Постанова

від 31.10.2024 по справі 380/26412/23

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

31 жовтня 2024 рокуЛьвівСправа № 380/26412/23 пров. № А/857/10497/24

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого суддіСудової-Хомюк Н.М.,

суддівОнишкевича Т. В., Сеника Р.П.,

розглянувши у порядку письмового провадження в місті Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 27 березня 2024 року у справі № 380/26412/23 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Будова-Захід» до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України про визнання дії та бездіяльності протиправними,

суддя в суді першої інстанції Чепенюк О.В.,

час ухвалення рішення не зазначено,

місце ухвалення рішення м. Тернопіль,

дата складання повного тексту рішення 27 березня 2024 року,

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Будова-Захід» (далі також ТзОВ «Будова-Захід») звернулося до Львівського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Львівській області (далі також ГУ ДПС у Львівській області, відповідач 1), Державної податкової служби України (далі також ДПС України, відповідач 2) та просило суд:

- визнати протиправними та скасувати шість рішень комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС України у Львівській області про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних від 13.10.2023 №9719000/34938625, №9718999/34938625, №9718998/34938625, №9718997/34938625, №9718996/34938625, №9718995/34938625;

- зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні датами їх подання на реєстрацію.

Ухвалою Львівського окружного адміністративного суду від 08.12.2023 задоволено клопотання представника позивача та представника відповідача. Здійснено заміну відповідача у справі з Головного управління ДПС у Львівській області на Головне управління ДПС у Тернопільській області (далі ГУ ДПС у Тернопільській області, відповідач 1). Встановлено Головному управлінню ДПС у Тернопільській області 15-денний строк з дня отримання ухвали про заміну відповідача у справі для подання відзиву на позов.

Ухвалою Львівського окружного адміністративного суду від 26.12.2023 адміністративну справу №380/26412/23 передано на розгляд до Тернопільського окружного адміністративного суду на підставі пункту 3 частини першої статті 29 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).

Ухвалою Тернопільського окружного адміністративного суду від 29.01.2024 прийнято до провадження дану адміністративну справу, постановлено розглядати її суддею одноособово за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) учасників справи (у письмовому провадженні) за наявними у справі матеріалами у строк, встановлений статтею 258 КАС України, та з урахуванням положень статей 257-262 КАС України, встановлено учасникам справи нові строки подання заяв по суті справи.

На обґрунтування позовних вимог зазначає, що 11.10.2021 між ТОВ «Будова-Захід» (Забудовник) та Приватним підприємством «Патмос» (Інвестор) (далі - ПП «Патмос») був укладений договір інвестування в нежитлове (офісне) приміщення № 12/04/01/21 (далі - Інвестиційний договір). Починаючи з листопада 2021 року, Інвестор на підставі цього договору здійснював інвестування в об`єкт будівництва - нежитлові (офісні) приміщення площею 72,62 кв.м, загальною вартістю 726 200,00 грн, у тому числі ПДВ в розмірі 121 033,33 грн.

03.03.2022 у зв`язку зі збільшенням обсягів інвестування між сторонами укладено додаткову угоду на об`єкт загальною площею 749,51 кв.м, вартість об`єкту інвестування становила 7 495 100,00 грн. На виконання договору та додаткової угоди ПП «Патмос» перераховувалися ТОВ «Будова-Захід» грошові кошти у жовтні-листопаді 2022 року п`ятьма платежами, на кожен з яких були сформовані на підставі першої події (поступлення грошових коштів) за кодом послуги ДКПП 41.00.10-00.00 згідно коду виду економічної діяльності 41.00 (будівлі та роботи з будівництва будівель) відповідні податкові накладені № 6 від 17.10.2022, № 2 від 28.10.2022, № 4 від 31.10.2022, № 2 від 04.11.2022, №1 від 04.11.2022 № 3 від 30.11.2022, які надіслані на реєстрацію в ЄРПН, однак реєстрація податкових накладних була зупинена.

Згідно з квитанціями про зупинення реєстрації податкових накладних, підставою для зупинення їх реєстрації були відсутність кодів УКТЗД/ДКПП товару/послуг 41.00.10-00.00 в таблиці даних платника податку на додану вартість як товари та послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються) та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуг та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Для реєстрації податкових накладних у ЄРПН, на виконання вимог пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України) Товариство надало контролюючому органу відповідні письмові пояснення, до яких додало копії первинних документів, як після зупинення реєстрації податкових накладних, так і після отримання повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень/документів, які, як вважає позивач, у повній мірі підтверджували реальність здійснення господарських операцій між ТОВ «Будова-Захід» та ПП «Патмос»». Однак комісією ГУ ДПС у Тернопільській області прийнято повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, а у подальшому - рішення про відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН.

Позивачем належно розцінюється підстава зупинення контролюючим органом реєстрації податкових накладних в частині перевищення величини залишку придбання товару/послуг та обсягу їх постачання, пов`язаного з даними господарськими операціями, оскільки підставами для формування та реєстрації податкових накладних для позивача стала перша подія отримання грошових коштів за Інвестиційним договором в рахунок інвестування в об`єкт нерухомості, який вже збудований, проте не введений в експлуатацію.

