2c0%2c2.076%2c0.447%2c2.834%2c1.342C75.32%2c23.949%2c75.699%2c25.127%2c75.699%2c26.588z M73.527%2c26.666 c0-0.934-0.211-1.704-0.633-2.31c-0.461-0.632-1.078-0.948-1.855-0.948c-0.527%2c0-1.004%2c0.176-1.432%2c0.523 c-0.428%2c0.35-0.707%2c0.807-0.838%2c1.373c-0.065%2c0.264-0.099%2c0.48-0.099%2c0.65v1.6c0%2c0.698%2c0.214%2c1.287%2c0.64%2c1.768 c0.428%2c0.48%2c0.984%2c0.721%2c1.67%2c0.721c0.803%2c0%2c1.428-0.31%2c1.875-0.928C73.303%2c28.496%2c73.527%2c27.68%2c73.527%2c26.666z'/%3e %3cpath fill='white' d='M88.039%2c27.772c0%2c1.132-0.393%2c2.053-1.182%2c2.764c-0.867%2c0.777-2.074%2c1.165-3.625%2c1.165 c-1.432%2c0-2.58-0.276-3.449-0.829l0.494-1.777c0.936%2c0.566%2c1.963%2c0.85%2c3.082%2c0.85c0.803%2c0%2c1.428-0.182%2c1.877-0.544 c0.447-0.362%2c0.67-0.848%2c0.67-1.454c0-0.54-0.184-0.995-0.553-1.364c-0.367-0.369-0.98-0.712-1.836-1.029 c-2.33-0.869-3.494-2.142-3.494-3.816c0-1.094%2c0.408-1.991%2c1.225-2.689c0.814-0.699%2c1.9-1.048%2c3.258-1.048 c1.211%2c0%2c2.217%2c0.211%2c3.02%2c0.632l-0.533%2c1.738c-0.75-0.408-1.598-0.612-2.547-0.612c-0.75%2c0-1.336%2c0.185-1.756%2c0.553 c-0.355%2c0.329-0.533%2c0.73-0.533%2c1.205c0%2c0.526%2c0.203%2c0.961%2c0.611%2c1.303c0.355%2c0.316%2c1%2c0.658%2c1.936%2c1.027 c1.145%2c0.461%2c1.986%2c1%2c2.527%2c1.618C87.77%2c26.081%2c88.039%2c26.852%2c88.039%2c27.772z'/%3e %3cpath fill='white' d='M95.088%2c23.508h-2.35v4.659c0%2c1.185%2c0.414%2c1.777%2c1.244%2c1.777c0.381%2c0%2c0.697-0.033%2c0.947-0.099l0.059%2c1.619 c-0.42%2c0.157-0.973%2c0.236-1.658%2c0.236c-0.842%2c0-1.5-0.257-1.975-0.77c-0.473-0.514-0.711-1.376-0.711-2.587v-4.837h-1.4v-1.6h1.4 v-1.757l2.094-0.632v2.389h2.35V23.508z'/%3e %3cpath fill='white' d='M105.691%2c26.627c0%2c1.475-0.422%2c2.686-1.264%2c3.633c-0.883%2c0.975-2.055%2c1.461-3.516%2c1.461 c-1.408%2c0-2.529-0.467-3.365-1.401s-1.254-2.113-1.254-3.534c0-1.487%2c0.43-2.705%2c1.293-3.652c0.861-0.948%2c2.023-1.422%2c3.484-1.422 c1.408%2c0%2c2.541%2c0.467%2c3.396%2c1.402C105.283%2c24.021%2c105.691%2c25.192%2c105.691%2c26.627z M103.479%2c26.696 c0-0.885-0.189-1.644-0.572-2.277c-0.447-0.766-1.086-1.148-1.914-1.148c-0.857%2c0-1.508%2c0.383-1.955%2c1.148 c-0.383%2c0.634-0.572%2c1.405-0.572%2c2.317c0%2c0.885%2c0.189%2c1.644%2c0.572%2c2.276c0.461%2c0.766%2c1.105%2c1.148%2c1.936%2c1.148 c0.814%2c0%2c1.453-0.39%2c1.914-1.168C103.281%2c28.347%2c103.479%2c27.58%2c103.479%2c26.696z'/%3e %3cpath fill='white' d='M112.621%2c23.783c-0.211-0.039-0.436-0.059-0.672-0.059c-0.75%2c0-1.33%2c0.283-1.738%2c0.85 c-0.355%2c0.5-0.533%2c1.132-0.533%2c1.895v5.035h-2.131l0.02-6.574c0-1.106-0.027-2.113-0.08-3.021h1.857l0.078%2c1.836h0.059 c0.225-0.631%2c0.58-1.139%2c1.066-1.52c0.475-0.343%2c0.988-0.514%2c1.541-0.514c0.197%2c0%2c0.375%2c0.014%2c0.533%2c0.039V23.783z'/%3e %3cpath fill='white' d='M122.156%2c26.252c0%2c0.382-0.025%2c0.704-0.078%2c0.967h-6.396c0.025%2c0.948%2c0.334%2c1.673%2c0.928%2c2.173 c0.539%2c0.447%2c1.236%2c0.671%2c2.092%2c0.671c0.947%2c0%2c1.811-0.151%2c2.588-0.454l0.334%2c1.48c-0.908%2c0.396-1.98%2c0.593-3.217%2c0.593 c-1.488%2c0-2.656-0.438-3.506-1.313c-0.848-0.875-1.273-2.05-1.273-3.524c0-1.447%2c0.395-2.652%2c1.186-3.613 c0.828-1.026%2c1.947-1.539%2c3.355-1.539c1.383%2c0%2c2.43%2c0.513%2c3.141%2c1.539C121.873%2c24.047%2c122.156%2c25.055%2c122.156%2c26.252z M120.123%2c25.699c0.014-0.632-0.125-1.178-0.414-1.639c-0.369-0.593-0.936-0.889-1.699-0.889c-0.697%2c0-1.264%2c0.289-1.697%2c0.869 c-0.355%2c0.461-0.566%2c1.014-0.631%2c1.658H120.123z'/%3e %3c/g%3e %3cg%3e %3cg%3e %3cpath fill='white' d='M49.05%2c10.009c0%2c1.177-0.353%2c2.063-1.058%2c2.658c-0.653%2c0.549-1.581%2c0.824-2.783%2c0.824 c-0.596%2c0-1.106-0.026-1.533-0.078V6.982c0.557-0.09%2c1.157-0.136%2c1.805-0.136c1.145%2c0%2c2.008%2c0.249%2c2.59%2c0.747 C48.723%2c8.156%2c49.05%2c8.961%2c49.05%2c10.009z M47.945%2c10.038c0-0.763-0.202-1.348-0.606-1.756c-0.404-0.407-0.994-0.611-1.771-0.611 c-0.33%2c0-0.611%2c0.022-0.844%2c0.068v4.889c0.129%2c0.02%2c0.365%2c0.029%2c0.708%2c0.029c0.802%2c0%2c1.421-0.223%2c1.857-0.669 