Постанова

від 25.10.2024 по справі 140/1998/24

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

25 жовтня 2024 рокуЛьвівСправа № 140/1998/24 пров. № А/857/12447/24

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді:Затолочного В.С.,

суддів:Гудима Л.Я., Качмара В.Я.,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 17 квітня 2024 року у справі № 140/1998/24 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ПАТТРЕЙД» до Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення (рішення суду першої інстанції ухвалене суддею Ковальчуком В.Д., в письмовому провадженні за правилами спрощеного позовного провадження (без виклику учасників справи) у м. Луцьку, дата складення повного тексту судового рішення не зазначена), -

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «ПАТТРЕЙД» (далі також ТОВ, позивач) звернулось з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Волинській області (далі також - ГУ ДПС, відповідач 1), Державної податкової служби України (далі також - ДПС України, відповідач 2), в якому просило суд:

- визнати протиправними та скасувати рішення Комісії ГУ ДПС з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі також Комісія) від 04.09.2023 №№ 9454620/45032865, 9454621/45032865, 9454622/45032865, від 11.09.2023 №№ 9497989/45032865, 9497990/45032865, 9497991/45032865, від 12.09.2023 №№ 9497992/45032865, 9501672/45032865, 9501673/45032865, 9501674/45032865, 9501675/45032865, 9501677/45032865, 9501678/45032865.

- зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Реєстр, ЄРПН) датою подання на реєстрацію податкові накладні від 01.08.2023 №№ 1, 2, 3, від 02.08.2023 № 5, від 03.08.2023 № 8, від 10.08.2023 №№ 11, 12, 13, 14, від 16.08.2023 № 17, від 17.08.2023 № 18, від 18.08.2023 № 20, від 21.08.2023 № 23.

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 17 квітня 2024 року адміністративний позов задоволено повністю.

Не погодившись із ухваленим рішенням, його оскаржив відповідач 1, покликаючись на неповне з`ясування обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить оскаржуване рішення скасувати та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог повністю.

В обґрунтування апеляційної скарги зазначає, що позивач не надав відповідачу 1 копії документів, які зазначені у повідомленнях про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.

Крім того, скаржник звертає увагу апеляційного суду, що позивач надав до суду першої інстанції інший пакет документів, ніж той, який було подано до ГУ ДПС та за результатами розгляду яких було прийнято оскаржувані рішення.

Тобто вимоги апеляційної скарги обґрунтовані тими ж доводами, що й відзив на позовну заяву.

У відповідь на подану апеляційну скаргу позивач подав відзив, у якому заперечує проти вимог скарги, вважає її безпідставною та необґрунтованою, просить відмовити у задоволенні вимог апелянта, а рішення суду першої інстанції залишити без змін.

Відповідач 2 не скористався правом подання відзиву на апеляційну скаргу. Відповідно до частини четвертої статті 304 Кодексу адміністративного судочинства України (далі також - КАС України) відсутність відзиву не перешкоджає перегляду рішення суду першої інстанції.

Враховуючи те, що апеляційну скаргу подано на рішення суду першої інстанції, ухвалене в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) учасників справи (у письмовому провадженні), суд вважає за можливе розглядати справу в порядку письмового провадження згідно з положеннями статті 311 КАС України.

У відповідності до вимог частини першої статті 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, дослідивши обставини справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів приходить до висновку про те, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що ТОВ складено та подано до реєстрації в ЄРПН ПН від 01.08.2023 №№ 1, 2, 3, від 02.08.2023 № 5, від 03.08.2023 № 8, від 10.08.2023 №№ 11, 12, 13, 14, від 16.08.2023 № 17, від 17.08.2023 № 18, від 18.08.2023 № 20, від 21.08.2023 № 23.

Як вбачається із квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних, реєстрація вказаних ПН була зупинена відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (далі також - ПК України) у зв`язку із тим, що ПН складені та подані платником податків, який відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку (далі також - Критерії). У квитанції також було запропоновано позивачу надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.

Позивач з метою реєстрації вищезазначених ПН подав податковому органу повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо ПН/РК, реєстрацію яких зупинено, a також пакет документів на підтвердження реальності здійснення господарських операцій.