Позивач стверджує, що надав контролюючому органу достатні письмові пояснення та документи на підтвердження реальності здійснення господарських операцій за податковими накладними, реєстрацію яких зупинено, а тому вважає, що такі підлягають реєстрації в ЄРПН. Натомість контролюючий орган не вказав, які саме документи необхідно було надати, чого вони стосуються, а з оскаржуваних рішеннях не вбачається якого ж конкретного документу було недостатньо відповідачу для реєстрації податкових накладних. Відмовляючи у реєстрації податкових накладних, контролюючий орган діяв протиправно, без урахування дійсних обставин, відтак оскаржувані рішення підлягають скасуванню. З вказаних підстав позивач звернувся до суду з цим позовом.

Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 27 березня 2024 року позовні вимоги задоволено.

Визнано протиправними та скасовано рішення Комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 13.10.2023 №9719000/34938625, №9718999/34938625, №9718998/34938625, №9718997/34938625, №9718996/34938625, №9718995/34938625 про відмову у реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні № 6 від 17.10.2022, № 2 від 28.10.2022, № 4 від 31.10.2022, № 2 від 04.11.2022, №1 від 04.11.2022 № 3 від 30.11.2022, подані на реєстрацію Товариством з обмеженою відповідальністю «Будова-Захід», датою їх фактичного подання.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Тернопільській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Будова-Захід» судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 16104,00 грн (шістнадцять тисяч сто чотири грн 00 коп.).

Рішення суду першої інстанції оскаржив відповідач 1, подавши на нього апеляційну скаргу.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги, відповідач 1 зазначає те, що суд першої інстанції, при прийнятті рішення, порушив норми матеріального та процесуального права, неповно з`ясував обставин справи. Апелянт також зазначає, що у разі складання ТОВ «Будова-Захід» податкової накладної на виконання будівельних робіт, необхідне підтвердження щодо залучення до будівельних робіт підрядників чи виконання їх самостійно. При наданні послуг з будівельного підряду обов`язковою умовою є складання проектно-кошторисної документації, яка у даному випадку відсутня і, відповідно, неможливо визначити обсяг передбачених робіт на виконання договору та порядок, строки і розмір оплати за надані послуги, що є порушенням цивільного та господарського законодавства і дає підстави вважати, що операція не відбулася.

Вказує, що підставою для прийняття оскаржуваних рішень про відмову в реєстрації податкової накладної ТОВ «Будова Захід» слугувало ненадання платником у повному обсязі матеріалів щодо господарських операцій, по яких виписано податкові накладні, реєстрацію яких зупинено.

Крім цього, звертає увагу, що позивач у штатному розписі за 01.07.2023 зазначає наявність тільки одного працівника (директор ОСОБА_1 ), однак на момент здійснення господарської операції у ТОВ «Будова Захід» не було достатньо трудових ресурсів щодо виконання будівельних робіт. А також вказує, що до повідомлення про надання додаткових пояснень не додано обґрунтування відсутності звітності 4-ДФ, нарахування заробітної плати, сплати податків із зарплати. Враховуючи вищенаведене, 13.10.2023р. Комісією ГУ ДПС у Тернопільській області у відповідності до вимог п.9 Порядку № 520 прийнято рішення про відмову у реєстрацію податкових накладних.

Просить скасувати рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 27.03.2024 по справі №380/26412/23 та постановити нове судове рішення, яким в задоволені позовних вимог відмовити повністю.

Позивач подав відзив на апеляційну скаргу. Зазначає, ним надано всі необхідні та достовірні копії документів з метою підтвердження реальності господарських операцій за поданими на реєстрацію податковими накладними по першій події за видом коду економічної діяльності 41.00 (будівлі та роботи з будівництва будівель) профінансовані отримувачем згідно інвестиційних договорів.

Вказує, що зважаючи на надання відповідних пояснень з копіями документів, які підтверджують реальність здійснення господарської операції, та реєстрації податкових зобов`язань відповідачем за першою подією отримання грошових коштів в рахунок інвестицій в будівництво, а будівельні роботи із будівництва були здійснені в попередні періоди та підтверджується технічними паспортами на данні приміщення по що, було вказано в поясненнях, додаткових поясненнях та скаргах позивач вважає що ним надано до контролюючого органу належний та повний пакет копій первинних документів, що підтверджують реальність даних господарських операцій та підстав для формування і реєстрації податкових накладних з приводу відмови в реєстрації яких виник даний спір.

Позивач звертає увагу суду на той факт, що приймаючи рішення про реєстрацію ПН/РК, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України. У свою чергу, при реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями.

Просить залишити апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області без задоволення, а рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 27 березня 2024 року у справі № 380/26412/23 без змін.

