Рішення

від 26.09.2024 по справі 440/6537/24

ПОЛТАВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОЛТАВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

26 вересня 2024 року м. ПолтаваСправа № 440/6537/24

Полтавський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Сич С.С.,

за участю:

секретаря судового засідання Литвин М.О.,

представника позивача Коровяковської Т.В.,

представника відповідача Перерви М.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні справу за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ" до Головного управління ДПС в Полтавській області про скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В:

До Полтавського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Товариства з обмеженою відповідальністю "ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ" (надалі - позивач, ТОВ "ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ") до Головного управління ДПС в Полтавській області (надалі - відповідач, ГУ ДПС в Полтавській області), у якій позивач просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми "С" від 08.02.2024 №00018180705 про застосування відносно ТОВ "ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ" штрафних санкцій в розмірі 261459,60 грн.

В обґрунтування позовних вимог зазначено, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення форми "С" від 08.02.2024 №00018180705 прийняте на підставі акту фактичної перевірки, що не містить опису фактів та обставин, на підставі яких було встановлено здійснення позивачем реалізації необлікованого пального без застосування реєстратора розрахункових операцій, натомість, акт перевірки містить посилання на акт, який не є первинним документом бухгалтерського обліку, оскільки не містить всіх реквізитів, що мають бути зазначені в первинному документі. Позивач пояснює, що під час фактичної перевірки ним надавалися первинні документи бухгалтерського обліку, які передбачені Інструкцією про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, яка встановлює єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти і нафтопродуктів, затвердженою наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 №281/171/578/155, та підтверджують облік пального та оприбуткування пального на АЗС, зокрема, товарно-транспортні накладні, журнал обліку надходження нафтопродуктів, звіти форми №17-НП, №14-ГС. Крім того, зазначає про порушення вимог Податкового кодексу України при призначенні та проведенні фактичної перевірки, оформленої актом від 18.01.2024 №513/11/28/РРО/ НОМЕР_1 .

Ухвалою Полтавського окружного адміністративного суду від 04 червня 2024 року позовну заяву залишено без руху /а.с. 69-70/.

Ухвалою Полтавського окружного адміністративного суду від 17 червня 2024 року прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження в адміністративній справі №440/6537/24. Справу вирішено розглядати за правилами загального позовного провадження та призначено підготовче судове засідання на 09:30 год. 11 липня 2024 року /а.с. 69-70/.

27 червня 2024 року до суду надійшла заява представника позивача ОСОБА_1 про участь у судовому засіданні в режимі відеоконференції /а.с. 103/.

Ухвалою Полтавського окружного адміністративного суду від 28 червня 2024 року заяву представника позивача ОСОБА_1 про участь у судовому засіданні в режимі відеоконференції поза межами приміщення суду - задоволено /а.с. 107-108/.

05 липня 2024 року до суду надійшов відзив відповідача на позовну заяву /а.с. 110-113/, в якому представник відповідача просить у задоволенні позовної заяви відмовити в повному обсязі, посилаючись на те, що в ході проведення фактичної перевірки, оформленої актом від 18.01.2024 №513/11/28/РРО/ НОМЕР_1 , встановлено порушення позивачем: пунктів 1, 2 статті 3 Закону №265, а саме, позивачем не забезпечено - проведення розрахункових операцій на загальну суму 940,40 грн. через зареєстрований у встановленому порядку реєстратор розрахункових операцій за результатами співставлення фактичних залишків з даними Х-звіту встановлено недостачу пального А-95 в резервуарі 2 об`ємом 19,2 літри по ціні 48,98 грн/л.; пункту 12 статті 3 Закону № 265, а саме встановлено не обліковане пальне, а саме: за період з 10.11.2023 по 12.11.2023 в кількості 4900 л по 52,98 грн./л на суму 259602,00 грн., окрім того виявлено надлишок бензину А-95 в резервуарі 3 об`ємом 4,45 л по ціні 48,98 грн./л на суму 218,00 грн. та дизпалива (ДП) в резервуарі 4 об`ємом 4,67 л по ціні 48,98 грн./л на суму 229,00 грн., всього на суму 447,00 грн. Загальна сума не облікованого пального становить 260049,00 грн. За порушення вимог чинного законодавства до ТОВ «ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ» застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 261 459,60 грн. (ППР від 08.02.2024 №00018180705). Пояснює, що позивач здійснюється продаж товарів (паливно-мастильних матеріалів), які не обліковані за період з 10.11.2023 по 12.11.2023 в кількості 4900 л по 52,98 грн./л на суму 259602,00 грн., окрім того виявлено надлишок бензину А-95 в резервуарі 3 об`ємом 4,45 л по ціні 48,98 грн./л на суму 218,00 грн. та дизпалива (ДП) в резервуарі 4 об`ємом 4,67 л по ціні 48,98 грн./л на суму 229,00 грн., тобто реалізацію не облікованого товару на суму 447,00 грн. Загальна сума не облікованого пального становить 260049,00 грн. Відповідач вказує, що норми Податкового кодексу України не передбачають такого порядку здійснення фактичної перевірки як фіксація тільки тих фактів, які будуть виявлені на місці проведення такої перевірки, та не встановлюють такого обмеження, як фіксація лише тих порушень законодавства, які будуть виявлені на місці та в день проведення такої перевірки і які вчинені платником під час здійснення контролюючим органом фактичної перевірки.