За результатами розгляду вказаних документів ГУ ДПС було надіслано позивачу повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів від 23.11.2023 № 9996667/44186356, яким запропоновано надати копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, а саме: первинних документів щодо постачання, придбання товарів; інвентаризаційних описів, у тому числі рахунків-фактури, інвойсів; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. В графі «додаткова інформація» зазначено: відсутня картка рахунку 632 та/або акт звірки взаєморозрахунків з нерезидентом та інвентаризаційні описи.

Комісією було надіслано позивачу повідомлення від 04.09.2023 №№ 94554593/45032865, 9454594/45032865, 9454595/45032865, 9454596/45032865, 9454597/45032865, 9454598/45032865, від 25.08.2023 №№ 9406248/45032865, 9406265/45032865, 9406268/45032865, від 01.09.2023 №№ 9450649/45032865, 9450650/45032865, 9450651/45032865, 9450652/45032865 про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття Комісією рішення про реєстрацію ПН в ЄРПН.

Повідомленнями від 25.08.2023 №№ 9406248/45032865 та 9406265/45032865 запропоновано надати такі додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначених у ПН/РК, а саме: копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК; договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; договорів, довіреностей, актів керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинних документів щодо: придбання товарів. У графі «додаткова інформація» повідомлення зазначено: «Відсутні підтверджуючі документи, які передбачені умовами договору. Відсутні контракти, довіреності, документи щодо оренди».

Повідомленнями від 01.09.2023 №№ 9450649/45032865, 9450650/45032865, 9450651/45032865, 9450652/45032865 запропоновано надати такі додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначених у ПН/РК, а саме: копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК; договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; первинних документів щодо: постачання, придбання товарів, транспортування продукції; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. У графі «додаткова інформація» повідомлення зазначено: «Відсутні розрахункові документи (банківські виписки, платіжні доручення), що підтверджують здійснення оплати. Відсутній контракт, товаросупровідні документи, інвентаризаційні описи, сертифікати відповідності. Відсутні документи, наявність яких передбачена договором, контрактом».

Повідомленнями від 04.09.2023 №№ 9454593/45032865, 9454594/45032865, 9454595/45032865, 9454596/45032865, 9454597/45032865, 9454598/45032865 запропоновано надати такі додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначених у ПН/РК, а саме: копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК; договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; договорів, довіреностей, актів керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника; первинних документів щодо: постачання, придбання товарів, транспортування продукції; інвентаризаційні описи, у тому числі рахунків-фактури, інвойсів; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків; документів щодо підтвердження відповідності продукції, а саме сертифікати відповідності. У графі «додаткова інформація» повідомлення зазначено: «Відсутні розрахункові документи (банківські виписки, платіжні доручення), що підтверджують здійснення оплати. Відсутній контракт, товаросупровідні документи, інвентаризаційні описи, сертифікати відповідності. Відсутні документи, наявність яких передбачена договором, контрактом».

Рішеннями від 04.09.2023 №№ 9454620/45032865, 9454621/45032865, 9454622/45032865, від 11.09.2023 №№ 9497989/45032865, 9497990/45032865, 9497991/45032865, від 12.09.2023 №№ 9497992/45032865, 9501672/45032865, 9501673/45032865, 9501674/45032865, 9501675/45032865, 9501677/45032865, 9501678/45032865 відмовлено в реєстрації спірних ПН в ЄРПН з наступної підстави: ненадання/часткове надання платником податку додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття Комісією рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН. У графі «додаткова інформація» не зазначено конкретних документів, які не надані платником податку.

ТОВ, не погоджуючись із рішеннями Комісії, звернулося із даним позовом до суду.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції дійшов висновку, що надані позивачем документи підтверджували реальність здійснення господарських операцій по поданих ПН. Документи складені з дотриманням вимог законодавства і були достатніми для реєстрації податкових накладних в ЄРПН.

Надаючи правову оцінку обставинам справи та доводам апелянта, колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Надаючи оцінку правомірності дій та рішень органів владних повноважень, суд керується критеріями, закріпленими у статті 2 КАС України, які певною мірою відображають принципи адміністративної процедури, встановлюючи при цьому чи прийняті (вчинені) ним рішення (дії): на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія).

Перевіривши правомірність прийнятого відповідачем 1 рішення згідно вимог частини другої статті 2 КАС України, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що таке вказаним вище критеріям не відповідає, відповідач діяв не на підставі, не в межах повноважень та не у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України з огляду на таке.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, врегульовано ПК України.