Переглянувши судове рішення в межах доводів та вимог апеляційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального та процесуального права, апеляційний суд дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення вимог скаржника, виходячи із такого.

Відповідно до ч.1 ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Задовольняючи позовні вимоги у справі, суд першої інстанції виходив з того, що всі первинні документи, які підтверджують господарські операції, за якими складено спірні податкові накладні, позивач надав контролюючому органу, про що свідчать матеріали справи, у контролюючого органу не було достатніх обґрунтованих підстав для прийняття оскаржуваний рішень.

Розглядаючи спір, суд апеляційної інстанції зазначає наступне.

Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, ТОВ «Будова-Захід» (код ЄДРПОУ 344938625) 13.02.2008 зареєстроване як юридична особа; основним видом його діяльності є: код КВЕД 41.20 будівництво житлових і нежитлових будівель; Товариство перебуває на обліку як платник податків у ГУ ДПС у Тернопільській області, що підтверджується відомостями з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань; є платником податку на додану вартість (том 2 а.с.7-8).

11.10.2021 між ТОВ «Будова-Захід» (Забудовник) та Приватним підприємством «Патмос» (Інвестор) був укладений договір інвестування в нежитлове (офісне) приміщення № 12/04/01/21 (том 1 а.с.20-24). За цим договором ПП «Патмос» здійснює інвестування в будівництво в об`єкт нерухомості нежитлові (офісні) приміщення, розміщені на першому поверсі в 4 під`їзді під номером 12, в 63 квартирному будинку з приміщеннями громадського призначення 1 черги за будівельною адресою: вул. Проектна, будинок № 1 село Гаї Шевченківські, Тернопільський район, Тернопільська область, проектною площею 72,62 квадратних метри, вартістю вимірної одиниці одного квадратного метру 10 000,00 грн з врахуванням ПДВ, що складає 1 666,66 грн, та, відповідно, загальною вартістю 726 200,00 грн, у тому числі ПДВ у розмірі 121 033,33 грн.

03.03.2022 між сторонами цього договору укладено додаткову угоду до договору інвестування в нежитлове (офісне) приміщення № 12/04/01/21 від 11.10.2021 (том 1 а.с.25). Відповідно до додаткової угоди було змінено характеристики об`єкту будівництва, що інвестується, а саме: об`єкт нерухомості (нежитлове офісне приміщення), що інвестується ПП «Патмос» має такі характеристики: будівельна адреса: Тернопільська область, Тернопільський район, село Гаї Шевченківські, вулиця Проектна 1, приміщення в 63 квартирному будинку з приміщеннями громадського призначення 1 черги нежитлове (офісне) приміщення: №12, в 4-му під`їзді на 1 поверсі, площею 72,62 кв.м, №13, в 5-му під`їзді на 1 поверсі, площею 71,93 кв.м, № 14 в 5-му під`їзді на 1 поверсі, площею 70,34 к в.м, №15 в 5-му під`їзді на 1 поверсі, площею 72,62 кв.м, №16 в 6-му під`їзді на 1 поверсі, площею 74,42 кв.м, №17, в 6-му під`їзді на 1 поверсі, площею 74,38 кв.м, №18 в 6-му під`їзді на 1 поверсі, площею 66,91 кв.м, №19 в 6-му під`їзді на 1 поверсі, площею 97,35 кв.м, № 20 в 7-му під`їзді на 1 поверсі, площею 64,84 кв.м, №21 в 7-му під`їзді на 1 поверсі, площею 84,10 кв.м. Загальною площею 749,51 кв.м. Строк введення об`єкта в експлуатацію: 1 квартал 2025 року.

Також внесено зміни і до вартості об`єкту інвестування, а саме: ПП «Патмос» на підтвердження намірів щодо настання правових наслідків, визначених цим договором, Інвестує ТОВ «Будова-Захід» грошові кошти у сумі 7 495 100,00 грн з ПДВ з розрахунку вартості вимірної одиниці об`єкта інвестиції за 1 кв.м 10 000,00 грн з урахуванням ПДВ, що складає 1 499 020,00 грн від вартості об`єкту будівництва (пункт 2.1 додаткової угоди).

ПП «Патмос» інвестує грошові кошти, зазначені в пункті 2.1 цього договору, ТОВ «Будова-Захід» до 31.12.2025 (включно). Форма оплати безготівкова. Відповідно запиту ТОВ «Будова-Захід» на потреби в грошових коштах у вигляді виставленого рахунку ПП «Патмос» ТОВ «Будова-Захід» (так зазначено у змісті додаткової угоди).

На виконання цього Інвестиційного договору з додатковою угодою ПП «Патмос» перерахувало на запит ТОВ «Будова-Захід» грошові кошти відповідно до наступних платіжних доручень: № 2937 від 11.10.2022 на суму 50 000,00 грн, № 3294 від 28.10.2022 на суму 10 000,00 грн, № 3403 від 31.10.2022 на суму 10 000,00 грн, № 3533 від 04.11.2022 на суму 32 000,00 грн, № 3534 від 04.11.2022 на суму 140 000,00 грн, № 184083 від 11.11.2022 на суму 180 000,00 грн (том 1 а.с.26-31).