12 липня 2024 року до суду надійшла відповідь позивача на відзив /а.с. 161-164/, у якій зазначено, що твердження відповідача про наявність необлікованого пального будується на висновках за основу яких взято документ, що не відноситься до первинного у розумінні законодавства з ігноруванням наявних належним чином оформлених первинних бухгалтерських документів, та зазначений необов`язковий документ містить технічні помилки, завдяки яким побудовано невірний логічний ланцюг та зроблено хибні висновки. Зазначає, що підтвердження оприбуткування та обліку пального іншими, ніж товарно-транспортні накладні, журнали обліку надходження нафтопродуктів та газу скрапленого, змінні звіти за формами № 17-НП та № 14-ГС, документами, вимогами законодавства не передбачено.

Ухвалами суду від 18 липня 2024 року продовжено строк підготовчого провадження на тридцять календарних днів, клопотання представника позивача про відкладення підготовчого судового засідання задоволено та підготовче судове засідання відкладено до 14:30 05 вересня 2024 року.

Ухвалою Полтавського окружного адміністративного суду від 05 вересня 2024 року закрито підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду по суті у відкритому судовому засіданні на 14:00 26 вересня 2024 року /а.с. 186-187/.

Представник позивача у судовому засіданні позовні вимоги підтримав та просив їх задовольнити у повному обсязі.

Представник відповідача у судовому засіданні проти позову заперечував, просив відмовити у задоволенні позовних вимог.

Суд, заслухавши вступне слово представників сторін, дослідивши письмові докази, встановив наступні обставини та спірні правовідносини.

ТОВ "ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ" зареєстроване як юридична особа (ідентифікаційний код 44763172), основним видом економічної діяльності позивача є 47.30 Роздрібна торгівля пальним, що підтверджується випискою з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань щодо ТОВ "ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ" /а.с. 75-77/.

03.01.2024 в.о. начальника Головного управління ДПС у Кіровоградській області Юлією Мороз на підставі ст. 19-1 п.п. 20.1.2, 20.1.4, 20.1.8 - 20.1.11 п. 20.1 ст. 20, п.п. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75, п.п. 80.2.2, п.п. 80.2.3, п.п. 80.2.7 п. 80.2 ст. 80, п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового Кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-VI (із змінами та доповненнями), Закону України від 06 липня 1995 року №265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (зі змінами та доповненнями), Закону України від 21 червня 2012 року №5007-VI «Про ціни і ціноутворення» (зі змінами та доповненнями) прийнято наказ №3-п "Про проведення фактичних перевірок", яким наказано провести протягом січня 2024 року фактичні перевірки суб`єктів господарювання (перелік додається) з метою здійснення контролю за дотриманням норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, дотримання роботодавцем законодавства стосовно укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), порядку розрахунків з використанням електронних платіжних засобів за товари (послуги), а також тимчасово, на період до припинення або скасування дії воєнного стану в Україні, під час здійснення контролю за дотриманням платниками податків вимог законодавства щодо встановлених державою фіксованих цін, граничних цін та граничних рівнів торговельної надбавки (націнки) /а.с. 122/.

У додатку 7 до наказу ГУ ДПС у Кіровоградській області від 03.01.2024 №3-п "Перелік суб`єктів господарювання для проведення фактичних перевірок працівниками управління фактичних перевірок на підставі підпункту пп. 80.2.2, пп. 80.2.3 п. 80.2 ст. 80, п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового Кодексу України" зазначена мета проведення перевірки: перевірити порядок здіснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), дотримання вимог законодавства щодо встановлених державою фіксованих цін, граничних цін та граничних рівнів торговельної надбавки (націнки); вид перевірки: фактична; період діяльності, що перевіряється: згідно ст. 102 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (зі змінами та доповненнями); назва суб`єкта господарювання - ТОВ "ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ", податковий номер - 447763172, адреса об`єкта - Кіровоградська область, м. Кропивницький, вул. Садова, 55а, автозаправочна станція з магазином; тривалість перевірки - не повинна перевищувати 10 діб; дата початку перевірки - 09.01.2024 /зворот а.с. 122/.

Перед початком фактичної перевірки 09.01.2024 начальнику АЗС ТОВ "ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ" пред`явлено службові посвідчення та направлення на проведення перевірки від 09.01.2024 №34, №35, а також вручено копію наказу Головного управління ДПС у Кіровоградській області №3-п від 03.01.2024, що підтверджується відповідними відмітками про вручення та підписом уповноваженої особи у направленнях на перевірку, копії яких містяться у матеріалах справи /а.с. 123, зворот а.с. 123/.

У період з 14 год. 14 хв. 09.01.2024 до 15 год. 00 хв. 18.01.2024 посадовими особами ГУ ДПС у Кіровоградській області проведено фактичну перевірку господарської одиниці АЗС з магазином, що розташована за адресою: вул. Садова, 55а, м. Кропивницький суб`єкта господарської діяльності ТОВ "ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ", за результатами якої складено акт фактичної перевірки щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, обігу підакцизних товарів та наявності ліцензій, патентів, свідоцтв від 18.01.2024, що зареєстрований за №513/11/28/РРО/44763172 /а.с. 124-125/.

За висновками акту перевірки від 18.01.2024 №513/11/28/РРО/44763172 під час перевірки встановлено порушення пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону України від 6 липня 1995 року №265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".

Копія акту перевірки вручена представнику суб`єкта господарювання ТОВ "ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ" 18.01.2024 /зворот а.с. 125/.

29.01.2024 ТОВ "ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ" подано до ГУ ДПС у Кіровоградській області заперечення на акт фактичної перевірки від 18.01.2024 вих.№29/01-2024/02 /зворот а.с. 115-118/, на які надано відповідь листом ГУ ДПС у Кіровоградській області від 12.02.2024 №1118/6/11-28-07-04-02, яким заперечення на акт фактичної перевірки залишено без розгляду /а.с. 119/.

