Постанова

від 24.10.2024 по справі 460/1928/24

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

24 жовтня 2024 року Справа № 460/1928/24 пров. № А/857/20383/24Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:

судді-доповідач Качмара В.Я.,

суддів Гудима Л.Я., Мікули О.І.,

при секретарі судового засідання Гладкій С.Я.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції в м.Львові справу за позовом Приватного підприємства «Комтехсервіс» до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, провадження в якій відкрито за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Рівненській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 26 червня 2024 року (суддя Гудима Н.С., м.Рівне, повний текст складено 8 липня 2024 року), -

ВСТАНОВИВ:

У лютому 2024 року Приватне підприємство «Комтехсервіс» (далі ПП) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Рівненській області (далі Головне управління), в якому просило: визнати протиправним та скасування податкове повідомлення-рішення від 22.11.2023 №9341/1700040519 (далі ППР).

Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 26 червня 2024 року позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано ППР в частині застосування до ПП штрафу в сумі 1956378,91 грн. В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Не погодившись із ухваленим судовим рішенням, в частині задоволених позовних вимог, його оскаржив відповідач, який із покликанням на неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позову повністю.

В доводах апеляційної скарги вказує, що якщо податкові накладні складені платником в період з 01.02 по 31.05.2022, а зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі ЄРПН) з порушенням строку після 15 липня 2022 року, у контролюючого органу є підстави для застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України (далі ПК). Зауважує, що податкові накладні від 30.11.2021 №, 31.12.2021 №2 зареєстровані в ЄРПН після 15.07.2022.

Позивач у відзиві на апеляційну скаргу заперечує вимоги такої, вважає рішення суду першої інстанції законним та обґрунтованим, просить залишити його без змін, а апеляційну скаргу - без задоволення.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, переглянувши справу за наявними у ній доказами, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню, з наступних підстав.

Частково задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що ППР підлягає визнанню протиправним та скасуванню в частині застосування до позивача штрафу в сумі 1956378,91 грн.

Також цей суд вказав, про протиправність застосування відповідачем до позивача штрафів в розмірі 260,93 грн за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної від 30.11.2021 №2 та в розмірі 303,49 грн за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної від 31.12.2021 №2.

Останні висновки суду першої інстанції, не відповідають встановленим обставинам справи, зроблені з не правильним застосуванням норм матеріального права і порушенням норм процесуального права, з таких міркувань.

Апеляційним судом, з урахуванням встановленого судом першої інстанції, встановлено та підтверджено матеріалами справи те, що ПП зареєстровано з 23.04.2004, основний вид діяльності КВЕД 46.51 оптова торгівля комп`ютерами, периферійним устаткуванням і програмним забезпеченням.

Головним управлінням 24.10.2023 проведено камеральну перевірку щодо дотримання ПП порядку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі ЄРПН, Реєстр відповідно), за результатами якої складений акт від 24.10.2023 №8271/17-00-04-05-15 (далі Акт; т.1 а.с.88-92).

У висновках Акту зазначено, що дані камеральної перевірки ПП свідчать про несвоєчасність реєстрації в ЄРПН наступних податкових накладних та/або розрахунків коригування:

№2 від 30.11.2021 (зареєстровано з простроченням 73 днів),

№2 від 31.12.2021 (зареєстровано з простроченням 73 днів),

№39 від 09.06.2022 (зареєстровано з простроченням 1 день),

№29 від 09.06.2022 (зареєстровано з простроченням 1 день),

№47 від 15.06.2022 (зареєстровано з простроченням 1 день),

№33 від 13.06.2022 (зареєстровано з простроченням 1 день),

№26 від 10.06.2022 (зареєстровано з простроченням 1 день),

№30 від 01.06.2022 (зареєстровано з простроченням 1 день),

№30 від 15.06.2022 (зареєстровано з простроченням 1 день),

№72 від 31.05.2022 (зареєстровано з простроченням 4 дні),

№56 від 30.04.2022 (зареєстровано з простроченням 4 дні),

№53 від 19.05.2022 (зареєстровано з простроченням 4 дні),

№56 від 30.06.2022 (зареєстровано з простроченням 3 дні),

№36 від 30.06.2022 (зареєстровано з простроченням 3 дні),

№50 від 09.05.2022 (зареєстровано з простроченням 6 днів),

№23 від 31.07.2022 (зареєстровано з простроченням 1 день),

№21 від 31.07.2022 (зареєстровано з простроченням 1 день),

№22 від 31.07.2022 (зареєстровано з простроченням 1 день),

№40 від 21.09.2022 (зареєстровано з простроченням 4 дні),

№71 від 31.08.2022 (зареєстровано з простроченням 29 днів),

№113 від 06.04.2022 (зареєстровано з простроченням 148 днів),

№56 від 25.11.2022 (зареєстровано з простроченням 1 день),

№68 від 30.11.2022 (зареєстровано з простроченням 1 день),

№69 від 30.11.2022 (зареєстровано з простроченням 1 день),

№38 від 21.11.2022 (зареєстровано з простроченням 1 день),

№71 від 30.11.2022 (зареєстровано з простроченням 1 день),

№67 від 30.11.2022 (зареєстровано з простроченням 1 день),

№70 від 30.11.2022 (зареєстровано з простроченням 1 день),

№65 від 30.11.2022 (зареєстровано з простроченням 1 день),

№37 від 21.11.2022 (зареєстровано з простроченням 1 день),

№75 від 30.11.2022 (зареєстровано з простроченням 15 днів),

№57 від 15.12.2022 (зареєстровано з простроченням 5 днів),

№80 від 30.11.2022 (зареєстровано з простроченням 28 днів),

№46 від 09.11.2022 (зареєстровано з простроченням 22 дні),

№66 від 02.12.2022 (зареєстровано з простроченням 2 дні),

№81 від 07.12.2022 (зареєстровано з простроченням 2 дні),

№76 від 08.12.2022 (зареєстровано з простроченням 2 дні),

№32 від 31.12.2022 (зареєстровано з простроченням 1 день),

№55 від 30.12.2022 (зареєстровано з простроченням 1 день),

№39 від 31.12.2022 (зареєстровано з простроченням 5 днів),

№56 від 30.12.2022 (зареєстровано з простроченням 1 день),

№37 від 31.12.2022 (зареєстровано з простроченням 1 день),

№54 від 30.12.2022 (зареєстровано з простроченням 1 день),

№36 від 31.12.2022 (зареєстровано з простроченням 1 день),

№35 від 31.12.2022 (зареєстровано з простроченням 1 день),

№56 від 21.12.2022 (зареєстровано з простроченням 1 день),

№79 від 08.12.2022 (зареєстровано з простроченням 20 днів),

№60 від 23.12.2022 (зареєстровано з простроченням 2 дні),

№57 від 21.12.2022 (зареєстровано з простроченням 2 дні),

№38 від 31.12.2022 (зареєстровано з простроченням 3 дні),

№48 від 13.10.2022 (зареєстровано з простроченням 79 днів),

№66 від 30.11.2022 (зареєстровано з простроченням 1 день),

№79 від 30.11.2022 (зареєстровано з простроченням 15 днів),

№72 від 30.11.2022 (зареєстровано з простроченням 1 день),

№83 від 30.11.2022 (зареєстровано з простроченням 106 днів),

№76 від 30.11.2022 (зареєстровано з простроченням 15 днів),

№59 від 13.02.2023 (зареєстровано з простроченням 10 днів),

№91 від 31.01.2023 (зареєстровано з простроченням 38 днів),

№76 від 14.04.2023 (зареєстровано з простроченням 5 днів),

№29 від 11.02.2023 (зареєстровано з простроченням 71 день),

№61 від 21.02.2023 (зареєстровано з простроченням 58 днів),

№60 від 07.02.2023 (зареєстровано з простроченням 71 день),

№21 від 22.04.2023 (зареєстровано з простроченням 12 днів),

№77 від 14.04.2023 (зареєстровано з простроченням 25 днів),

№49 від 11.04.2023 (зареєстровано з простроченням 25 днів),

№56 від 07.04.2023 (зареєстровано з простроченням 25 днів),

№89 від 23.06.2023 (зареєстровано з простроченням 1 день),

№2 від 07.07.2023 (зареєстровано з простроченням 3 дні),

№58 від 13.02.2023 (зареєстровано з простроченням 10 днів),

№59 від 08.02.2023 (зареєстровано з простроченням 26 днів),

№108 від 28.06.2023 (зареєстровано з простроченням 34 дні),

№93 від 31.07.2023 (зареєстровано з простроченням 27 днів),

№92 від 17.07.2023 (зареєстровано з простроченням 27 днів),

№105 від 28.08.2023 (зареєстровано з простроченням 1 день) (далі спірні ПН).