Товариством на підставі першої події отримання коштів сформовано відповідні податкові накладні по кожному з платежів, а саме:

№ 6 від 17.10.2022 на суму 50 000,00 грн, у тому числі ПДВ 8 333,33 грн,

№ 2 від 28.10.2022 на суму 10 000,00 грн, у тому числі ПДВ 1 666,67 грн,

№ 4 від 31.10.2022 на суму 10 000,00 грн, у тому числі ПДВ 1 666,67 грн,

№ 2 від 04.11.2022 на суму 32 000,00 грн, у тому числі ПДВ 5 333,33 грн,

№ 1 від 04.11.2022 на суму 140 000,00 грн, у тому числі ПДВ 23 333,33 грн.

№ 3 від 30.11.2022 на суму 180 000,00 грн, у тому числі ПДВ 30 000,00 грн, які направлені на реєстрацію у ЄРПН (том 1, а.с.32, 34, 36, 38, 40, 42).

Всі шість податкових накладних прийняті ДПС, проте їх реєстрація зупинена відповідно до квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних від 15.11.2023, 11.11.2023, 15.11.2023, 30.11.2023, 30.11.2023, 30.11.2023 на підставі пункту 201.16 статті 201 ПК України з тієї причини, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 41.00.10-00.00 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Одночасно запропоновано надати пояснення та копії документів для прийняття рішення про реєстрацію кожної з податкових накладних в ЄРПН. Додатково повідомлялося: показник «D» = 7.3320%, «Р» = 0 (том 1 а.с.33, 35, 37, 39, 41, 43).

Для підтвердження господарських операцій, відображених у податкових накладних, платником подано повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено (том 1 а.с.16-19). Так, до письмових пояснень № 99 від 22.09.2023 по податкових накладних № 6 від 17.10.2022, № 2 від 28.10.2022, № 4 від 31.10.2022, № 2 від 04.11.2022, № 1 від 04.11.2022, № 3 від 30.11.2022 були надані контролюючому органу копії таких документів: договору інвестування в нежитлове (офісне) приміщення № 12/04/01/21 від 11.10.2021, додаткової угоди до нього від 03.03.2022, платіжних доручень № 2937 від 11.10.2022 на суму 50 000,00 грн, № 3294 від 28.10.2022 на суму 10 000,00 грн, № 3403 від 31.10.2022 на суму 10 000,00 грн, № 3533 від 04.11.2022 на суму 32 000,00 грн, № 3534 від 04.11.2022 на суму 140 000,00 грн, № 184083 від 11.11.2022 на суму 180 000,00 грн, усіх податкових накладних, реєстрацію яких зупинено, витягу з реєстру майнових прав на об`єкт будівництва 63 квартирний житловий будинок з приміщеннями громадського призначення 1 черги за адресою: АДРЕСА_1 , декларації на початок будівельних робіт № ТП 08311035418 від 31.08.2011, містобудівних умов № 01-15/12 від 20.01.2012, робочого проект групи житлових будинків з приміщеннями громадського призначення АДРЕСА_2 квартирний житловий будинок/, схеми будівництва 1 черги 63 квартирного житлового будинку в АДРЕСА_1 , за будівельною адресою: АДРЕСА_1 .

Про надання позивачем вказаного переліку документів зазначено у відзиві на позов. Усі основні первинні документи по господарській операції за зупиненими податковими накладними містяться також в матеріалах справи (том 1 а.с.44-116).

Комісією ГУ ДПС у Тернопільській області у повідомленнях від 04.10.2023 № 9647913/34938625, № 9647998/34938625, № 9647997/34938625, № 9647996/34938625, № 9647995/34938625, № 9647994/34938625 про необхідність подання додаткових пояснень та/або документів для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН запропоновано позивачу надати копії документів на підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних, проте не проставлено відмітки в жодному вікні з перелічених у формі повідомлення первинних документів, відмітка проставлена навпроти графи «інших первинних документів, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладні/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних». У графі додаткова інформація вказано додатково надати: штатний розпис, табель обліку робочого часу, пояснення щодо відсутності нарахувань заробітної плати найманим працівникам (звіт 4 - ДФ за 1 та 2 квартал 2023 року не подано) (том 1 а.с.118-134).

Товариством подані додаткові пояснення від 10.10.2023 за №124 та копії документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН, які зазначались у повідомленнях від 04.10.2023, а саме: наказів № 1/Г від 23.09.2021 про прийняття на роботу директора, № 17-ВК від 29.10.2021 про переведення працівників на неповний робочий час, акту від 29.10.2021, наказу № 19/ВС від 30.11.2022 про зупинення діяльності на період воєнного стану в Україні, наказу № 0Б00-000001 від 30.11.2022 про відпустку, штатного розпису станом на 01.07.2023, наказу №01/111 від 30.06.2023 про відновлення діяльності Товариства з 01.07.2023, табелю обліку робочого часу за липень, серпень, вересень 2023 року, розрахункової відомості за липень, серпень, вересень 2023 року (том 1 а.с.135-150).