Контролюючі органи мають право здійснювати щоденну обробку даних та інформації електронного кабінету, необхідних для виконання покладених на них функцій з адміністрування податкового законодавства та законодавства з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, що включає, зокрема, прийняття, обробку та аналіз документів та даних платників податків, здійснення повноважень, передбачених законом, які можуть бути реалізовані в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку (підпункт 20.1.45 пункту 20.1 статті 20 ПК України).

Згідно з пунктом 61.1 статті 61 ПК України встановлено, що податковий контроль це система заходів, що вживаються контролюючими органами з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Способом здійснення такого контролю є, зокрема, здійснення інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючих органів (підпункт 62.1.2 пункту 62.1 статті 62 ПК України), що є комплексом заходів, що координується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій (пункт 71.1 статті 71 ПК України).

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

У випадках, передбачених статтею 216 Цивільного кодексу України, платники податків мають право вносити відповідні зміни до податкової звітності у порядку, визначеному статтею 50 цього Кодексу.

Як встановлено пунктом 201.1 статті 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно з пунктом 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», незалежно від дати накладення електронного підпису.

Згідно із пунктом 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в ЄРПН та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

ПН/РК до неї, складені та зареєстровані після 01 липня 2017 року в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в ЄРПН.

Підтвердженням продавцю про прийняття ПН/РК до ЄРПН є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Датою та часом надання ПН/РК в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані ПН/РК сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації ПН/РК відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, не можуть бути причиною неприйняття податкових накладних у електронному вигляді.

Квитанція про зупинення реєстрації ПН/РК надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.

Відповідно до вимог пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація ПН/РК в ЄРПН може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

На виконання цієї норми постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 р. № 1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН (далі також - Порядок № 1165), яким визначено механізм зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН, права та обов`язки їх членів.

Відповідно до пункту 2 Порядку № 1165 автоматизований моніторинг відповідності ПН/РК критеріям оцінки ступеня ризиків сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації;

критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН, - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик;

ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання ПН/РК для реєстрації в ЄРПН з порушенням норм підпункту а або б пункту 185.1 статті 185, підпункту а або б пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 ПК України за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій ПН/РК, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов`язку.

Пунктом 3 Порядку № 1165 визначені ознаки ПН/РК, яким вони повинні відповідати для безумовної їх реєстрації.

Відповідно до пункту 4 вказаного Порядку у разі коли за результатами перевірки ПН/РК визначено, що ПН/РК відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких ПН/РК не зупиняється в ЄРПН.

Пунктом 5 Порядку № 1165 встановлено, що платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в ЄРПН ПН/РК, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). ПН/РК, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Відтак, встановлена контролюючим органом невідповідність податкової накладної жодній з ознак безумовної реєстрації є підставою для її перевірки щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку.

Згідно з пунктами 10, 11 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації ПН/РК, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації ПН/РК зазначаються:

1) номер та дата складення ПН/РК;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію ПН/РК в ЄРПН, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН або відмову в такій реєстрації.

Як вбачається із квитанцій про зупинення реєстрації спірних податкових накладних, їх реєстрація була зупинена відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПK України у зв`язку із тим, що податкові накладні складені та подані платником податків, який відповідає пункту 8 Критеріїв. У квитанціях також було запропоновано позивачу надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.

Критерієм ризиковості платника податку на додану вартість, що закріплений у пункту 8 Додатку 1 до Порядку № 1165, є наявність у контролюючих органах податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації ПН/РК.

Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520 затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН (далі також - Порядок № 520), який визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до пунктів 2-4 Порядку № 520 прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

У разі зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН.

Пунктом 5 Порядку № 520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, який може включати:

договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Відповідно до пункту 44 Порядку № 1165 комісія контролюючого органу перевіряє подані платником податку копії документів щодо їх достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отримані з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, зокрема електронні).

Згідно з пунктом 11 Порядку № 520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН в разі:

ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН;

та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Отже, з аналізу даних норм законодавства видно, що прийнятий суб`єктом владних повноважень акт індивідуальної дії, як акт правозастосування, повинен бути обґрунтованим та вмотивованим, що передбачає наведення в даному випадку податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання ПН/РК прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку документів які пропонуються надати платнику податків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт 8 Критеріїв, без наведення зазначення чіткого переліку документів, які необхідно надати, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

У постанові від 21 лютого 2023 року по справі № 2240/3271/18 Верховним Судом висловлено правову позицію, згідно якої можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.

