Окрема думка

від 08.10.2024 по справі 380/14124/24

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ОКРЕМА ДУМКА

головуючого-судді Шинкар Т.І.

08 жовтня 2024 рокуЛьвівСправа № 380/14124/24 пров. № А/857/18748/24

Восьмим апеляційним адміністративним судом під головуванням судді Шинкар Т.І., суддів: Іщук Л.П., Обрізка І.М. розглянуто апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на ухвалу Львівського окружного адміністративного суду про вжиття заходів забезпечення адміністративного позову від 04.07.2024 (головуючий суддя Крутько О.В.), ухвалену у письмовому провадженні в м. Львові у справі №380/14124/24 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ОККО-СХІД» (нова назва - Товариство з обмеженою відповідальністю «У.М.Трейд») до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправним і скасування наказу.

Так, разом з позовною заявою позивач подав до суду першої інстанції заяву про забезпечення позову шляхом зупинення дії наказу ГУ ДПС у Львівській області (далі-Управління) №2980-ПП від 05.06.2024 «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТзОВ «У.М.Трейд» (ТзОВ «ОККО-СХІД» до 07.08.2024) (ЄДРПОУ: 37776078)» до набрання законної сили судовим рішенням у справі за позовом ТОВ до ГУ ДПС у Львівській області про визнання протиправним та скасування наказу та заборонену ГУ ДПС у Львівській області вчиняти будь-які дії на виконання оскаржуваного наказу до набрання законної сили судовим рішенням у даній справі.

Ухвалою Львівського окружного адміністративного суду від 04.07.2024 заяву Товариства з обмеженою відповідальністю «ОККО-СХІД» (нова назва - Товариство з обмеженою відповідальністю «У.М.Трейд») задоволено.

Не погоджуючись з ухвалою суду першої інстанції, Управління подало апеляційну скаргу, просить скасувати ухвалу Львівського окружного адміністративного суду від 04.07.2024 про забезпечення позову у справі №380/14124/24.

Вказана ухвала залишена без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 02.10.2024.

Не поділяю позицію колег щодо залишення без змін ухвали суду першої інстанції, якою відмовлено в задоволенні апеляційної скарги відповідачу, з таких підстав.

Так, Товариство з обмеженою відповідальністю «ОККО-СХІД» (в подальшому ТзОВ «У.М. Трейд», згідно рішення єдиного учасника ТзОВ «ОККО-СХІД» від 07.08.2024 та виписки з Єдиного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань) 03.07.2024 звернулось з позовом до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправним та скасування від 05.06.2024 №2980-ПП «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТзОВ «ОККО-СХІД» до 07.08.2024 (ЄДРПОУ 37776078)».

У відповідності до вимог частини 1 статті 150 КАС України суд за заявою учасника справи або з власної ініціативи може вжити визначені цією статтею заходи забезпечення адміністративного позову.

Підставою для вжиття заходів забезпечення позову можуть стати такі обставини: невжиття таких заходів може істотно ускладнити чи унеможливити виконання рішення суду або ефективний захист або поновлення порушених чи оспорюваних прав або інтересів позивачем за захистом яких він звернувся або має намір звернутися до суду; або очевидність ознак протиправності рішення, дії чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень, та порушення прав, свобод або інтересів особи, яка звернулася до суду, таким рішенням, дією або бездіяльністю.

Ці підстави є оціночними, тому містять небезпеку для застосування заходів забезпечення позову всупереч цілям цієї статті при формальному дотриманні її вимог. Необґрунтоване вжиття таких заходів може привести до правових ускладнень, значно більших, ніж ті, яким вдалося б запобігти, тому суд повинен у кожному випадку, виходячи з конкретних доказів, встановити, чи є хоча б одна з названих обставин, і оцінити, чи не може застосуванням заходів забезпечення позову бути завдано ще більшої шкоди, ніж та, якій можна запобігти.

Згідно частини 2 статті 151 КАС України заходи забезпечення позову мають бути співмірними із заявленими позивачем вимогами. Суд також повинен враховувати співвідношення прав (інтересу), про захист яких просить заявник, із наслідками вжиття забезпечення позову для заінтересованих осіб.

В ухвалі про забезпечення позову суд зазначає вид забезпечення позову та підстави його обрання (частина 6 статті 154 КАС України).

При цьому, заходи забезпечення мають бути вжиті лише в межах позовних вимог та бути співмірними з позовними вимогами.