Рішеннями Комісії ГУ ДПС у Тернопільській області від 13.10.2023 № 9719000/34938625, № 9718999/34938625, № 9718998/34938625, № 9718997/34938625, № 9718996/34938625, № 9718995/34938625 відмовлено у реєстрації податкових накладних № 2 від 04.11.2022, № 6 від 17.10.2022, № 3 від 30.11.2022, №1 від 04.11.2022, № 4 від 31.10.2022, № 2 від 28.10.2022.

Підставою відмови у реєстрації податкових накладних вказано ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН, платником податку (том 1 а.с.161-172).

Не погоджуючись із цими рішеннями, позивач оскаржив їх в адміністративному порядку. Однак рішеннями комісії ДПС України від 30.10.2023 скарги позивача залишені без задоволення, а рішення комісії ГУ ДПС у Тернопільській області без змін з підстав ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (том 1 а.с.181-186).

Позивач вважаючи рішення відповідача протиправним, звернувся з позовом до суду.

З приводу спірних правовідносин колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регламентовано приписами ПК.

Відповідно до пп. «а», «б» пункту 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування податком є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно /до статті 186 цього Кодексу; постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг згідно з пунктом 187.1 статті 187 ПК України вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до пункту 201.1. статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Пунктом 201.10 статті 201 ПК України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 (у редакції постанови Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 року № 204) (далі Порядок № 1246).

За правилами пунктів 12 - 15 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема, наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.

За результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція). Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДПС. У квитанції зазначаються дата та час її формування, реквізити податкової накладної та/або розрахунку коригування та результат перевірки.

Пунктом 201.16 статті 201 ПК передбачено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

На виконання вказаної норми Кабінетом Міністрів України 11 грудня 2019 року прийнято постанову № 1165 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».

Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок № 1165) визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.

Відповідно до пункту 6 Порядку № 1165 комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.

Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).

У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Згідно із приписами пункту 7 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

За правилами пунктів 10-11 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

У спірних правовідносинах зі змісту квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних встановлено, що реєстрацію податкових накладних зупинено, оскільки коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 41.00.10-00.00 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Додатком 1 до Порядку № 1165 визначено «Критерії ризиковості платника податку на додану вартість» (далі Критерії).

Так, пунктом 1 Критеріїв ризикованості здійснення операцій передбачено відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Відтак, аналіз пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає пункт 11 Порядку № 1165.

Верховний Суд у постанові від 23.02.2023 у справі №420/9924/20 зазначив, що зупинення реєстрації ПН/РК за пунктом 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відбувається у разі одночасного дотримання трьох умов: відсутність товару в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару, що на постійній основі постачається; обсяг постачання дорівнює або перевищує товарні залишки; переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Таким чином, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітити платнику податків у своїх поясненнях.

Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим наказом Міністерства фінансів України № 520 від 12.12.2019 та зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 за № 1245/342216 (далі Порядок № 520, у редакції чинній на момент спірних правовідносин) визначено механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі комісія регіонального рівня) пункт 2 Порядку № 520).

Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу (п. 3 Порядку № 520).

У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (п. 4 Порядку № 520).

Згідно з п. 5 Порядку № 520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:

-договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

-договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

-первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

-розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

-документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Відповідно до п. 6 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.

Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня (п. 9 Порядку № 520).

Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку (п. 10 Порядку № 520).

Пунктом 11 Порядку № 520 визначено, що комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

-ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;

-та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;

-та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Доцільно зауважити, що обсяг документів, які надаються платником податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючого органу щодо легальності відповідної операції за наслідками якої складено податкову накладну, яку подано для реєстрації в ЄРПН, хоч і є визначеним у Порядку № 520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу.

Саме за результатами детального дослідження змісту документів (у тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, імовірним є формування висновків щодо можливості чи неможливості реєстрації є ЄРПН податкової накладної, реєстрація якої була зупинена згідно із відповідною квитанцією.

Аналогічний висновок викладено у постанові Верховного Суду від 01.02.2023 у справі №140/506/22.

Верховний Суд за наслідками аналізу положень Порядку № 520 зазначив, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної до реєстрації в ЄРПН прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків із зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд (постанови від 29.06.2022 у справі № 380/5383/21, від 03.11.2021 у справі №360/2460/20).

Як вірно встановлено судом, в спірному випадку позивачем надано контролюючому органу копії документів, які передбачені пунктом 5 Порядку № 520.