Разом з тим, квитанції про зупинення реєстрації спірних податкових накладних не містили конкретного переліку документів, які платник податків повинен був додатково подати для реєстрації в ЄРПН вказаних податкових накладних.

У квитанціях за наслідками прийняття податкових накладних не зазначено, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, щоб реєстрація податкової накладної стала можливою, що також свідчить про невідповідність сформованих квитанцій вимогам до таких, що визначені пунктом 11 Порядку № 1165.

З аналізу матеріалів справи судом встановлено, що до податкового органу від позивача надійшли повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо спірних податкових накладних, а також копії документів на підтвердження реальності здійснення господарських операцій.

До повідомлення від 22.08.2023 № 1 на підтвердження підстав для реєстрації ПН від 01.08.2023 № 1 в ЄРПН позивач додав копії наступних документів: виписка з ЄДР; митна декларація форми МД-2; договір оренди від 22.02.2023 № 22/02; ТТН від 01.08.2023 № 1/08/2; рахунок-фактура від 01.08.2023 № 000000136; договір найму транспортного засобу; платіжна інструкція в іноземній валюті на суму 21120,00 EUR; платіжна інструкція № 1195; видаткова накладна № 00000135; договір оренди № 22/02/2.

До повідомлення від 22.08.2023 № 2 на підтвердження підстав для реєстрації ПН від 01.08.2023 № 2 в ЄРПН позивач додав копії наступних документів: виписка з ЄДР; митна декларація форми МД-2; договір оренди від 22.02.2023 № 22/02; ТТН від 03.08.2023 № 3/08/; рахунок-фактура від 20.07.2023 № 000000131; договір найму транспортного засобу; платіжна інструкція в іноземній валюті на суму 20612,14 EUR; платіжна інструкція № 52; видаткова накладна № 00000136; договір оренди № 22/02/2; договір поставки № 01/03/2.

До повідомлення від 22.08.2023 № 3 на підтвердження підстав для реєстрації ПН від 01.08.2023 № 3 в ЄРПН позивач додав копії наступних документів: виписка з ЄДР; митна декларація форми МД-2; договір оренди від 22.02.2023 № 22/02; ТТН від 03.08.2023 № 3/08; рахунок-фактура від 19.07.2023 № 000000130; договір найму транспортного засобу; платіжна інструкція в іноземній валюті на суму 20612,14 EUR; платіжна інструкція № 52; видаткова накладна № 00000137; договір оренди № 22/02/2; договір поставки № 01/03/2; митна декларація форми МД-2.

До повідомлення від 28.08.2023 № 1 на підтвердження підстав для реєстрації ПН від 16.08.2023 № 17 в ЄРПН позивач додав копії наступних документів: виписка з ЄДР; митна декларація форми МД-2; декларація Нової пошти; платіжна інструкція в іноземній валюті на суму 43169,40 EUR; договір оренди від 22.02.2023 № 22/02; рахунок-фактура від 16.08.2023 № 000000150; договір найму транспортного засобу; платіжна інструкція № 1204; видаткова накладна № 00000146; договір оренди № 22/02/2; договір поставки №14/03.

До повідомлення від 28.08.2023 № 2 на підтвердження підстав для реєстрації ПН від 21.08.2023 № 23 в ЄРПН позивач додав копії наступних документів: виписка з ЄДР; митна декларація форми МД-2; договір оренди від 22.02.2023 № 22/02; рахунок-фактура від 21.08.2023 № 000000154; договір найму транспортного засобу; платіжна інструкція № 1233; видаткова накладна № 00000153; договір оренди № 22/02/2; договір поставки № 14/03; декларація Нової пошти.

До повідомлення від 28.08.2023 № 3 на підтвердження підстав для реєстрації ПН від 10.08.2023 № 13 в ЄРПН позивач додав копії наступних документів: виписка з ЄДР; митна декларація форми МД-2; платіжна інструкція в іноземній валюті на суму 21120,00 EUR; ТТН від 10.08.2023 10/08/3; митна декларація форми МД-2; митна декларація форми МД-2; платіжна інструкція в іноземній валюті на суму 19231,69 EUR; платіжна інструкція в іноземній валюті на суму 8398,85 EUR; договір оренди № 22/02 від 22.02.2023; рахунок-фактура № 000000145 від 09.08.2023; договір найму транспортного засобу; митна декларація форми МД-2; платіжна інструкція № 675; видаткова накладна № 00000145; договір оренди № 22/02/2; платіжна інструкція в іноземній валюті на суму 20612,14 EUR; митна декларація форми МД-2; договір поставки № 01/03.