S47.945%2c10.892%2c47.945%2c10.038z'/%3e %3cpath fill='white' d='M54.909%2c11.037c0%2c0.725-0.207%2c1.319-0.621%2c1.785c-0.434%2c0.479-1.009%2c0.718-1.727%2c0.718 c-0.692%2c0-1.243-0.229-1.654-0.689c-0.41-0.459-0.615-1.038-0.615-1.736c0-0.73%2c0.211-1.329%2c0.635-1.794s0.994-0.698%2c1.712-0.698 c0.692%2c0%2c1.248%2c0.229%2c1.669%2c0.688C54.708%2c9.757%2c54.909%2c10.333%2c54.909%2c11.037z M53.822%2c11.071c0-0.435-0.094-0.808-0.281-1.119 c-0.22-0.376-0.533-0.564-0.94-0.564c-0.421%2c0-0.741%2c0.188-0.961%2c0.564c-0.188%2c0.311-0.281%2c0.69-0.281%2c1.138 c0%2c0.435%2c0.094%2c0.808%2c0.281%2c1.119c0.227%2c0.376%2c0.543%2c0.564%2c0.951%2c0.564c0.4%2c0%2c0.714-0.191%2c0.94-0.574 C53.725%2c11.882%2c53.822%2c11.506%2c53.822%2c11.071z'/%3e %3cpath fill='white' d='M62.765%2c8.719l-1.475%2c4.714h-0.96l-0.611-2.047c-0.155-0.511-0.281-1.019-0.379-1.523h-0.019 c-0.091%2c0.518-0.217%2c1.025-0.379%2c1.523l-0.649%2c2.047h-0.971l-1.387-4.714h1.077l0.533%2c2.241c0.129%2c0.53%2c0.235%2c1.035%2c0.32%2c1.513 h0.019c0.078-0.394%2c0.207-0.896%2c0.389-1.503l0.669-2.25h0.854l0.641%2c2.202c0.155%2c0.537%2c0.281%2c1.054%2c0.378%2c1.552h0.029 c0.071-0.485%2c0.178-1.002%2c0.32-1.552l0.572-2.202H62.765z'/%3e %3cpath fill='white' d='M68.198%2c13.433H67.15v-2.7c0-0.832-0.316-1.248-0.95-1.248c-0.311%2c0-0.562%2c0.114-0.757%2c0.343 c-0.193%2c0.229-0.291%2c0.499-0.291%2c0.808v2.796h-1.048v-3.366c0-0.414-0.013-0.863-0.038-1.349h0.921l0.049%2c0.737h0.029 c0.122-0.229%2c0.304-0.418%2c0.543-0.569c0.284-0.176%2c0.602-0.265%2c0.95-0.265c0.44%2c0%2c0.806%2c0.142%2c1.097%2c0.427 c0.362%2c0.349%2c0.543%2c0.87%2c0.543%2c1.562V13.433z'/%3e %3cpath fill='white' d='M71.088%2c13.433h-1.047V6.556h1.047V13.433z'/%3e %3cpath fill='white' d='M77.258%2c11.037c0%2c0.725-0.207%2c1.319-0.621%2c1.785c-0.434%2c0.479-1.01%2c0.718-1.727%2c0.718 c-0.693%2c0-1.244-0.229-1.654-0.689c-0.41-0.459-0.615-1.038-0.615-1.736c0-0.73%2c0.211-1.329%2c0.635-1.794s0.994-0.698%2c1.711-0.698 c0.693%2c0%2c1.248%2c0.229%2c1.67%2c0.688C77.057%2c9.757%2c77.258%2c10.333%2c77.258%2c11.037z M76.17%2c11.071c0-0.435-0.094-0.808-0.281-1.119 c-0.219-0.376-0.533-0.564-0.939-0.564c-0.422%2c0-0.742%2c0.188-0.961%2c0.564c-0.188%2c0.311-0.281%2c0.69-0.281%2c1.138 c0%2c0.435%2c0.094%2c0.808%2c0.281%2c1.119c0.227%2c0.376%2c0.543%2c0.564%2c0.951%2c0.564c0.4%2c0%2c0.713-0.191%2c0.939-0.574 C76.074%2c11.882%2c76.17%2c11.506%2c76.17%2c11.071z'/%3e %3cpath fill='white' d='M82.33%2c13.433h-0.941l-0.078-0.543h-0.029c-0.322%2c0.433-0.781%2c0.65-1.377%2c0.65 c-0.445%2c0-0.805-0.143-1.076-0.427c-0.246-0.258-0.369-0.579-0.369-0.96c0-0.576%2c0.24-1.015%2c0.723-1.319 c0.482-0.304%2c1.16-0.453%2c2.033-0.446V10.3c0-0.621-0.326-0.931-0.979-0.931c-0.465%2c0-0.875%2c0.117-1.229%2c0.349l-0.213-0.688 c0.438-0.271%2c0.979-0.407%2c1.617-0.407c1.232%2c0%2c1.85%2c0.65%2c1.85%2c1.95v1.736C82.262%2c12.78%2c82.285%2c13.155%2c82.33%2c13.433z M81.242%2c11.813v-0.727c-1.156-0.02-1.734%2c0.297-1.734%2c0.95c0%2c0.246%2c0.066%2c0.43%2c0.201%2c0.553c0.135%2c0.123%2c0.307%2c0.184%2c0.512%2c0.184 c0.23%2c0%2c0.445-0.073%2c0.641-0.218c0.197-0.146%2c0.318-0.331%2c0.363-0.558C81.236%2c11.946%2c81.242%2c11.884%2c81.242%2c11.813z'/%3e %3cpath fill='white' d='M88.285%2c13.433h-0.93l-0.049-0.757h-0.029c-0.297%2c0.576-0.803%2c0.864-1.514%2c0.864 c-0.568%2c0-1.041-0.223-1.416-0.669s-0.562-1.025-0.562-1.736c0-0.763%2c0.203-1.381%2c0.611-1.853c0.395-0.44%2c0.879-0.66%2c1.455-0.66 c0.633%2c0%2c1.076%2c0.213%2c1.328%2c0.64h0.02V6.556h1.049v5.607C88.248%2c12.622%2c88.26%2c13.045%2c88.285%2c13.433z M87.199%2c11.445v-0.786 c0-0.136-0.01-0.246-0.029-0.33c-0.059-0.252-0.186-0.464-0.379-0.635c-0.195-0.171-0.43-0.257-0.701-0.257 c-0.391%2c0-0.697%2c0.155-0.922%2c0.466c-0.223%2c0.311-0.336%2c0.708-0.336%2c1.193c0%2c0.466%2c0.107%2c0.844%2c0.322%2c1.135 