24.10.2024 Головним управлінням на підставі Акта відповідачем прийнято ППР, яким до ПП застосовано штраф за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних та/або розрахунків коригування на загальну суму 2004748,39 грн.

Згідно з розрахунком штрафу, доданого до ППР на підставі пункту 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України (далі ПК) до позивача застосовано штраф у розмірах 2%, 5%, 10%, 15%, 20% та 40% від суми ПДВ, зазначеній в кожній податковій накладній.

Частиною другою статті 19 Конституції України визначено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Приписами підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 ПК визначено, що платник податків, зокрема, зобов`язаний подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів.

За правилами пункту 201.1 статті 201 ПК на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи а зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Відповідно до абзацу 1 пункту 201.10 статті 201 ПК при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Абзацом 4 пункту 201.10 статті 201 ПК передбачено, що податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.

Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно з абзацом 14 пункту 201.10 статті 201 ПК реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: - для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; - для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; - для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені; - для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

Законом України «Про внесення змін до розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» (далі - Закон №2876-IX), підрозділ 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК доповнено пунктом 89, яким тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, встановлено, що реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 18 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

У разі порушення вказаних строків застосовуються штрафні санкції згідно з ПК.

Статтею 120-1 ПК України визначена відповідальність платників податків за порушення строків реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та допущення помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної.

Зокрема, згідно з пунктом 120-1.1 статті 120 ПК порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі: 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 50 відсотків суми податку на додану вартість.

Законом №2876-IX доповнено підрозділ 2 розділу XX ПК пунктом 90, яким тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, встановлено штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 цього підрозділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі: 2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

«Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних», затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 (далі - Порядок № 1246) (у редакції на час виникнення спірних відносин), визначає механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних (далі - Реєстр) (пункт 1).

Операційний день - частина дня, протягом якої здійснюються прийняття від платників податку податкових накладних та/або розрахунків коригування та реєстрація або зупинення реєстрації (пункт 2 Порядку №1246).

За правилами пункту 3 Порядку №1246 операційний день триває в робочі дні з 8 години 00 хвилин до 20 години 00 хвилин. Технічне обслуговування та регламентні роботи, що потребують зупинки Реєстру, не проводяться протягом операційного дня, крім аварійних випадків. Якщо граничні строки реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування припадають на вихідний, святковий або неробочий день, такий день вважається операційним днем.

Відповідно до пункту 109.1 статті 109.1 ПК податковими правопорушеннями є протиправні діяння (дія чи бездіяльність) платників податків, податкових агентів, та/або їх посадових осіб, а також посадових осіб контролюючих органів, що призвели до невиконання або неналежного виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

У постанові від 02.02.2022 у справі №814/1098/16 Верховний Суд зазначив, що відповідно до пункту 109.1 статті 109 ПК податковими правопорушеннями є протиправні діяння (дія чи бездіяльність) платників податків, податкових агентів, та/або їх посадових осіб, а також посадових осіб контролюючих органів, що призвели до невиконання або неналежного виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

У визначенні податкового правопорушення законодавець прямо не зазначає про необхідність встановлення вини у діях платника податків. Разом з тим, відповідно до правової позиції Верховного Суду, викладеної у постановах від 14.08.2018 у справі №803/1583/17, від 30.01.2018 у справі №815/2745/17, від 02.07.2019 у справі №2340/3802/18, від 20.08.2019 у справі №1640/3125/18, вчинення платником податків всіх залежних від нього дій для своєчасної реєстрації податкової накладної, яка не відбулась внаслідок протиправної поведінки суб`єкта владних повноважень, від якого залежало забезпечення можливості належним чином виконати цей обов`язок, унеможливлює притягнення такого платника податків до відповідальності.