08.02.2024 на підставі акту фактичної перевірки від 18.01.2024 №513/11/28/РРО/44763172 ГУ ДПС у Полтавській області прийнято податкове повідомлення-рішення форми "С" №00018180705, яким до Товариства з обмеженою відповідальністю "ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ" застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та /або пені, у тому числі за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності у розмірі 261459,60 грн. за платежем штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, норм регул. обігу готівки та застос. реєстраторів /а.с. 33-34/.

У розрахунку штрафних санкцій за актом фактичної перевірки від 18.01.2024 №513/11/28/РРО/44763172 ТОВ "ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ" /а.с. 139/ зазначено:

1) сума фінансової санкції в розмірі 940,40 грн. застосована до позивача на підставі абзацу 2 пункту 1 статті 17 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" за не проведення розрахункових операцій через РРО та не видачу розрахункового документу встановленого зразка на суму 940,40 грн., чим порушено пункти 1, 2 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг";

2) сума фінансової санкції в розмірі 260049 грн. застосована до позивача на підставі статті 20 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" за реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті) за період 10.11.2023-13.11.2023 на загальну суму за цінами реалізації 260049 грн. за порушення пункту 12 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".

Позивач не погодився з податковим повідомленням-рішенням ГУ ДПС у Полтавській області форми "С" №00018180705 від 08.02.2024 та подав на нього скаргу до ДПС України /а.с. 44-53/.

02.05.2024 ДПС України прийнято рішення про результатами розгляду скарги №12815/6/99-00-06-03-02-06, яким податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Полтавській області №00018180705 від 08.02.2024 залишено без змін, а скаргу - без задоволення /а.с. 54-57/.

Позивач не погодився з податковим повідомленням-рішенням ГУ ДПС у Полтавській області форми "С" №00018180705 від 08.02.2024 та звернувся до суду з даним позовом.

Надаючи правову оцінку оскаржуваному податковому повідомленню-рішенню ГУ ДПС у Полтавській області форми "С" №00018180705 від 08.02.2024, суд дійшов таких висновків.

Частиною 2 статті 19 Конституції України визначено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (надалі ПК України).

Згідно з підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Як встановлено судом, у період з 14 год. 14 хв. 09.01.2024 до 15 год. 00 хв. 18.01.2024 посадовими особами ГУ ДПС у Кіровоградській області проведено фактичну перевірку господарської одиниці АЗС з магазином, що розташована за адресою: вул. Садова, 55а, м. Кропивницький суб`єкта господарської діяльності ТОВ "ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ", за результатами якої складено акт фактичної перевірки щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, обігу підакцизних товарів та наявності ліцензій, патентів, свідоцтв від 18.01.2024, що був зареєстрований за №513/11/28/РРО/44763172 /а.с. 124-125/.

У п.п. 2.2.8 акту фактичної перевірки від 18.01.2024 №513/11/28/РРО/44763172 зазначено, що при знятті фактичних залишків пального було враховано похибку метр-штоку та співставлено отримані дані про об`єм пального в резервуарах із обліковими даними згідно Х-звіту РРО, в якому оприбуткування ПММ проводиться по ТТН при фактичній температурі палива. За результатами співставлення виявлено недостачу пального А-95 в резервуарі 2 об`ємом 19,2 літри по ціні 48,98 грн. на суму 940,40 грн., тобто не проведення розрахункових операцій через РРО. Окрім того, виявлено надлишок бензину А-95 в резервуарі 3 об`ємом 4,45 літри по ціні 48,98 грн. вартістю 218 грн. та дизпалива (1П) в резервуарі 4 об`ємом 4,67 літри по 48,98 грн. вартістю 229 грн. Тобто реалізація необлікованого товару на суму 447 грн. З метою визначення своєчасності та повноти оприбуткування прийнятого нафтопродукту за марками та видами палива (здійснення оператором АЗС необхідних дописів в журналі обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою №13-НП на підставі ТТН та його приймання), проведено аналіз правильності оприбуткування палива на АЗС за період з 07.11.2023 по 09.01.2024, за результатами якого виявлено випадок надходження пального на АЗС раніше, ніж дата його оприбуткування на підставі ТТН та акту приймання, а саме: згідно акта приймання нафтопродуктів за кількістю від 10.11.2023, який підписаний представниками АЗС Комащенко Л.О., Каганець О.О. та представником вантажоперевізника (водія) Васіщева А.В., на АЗС було прийняте пальне - бензин А-95 в кількості 4900 літрів на підставі ТТН №000004805 від 09.11.2023. При цьому, в журналі обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою 13-НП запис на підставі ТТН та акта приймання здійснено 13.11.2023, тобто через три доби після фактичного надходження на АЗС. Крім того, надходження пального за 10.11.2023 згідно змінного звіту та службового чеку, приймання також відбулось 13.11.2023. Отже, перевіркою встановлено знаходження в реалізації необлікованого товару в період з 10.11.2023 по 12.11.2023 в кількості 4900 літрів по 52,98 грн. на суму 259602,00 грн. Загальна сума необлікованого товару складає 260049,00 грн.

За висновками акту перевірки від 18.01.2024 №513/11/28/РРО/ НОМЕР_1 під час перевірки встановлено порушення пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону України від 6 липня 1995 року №265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначає Закон України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06 липня 1995 року № 265/95-ВР (діла - Закону №265/95-ВР). Дія цього закону поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

Статтею 3 Закону №265/95-ВР встановлено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані:

1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок. Використання програмних реєстраторів розрахункових операцій при оптовій та/або роздрібній торгівлі пальним забороняється;

2) надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти). Фізичні особи - підприємці, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість, при продажу товарів (крім підакцизних товарів, технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, лікарських засобів, виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння) або наданні послуг мають право в розрахунковому документі зазначати назву товару (послуги) у вигляді, що відображає споживчі ознаки товару (послуги) та ідентифікує належність такого товару (послуги) до товарної групи чи послуги;

12) вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

Згідно з пунктом 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:

1) у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:

100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;

150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.