c0.227%2c0.31%2c0.533%2c0.465%2c0.916%2c0.465c0.344%2c0%2c0.619-0.129%2c0.828-0.388C87.1%2c12.069%2c87.199%2c11.781%2c87.199%2c11.445z'/%3e %3cpath fill='white' d='M97.248%2c11.037c0%2c0.725-0.207%2c1.319-0.621%2c1.785c-0.434%2c0.479-1.008%2c0.718-1.727%2c0.718 c-0.691%2c0-1.242-0.229-1.654-0.689c-0.41-0.459-0.615-1.038-0.615-1.736c0-0.73%2c0.211-1.329%2c0.635-1.794s0.994-0.698%2c1.713-0.698 c0.691%2c0%2c1.248%2c0.229%2c1.668%2c0.688C97.047%2c9.757%2c97.248%2c10.333%2c97.248%2c11.037z M96.162%2c11.071c0-0.435-0.094-0.808-0.281-1.119 c-0.221-0.376-0.533-0.564-0.941-0.564c-0.42%2c0-0.74%2c0.188-0.961%2c0.564c-0.188%2c0.311-0.281%2c0.69-0.281%2c1.138 c0%2c0.435%2c0.094%2c0.808%2c0.281%2c1.119c0.227%2c0.376%2c0.543%2c0.564%2c0.951%2c0.564c0.4%2c0%2c0.715-0.191%2c0.941-0.574 C96.064%2c11.882%2c96.162%2c11.506%2c96.162%2c11.071z'/%3e %3cpath fill='white' d='M102.883%2c13.433h-1.047v-2.7c0-0.832-0.316-1.248-0.951-1.248c-0.311%2c0-0.562%2c0.114-0.756%2c0.343 s-0.291%2c0.499-0.291%2c0.808v2.796h-1.049v-3.366c0-0.414-0.012-0.863-0.037-1.349h0.92l0.049%2c0.737h0.029 c0.123-0.229%2c0.305-0.418%2c0.543-0.569c0.285-0.176%2c0.602-0.265%2c0.951-0.265c0.439%2c0%2c0.805%2c0.142%2c1.096%2c0.427 c0.363%2c0.349%2c0.543%2c0.87%2c0.543%2c1.562V13.433z'/%3e %3cpath fill='white' d='M109.936%2c9.504h-1.154v2.29c0%2c0.582%2c0.205%2c0.873%2c0.611%2c0.873c0.188%2c0%2c0.344-0.016%2c0.467-0.049 l0.027%2c0.795c-0.207%2c0.078-0.479%2c0.117-0.814%2c0.117c-0.414%2c0-0.736-0.126-0.969-0.378c-0.234-0.252-0.35-0.676-0.35-1.271V9.504 h-0.689V8.719h0.689V7.855l1.027-0.31v1.173h1.154V9.504z'/%3e %3cpath fill='white' d='M115.484%2c13.433h-1.049v-2.68c0-0.845-0.316-1.268-0.949-1.268c-0.486%2c0-0.818%2c0.245-1%2c0.735 c-0.031%2c0.103-0.049%2c0.229-0.049%2c0.377v2.835h-1.047V6.556h1.047v2.841h0.02c0.33-0.517%2c0.803-0.775%2c1.416-0.775 c0.434%2c0%2c0.793%2c0.142%2c1.078%2c0.427c0.355%2c0.355%2c0.533%2c0.883%2c0.533%2c1.581V13.433z'/%3e %3cpath fill='white' d='M121.207%2c10.853c0%2c0.188-0.014%2c0.346-0.039%2c0.475h-3.143c0.014%2c0.466%2c0.164%2c0.821%2c0.455%2c1.067 c0.266%2c0.22%2c0.609%2c0.33%2c1.029%2c0.33c0.465%2c0%2c0.889-0.074%2c1.271-0.223l0.164%2c0.728c-0.447%2c0.194-0.973%2c0.291-1.582%2c0.291 c-0.73%2c0-1.305-0.215-1.721-0.645c-0.418-0.43-0.625-1.007-0.625-1.731c0-0.711%2c0.193-1.303%2c0.582-1.775 c0.406-0.504%2c0.955-0.756%2c1.648-0.756c0.678%2c0%2c1.193%2c0.252%2c1.541%2c0.756C121.068%2c9.77%2c121.207%2c10.265%2c121.207%2c10.853z M120.207%2c10.582c0.008-0.311-0.061-0.579-0.203-0.805c-0.182-0.291-0.459-0.437-0.834-0.437c-0.342%2c0-0.621%2c0.142-0.834%2c0.427 c-0.174%2c0.227-0.277%2c0.498-0.311%2c0.815H120.207z'/%3e %3c/g%3e %3c/g%3e%3c/g%3e%3c/svg%3e){kind=small}
' spreadMethod='pad' id='linearGradient50'%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2300a0ff' offset='0' id='stop52' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2300a1ff' offset='0.0066' id='stop54' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2300beff' offset='0.2601' id='stop56' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2300d2ff' offset='0.5122' id='stop58' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2300dfff' offset='0.7604' id='stop60' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2300e3ff' offset='1' id='stop62' /%3e%3c/linearGradient%3e%3clinearGradient x1='43.8344' y1='171.9986' x2='19.637501' y2='171.9986' gradientUnits='userSpaceOnUse' gradientTransform='matrix(0.8%2c0%2c0%2c-0.8%2c0%2c161.6)' spreadMethod='pad' id='linearGradient68'%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%23ffe000' offset='0' id='stop70' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%23ffbd00' offset='0.4087' id='stop72' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:orange' offset='0.7754' id='stop74' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%23ff9c00' offset='1' id='stop76' /%3e%3c/linearGradient%3e%3clinearGradient