Системний аналіз наведених норм права та висновків Верховного Суду в контексті конкретних обставин справи дає підстави для висновку, що при встановленні обставин вчинення платником усіх необхідних дій щодо своєчасної реєстрації податкової накладної, натомість її реєстрація була здійснена з порушенням граничного терміну з незалежних від платника податку причин, у такому випадку відсутній склад податкового правопорушення, як наслідок - відсутні підстави для притягнення до відповідальності на підставі статті 120-1 ПК України.

Як видно з матеріалів справи, відправлення на реєстрацію податкових накладних позивач здійснював через програмний комплекс «FREDO», в якому повна інформація про стан податкових накладних відображена в протоколах податкових накладних, що містять дані про всі операції і події (створення, підписання, надіслання тощо) вказаних документів із зазначенням дати і часу їх здійснення.

З наданих позивачем скріншотів діалогового вікна програми «FREDO» та їх електронного відображення, яке було безпосередньо досліджено у судовому засіданні, позивач уперше направив на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних ряд спірних податкових накладних у межах операційного дня останнього дня граничного строку їх подання, а саме, податкові накладні:

№56 від 30.04.2022;

№53 від 19.05.2022;

№72 від 31.05.2022;

№56 від 30.06.2022;

№36 від 30.06.2022;

№23 від 31.07.2022;

№21 від 31.07.2022;

№22 від 31.07.2022;

№37 від 21.11.2022;

№56 від 25.11.2022;

№67 від 30.11.2022;

№65 від 30.11.2022;

№70 від 30.11.2022;

№69 від 30.11.2022;

№68 від 30.11.2022;

№71 від 30.11.2022;

№32 від 31.12.2022.

Функція протоколу «Відправлено» свідчить про те, що вищезазначені податкові накладні відправлені, очікується доставка до податкового органу, про факт якої буде свідчити квитанція №1, яка має бути надіслана платнику податків протягом цього ж операційного дня.

Таким чином, відомостями електронного документообігу «FREDO» підтверджується, що зазначені вище податкові накладні були подані позивачем в останній день граничного строку, визначеного податковим законодавством станом на момент їх направлення на реєстрацію, однак не були зареєстровані ДПС України протягом цього ж операційного дня.

При розгляді справ про застосування штрафних санкцій за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних принциповим є не дата фактичного надходження податкових накладних до ЄРПН, а дата їх відправлення, виходячи з запровадженого державою технічного способу реєстрації податкових накладних, тому відомості з програми «FREDO» є належним засобом доказування.

Водночас, відповідач не надав суду доказів несправності засобів телекомунікаційного зв`язку платника податків чи інших доказів на підтвердження наявності вини позивача у порушенні граничного строку направлення на реєстрацію вказаних податкових накладних, як не надав і доказів надіслання позивачу квитанцій про прийняття, неприйняття або зупинення реєстрації вказаних податкових накладних упродовж операційного дня, в якому такі накладні подавалися на реєстрацію.

Згідно з пунктом 3 Порядку № 1246 зазначено, що операційний день триває у робочі дні з 8:00 год до 20:00 год.

Відповідно до підпункту 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК у період воєнного стану платник податку не може зареєструвати податкову накладну/розрахунок коригування до податкової накладної в ЄРПН у святковий чи вихідний день, у тому числі якщо такий день є граничним днем їх реєстрації, та у робочі дні після 18:00 год.

Разом з тим, законодавець усунув неоднозначність правового регулювання закріпивши у підпункті 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК положення про те, що операційний день для реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, на який припадає граничний строк реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, триває з 0 годин 00 хвилин до 24 години 00 хвилин. Ці зміни внесені до підпункту 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК згідно із Законом України «Про внесення змін до розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування».

Таким чином, в порушення вимог пункту 201.10 статті 201 ПК України контролюючим органом протягом операційного дня направлення податкових накладних не надіслано позивачу квитанції в електронному вигляді у текстовому форматі про прийняття зазначених податкових накладних або про їх неприйняття із зазначенням відповідних причин, або зупинення реєстрації податкових накладних, з незалежних від позивача причин, тобто з причин, які не залежали від волі останнього.