Відповідно до статті 20 Закону № 265/95-ВР до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

Слід зазначити, що 01 серпня 2020 року набрав чинності Закон України від 20 вересня 2019 року № 128-ІХ «Про внесення змін до Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" та інших законів України щодо детінізації розрахунків у сфері торгівлі та послуг», яким стаття 20 Закону № 265/95-ВР викладена у новій редакції, де відповідальність суб`єктів господарювання передбачена не тільки за реалізацію необлікованих товарів, а і за ненадання документів, які підтверджують облік товарів.

Тобто, ненадання під час проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу, визначено самостійною підставою для застосування штрафної санкції.

При цьому зазначеним Законом було уведено обов`язок суб`єктів господарювання надавати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів.

Такі висновки щодо застосування норм права викладено у постанові Верховного Суду від 07.02.2024 у справі № 280/6422/22.

За визначеннями, наведеними у статті 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16 липня 1999 року № 996-XIV (далі - Закон № 996-XIV), бухгалтерський облік - процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення; облікова політика - сукупність принципів, методів і процедур, що використовуються підприємством для складання та подання фінансової звітності.

Відповідно до приписів статті 8 Закону № 996-XIV бухгалтерський облік на підприємстві ведеться безперервно з дня реєстрації підприємства до його ліквідації. Питання організації бухгалтерського обліку на підприємстві належать до компетенції його власника (власників) або уповноваженого органу (посадової особи) відповідно до законодавства та установчих документів. Підприємство самостійно: визначає за погодженням з власником (власниками) або уповноваженим ним органом (посадовою особою) відповідно до установчих документів облікову політику підприємства, обирає форму бухгалтерського обліку як певну систему регістрів обліку, порядку і способу реєстрації та узагальнення інформації в них з додержанням єдиних засад, встановлених цим Законом, та з урахуванням особливостей своєї діяльності і технології обробки облікових даних.

За правилами статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади і прізвища (крім первинних документів, вимоги до яких встановлюються Національним банком України) осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Залежно від характеру господарської операції та технології обробки облікової інформації до первинних документів можуть включатися додаткові реквізити (печатка, номер документа, підстава для здійснення операції тощо).

Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку. Дані аналітичних рахунків повинні бути тотожні відповідним рахункам синтетичного обліку на перше число кожного місяця. Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені.

Згідно товарно-транспортної накладної на відпуск нафтопродуктів (нафти) №000004805 від 09.11.2023 автопідприємством ТОВ "ТРАНСКОНТИНЕНТАЛЬ ЛОГІСТИК" здійснювалося за замовленням ТОВ "ПАРАЛЛЕЛЬ-М ЛТД", яке є вантажовідправником, перевезення бензину автомобільний А-95-Євро5Е5 об`ємом 4900 літрів до вантажоодержувача ТОВ "ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ" пункт розвантаження: Кіровоградська область, м. Кропивницький, вул. Садова, 55-А (секція 6) /зворот а.с. 140/.

Вказана поставка здійснена на підставі договору поставки нафтопродуктів №582/01-23 від 05.10.2023 /а.с. 196-199/.

Висновки акту фактичної перевірки про знаходження в реалізації необлікованого товару в період з 10.11.2023 по 12.11.2023 в кількості 4900 літрів по 52,98 грн. на суму 259602,00 грн. ґрунтуються виключно на відомостях акту приймання нафтопродуктів за кількістю датованому 10.11.2023 та відомостях журналу обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою 13-НП, у якому запис здійснено 13.11.2023.

Представник позивача у судовому засіданні заперечував факт поставки бензину 10.11.2023, зазначаючи, що фактично товар отримано 13.11.2023 та в цей же день обліковано та оприбутковано.

Акт приймання нафтопродуктів від 10.11.2023 не містить таких обов`язкових реквізитів, як назву підприємства, від імені якого складено документ, посади і прізвища особи, відповідальної за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистого підпису або інших даних, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції від постачальника ТОВ "ПАРАЛЛЕЛЬ-М ЛТД".

Таким чином, акт приймання нафтопродуктів від 10.11.2023, на відомостях якого ґрунтуються висновки перевірки, не є первинним документом бухгалтерського обліку в розумінні статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16 липня 1999 року № 996-XIV.

Оформлення такого акту приймання нафтопродуктів не передбачено нормами законодавства України чи наказом ТОВ "ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ" від 06.11.2023 №06/11-23 "Про організацію бухгалтерського обліку та облікову політику підприємства на 2023-2024 роки" /зворот а.с. 193, а.с. 194/.

Наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 №281/171/578/155, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 02.09.2008 за №805/15496, затверджено Інструкцію про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, яка встановлює єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти і нафтопродуктів.

Вимоги цієї Інструкції є обов`язковими для всіх суб`єктів господарювання (підприємств, установ, організацій та фізичних осіб - підприємців), що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України (далі - підприємства).

Згідно з підпунктом 10.2.1 пункту 10.2 розділу 10 Інструкції № 281/171/578/155 приймання нафтопродуктів, що надійшли автомобільним транспортом від постачальників, здійснюється працівниками автозаправної станції за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки) за даними товарно-транспортних накладних у разі наявності паспорта якості та копії сертифіката відповідності. Приймання нафтопродуктів здійснюється відповідно до вимог робочої інструкції оператора АЗС та інструкції з охорони праці, які повинні бути затверджені керівником підприємства, якому належить АЗС.