x1='34.827' y1='169.7039' x2='12.0687' y2='146.9456' gradientUnits='userSpaceOnUse' gradientTransform='matrix(0.8%2c0%2c0%2c-0.8%2c0%2c161.6)' spreadMethod='pad' id='linearGradient82'%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%23ff3a44' offset='0' id='stop84' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%23c31162' offset='1' id='stop86' /%3e%3c/linearGradient%3e%3clinearGradient x1='17.2973' y1='191.82381' x2='27.4599' y2='181.6613' gradientUnits='userSpaceOnUse' gradientTransform='matrix(0.8%2c0%2c0%2c-0.8%2c0%2c161.6)' spreadMethod='pad' id='linearGradient92'%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2332a071' offset='0' id='stop94' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%232da771' offset='0.0685' id='stop96' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2315cf74' offset='0.4762' id='stop98' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2306e775' offset='0.8009' id='stop100' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2300f076' offset='1' id='stop102' /%3e%3c/linearGradient%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath110'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path112' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cmask maskUnits='userSpaceOnUse' x='0' y='0' width='1' height='1' id='mask114'%3e%3cg id='g116'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath110)' id='g118'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' style='fill:black%3bfill-opacity:0.2%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path120' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/mask%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath126'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path128' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath130'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path132' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cpattern patternTransform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)' patternUnits='userSpaceOnUse' x='0' y='0' width='124' height='48' id='pattern134'%3e%3cg id='g136' /%3e%3cg id='g138'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath130)' id='g140'%3e%3cg id='g142'%3e%3cpath d='M 29.625%2c20.695 18.012%2c14.098 C 17.363%2c13.727 16.781%2c13.754 16.406%2c14.09 l -0.058%2c-0.063 0.058%2c-0.058 c 0.375%2c-0.336 0.957%2c-0.36 1.606%2c0.011 l 11.687%2c6.641 -0.074%2c0.074 z' style='fill:black%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path144' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/pattern%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath158'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path160' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cmask maskUnits='userSpaceOnUse' x='0' y='0' width='1' height='1' id='mask162'%3e%3cg id='g164'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath158)' id='g166'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' style='fill:black%3bfill-opacity:0.12000002%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path168' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/mask%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath174'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path176' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath178'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path180' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cpattern patternTransform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)' patternUnits='userSpaceOnUse' x='0' y='0' width='124' height='48' id='pattern182'%3e%3cg id='g184' /%3e%3cg id='g186'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath178)' id='g188'%3e%3cg id='g190'%3e%3cpath d='m 16.348%2c14.145 c -0.235%2c0.246 -0.371%2c0.628 -0.371%2c1.125 l 0%2c-0.118 c 0%2c-0.496 0.136%2c-0.879 0.371%2c-1.125 l 0.058%2c0.063 -0.058%2c0.055 