До повідомлення від 28.08.2023 № 4 на підтвердження підстав для реєстрації ПН від 03.08.2023 № 8 в ЄРПН позивач додав копії наступних документів: виписка з ЄДР; митна декларація форми МД-2; платіжна інструкція в іноземній валюті на суму 21120,00 EUR; ТТН від 03.08.2023 03/08/5; митна декларація форми МД-2; митна декларація форми МД-2; Платіжна інструкція в іноземній валюті на суму 19231,69 EUR; договір оренди № 22/02 від 22.02.2023; рахунок-фактура № 000000139 від 02.08.2023; договір найму транспортного засобу; платіжна інструкція № 3; видаткова накладна № 00000140; договір оренди № 22/02/2; договір поставки № 02/08.

До повідомлення від 30.08.2023 № 1 на підтвердження підстав для реєстрації ПН від 18.08.2023 № 20 в ЄРПН позивач додав копії наступних документів: виписка з ЄДР; митна декларація форми МД-2; договір оренди від 22.02.2023 № 22/02; ТТН від 18.08.2023 № 18/08; рахунок-фактура від 18.08.2023 № 000000153; договір найму транспортного засобу; платіжна інструкція в іноземній валюті на суму 10000,00 EUR; платіжна інструкція № 1283; договір поставки № 01/08/2; видаткова накладна № 00000150; платіжна інструкція в іноземній валюті на суму 30254,69 EUR; договір оренди № 22/02/2.

До повідомлення від 30.08.2023 № 2 на підтвердження підстав для реєстрації ПН від 10.08.2023 № 14 в ЄРПН позивач додав копії наступних документів: виписка з ЄДР; митна декларація форми МД-2; ТТН № від 10.08.2023 03/08/2; митна декларація форми МД-2; платіжна інструкція в іноземній валюті на суму 13773,28 EUR; платіжна інструкція в іноземній валюті на суму 19231,69 EUR; договір оренди № 22/02 від 22.02.2023; рахунок-фактура № 000000144 від 09.08.2023; договір найму транспортного засобу; видаткова накладна № 00000144; договір оренди № 22/02/2; договір поставки № 02/08.

До повідомлення від 30.08.2023 № 3 на підтвердження підстав для реєстрації ПН від 02.08.2023 № 5 в ЄРПН позивач додав копії наступних документів: митна декларація форми МД-2; договір оренди від 22.02.2023 № 22/02; ТТН від 03.08.2023 № 3/08/3; рахунок-фактура від 02.08.2023 № 000000137; договір найму транспортного засобу; платіжна інструкція в іноземній валюті на суму 20612,14 EUR; платіжна інструкція в іноземній валюті на суму 19231,69 EUR; виписка з ЄДР; платіжна інструкція № 131; митна декларація форми МД-2; договір поставки № 15/03; видаткова накладна № 00000138; платіжна інструкція в іноземній валюті на суму 12355,20 EUR; митна декларація форми МД-2; договір оренди № 22/02/2.

До повідомлення від 30.08.2023 № 4 на підтвердження підстав для реєстрації ПН від 10.08.2023 № 11 в ЄРПН позивач додав копії наступних документів: митна декларація форми МД-2; договір оренди від 22.02.2023 № 22/02; ТТН від 10.08.2023 № 10/08; рахунок-фактура від 09.08.2023 № 000000143; договір найму транспортного засобу; платіжна інструкція в іноземній валюті на суму 6349,33 EUR; платіжна інструкція в іноземній валюті на суму 20612,14 EUR; виписка з ЄДР; платіжна інструкція № 143; митна декларація форми МД-2; договір поставки № 15/03; видаткова накладна № 00000143; платіжна інструкція в іноземній валюті на суму 12355,20 EUR; митна декларація форми МД-2; договір оренди № 22/02/2.

До повідомлення від 30.08.2023 № 5 на підтвердження підстав для реєстрації ПН від 17.08.2023 № 18 в ЄРПН позивач додав копії наступних документів: виписка з ЄДР; митна декларація форми МД-2; платіжна інструкція в іноземній валюті на суму 19231,69 EUR; ТТН від 17.08.2023 11/08; договір оренди від 22.02.2023 № 22/02; рахунок-фактура № 000000148 від 16.08.2023; договір найму транспортного засобу; платіжна інструкція № 48; видаткова накладна № 00000148; договір оренди № 22/02/2; договір поставки № 15/05.