Відповідно до підпункту 10.2.10 пункту 10.2 розділу 10 Інструкції № 281/171/578/155 на підставі ТТН та акта приймання (у разі його наявності) оператор АЗС має оприбуткувати прийнятий нафтопродукт за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки), тобто зробити необхідні записи в журналі обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою N 13-НП. Дані про оприбутковані нафтопродукти заносяться до змінного звіту АЗС за формою N 17-НП (додаток 14).

При цьому акт приймання-здавання нафти є додатком 5 до Інструкції №281/171/578/155, а акт приймання-здавання нафтопродуктів з трубопроводу на АЗС є додатком 5 до Інструкції №281/171/578/155.

Акт приймання нафтопродуктів від 10.11.2023, на відомостях якого ґрунтуються висновки перевірки, не відповідає жодній з наведених вище форм актів, які є додатками 5, 15 до Інструкції №281/171/578/155, складення акту такої форми не передбачено приписами Інструкції №281/171/578/155.

Виходячи з положень підпунктів 10.3.1-10.3.4 пункту 10.3 Інструкції №281/171/578/155, облік реалізації нафтопродуктів ведеться через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений до фіскального режиму роботи РРО з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій кожною АЗС, яка здійснює розрахунки із споживачами готівкою.

Відпуск нафтопродуктів за готівку, талони, платіжними картками відображається у змінному, звіті АЗС за формою №17-НП, а відпуск нафтопродуктів за відомостями здійснюється АЗС на підставі договорів, укладених між підприємством та споживачем, та відображається у відомості на відпуск нафтопродуктів за формою №16-НП.

Відповідно до підпункту 10.4.1 пункту 10.4 розділу 10 Інструкції № 281/171/578/155 на АЗС здійснюється оперативне кількісне контролювання, результати якого використовуються для ведення обліку, звіряння кількості отриманих і відпущених нафтопродуктів. Кількісний облік нафтопродуктів на АЗС здійснюється за формою змінного звіту АЗС № 17- НП.

Після завершення зміни оператором АЗС складається змінний звіт АЗС за формою N 17-НП у двох примірниках, з яких один з доданими ТТН здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається на АЗС (підпункт 10.4.3).

Облік нафтопродуктів на АЗС регламентовано положеннями пункту 16 Інструкції №281/171/578/155.

Матеріально відповідальні особи АЗС ведуть облік руху нафтопродуктів за марками і видами (для дизельного палива в залежності від масової частки сірки) нафтопродуктів у змінному звіті за формою N 17-НП. який складається у двох примірниках. Перший примірник разом з первинними документами здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається у матеріально відповідальної особи (підпункт 16.1).

Бухгалтерські служби підприємств перевіряють та приймають змінні звіти з доданими до них первинними документами (ТТН, талони, відомості встановленої форми, супровідні відомості за інкасацією готівки та інші), перевіряють правильність перенесення показників лічильників ГІРК, ОРК з попередньої зміни, звіт про обсяг реалізації і форми оплати за РРО, визначення фактичних залишків нафтопродуктів у резервуарах АЗС за результатами вимірювання, відображених у формі N 17-НП, та надходження готівки. Зроблені під час перевірки змінних звітів виправлення засвідчуються підписами операторів АЗС, керівника АЗС та головного бухгалтера або за його дорученням іншим працівником бухгалтерської служби підприємства (підпункт 16.2).

В журналі обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою N 13-НП наявний запис за 13.11.2023 про надходження на АЗС на підставі ТТН №4805 бензину марки А95 об`ємом 4900 літрів /а.с. 26-31, 126/.

У змінний звіт АЗС за формою N 17-НП 13.11.2023 внесено дані про оприбутковані нафтопродукти - бензин марки А95 об`ємом 4900 літрів /а.с. 24-25, 142/.

Згідно Z-звіту за 13.11.2023 до резервуару №3 було прийнято бензин автомобільний А-95 Диз. Євро5-ЕО об`ємом 4900 літрів за ціною 52,98 грн. /а.с. 15/.

Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, затверджена Наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 № 291 та зареєстрована в Міністерстві юстиції України 21 грудня 1999 р. за № 893/4186 (надалі - Інструкція № 291), встановлює призначення і порядок ведення рахунків бухгалтерського обліку для узагальнення методом подвійного запису інформації про наявність і рух активів, капіталу, зобов`язань та факти фінансово-господарської діяльності підприємств, організацій та інших юридичних осіб (крім бюджетних установ та підприємств, які відповідно до законодавства складають фінансову звітність за міжнародними стандартами фінансової звітності) незалежно від форм власності, організаційно-правових форм і видів діяльності, а також виділених на окремий баланс філій, відділень та інших відособлених підрозділів юридичних осіб (далі - підприємства).

За приписами Інструкції №291 на рахунку 28 "Товари" ведеться облік руху товарно-матеріальних цінностей, що надійшли на підприємство з метою продажу. Цей рахунок використовують в основному збутові, торгові та заготівельні підприємства і організації, а також підприємства громадського харчування.

На промислових та інших виробничих підприємствах рахунок 28 "Товари" застосовується для обліку будь-яких виробів матеріалів, продуктів, які спеціально придбані для продажу, або тоді, коли вартість матеріальних цінностей, що придбані для комплектування на промислових підприємствах, не включається до собівартості готової продукції, що виробляється на цьому підприємстві, а підлягає відшкодуванню покупцями окремо.

Постачальницькі, збутові, торгові підприємства та організації на рахунку 28 "Товари" ведуть облік також покупної тари і тари власного виробництва, крім інвентарної тари, що служить для виробничих чи господарських потреб і облік якої ведеться на рахунку 11 "Інші необоротні матеріальні активи" чи 20 "Виробничі запаси".

Рахунок 28 "Товари" має такі субрахунки: 281 "Товари на складі" 282 "Товари в торгівлі" 283 "Товари на комісії" 284 "Тара під товарами" 285 "Торгова націнка" 286 "Необоротні активи та групи вибуття, утримувані для продажу".