z' style='fill:black%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path192' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/pattern%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath206'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path208' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cmask maskUnits='userSpaceOnUse' x='0' y='0' width='1' height='1' id='mask210'%3e%3cg id='g212'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath206)' id='g214'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' style='fill:black%3bfill-opacity:0.12000002%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path216' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/mask%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath222'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path224' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath226'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path228' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cpattern patternTransform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)' patternUnits='userSpaceOnUse' x='0' y='0' width='124' height='48' id='pattern230'%3e%3cg id='g232' /%3e%3cg id='g234'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath226)' id='g236'%3e%3cg id='g238'%3e%3cpath d='m 33.613%2c22.961 -3.988%2c-2.266 0.074%2c-0.074 3.914%2c2.223 c 0.559%2c0.316 0.836%2c0.734 0.836%2c1.156 -0.047%2c-0.379 -0.332%2c-0.75 -0.836%2c-1.039 z' style='fill:black%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path240' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/pattern%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath254'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path256' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cmask maskUnits='userSpaceOnUse' x='0' y='0' width='1' height='1' id='mask258'%3e%3cg id='g260'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath254)' id='g262'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' style='fill:black%3bfill-opacity:0.25%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path264' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/mask%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath270'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path272' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath274'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path276' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cpattern patternTransform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)' patternUnits='userSpaceOnUse' x='0' y='0' width='124' height='48' id='pattern278'%3e%3cg id='g280' /%3e%3cg id='g282'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath274)' id='g284'%3e%3cg id='g286'%3e%3cpath d='m 18.012%2c33.902 15.601%2c-8.863 c 0.508%2c-0.289 0.789%2c-0.66 0.836%2c-1.039 0%2c0.418 -0.277%2c0.836 -0.836%2c1.156 L 18.012%2c34.02 c -1.117%2c0.632 -2.035%2c0.105 -2.035%2c-1.176 l 0%2c-0.114 c 0%2c1.278 0.918%2c1.805 2.035%2c1.172 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path288' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/pattern%3e%3c/defs%3e%3csodipodi:namedview pagecolor='white' bordercolor='%23666666' borderopacity='1' objecttolerance='10' gridtolerance='10' guidetolerance='10' inkscape:pageopacity='0' inkscape:pageshadow='2' inkscape:window-width='1366' inkscape:window-height='705' id='namedview4' showgrid='false' inkscape:zoom='7.6276974' inkscape:cx='93.965168' inkscape:cy='29.61582' inkscape:window-x='-8' inkscape:window-y='-8' inkscape:window-maximized='1' inkscape:current-layer='g10' /%3e%3cg id='g10' inkscape:groupmode='layer' inkscape:label='google-play-badge' transform='matrix(1.25%2c0%2c0%2c-1.25%2c-9.4247625%2c49.85025)'%3e%3cg id='g12' transform='matrix(1.0023923%2c0%2c0%2c0.99072975%2c-0.29664807%2c0)'%3e%3cpath d='M 112%2c8 12%2c8 C 9.801%2c8 8%2c9.801 8%2c12 l 0%2c24 c 0%2c2.199 1.801%2c4 4%2c4 l 100%2c0 c 2.199%2c0 4%2c-1.801 4%2c-4 l 0%2c-24 c 0%2c-2.199 -1.801%2c-4 -4%2c-4 