До повідомлення від 30.08.2023 № 6 на підтвердження підстав для реєстрації ПН від 10.08.2023 № 12 в ЄРПН позивач додав копії наступних документів: виписка з ЄДР; митна декларація форми МД-2; платіжна інструкція в іноземній валюті на суму 13773,28 EUR; декларація Нової Пошти; договір оренди від 22.02.2023 № 22/02; рахунок-фактура від 03.08.2023 № 000000140; договір найму транспортного засобу; платіжна інструкція № 8312; видаткова накладна № 00000154; договір оренди № 22/02/2; договір поставки № 24/03.

Попри це, як зазначалося вище, відповідач, покликаючись на норми пункту 9 Порядку № 520, відповідними повідомленнями від 25.08.2023 року, 01.09.2023 року та 04.09.2023 року запропонував позивачу надати додаткові пояснення та/або документи на підтвердження інформації, зазначеної у спірних податкових накладних.

Суд зауважує, що такі повідомлення винесені податковим органом без належного врахування поданих позивачем після отримання квитанцій про зупинення реєстрації ПН в ЄРПН повідомлень про надання пояснень та копій документів щодо спірних ПН на підтвердження реальності здійснення господарських операцій.

Зокрема, позивач надав Комісії копії договорів на поставку товарів покупцям, документів, що підтверджують отримання та оплату покупцями таких товарів (видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, платіжні інструкції). Тобто, позивач на підтвердження підстав для складання та реєстрації спірних податкових накладних надав відповідачу 1 достатню кількість документів, що підтверджують ці господарські операції. Крім того, позивач надав податковому органу копії документів, що підтверджують придбання таких товарів в контрагентів, зокрема копії контрактів, рахунків-фактур, митних декларацій, платіжних інструкцій, що підтверджують оплату позивачем таких товарів, а також копії договорів найму (оренди) транспортних засобів, оренди нежитлового приміщення.

Відсутність сертифікатів відповідності, інвентаризаційних описів, довіреностей, за наявності вищенаведених документів, що підтверджують поставку та оплату товарів, не є самостійною підставою для відмови у реєстрації спірних податкових накладних, оскільки такі документи не є первинними, що безпосередньо підтверджують такі господарські операції.

Однак, податковим органом прийнято оскаржувані рішення про відмову у реєстрації ПН в ЄРПН, у якому в як підстава відмови у реєстрації спірних ПН вказано ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної у ПН, реєстрацію яких зупинено, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документі, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрації ПН в ЄРПН, платником податку.

Колегія суддів зазначає, що в оскаржуваних рішеннях у графі «додаткова інформація» не зазначено конкретних документів, які не надані платником податку. Разом з тим, як зазначалося вище, позивач разом з повідомленнями про надання пояснень та копій документів щодо спірних ПН, реєстрацію яких було зупинено надав достатню кількість документів для реєстрації ПН в ЄРПН, зауваження щодо яких у податкового органу відсутні.

На думку суду, подані позивачем документи відповідають встановленим вимогам щодо форми та змісту та були достатніми для реєстрації спірних податкових накладних і в суду відсутні підстави ставити під сумнів достовірність відображених у цих документах даних про господарську операцію.

Аналіз змісту оскаржуваних рішень про відмову у реєстрації спірних ПН дає підстави стверджувати, що Комісія, розглядаючи подані позивачем документи, не з`ясовувала специфіку проведених господарських операцій та не визначала документів, які є достатніми для підтвердження реальності господарських операцій з урахуванням її змісту і обсягу.

Колегія суддів наголошує, що відсутність станом на час прийняття оспорюваних рішень правової обґрунтованості та об`єктивності застосування механізму державного регулювання в частині визначення критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків (позивача у справі), оскільки в квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних в ЄРПН не вказано чіткого переліку документів, які пропонуються надати позивачу, які були б достатніми для прийняття рішень про реєстрацію податкової накладної.

Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

При цьому, апеляційним судом встановлено, що позивач надав контролюючому органу копії документів на власний розсуд, оскільки відповідачем в квитанціях про зупинення реєстрації податкової накладної не зазначено які саме конкретно документи та в підтвердження якої обставини необхідно подати.