На субрахунках 281-284 за дебетом відображається збільшення товарів та їх вартості, за кредитом - зменшення.

На субрахунку 282 "Товари в торгівлі" ведеться облік руху та наявності товарів, що знаходяться на підприємствах роздрібної торгівлі (в магазинах, ятках, кіосках, у буфетах підприємств громадського харчування тощо).

Бензин автомобільний А-95-Євро 5-ЕО (код УКТ ЗЕД 2710124512) 13.11.2023 обліковано позивачем на рахунку 28 "Товари" субрахунок 282 "Товари в торгівлі", що підтверджується оборотно-сальдовою відомістю по рахунку 2821 АЗС Садова /а.с. 195/ та матеріальним звітом /зворот а.с. 195/.

У розрахунку штрафних санкцій за актом фактичної перевірки від 18.01.2024 №513/11/28/РРО/44763172 ТОВ "ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ" /а.с. 139/ відповідачем зазначено, що сума фінансової санкції в розмірі 260049 грн. застосована на підставі статті 20 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" за "реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті) на загальну суму за цінами реалізації 260049 грн." за період 10.11.2023-13.11.2023.

Тобто відповідальність на позивача була накладена саме за реалізацію необлікованого товару, а не за ненадання під час перевірки документів, які підтверджують облік товарів.

Однак, під час перевірки контролюючим органом взагалі не досліджувалося питання реалізації товарів за період 10.11.2023-13.11.2023, зокрема, контролюючим органом не було встановлено фактів реалізації у період 10.11.2023-13.11.2023 бензину А-95, що був отриманий за товарно-транспортною накладною на відпуск нафтопродуктів (нафти) №000004805 від 09.11.2023.

Закон №265/95-ВР встановлює обов`язок платника надати документи щодо наявного на момент податкової перевірки товару, що підтверджують його облік та походження, та встановлює відповідальність за невиконання такого обов`язку.

Позивач надав до перевірки належні документи на підтвердження здійснення обліку 13.11.2023 відповідного товару бензину А-95 в кількості 4900 літрів, прийнятого на підставі товарно-транспортної накладної на відпуск нафтопродуктів (нафти) №000004805 від 09.11.2023.

Варто зазначити, що ключовим елементом норми пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР (щодо обов`язку суб`єкта господарювання надати облікові документи) та статті 20 цього Закону (щодо відповідальності за ненадання таких документів) є словосполучення «товарні запаси, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу», яке міститься у кожній з цих норм.

Згідно з нормами пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР платник податків зобов`язаний надати облікові документи лише щодо товарів, які безпосередньо на момент перевірки знаходяться у місці продажу, а не за весь період, що охоплений перевіркою.

Тобто, первинні документи на товари мають зберігатися в місці продажу (господарському об`єкті) до моменту вибуття (реалізації, списання тощо) останньої одиниці товару, відображеної в таких первинних документах.

Аналогічні висновки щодо застосування норм права викладені у постанові Верховного Суду від 07.02.2024 у справі № 280/6422/22.

На час проведення фактичної перевірки у резервуарі №3 знаходився бензин авт. А-95 Євро5-ЕО за ціною 48,98 грн., що свідчить про те, що на час перевірки бензин А-95 Диз. Євро5-ЕО об`ємом 4900 літрів за ціною 52,98 грн., що був отриманий позивачем за товарно-транспортною накладною на відпуск нафтопродуктів (нафти) №000004805 від 09.11.2023 та згідно Z-звіту за 13.11.2023 поміщений до резервуару №3 /а.с. 15/, був відсутній у місці продажу, тому у позивача взагалі не було обов`язку надавати до перевірки облікові документи щодо цього товару.

Як слідує зі змісту акту фактичної перевірки перевіряючими було зіставлено дані Х-звіту РРО за 09.01.2024 /а.с. 141, зворот а.с. 141/ з показниками, що зазначені у документі "фактичні залишки ПММ станом на 09.01.2024 р. Автозаправна станція з магазином за адресою: м. Кропивницький, вул. Садова, буд. 55, що належить ТОВ "ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ" п.н. 44763172" /зворот а.с. 139/ та внаслідок такого співставлення зроблено висновок про недостачу пального А-95 в резервуарі 2 об`ємом 19,2 літри по ціні 48,98 грн. на суму 940,40 грн., надлишок бензину А-95 в резервуарі 3 об`ємом 4,45 літри по ціні 48,98 грн. вартістю 218 грн. та дизпалива (1П) в резервуарі 4 об`ємом 4,67 літри по 48,98 грн. вартістю 229 грн.

Згідно з правовою позицією, викладеною у постанові Верховного Суду від 12 березня 2020 року у справі №823/1917/16 єдиним можливим способом перевірки наявності необлікованих нафтопродуктів є співставлення даних обліку звітів АЗС за формою №16-НП та №17-НП та даних РРО із фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС та кількістю реалізованих нафтопродуктів. Якщо різниця показників є меншою ніж кількість фактично наявного в резервуарах пального, то має місце реалізація товарів, які не обліковані у встановленому порядку.

Тобто, вимірювання рівня нафтопродуктів у резервуарах на АЗС має здійснюватись методами та з дотриманням всіх передбачених вимог щодо здійснення таких замірів, що визначені Інструкцією №281, яка є спеціальним нормативним актом, що встановлює єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти і нафтопродуктів та є обов`язковою для всіх суб`єктів господарювання, що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України.

У акті фактичної перевірки від 18.01.2024 №513/11/28/РРО/44763172 відсутні відомості співставлення даних обліку за 09.01.2024 звітів АЗС за формою №16-НП та №17-НП та даних РРО із фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах.