Податкові накладні № 6 від 17.10.2022, № 2 від 28.10.2022, № 4 від 31.10.2022, № 2 від 04.11.2022, №1 від 04.11.2022 № 3 від 30.11.2022 складені за господарською операцією з отримання коштів за інвестиційним договором, укладеним між позивачем як продавцем та ПП «Патмос» як покупцем за кодом товару/послуги ДКПП 41.00.10-00.00 згідно коду виду економічної діяльності 41.00 (будівлі та роботи з будівництва будівель). Основним видом діяльності, яку здійснює Товариство за даними ЄДР, є 41.20 будівництво житлових і нежитлових будівель, що узгоджується з кодом КВЕД вказаним у спірних податкових накладних.

З метою підтвердження Товариством здійснення будівельних робіт у попередні періоди та наявності об`єкту будівництва, в яких інвестуються кошти ПП «Патмос», відповідачу 1 було надано правовстановлюючі документів на об`єкт будівництва, що виступає об`єктом інвестування: витяг з реєстру майнових прав на об`єкт будівництва 63 квартирний житловий будинок з приміщеннями громадського призначення 1 черги за адресою: АДРЕСА_1 , декларацію на початок будівельних робіт № ТП 08311035418 від 31.08.2011, містобудівні умови № 01-15/12 від 20.01.2012, робочий проект Групи житлових будинків з приміщеннями громадського призначення село Гаї Шевченківські, Тернопільський район, Тернопільська область /1 черга 63 квартирний житловий будинок/, схема будівництва 1 черги 63 квартирного житлового будинку в селі Гаї Шевченківські, Тернопільський район, Тернопільська область, за будівельною адресою вул. Проектна 1.

Відповідно до вказаних документів ТОВ «Будова-Захід» є замовником та генеральним підрядником будівництва 63 квартирного житлового будинку в селі Гаї Шевченківські, Тернопільський район, Тернопільська область. Позивач зазначає, що завершив будувати об`єкт нерухомості в 2016 році, у тому числі і об`єкт інвестування (том 2 а.с.19-99). Однак у зв`язку з змінами, що відбулися в органах місцевого самоврядування в частині створення нових територіальних громад, виявилася неможливим забезпечення виконання технічних вимог з водовідведення, оскільки об`єкт будівництва опинився в іншій територіальній громаді ніж водоканал, що видавав технічні умови на водовідведення та до якого, повинен був бути приєднаний даний об`єкт будівництва. Внаслідок цього об`єкт не зданий в експлуатацію.

Податкові накладні № 6 від 17.10.2022, № 2 від 28.10.2022, № 4 від 31.10.2022, № 2 від 04.11.2022, № 1 від 04.11.2022, № 3 від 30.11.2022 складені в межах виконання умов інвестиційний договору на нежитлове (офісне) приміщення, укладеного Товариством з ПП «Патмос», яке здійснює інвестування грошових коштів в рахунок викупу та будівництва об`єкту, та яке після здачі об`єкту в експлуатацію на підставі договору інвестування набуде права власності на проінвестовані ним нежитлові приміщення.

Контролюючому органу були надані також копії договору інвестування в нежитлове (офісне) приміщення № 12/04/01/21 від 11.10.2021 та додаткової угоди від 03.03.2022 до цього договору інвестування, платіжних доручень по кожному з шести платежів № 2937 від 11.10.2022, № 3294 від 28.10.2022, № 3403 від 31.10.2022, № 3533 від 04.11.2022, № 3534 від 04.11.2022, № 184083 від 11.11.2022.

Вказані документи підтверджують господарські операції, по яких складені податкові накладні № 6 від 17.10.2022, № 2 від 28.10.2022, № 4 від 31.10.2022, № 2 від 04.11.2022, № 1 від 04.11.2022, № 3 від 30.11.2022, а також дають відомості про об`єкт будівництва, в яких інвестувалися кошти ПП «Патмос», замовником і генеральним підрядником забудови якого виступає позивач.

У повідомленнях Комісії ГУ ДПС у Тернопільській області від 04.10.2023 вказано про необхідність подання додаткових документів таких як штатний розпис, табелі обліку робочого часу, пояснення щодо відсутності нарахувань заробітної плати у 2023 році. Фактично докази щодо наявності трудових ресурсів у Товариства.

Позивач надав як витребувані контролюючим органом документи, так і пояснення (том 1 а.с.135-160).

Як встановлено пунктом 9 Порядку №520, письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня/

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:

або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;

або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги».

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Судом першої інстанції встановлено, що позивач у межах передбаченого пунктом 9 Порядку № 520 п`ятиденного строку надав додаткові документи та пояснення на виконання отриманих повторних повідомлень про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН щодо спірних податкових накладних.

Так у додаткових поясненнях Товариство вказало, що починаючи з початку 2021 року в зв`язку з запровадженням карантину воно зменшило об`єми діяльності, пов`язаної з будівництвом об`єктів розташованих в Тернопільській області в Тернопільському району в Байківецькій об`єднаній територіальній громаді за адресами: с. Гаї Шевченківські, вул. Проектна, 1, та с. Великі Гаї, вул. Корольова, ЗБ. З 01.11.2021 ТОВ «Будова-Захід» прийнято рішення про переведення працівників на неповний робочий день, їх вивільнення. Після початку повномасштабної агресії російської федерації на території України, діяльність Товариства перестала забезпечувати його витрати, в тому числі на оплату праці та інші обов`язкові платежі, такі як орендна плата за землю, через відсутність як попиту та об`єкти будівництва споруджені Товариством в попередні роки, так і наявності необхідних обігових коштів для продовження будівельних робіт, а також на послуги, що надавались Товариством.