Поряд з цим, співмірність передбачає співвідношення негативних наслідків від вжиття заходів забезпечення позову з тими негативними наслідками, які можуть настати в результаті невжиття цих заходів, з урахуванням відповідності права чи законного інтересу, за захистом яких заявник звертається до суду, майнових наслідків заборони відповідачу здійснювати певні дії.

Отже, при вирішенні питання про забезпечення позову суд має здійснити оцінку обґрунтованості доводів заявника щодо необхідності вжиття відповідних заходів з урахуванням такого: розумності, обґрунтованості і адекватності вимог заявника щодо забезпечення позову; забезпечення збалансованості інтересів сторін, а також інших учасників судового процесу; наявності зв`язку між конкретним заходом до забезпечення позову і предметом позовної вимоги, зокрема, чи спроможний такий захід забезпечити фактичне виконання судового рішення в разі задоволення позову; імовірності утруднення виконання або невиконання рішення суду в разі невжиття таких заходів; запобігання порушенню у зв`язку із вжиттям таких заходів прав та охоронюваних законом інтересів осіб, що не є учасниками даного судового процесу, дотримання дозволеного законодавством способу забезпечення позову.

Аналогічна правова позиція міститься, зокрема, у постановах Верховного Суду від 25 квітня 2019 року по справі № 826/10936/18, від 07 квітня 2020 року по справі № 826/13413/18, від 29 січня 2020 року по справі № 640/9167/19, від 20 травня 2021 року по справі № 640/29749/20 та відповідно до частини 5 статті 242 КАС України, підлягає врахуванню судом при розгляді цієї справи.

Крім того, вирішуючи питання про забезпечення позову, суд має брати до уваги інтереси не тільки позивача, а й інших осіб, права яких можуть бути порушені у зв`язку із застосуванням відповідних заходів. Також суд має враховувати співрозмірність вимог клопотання про забезпечення позову заявленим позовним вимогам та обставинам справи.

Так, що у досліджуваному випадку, доводи заяви позивача про забезпечення позову фактично зводяться до незгоди з діями відповідача щодо прийняття спірного рішення (наказу).

Поряд з цим, суд, який застосовує заходи забезпечення позову з підстав очевидності ознак протиправності оскарженого рішення, на основі наявних у справі доказів повинен бути переконаний, що рішення явно суперечить вимогам закону за критеріями, передбаченими частиною другою статті 2 КАС України, порушує права, свободи або інтереси позивача і вжиття заходів забезпечення позову є способом запобігання істотним та реальним негативним наслідкам цього порушення.

Слід зазначити, що твердження про «очевидність» порушення до розгляду справи по суті є висновком, який свідчить про правову позицію суду наперед, тому застосування заходів забезпечення позову з цієї підстави допускається у виключних випадках.

Звертаю увагу, що у постановах Верховного Суду від 10 квітня 2019 року по справі № 826/16509/18 та від 07 квітня 2020 року по справі № 826/13413/18 щодо «очевидності» ознак протиправності дій та порушення прав позивача вказано, що попри те, що такі ознаки не мають окреслених меж, йдеться насамперед про їх «якість»: вони повинні свідчити про протиправність оскаржуваних рішень (дій) поза обґрунтованим сумнівом.

Сама ж лише незгода позивача із діями (рішеннями) суб`єкта владних повноважень та звернення до суду з позовом про визнання їх протиправними і зобов`язання вчинити певні дії ще не є достатньою підставою для застосування судом заходів забезпечення позову.

Отже, перевірка протиправності спірних приписів (рішень, дій) суб`єктів владних повноважень, можлива лише на підставі з`ясування фактичних обставин справи, а також оцінки належності, допустимості і достовірності, як кожного доказу окремо, так і достатності та взаємного зв`язку доказів у їх сукупності під час судового розгляду справи на підставі позову, про забезпечення якого просить позивач.

Поряд з тим, у даному випадку на моє переконання, наявність очевидних ознак протиправності рішень відповідача, на які посилається позивач у своїй заяві про забезпечення позову, може бути встановлена судом тільки на підставі з`ясування фактичних обставин справи, оцінки належності, допустимості та достовірності, як кожного доказу окремо, так і достатності та взаємного зв`язку наявних у матеріалах справи доказів у їх сукупності, за наслідком розгляду справи по суті.