Відповідно до пункту 13.10 Інструкції №281/171/578/155 не дозволяється проведення інвентаризації складом інвентаризаційної комісії менше трьох фахівців.

Згідно з пунктом 13.13 Інструкції №281/171/578/155 під час здійснення інвентаризації нафти та/або нафтопродуктів необхідно:

перевірити наявність готівки, талонів, торгових карток і відомостей на АЗС;

визначити придатність до застосування ЗВТ (засіб вимірювальної техніки) та градуювальних таблиць. ЗВТ, що використовуються під час інвентаризації (у тому числі резервуари), мають бути повірені або пройти державну метрологічну атестацію;

визначити об`єм і масу нафти та/або нафтопродуктів за марками і видами в резервуарах, технологічних трубопроводах, залізничних цистернах, танках наливного судна в порядку, установленому цією Інструкцією.

Результати вимірювань у резервуарах і технологічних трубопроводах інвентаризаційною комісією заносяться до журналу реєстрації проведення вимірювань нафтопродуктів (нафти) у резервуарах за формою N 7-НП, а також до акта вимірювання нафтопродуктів (нафти) у резервуарах за формою N 3-НП (додаток 26). Розрахунки наявності нафти та/або нафтопродуктів у технологічних нафтопродуктопроводах підприємств заносяться до відомості наявності нафтопродуктів (нафти) у технологічних нафтопродуктопроводах за формою N 23-НП (додаток 27) та на АЗС до відомості нафтопродуктів у технологічних трубопроводах АЗС за формою N 35-НП (додаток 28);

якщо нафта або нафтопродукт зберігається в резервуарах з понтонами або з покрівлями, що плавають, то в процесі інвентаризації під час вимірювання в зоні спливання плаваючого покриття зливають продукт із резервуара до встановлення покриття на опори або доливають нафтопродукт до набуття покриттям плаваючого стану. У разі неможливості виконання цих робіт, а також відсутності градуювальних таблиць на зону спливання покриття рівень нафти або нафтопродукту в таких резервуарах визначають за даними бухгалтерського обліку;

переважити розфасовані нафтопродукти;

перевірити наявність готівки на АЗС;

занести до акта інвентаризації результати інвентаризації на підприємстві за формою N 24-НП і на АЗС - за формою N 25-НП, в танках наливного судна до акта інвентаризації нафтопродуктів (нафти) у суднах за формою N 26-НП (додаток 29), які підписуються всіма членами комісії та матеріально відповідальними особами;

акт інвентаризації нафти та/або нафтопродуктів скласти у двох примірниках, з яких перший примірник подається до бухгалтерської служби підприємства, а другий - залишається у матеріально відповідальної особи;

зробити на прибуткових документах на нафту та/або нафтопродукти, що надійшли на підприємство і прийняті під час проведення інвентаризації матеріально відповідальною особою у

присутності членів інвентаризаційної комісії за підписом її голови, позначку "після інвентаризації" з відміткою дати запису.

Під час інвентаризації, що здійснюється у разі зміни матеріально відповідальних осіб, опис складається у трьох примірниках, з яких другий і третій примірники залишаються у матеріально відповідальних осіб, що приймають і здають нафту та/або нафтопродукти, інші товари та готівку;

бухгалтерській службі підприємства скласти порівняльну відомість результатів інвентаризації нафтопродуктів (нафти) за формою N 27-НП (додаток 30). Порівняльна відомість складається за марками і видами нафтопродуктів (нафти), за якими під час інвентаризації виявлені відхилення від облікових даних. При цьому нарахування та списання нестач у межах норм природних втрат, затверджених постановою Держпостачу СРСР від 26 березня 1986 року N 40 (v0040400-86 ) "Об утверждении норм естественной убыли нефтепродуктов при приеме, хранении, отпуске и транспортировании" (далі - норми природних втрат) та розрахунок відносної похибки методу вимірювання маси згідно з ГОСТ 26976 проводять за кожним резервуаром і кожним власником нафти та/або нафтопродуктів. Для підприємств, укомплектованих для зберігання світлих нафтопродуктів резервуарами місткістю до 100 куб.м, розрахунок природних втрат за кожним резервуаром під час приймання, зберігання та відпуску не є обов`язковим. Розрахунок природних втрат нафтопродуктів під час приймання, зберігання та відпуску здійснюється за марками і видами нафтопродукту; розрахунки природних втрат нафтопродуктів (нафти) за нормами здійснюються бухгалтерською службою підприємства на кожного власника нафти та/або нафтопродуктів і підписуються керівником підприємства та головним бухгалтером. Розрахунок природних втрат нафтопродуктів (нафти) на підприємстві відображаються за формою N 28-НП (додаток 31), а розрахунок природних втрат нафтопродуктів на АЗС - за формою N 29-НП (додаток 32);

відпуск нафти і нафтопродуктів та інших товарів під час здійснення інвентаризації забороняється;

переведення з однієї марки або виду (залежно від масової частки сірки) до іншої марки або виду нафтопродуктів (нафти) для взаємного заліку надлишків і нестач допускається, як виняток, за один і той самий період, в однієї і тієї самої матеріально відповідальної особи, одного й того самого найменування і в однакових кількостях. Дозволяється проводити взаємозалік олив і мастил, розфасованих до дрібної тари, що подібна за зовнішнім виглядом. Переведення нафтопродуктів (нафти) з однієї марки (виду) до іншої оформлюють актом переведення нафтопродуктів (нафти) з однієї марки до іншої за формою N 18-НП. Про допущену пересортицю нафтопродуктів (нафти) матеріально відповідальні особи подають до постійно діючої інвентаризаційної комісії вичерпні пояснення.