У зв`язку з недотриманням контролюючим органом обов`язку із надіслання платнику податку квитанцій про прийняття податкових накладних або про їх неприйняття із зазначенням відповідних причин, або зупинення їх реєстрації, із врахуванням правових наслідків, передбачених пунктом 201.10 статті 201 ПК, такі податкові накладні вважаються зареєстрованими в ЄРПН.

Отже, оскільки у цій частині спірних відносин позивач не допустив протиправних дій, то й відповідно не підлягає притягненню до відповідальності. Таким чином, застосування до позивача штрафів щодо описаних вище податковий накладних в розмірі 59566,35 грн, 1020 грн, 80982,48 грн, 61486,69 грн, 60808,50 грн, 53,53 грн, 91,37 грн, 1040,34 грн, 15,82 грн, 28,32 грн, 623,95 грн, 91,64 грн, 90 грн, 148 130,15 грн, в розмірі 1,1 грн, 497338,43 грн, 1044445,82 грн є необґрунтованим і протиправним.

Щодо штрафів в розмірі 260,93 грн (по ПН №2 від 30.11.2021) та в розмірі 303,49 грн (по ПН №2 від 31.12.2021), то необхідно зазначити, що дата їх складання припадає на період до дати запровадження в Україні воєнного стану та дії мораторію на застосування штрафних санкцій, у тому числі і за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування в ЄРПН у такий період.

Так, 18.03.2020 набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 17.03.2020 (далі Закон № 533- IX), відповідно до якого підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК доповнений пунктом 52-1 такого змісту (з урахуванням змін, внесених Законом України від 30.03.2020 № 540-IX та Законом України від 13.05.2020 № 591-ІХ):

«За порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за: порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу; порушення вимог законодавства в частині: обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального, спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального; здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку; порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.

Протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню».

Отже, законодавець шляхом внесення змін до ПК запровадив мораторій на застосування штрафних санкцій, у тому числі і за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування в ЄРПН у відповідний період.

При цьому пункт 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК містив чітку вказівку на темпоральний критерій незастосування штрафних санкцій за вчинені відповідні порушення: з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.

Аналогічний правовий висновок було сформовано Верховним Судом за результатами аналізу наведених норм у постанові від 10.12.2021 у справі №420/10367/20 а саме, що штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в ЄРПН у період з 01 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину не застосовуються.

Необхідно зазначити, що карантин Кабінет Міністрів України установив на підставі постанови від 11.03.2020 № 211 з 12.03.2020, який в подальшому неодноразово продовжувався.

Постановою від 27.06.2023 № 651 «Про відміну на всій території України карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» (далі Постнаова №651) Кабінет Міністрів України відмінив з 24 години 00 хвилин 30.06.2023 на всій території України дію карантину.

Разом з тим до завершення карантину Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» № 64/2022 від 24.02.2022 в Україні введений воєнний стан, який на підставі Указів Президента України «Про продовження строку дії воєнного стану в Україні» продовжувався та станом на час розгляду цієї справи триває.

З метою реалізації необхідних заходів щодо підтримки військових і правоохоронних підрозділів у відбитті збройного нападу російської федерації та забезпечення прав і обов`язків платників податків Верховна Рада прийняла Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану» від 03.03.2022 (далі Закон №2118-IX), який набрав чинності 07.03.2022.

Законом № 2118-IX підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК доповнений пунктом 69, яким установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.

Зокрема підпунктами 69.1, 69.9 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК визначено:

- у випадку відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, зокрема щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом трьох місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні;

- для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

З огляду на прийняття Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо вдосконалення законодавства на період дії воєнного стану» від 24.03.2022 (далі Закон № 2142-IX) у підпункті 69.1 слова «трьох місяців» замінені словами «шести місяців».

В подальшому, у зв`язку із набранням чинності 27.05.2022 Закону № 2260-IX підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК викладено у такій редакції:

«У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.

Також Законом № 2260-IX підпункт 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК викладено в наступній редакції «…У разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються».

Отже, з 27.05.2022 припинено застосовування положень законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії карантину, які поширювалися на правовідносини, що врегульовувались пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК.