Зважаючи на відсутність можливості забезпечити діяльність Товариства 30.11.2022 було прийнято рішення про зупинення його діяльності згідно з наказом № 19/ВС від 30.11.2022 з 01.12.2022 на невизначений період, керівник перебував у відпустці без збереження заробітної плати.

З 01.07.2023 прийнято рішення про відновлення діяльності ТОВ «Будова-Захід». Товариство після відновлення діяльності звернулося до інвестора ПП «Патмос» з проханням забезпечити подальше інвестування будівництва, грошові кошти були спрямовані Товариством в рахунок оплати заробітної плати та заборгованості по ній, оплати орендної плати за користування земельними ділянками на яких розміщені об`єкти будівництва (том 1 а.с.135-137).

Враховуючи наведені пояснення та подання позивачем контролюючому органу витребуваних ним документів, суд вважає, що у відповідача 1 були відсутні підставі для прийняття рішень про відмову у реєстрації податкових накладних в ЄРПН, позаяк усі наявні у платника податків документи стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податкових накладних, були надані.

Як зазначено судом апеляційної інстанції вище, згідно з пунктом 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Податкові накладні, реєстрацію яких було зупинено, Товариство сформувало по першій подій даті надходження коштів за інвестиційною угодою по кожному платежу, що зараховані на рахунок позивача у жовтні-листопаді 2022 року.

Матеріали справи містять копії первинних документів, що додавались позивачем до повідомлень від 22.09.2023 та 10.10.2023, та свідчать про перерахування коштів як інвестиційних внесків в об`єкт будівництва, що здійснювався позивачем, з метою подальшого набуття права власності на такий об`єкт (його частину).

Інвестиційна діяльність на території України здійснюється відповідно до вимог Закону України від 18.09.1991 №1560-XII «Про інвестиційну діяльність» зі змінами та доповненнями (далі Закон №1560-XII). Інвестування окремих галузей економіку регулюється спеціальним законодавством.

Відповідно до статті 1 Закону №1560-XII інвестиціями є всі види майнових та інтелектуальних цінностей, що вкладаються в об`єкти підприємницької та інших видів діяльності, в результаті якої створюється прибуток (доход) та/або досягається соціальний та екологічний ефект.

Об`єктами інвестиційної діяльності можуть бути будь-яке майно, в тому числі основні фонди і оборотні кошти (стаття 4 Закону №1560-XII).

Інвестор самостійно визначає цілі, напрями, види й обсяги інвестицій, залучає для їх реалізації на договірній основі будь-яких учасників інвестиційної діяльності, у тому числі шляхом організації конкурсів і торгів. Інвестор має право володіти, користуватися і розпоряджатися об`єктами та результатами інвестицій, включаючи реінвестиції та торговельні операції на території України, відповідно до законодавчих актів України.

Оскільки об`єкти нерухомості придбаваються для подальшого продажу, то такі господарські операції є за своєю суттю операціями з придбання товарів, а об`єкти нерухомості товаром. Податкові зобов`язання та податковий кредит за операціями з постачання та придбання товарів/послуг виникають відповідно до пункту 187.1 статті 187 та пункту 198.2 статті 198 ПК України.

Враховуючи вищенведене, колегія суддів погоджується із висновками першої інстанції, що всі первинні документи, які підтверджують господарські операції, за якими складено спірні податкові накладні, позивач надав контролюючому органу, про що свідчать матеріали справи, у контролюючого органу не було достатніх обґрунтованих підстав для прийняття оскаржуваний рішень.

Комісія ГУ ДПС у Тернопільській області безпідставно у рішеннях про відмову в реєстрації податкових накладних зазначила про ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній, реєстрацію якої зупинено в ЄРПН, при отриманні відповідного повідомлення.

Доцільно зауважити, що всі сумніви та протиріччя контролюючого органу щодо дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності повинні досліджуватися шляхом проведення перевірок такого платника податків, за умови наявності підстав для її проведення, визначених ПК України, а не шляхом блокування реєстрації податкових накладних.

Суд апеляційної інстанції звертає увагу, що при реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому під час розгляду справи суд не робить висновків щодо реальності операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної.

Крім того, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України.

Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

Такий висновок наведено у постанові Верховного Суду від 07.12.2022 у справі №500/2237/20.

З огляду на викладене апеляційний суд вважає вірним висновок суду першої інстанції, що рішення №9719000/34938625, №9718999/34938625, №9718998/34938625, №9718997/34938625, №9718996/34938625, №9718995/34938625 від 13.10.2023, якими позивачеві відмовлено у реєстрації податкових накладних, є протиправними та підлягають скасуванню.