Переведення з однієї марки або виду (залежно від масової частки сірки) до іншої марки або виду нафтопродуктів (нафти) допускається в разі приймання нафтопродукту (нафти) однієї марки в резервуар на залишок іншої (за відсутності порожнього резервуара), а також у разі приймання декількох марок нафтопродуктів або дизельних палив з різним вмістом сірки по одному приймальному трубопроводу.

За приписами пункту 2 Інструкції №281/171/578/155 метрологічна атестація ЗВТ - дослідження ЗВТ з метою визначення їх метрологічних характеристик та встановлення придатності цих засобів до застосування.

У наданому до суду документі /зворот а.с. 139/ не зазначено та в ході розгляду справи відповідачем не повідомлено, які саме ЗВТ (засоби вимірювальної техніки) використовувалися для встановлення фактичних залишків ПММ, не зазначено метрологічних характеристик ЗВТ, не надано доказів метрологічної атестації використаних ЗВТ.

Акт вимірювання нафтопродуктів (нафти) у резервуарах за формою N 3-НП (додаток 26 до Інструкції №281/171/578/155) не складено.

Форма та зміст наданого до суду документу /зворот а.с. 139/ не відповідає формі та змісту акта вимірювання нафтопродуктів (нафти) у резервуарах за формою N 3-НП, що є додатком 26 до Інструкції №281/171/578/155.

Доказів занесення до журналу реєстрації проведення вимірювань нафтопродуктів (нафти) у резервуарах за формою N 7-НП відповідачем до суду не надано.

Відповідно до частини 2 статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України обставини справи, які за законом мають бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися іншими засобами доказування.

Відтак, документ "фактичні залишки ПММ станом на 09.01.2024 р. Автозаправна станція з магазином за адресою: м. Кропивницький, вул. Садова, буд. 55, що належить ТОВ "ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ" п.н. 44763172" /зворот а.с. 139/ не є допустимим доказом у розумінні статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України на підтвердження вимірювань нафтопродуктів (нафти) у резервуарах, на як наслідок на підтвердження розміру (об`єму) фактичних залишків нафтопродуктів станом на 09.01.2024.

За приписами частини 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України суб`єкт владних повноважень повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі.

Відповідачем не надано до суду допустимих доказів на підтвердження вимірювання рівня нафтопродуктів у резервуарах на АЗС станом на 09.01.2024 за методами та з дотриманням всіх передбачених вимог щодо здійснення таких замірів, що визначені Інструкцією №281/171/578/155, яка є спеціальним нормативним актом, що встановлює єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти і нафтопродуктів та є обов`язковою для всіх суб`єктів господарювання, що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України.

Підсумовуючи викладене вище, суд критично оцінює твердження контролюючого органу про відхилення (недостачу та лишки) нафтопродуктів станом на 09.01.2024 в резервуарах №2, №3, №4.

Відповідно до частини 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Суб`єкт владних повноважень повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі.

Відповідачем, який є суб`єктом владних повноважень, не доведено фактів порушення позивачем пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", за які до позивача застосовано фінансові санкції на підставі статей 17, 20 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".

Зважаючи на встановлені обставини справи та наведені вище норми законодавства, якими врегульовані спірні правовідносини, суд дійшов висновку, що податкове повідомлення-рішення форми "С" від 08 лютого 2024 року №00018180705, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції (штраф) в сумі 261459 грн. 60 коп., прийняте Головним управлінням ДПС у Полтавській області не на підставі, що визначені Конституцією та законами України, без урахування всіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, а тому це рішення є протиправним та підлягає скасуванню.

При прийнятті рішення у даній справі суд враховував позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи), сформовану, зокрема у справах Салов проти України (заява № 65518/01; від 6 вересня 2005 року; пункт 89), Проніна проти України (заява № 63566/00; 18 липня 2006 року; пункт 23) та Серявін та інші проти України (заява № 4909/04; від 10 лютого 2010 року; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі Руїс Торіха проти Іспанії (Ruiz Torija v. Spain) серія A. 303-A; 09 грудня 1994 року, пункт 29).

Таким чином, адміністративний позов ТОВ "ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ" обґрунтований та підлягає задоволенню.

При зверненні до суду з позовом у цій справі позивачем сплачено судовий збір у сумі 3921,89 грн., що підтверджується копією платіжної інструкції №03070 від 24.05.2024 /а.с. 63/ та випискою про зарахування судового збору до спеціального фонду Державного бюджету України /а.с. 68/.

Відповідно до частини 1 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Таким чином, при задоволенні позову ТОВ "ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ" суд вважає за необхідне стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ" судові витрати зі сплати судового збору в сумі 3921 грн. 89 коп.

На підставі викладеного, керуючись статтями 2, 3, 6-10, 139, 241-245 Кодексу адміністративного судочинства України,

В И Р І Ш И В:

Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ" (ідентифікаційний код 44763172, вул. Кісельова Володимира Капітана, 29, офіс 9, м. Полтава, 36014) до Головного управління ДПС у Полтавській області (ідентифікаційний код відокремленого підрозділу 44057192, вул. Європейська, 4, м. Полтава, 36000) про скасування податкового повідомлення-рішення задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області форми "С" від 08 лютого 2024 року №00018180705.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ" судові витрати зі сплати судового збору в сумі 3921 грн. 89 коп. (три тисячі дев`ятсот двадцять одна гривня вісімдесят дев`ять копійок).

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо таку скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржене до Другого апеляційного адміністративного суду в порядку, визначеному частиною 8 статті 18, частинами 7-8 статті 44 та статтею 297 Кодексу адміністративного судочинства України.

Апеляційна скарга на дане рішення може бути подана протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повне рішення складено 03 жовтня 2024 року.

Суддя С.С. Сич