z' style='fill:black%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path14' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3cpath d='m 112%2c39.359 c 1.852%2c0 3.359%2c-1.507 3.359%2c-3.359 l 0%2c-24 c 0%2c-1.852 -1.507%2c-3.359 -3.359%2c-3.359 l -100%2c0 c -1.852%2c0 -3.359%2c1.507 -3.359%2c3.359 l 0%2c24 c 0%2c1.852 1.507%2c3.359 3.359%2c3.359 l 100%2c0 M 112%2c40 12%2c40 C 9.801%2c40 8%2c38.199 8%2c36 L 8%2c12 C 8%2c9.801 9.801%2c8 12%2c8 l 100%2c0 c 2.199%2c0 4%2c1.801 4%2c4 l 0%2c24 c 0%2c2.199 -1.801%2c4 -4%2c4 z' style='fill:%23a6a6a6%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path16' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3cg id='g18' transform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)'%3e%3cpath d='m 45.934%2c16.195 c 0%2c0.668 -0.2%2c1.203 -0.594%2c1.602 -0.453%2c0.473 -1.043%2c0.711 -1.766%2c0.711 -0.691%2c0 -1.281%2c-0.242 -1.765%2c-0.719 -0.485%2c-0.484 -0.727%2c-1.078 -0.727%2c-1.789 0%2c-0.711 0.242%2c-1.305 0.727%2c-1.785 0.484%2c-0.481 1.074%2c-0.723 1.765%2c-0.723 0.344%2c0 0.672%2c0.071 0.985%2c0.203 0.312%2c0.133 0.566%2c0.313 0.75%2c0.535 l -0.418%2c0.422 c -0.321%2c-0.379 -0.758%2c-0.566 -1.317%2c-0.566 -0.504%2c0 -0.941%2c0.176 -1.312%2c0.531 -0.367%2c0.356 -0.551%2c0.817 -0.551%2c1.383 0%2c0.566 0.184%2c1.031 0.551%2c1.387 0.371%2c0.351 0.808%2c0.531 1.312%2c0.531 0.535%2c0 0.985%2c-0.18 1.34%2c-0.535 0.234%2c-0.235 0.367%2c-0.559 0.402%2c-0.973 l -1.742%2c0 0%2c-0.578 2.324%2c0 c 0.028%2c0.125 0.036%2c0.246 0.036%2c0.363 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:white%3bstroke-width:0.16%3bstroke-linecap:butt%3bstroke-linejoin:miter%3bstroke-miterlimit:10%3bstroke-dasharray:none%3bstroke-opacity:1' id='path20' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g22' transform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)'%3e%3cpath d='m 49.621%2c14.191 -2.183%2c0 0%2c1.52 1.968%2c0 0%2c0.578 -1.968%2c0 0%2c1.52 2.183%2c0 0%2c0.589 -2.801%2c0 0%2c-4.796 2.801%2c0 0%2c0.589 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:white%3bstroke-width:0.16%3bstroke-linecap:butt%3bstroke-linejoin:miter%3bstroke-miterlimit:10%3bstroke-dasharray:none%3bstroke-opacity:1' id='path24' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g26' transform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)'%3e%3cpath d='m 52.223%2c18.398 -0.618%2c0 0%2c-4.207 -1.339%2c0 0%2c-0.589 3.297%2c0 0%2c0.589 -1.34%2c0 0%2c4.207 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:white%3bstroke-width:0.16%3bstroke-linecap:butt%3bstroke-linejoin:miter%3bstroke-miterlimit:10%3bstroke-dasharray:none%3bstroke-opacity:1' id='path28' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g30' transform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)'%3e%3cpath d='m 55.949%2c18.398 0%2c-4.796 0.617%2c0 0%2c4.796 -0.617%2c0 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:white%3bstroke-width:0.16%3bstroke-linecap:butt%3bstroke-linejoin:miter%3bstroke-miterlimit:10%3bstroke-dasharray:none%3bstroke-opacity:1' id='path32' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g34' transform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)'%3e%3cpath d='m 59.301%2c18.398 -0.613%2c0 0%2c-4.207 -1.344%2c0 0%2c-0.589 3.301%2c0 0%2c0.589 -1.344%2c0 0%2c4.207 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:white%3bstroke-width:0.16%3bstroke-linecap:butt%3bstroke-linejoin:miter%3bstroke-miterlimit:10%3bstroke-dasharray:none%3bstroke-opacity:1' id='path36' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g38' transform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)'%3e%3cpath d='m 66.887%2c17.781 c -0.473%2c0.485 -1.059%2c0.727 -1.758%2c0.727 -0.703%2c0 -1.289%2c-0.242 -1.762%2c-0.727 C 62.895%2c17.297 62.66%2c16.703 62.66%2c16 c 0%2c-0.703 0.235%2c-1.297 0.707%2c-1.781 0.473%2c-0.485 1.059%2c-0.727 1.762%2c-0.727 0.695%2c0 1.281%2c0.242 1.754%2c0.731 0.476%2c0.488 0.711%2c1.078 0.711%2c1.777 0%2c0.703 -0.235%2c1.297 -0.707%2c1.781 z m -3.063%2c-0.402 c 0.356%2c0.359 0.789%2c0.539 1.305%2c0.539 0.512%2c0 0.949%2c-0.18 1.301%2c-0.539 0.355%2c-0.359 0.535%2c-0.82 0.535%2c-1.379 0%2c-0.559 -0.18%2c-1.02 -0.535%2c-1.379 -0.352%2c-0.359 -0.789%2c-0.539 -1.301%2c-0.539 -0.516%2c0 -0.949%2c0.18 -1.305%2c0.539 -0.355%2c0.359 -0.535%2c0.82 -0.535%2c1.379 0%2c0.559 0.18%2c1.02 0.535%2c1.379 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:white%3bstroke-width:0.16%3bstroke-linecap:butt%3bstroke-linejoin:miter%3bstroke-miterlimit:10%3bstroke-dasharray:none%3bstroke-opacity:1' id='path40' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g42' transform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)'%3e%3cpath d='m 68.461%2c18.398 0%2c-4.796 0.75%2c0 2.332%2c3.73 0.027%2c0 -0.027%2c-0.922 0%2c-2.808 0.617%2c0 0%2c4.796 -0.644%2c0 -2.442%2c-3.914 -0.027%2c0 0.027%2c0.926 0%2c2.988 -0.613%2c0 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:white%3bstroke-width:0.16%3bstroke-linecap:butt%3bstroke-linejoin:miter%3bstroke-miterlimit:10%3bstroke-dasharray:none%3bstroke-opacity:1' id='path44' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cpath d='m 62.508%2c22.598 c -1.879%2c0 -3.414%2c-1.43 -3.414%2c-3.403 0%2c-1.957 1.535%2c-3.402 3.414%2c-3.402 1.883%2c0 3.418%2c1.445 3.418%2c3.402 0%2c1.973 -1.535%2c3.403 -3.418%2c3.403 z m 0%2c-5.465 c -1.031%2c0 -1.918%2c0.851 -1.918%2c2.062 0%2c1.227 0.887%2c2.063 1.918%2c2.063 1.031%2c0 1.922%2c-0.836 1.922%2c-2.063 0%2c-1.211 -0.891%2c-2.062 -1.922%2c-2.062 z m -7.449%2c5.465 c -1.883%2c0 -3.414%2c-1.43 -3.414%2c-3.403 0%2c-1.957 1.531%2c-3.402 3.414%2c-3.402 1.882%2c0 3.414%2c1.445 3.414%2c3.402 0%2c1.973 -1.532%2c3.403 -3.414%2c3.403 z m 0%2c-5.465 c -1.032%2c0 -1.922%2c0.851 -1.922%2c2.062 0%2c1.227 0.89%2c2.063 1.922%2c2.063 1.031%2c0 1.918%2c-0.836 1.918%2c-2.063 0%2c-1.211 -0.887%2c-2.062 -1.918%2c-2.062 z m -8.864%2c4.422 0%2c-1.446 3.453%2c0 c -0.101%2c-0.808 -0.371%2c-1.402 -0.785%2c-1.816 -0.504%2c-0.5 -1.289%2c-1.055 -2.668%2c-1.055 -2.125%2c0 -3.789%2c1.715 -3.789%2c3.84 0%2c2.125 1.664%2c3.84 3.789%2c3.84 1.149%2c0 1.985%2c-0.449 2.602%2c-1.031 l 1.019%2c1.019 c -0.863%2c0.824 -2.011%2c1.457 -3.621%2c1.457 -2.914%2c0 -5.363%2c-2.371 -5.363%2c-5.285 0%2c-2.914 2.449%2c-5.285 5.363%2c-5.285 1.575%2c0 2.758%2c0.516 3.688%2c1.484 0.953%2c0.953 1.25%2c2.293 1.25%2c3.375 0%2c0.336 -0.028%2c0.645 -0.078%2c0.903 l -4.86%2c0 z m 36.246%2c-1.121 c -0.281%2c0.761 -1.148%2c2.164 -2.914%2c2.164 -1.75%2c0 -3.207%2c-1.379 -3.207%2c-3.403 0%2c-1.906 1.442%2c-3.402 3.375%2c-3.402 1.563%2c0 2.465%2c0.953 2.836%2c1.508 l -1.16%2c0.773 c -0.387%2c-0.566 -0.914%2c-0.941 -1.676%2c-0.941 -0.757%2c0 -1.3%2c0.347 -1.648%2c1.031 l 4.551%2c1.883 -0.157%2c0.387 z m -4.64%2c-1.133 c -0.039%2c1.312 1.019%2c1.984 1.777%2c1.984 0.594%2c0 1.098%2c-0.297 1.266%2c-0.722 L 77.801%2c19.301 Z M 74.102%2c16 l 1.496%2c0 0%2c10 -1.496%2c0 0%2c-10 z m -2.45%2c5.84 -0.05%2c0 c -0.336%2c0.398 -0.977%2c0.758 -1.789%2c0.758 -1.704%2c0 -3.262%2c-1.496 -3.262%2c-3.414 0%2c-1.907 1.558%2c-3.391 3.262%2c-3.391 0.812%2c0 1.453%2c0.363 1.789%2c0.773 l 0.05%2c0 0%2c-0.488 c 0%2c-1.301 -0.695%2c-2 -1.816%2c-2 -0.914%2c0 -1.481%2c0.66 -1.715%2c1.215 L 66.82%2c14.75 c 0.375%2c-0.902 1.368%2c-2.012 3.016%2c-2.012 1.754%2c0 3.234%2c1.032 3.234%2c3.543 l 0%2c6.11 -1.418%2c0 0%2c-0.551 z m -1.711%2c-4.707 c -1.031%2c0 -1.894%2c0.863 -1.894%2c2.051 0%2c1.199 0.863%2c2.074 1.894%2c2.074 1.016%2c0 1.817%2c-0.875 1.817%2c-2.074 0%2c-1.188 -0.801%2c-2.051 -1.817%2c-2.051 z M 89.445%2c26 l -3.578%2c0 0%2c-10 1.492%2c0 0%2c3.789 2.086%2c0 c 1.657%2c0 3.282%2c1.199 3.282%2c3.106 0%2c1.906 -1.629%2c3.105 -3.282%2c3.105 z m 0.039%2c-4.82 -2.125%2c0 0%2c3.429 2.125%2c0 c 1.114%2c0 1.75%2c-0.925 1.75%2c-1.714 0%2c-0.774 -0.636%2c-1.715 -1.75%2c-1.715 z m 9.223%2c1.437 c -1.078%2c0 -2.199%2c-0.476 -2.66%2c-1.531 l 1.324%2c-0.555 c 