Більше того, в апеляційній скарзі відповідач 1 не наводить доказів того, що документи, подані позивачем були недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликали сумнів у достовірності наданої інформації.

У постанові від 21 лютого 2023 року по справі № 2240/3271/18 Верховний Суд зауважив на тому, що предметом доказування при вирішенні вимог про зобов`язання податкового органу зареєструвати податкову накладну (у разі скасування рішення Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної) мають бути встановленими обставини достатності документів для її реєстрації.

Такий же підхід продемонстровано Верховним Судом і у постанові від 27 квітня 2023 року по справі № 460/8040/20, у якій Суд висловився про те, що саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.

Слід також звернути увагу на те, що здійснення моніторингу відповідності ПН/РК критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу.

При вирішенні питання про реєстрацію ПН/РК адміністративний суд не досліджує зміст господарських правовідносин. Завдання суду полягає у дослідженні документів первинного бухгалтерського обліку в аспекті їх належності для цілей підтвердження реальності господарських операцій. Необхідність підтвердження реальності господарських операцій переслідує публічно-правові цілі - встановлення належності виконання платниками податків визначених законодавством податкових обов`язків.

Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 23 квітня 2021 року у справі № 140/2456/18, від 29 червня 2023 року у справі № 500/2655/22.

Аналізуючи вищевказане, колегія суддів приходить до переконання про те, що надані позивачем документи складені з дотриманням вимог законодавства були достатніми для реєстрації податкових накладних в ЄРПН, водночас обставин, які б унеможливлювали їх реєстрацію в ЄРПН, судом не встановлено.

Отже, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про те, що оскаржувані рішення Комісії є протиправними та підлягають скасуванню.

Щодо позовної вимоги про зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні в ЄРПН, колегія суддів враховує наступне.

Згідно з частиною третьою статті 245 КАС України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.

Відповідно до пункту 19 Порядку ведення ЄРПН, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 р. № 1246 (далі також - Порядок № 1246) ПН/РК, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій, зокрема набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію ПН/РК (у разі надходження до ДПС відповідного рішення).

Внесення відомостей до ЄРПН на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до ПН/РК, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.

Датою внесення відомостей до ЄРПН вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням (пункт 20 Порядку № 1246).

Отже, реєстрація в ЄРПН ПН/РК, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України.

Таким чином, на підставі вищенаведених висновків про протиправність оскаржуваних рішень Комісії ГУ ДПС, з метою належного захисту прав позивача, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про необхідність зобов`язати ДПС України зареєструвати ПН в ЄРПН, і доводи апеляційної скарги не спростовують зазначених висновків суду першої інстанції.

Як убачається з апеляційної скарги, наведені в ній доводи щодо помилковості висновків суду у цій справі фактично зводяться до необхідності нової правової оцінки обставин у справі та дослідження наявних у матеріалах справи доказів. Водночас зазначеним доводам судом першої інстанції вже була надана належна правова оцінка.

Інших доводів на підтвердження правомірності своїх дій відповідач не навів, що не дає підстав вважати висновки суду першої інстанцій помилковими, а застосування ним норм матеріального та процесуального права - неправильним.

Перевіривши мотивування судового рішення та доводи апеляційної скарги, відповідно до вимог статті 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод щодо справедливого судового розгляду, врахувавши статтю 6 КАС України, відповідно до якої суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики ЄСПЛ, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов правильного висновку про задоволення позовних вимог.

Апеляційний суд переглянув оскаржуване судове рішення і не виявив порушень норм матеріального чи процесуального права, які могли призвести до ухвалення незаконного судового рішення, щоб його скасувати й ухвалити нове.

Відповідно до пункту 1 статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Згідно зі статтею 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Враховуючи вимоги наведених правових норм, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що при ухваленні оскаржуваного рішення суд першої інстанцій правильно встановив обставини справи, не допустив неправильного застосуванням норм матеріального права чи порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для його скасування, а тому апеляційну скаргу слід залишити без задоволення.

Керуючись статтями 241, 242, 308, 311, 315, 316, 321, 325, 370 КАС України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення, рішення Волинського окружного адміністративного суду від 17 квітня 2024 року у справі № 140/1998/24 - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку лише з підстав, визначених в статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий суддя В. С. Затолочний судді Л. Я. Гудим В. Я. Качмар