Також звертаю увагу, що перевірка наявності обставин порушення прав та законних інтересів позивача спірним наказом відповідача про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки, є обов`язком суду під час вирішення справи по суті та на час розгляду клопотання про забезпечення позову такі дії є фактично наданням судом правової оцінки спірному рішенню до ухвалення рішення по суті.

Отже вважаю, що ухвалення рішення про забезпечення позову у спосіб, про який просить позивач, не відповідає меті інституту забезпечення позову.

Зауважую, що умовою застосування заходів забезпечення позову є достатньо обґрунтоване припущення, що невжиття таких заходів може істотно ускладнити чи унеможливити виконання рішення суду або ефективний захист або поновлення порушених чи оспорюваних прав або інтересів позивача.

Гарантії справедливого суду діють не тільки під час розгляду справи, але й під час виконання судового рішення. Тому, розглядаючи заяву про забезпечення позову, суд повинен врахувати, що вжиття відповідних заходів може забезпечити належне виконання рішення про задоволення позову у разі ухвалення цього рішення, а їх невжиття, - навпаки, ускладнити або навіть унеможливити таке виконання.

Обґрунтовуючи заяву про забезпечення позову, заявник покликався на те, що оскаржуване рішення контролюючого органу створює реальну перешкоду підприємницької діяльності, повністю ставлячи її у залежне становище від прийнятого рішення. Крім того, така перевірка може призвести до донарахування податкових зобов`язань, накладення штрафних санкцій. Також зазначає, що з моменту складення акта за результатами перевірки, позивач буде позбавлений права на оскарження наказу про проведення такої перевірки, з чим і погодився суд першої інстанції та мої колеги.

Однак, хочу зазначити, що така підстава, яка підтримана судом першої інстанції та моїми колегами є помилковою та невиправданою. В даному випадку, на моє глибоке переконання, не було враховано інтересів Управління щодо здійснення покладених на нього повноважень згідно вимог Конституції України, Податкового кодексу України, Постанов Кабінету Міністрів України та відомчих нормативних документів.

Загалом, судом першої інстанції не надано оцінки діям відповідача в площині повноважень, щодо здійснення свого конституційного обов`язку контролю дотримання вимог позивачем податкового та валютного законодавства України .

Так, як вбачається з матеріалів справи, 16.04.2024 Управління після отриманих від компетентного органу Республіки Кіпр матеріалів щодо взаємодії між ТзОВ «ОККО-СХІД» та нерезидентом «VIDINCAL LIMITED» (Республіка Кіпр) та доповідної записки управління трансфертного ціноутворення ГУ ДПС у Львівській області скерувало на адресу ТзОВ «ОККО-СХІД» (з 07.08.2024 ТзОВ «У.М.Трейд») запит щодо надання інформації про виплачені доходи нерезидентам та підстави застосування зменшеної ставки податку при виплаті доходів (прибутку) нерезиденту, нарахованих за звітний (податковий) період. Так позивачем виплачено дохід у вигляді процентів та роялті у період з 2017 по 3 квартал 2022 року на користь двох нерезидентів у сумі 421 997 200 грн. При виплаті процентів та роялті застосовано пільгову ставку оподаткування. Бенефіціарний власник GNG INTERNATIONAL LIMITED та VIDINCAL LIMITED громадянии України ОСОБА_1 .

В судовому засіданні суду апеляційної інстанції представник позивача зазначив про неотримання запиту, а відтак і незгодою з призначенням перевірки. Проте такий запит позивачу вручено 14.05.2024 (згідно Трекінгу відправлень Укрпошти). Оскільки даний запит було проігноровано позивачем, що слугувало підставою для винесення оскаржуваного наказу про призначення перевірки.

Згідно наказу від 05 червня 2024 року наказано провести документальну позапланову невиїзну перевірку з 08 липня 2024 року тривалістю 5 робочих дні.