При оцінці вирішення судом першої інстанції позовних вимог у частині зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні № 6 від 17.10.2022, № 2 від 28.10.2022, № 4 від 31.10.2022, № 2 від 04.11.2022, №1 від 04.11.2022 № 3 від 30.11.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних, апеляційний суд виходить із такого.

Відповідно до пункту 19 Порядку № 1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:

прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;

набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення);

неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Пунктом 20 Порядку № 1246 встановлено що у разі надходження до ДПС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Дискреційні повноваження це сукупність прав та обовязків органів державної влади та місцевого самоврядування, осіб, уповноважених на виконання функцій держави або місцевого самоврядування, що надають можливість на власний розсуд визначити повністю або частково вид і зміст управлінського рішення, яке приймається, або можливість вибору на власний розсуд одного з декількох варіантів управлінських рішень, передбачених проектом нормативно-правового акта.

Таким чином, дискреційне право органу виконавчої влади та місцевого самоврядування, осіб, уповноважені на виконання функцій держави або місцевого самоврядування обумовлене певною свободою (тобто вільним, або адміністративним, розсудом) в оцінюванні та діях, у виборі одного з варіантів рішень та правових наслідків.

Згідно Рекомендацій Комітету Ради Європи № R(80)2 стосовно здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятої Комітетом міністрів 11 березня 1980 року на 316-й нараді, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.

Отже, дискреційним є повноваження, яке надає певний ступінь свободи адміністративному органу при прийнятті рішення, тобто, коли у межах, які визначені законом, адміністративний орган має можливість самостійно (на власний розсуд) обрати один з кількох варіантів рішення.

Правосуддя за своєю суттю визнається таким лише за умови, що воно відповідає вимогам справедливості і забезпечує ефективне поновлення в правах (абзац 10 п.9 Рішення Конституційного Суду України від 30 січня 2003 року № 3-рп/2003).

У своєму рішенні від 16 вересня 2015 року у справі № 21-1465а15 Верховний Суд України вказав, що спосіб відновлення порушеного права має бути ефективним та таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання, або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.

Згідно із частиною 1 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Відтак, з огляду на визнання протиправним та скасування оспорюваних рішень ГУ ДПС про відмову в реєстрації податкових накладних у ЄРПН відповідно у ДПС з`являється об`єктивний обов`язок зареєструвати спірні ПН у ЄРПН, оскільки у цьому випадку дискреція при прийнятті такого рішення відсутня.

Враховуючи вищевикладене, беручи до уваги докази, наявні в матеріалах справи, суд дійшов вірного висновку, що позовні вимоги є обґрунтованими, а позов таким що підлягає до задоволення.

Відповідно до частини 1 статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Відповідно до ч. 1 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених ст. 78 цього Кодексу.

Частиною 2 ст. 77 КАСУ України визначено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Як неодноразово вказував Європейський суд з прав людини, право на вмотивованість судового рішення сягає своїм корінням більш загального принципу, втіленого у Конвенції, який захищає особу від сваволі; рішення національного суду повинно містити мотиви, які достатні для того, щоб відповісти на істотні аспекти доводів сторони (рішення у справі «РуїзТорія проти Іспанії», параграфи 29 - 30). Це право не вимагає детальної відповіді на кожен аргумент, використаний стороною; більше того, воно дозволяє судам вищих інстанцій просто підтримати мотиви, наведені судами нижчих інстанцій, без того, щоб повторювати їх.

У рішенні «Петриченко проти України» (параграф 13) Європейський суд з прав людини вказував на те, що національні суди не надали достатнього обґрунтування своїх рішень, та не розглянули відповідні доводи заявника, навіть коли ці доводи були конкретними, доречними та важливими.

Наведене дає підстави для висновку, що доводи скаржника у кожній справі мають оцінюватись судами на предмет їх відповідності критеріям конкретності, доречності та важливості у рамках відповідних правовідносин з метою належного обґрунтування позиції суду.

Інші зазначені відповідачами в апеляційній скарзі обставини, окрім вищеописаних обставин, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді або спростування.

Доводи апеляційної скарги, наведені на спростування висновків суду першої інстанції, не містять належного обґрунтування чи нових переконливих доводів, які б були безпідставно залишені без розгляду судом першої інстанції.

Порушень норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильного застосування норм матеріального права поза межами вимог апелянта та доводів, викладених у апеляційній скарзі, у ході апеляційного розгляду справи встановлено не було.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

З огляду на викладене суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що суд першої інстанції, правильно встановив фактичні обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, а відтак апеляційну скаргу слід залишити без задоволення.

Відповідно до ст.139 КАС України судовий збір розподілу не підлягає.

Керуючись ст. 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325,328, 329 КАС України, апеляційний суд,

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області залишити без задоволення.

Рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 27 березня 2024 року у справі № 380/26412/23 залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя Н. М. Судова-Хомюк судді Т. В. Онишкевич Р. П. Сеник