Крім того, Законом № 2260-IX було внесено зміни й до підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК. Відповідно до нової редакції цієї норми для платників податків та контролюючих органів зупинявся перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім дотримання строків реєстрації податкових накладних, розрахунків коригування до них в Єдиному реєстрі податкових накладних, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, сплати податків та зборів платниками податків.

Також зазначеним Законом № 2260-IX пункт 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК доповнений підпунктом 69.1-1, відповідно до якого платники податку на додану вартість зобов`язані забезпечити у строки, встановлені підпунктом 69.1 цього пункту, реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у підпункті 69.1 цього пункту, та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.

З огляду на наведене вище правове регулювання спірних правовідносин апеляційний суд зазначає, що платник податків звільняється від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в період дії мораторію, запровадженого пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК, а саме з 01.03.2020 по 26.05.2022.

Оскільки податкове правопорушення щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних в ЄРПН є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної в ЄРПН, то у випадку коли податкова накладна/розрахунок коригування складена(ий) в період дії мораторію, а зареєстрована(ий) в ЄРПН після скасування дії мораторію (тобто після 26.05.2022), відповідальність за порушення строків реєстрації податкових накладних застосовується за період у якому підстави для звільнення від відповідальності перестали існувати.

Вказані висновки щодо правового застосування наведених вище правових норм викладені у постанові Верховного Суду від 12 квітня 2024 року у справі №620/9720/23, 16 квітня 2024 року у справі №460/21543/23.

З матеріалів справи вбачається, що податкові накладні №№2 складені позивачем 30.11.2021, 31.12.2021, зареєстровані 08.08.2022 відповідно. Реєстрація таких податкових накладних була здійснена вже у період дії Закону № 2260-ІХ з набранням чинності якого (з 27.05.2022) припинили застосовуватися положення пункту 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії карантину.

З 27.05.2022 відновлено відповідальність за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних. Відповідно податкові накладні, які складені з 27.05.2022 (з 27 травня і до 31 травня 2022 року відповідальність за несвоєчасну реєстрацію не застосовуватиметься за умови реєстрації таких накладних до 15 липня 2022), мають бути зареєстровані в ЄРПН з дотриманням встановлених строків.

Зважаючи на те, що податкові накладні від 30.11.2021, 30.12.2021 №№2 складені та зареєстровані після 27.05.2022, в період припинення нормативного застосування положень пункту 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії карантину, апеляційний суд дійшов висновку про правомірність прийняття відповідачем спірного ППР, шляхом застосування до ПП відповідальності передбаченої статтею 20-1 ПК у вигляді штрафу в сумі 260,93 грн та 303,49 грн відповідно.

Таким чином, висновки суду першої інстанції про протиправність застосування відповідачем до позивача штрафів в розмірі 260,93 грн за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної №2 від 30.11.2021 та в розмірі 303,49 грн за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної №2 від 31.12.2021 є безпідставними, у зв`язку із чим у задоволені цих позовних вимог необхідно відмовити.

Згідно частини першої статі 317 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС) підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: 1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Зважаючи на заперечення відповідача щодо заявленої суми витрат понесених в суді першої інстанції, враховуючи складність справи та виконані адвокатом роботи (надані послугу), суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку щодо необхідності зменшення розміру заявлених витрат з 25000 до 10000 грн, і відповідачем в апеляційній скарзі не наведено достатньо доводів, які б давали підстави відмовити у задоволенні вимог про стягнення судових витрат на професійну правничу допомогу.

Керуючись статтями 308, 310, 315-317, 321, 322, 325, 328, 329 КАС суд,

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області задовольнити частково.

Рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 26 червня 2024 року в частині задоволення позову про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 22.11.2023 №9341/1700040519 в частині застосування до Приватного підприємства «Комтехсервіс» штрафу в сумі 564,42 грн, скасувати та прийняти постанову, якою в задоволені позову в цій частині відмовити.

В решті рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 26 червня 2024 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Суддя-доповідач В. Я. Качмар судді Л. Я. Гудим О. І. Мікула

Повне судове рішення складено 04 листопада 2024 року.