Так за висновками суду першої інстанції, - у разі, якщо наказ про проведення перевірки №2980-ПП від 05.06.2024, який є предметом спору, буде реалізовано контролюючим органом шляхом його застосуванням (фактичне проведення перевірки), то його подальше оскарження буде неможливим, оскільки такі позовні вимоги не будуть підлягати розгляду в порядку жодного судочинства, відтак це призведе до неможливості відновлення порушеного права платника податків, та - що право на захист від безпідставного та необґрунтованого здійснення податкового контролю ТзОВ «ОККО-СХІД» може реалізувати виключно шляхом застосування судом заходів забезпечення позову та зупинення дії оскаржуваного наказу, оскільки проведення документальної позапланової невиїзної перевірки нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при призначенні перевірки, що в свою чергу унеможливить виконання рішення суду у випадку задоволення позову ТзОВ «ОККО-СХІД» про визнання протиправним та скасування наказу і вказане рішення не призведе до відновлення порушеного права позивача, та - що з моменту складення акту за результатами такої перевірки, позивач безповоротно буде позбавлений права на оскарження наказу ГУ ДПС у Львівській області №2980-ПП від 05.06.2024 про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки, а, у разі відмови у задоволенні заяви про забезпечення позову, єдиним правовим наслідком розгляду позову по суті про скасування наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки буде закриття провадження у справі, що в свою чергу нівелює приписи Кодексу адміністративного судочинства України щодо можливості судового оскарження індивідуального адміністративного акту, який порушує права особи, яка звернулася до суду за захистом. Таким чином, позивач не зможе реалізувати право на судовий захист, яке передбачено нормами чинного законодавства.

Проте такі висновки суду першої інстанції не відповідають правовим висновкам Верховного Суду та Верховного Суду України, які у рішеннях неодноразово висловлювали правові позиції, згідно з яких «визнання протиправним наказу про проведення невиїзної документальної перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої».

Відтак, незабезпечення позову у цій справі шляхом зупинення дії наказу не призвело б до неможливості поновлення прав позивача у разі задоволення позову судом.

З наведено вище випливає, що суд першої інстанції перейняв на себе повноваження контролюючого органу щодо вирішення питання про проведення перевірки та без вирішення спору по суті вказав на доцільність захисту «…від безпідставного та необґрунтованого здійснення податкового контролю ТзОВ «ОККО-СХІД…».

При висловленні моєї окремої думки, враховую правову позицію Верховного Суду у постанові від 21.02.2020 у справі №826/17123/18, згідно якої оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

Отже, погоджуюсь з аргументами апеляційної скарги про те, що навіть за умови проведення перевірки на підставі оскаржуваного наказу, добросовісний платник податків не буде позбавлений можливості відновити свої порушені права в процесу оскарження результатів перевірки,

А відтак вважаю, що позивачем не наведено достатніх аргументів щодо того, що відмова у забезпеченні позову або скасування заходів забезпечення позову призведе до порушення прав та інтересів ТзОВ «У.М.Трейд» (ТзОВ «ОККО-СХІД» до 07.08.2024).

Також, вважаю за необхідне зазначити, що задоволення заяви про забезпечення позову у даній справі перешкоджає здійсненню податковим органом своїх повноважень.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Здійснюючи судочинство, Європейський суд з прав людини (далі - ЄСПЛ) неодноразово аналізував межі, спосіб та законність застосування дискреційних повноважень національними органами, їх посадовими особами. Зокрема, в рішенні ЄСПЛ від 17 грудня 2004 року у справі «Pedersen and Baadsgaard v. Denmark» (заява № 49017/99) зазначено, що, здійснюючи наглядову юрисдикцію, суд, не ставлячи своїм завданням підміняти компетентні національні органи, перевіряє, чи відповідають рішення національних держаних органів, які їх винесли з використанням свого дискреційного права, положенням Конвенції та Протоколів до неї. Суд є правозастосовчим органом та не може підміняти державний орган, рішення якого оскаржується, відміняти замість нього рішення, яке визнається протиправним, приймати інше рішення, яке б відповідало закону, та давати вказівки, які б свідчили про вирішення питань, які належать до компетенції такого суб`єкта владних повноважень.

Окрім того звертаю увагу, що забезпечуючи позов у спосіб заборони ГУ ДПС у Львівській області вчиняти будь-які дії на виконання оскаржуваного наказу до набрання законної сили судовим рішенням у даній справі, з врахуванням зупинення дії наказу ГУ ДПС у Львівській області №2980-ПП від 05.06.2024 «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТзОВ «У.М.Трейд» (ТзОВ «ОККО-СХІД» до 07.08.2024) (ЄДРПОУ: 37776078)» до набрання законної сили судовим рішенням у справі за позовом ТОВ до ГУ ДПС у Львівській області про визнання протиправним та скасування наказу є недоречним та неприпустимим, оскільки факт зупинення наказу нівелює будь які активні дії щодо нього.

Вважаю, що з підстав викладених вище, ухвала Львівського окружного адміністративного суду від 04.07.2024 у справі № 380/14124/24 підлягала скасуванню.

Суддя Т. І. Шинкар