0.285%2c0.555 0.809%2c0.735 1.363%2c0.735 0.774%2c0 1.559%2c-0.465 1.571%2c-1.286 l 0%2c-0.105 c -0.27%2c0.156 -0.848%2c0.387 -1.559%2c0.387 -1.426%2c0 -2.879%2c-0.785 -2.879%2c-2.25 0%2c-1.34 1.168%2c-2.203 2.481%2c-2.203 1.004%2c0 1.558%2c0.453 1.906%2c0.98 l 0.051%2c0 0%2c-0.773 1.441%2c0 0%2c3.836 c 0%2c1.773 -1.324%2c2.765 -3.039%2c2.765 z m -0.18%2c-5.48 c -0.488%2c0 -1.168%2c0.242 -1.168%2c0.847 0%2c0.774 0.848%2c1.071 1.582%2c1.071 0.657%2c0 0.965%2c-0.145 1.364%2c-0.336 -0.117%2c-0.926 -0.914%2c-1.582 -1.778%2c-1.582 z m 8.469%2c5.261 -1.715%2c-4.335 -0.051%2c0 -1.773%2c4.335 -1.609%2c0 2.664%2c-6.058 -1.52%2c-3.371 1.559%2c0 4.105%2c9.429 -1.66%2c0 z M 93.547%2c16 l 1.496%2c0 0%2c10 -1.496%2c0 0%2c-10 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path46' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3cg id='g48'%3e%3cpath d='M 16.348%2c33.969 C 16.113%2c33.723 15.977%2c33.34 15.977%2c32.844 l 0%2c-17.692 c 0%2c-0.496 0.136%2c-0.879 0.371%2c-1.125 l 0.058%2c-0.054 9.914%2c9.91 0%2c0.234 -9.914%2c9.91 -0.058%2c-0.058 z' style='fill:url(%23linearGradient50)%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path64' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g66'%3e%3cpath d='m 29.621%2c20.578 -3.301%2c3.305 0%2c0.234 3.305%2c3.305 0.074%2c-0.043 3.914%2c-2.227 c 1.117%2c-0.632 1.117%2c-1.672 0%2c-2.308 l -3.914%2c-2.223 -0.078%2c-0.043 z' style='fill:url(%23linearGradient68)%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path78' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g80'%3e%3cpath d='M 29.699%2c20.621 26.32%2c24 16.348%2c14.027 c 0.371%2c-0.39 0.976%2c-0.437 1.664%2c-0.047 l 11.687%2c6.641' style='fill:url(%23linearGradient82)%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path88' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g90'%3e%3cpath d='M 29.699%2c27.379 18.012%2c34.02 c -0.688%2c0.386 -1.293%2c0.339 -1.664%2c-0.051 L 26.32%2c24 l 3.379%2c3.379 z' style='fill:url(%23linearGradient92)%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path104' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g106'%3e%3cg id='g108' /%3e%3cg id='g122' mask='url(%23mask114)'%3e%3cg id='g124' /%3e%3cg id='g146'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath126)' id='g148'%3e%3cg id='g150'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' style='fill:url(%23pattern134)%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path152' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3cg id='g154'%3e%3cg id='g156' /%3e%3cg id='g170' mask='url(%23mask162)'%3e%3cg id='g172' /%3e%3cg id='g194'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath174)' id='g196'%3e%3cg id='g198'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' style='fill:url(%23pattern182)%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path200' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3cg id='g202'%3e%3cg id='g204' /%3e%3cg id='g218' mask='url(%23mask210)'%3e%3cg id='g220' /%3e%3cg id='g242'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath222)' id='g244'%3e%3cg id='g246'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' style='fill:url(%23pattern230)%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path248' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3cg id='g250'%3e%3cg id='g252' /%3e%3cg id='g266' mask='url(%23mask258)'%3e%3cg id='g268' /%3e%3cg id='g290'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath270)' id='g292'%3e%3cg id='g294'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' style='fill:url(%23pattern278)%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path296' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/svg%3e){kind=small}
Всі матеріали на цьому сайті розміщені на умовах ліцензії Creative Commons Із Зазначенням Авторства 4.0 Міжнародна, якщо інше не зазначено на відповідній сторінці
© 2016‒2025Опендатабот
🇺🇦 Зроблено в Україні