Постанова

від 14.11.2024 по справі 320/45564/23

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУДСправа № 320/45564/23 Суддя першої інстанції: Парненко В.С.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 листопада 2024 року м. Київ

Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:

судді-доповідача Костюк Л.О.,

суддів Бужак Н.П., Кобаля М.І.,

розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Київського окружного адміністративного суду від 05 червня 2024 року (прийняте у порядку письмового провадження, м. Київ, дата складання повного тексту - відсутня) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Фьорст Він» до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

В С Т А Н О В И Л А:

У грудні 2023 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Фьорст Він» (далі - позивач, ТОВ «Фьорст Він») звернулося до Київського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві (далі - відповідач, ГУ ДПС у м. Києві) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 07.08.2023 №0524410707.

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 05.06.2024 позов задоволено повністю. При цьому суд першої інстанції виходив з того, що факт порушення ТОВ «Фьорст Він» вимог Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» належними і допустимими доказами не підтверджено, оскільки за відсутності з`єднання електронного платіжного засобу з реєстратором розрахункових операцій у суб`єкта господарювання не виникає обов`язку друкувати фіскальний чек із рядками 10-18, що підтверджується й позицією Верховного Суду в аналогічних правовідносинах.

Не погоджуючись із вказаним рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати його та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог у повному обсязі. В обґрунтування своїх доводів зазначає, що судом залишено поза увагою, що суб`єкт господарювання зобов`язаний заповнювати рядки 10-18 фіскального чека у випадку проведення розрахунків з використанням електронного платіжного засобу безвідносно до підключення електронного платіжного засобу до реєстратора розрахункових операцій. Наголошує, що, всупереч висновків суду, проведення позивачем розрахункових операцій через POS-термінал без зазначення у касових чеках рядків 10-18 є порушенням вимог Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а відтак оскаржуване податкове повідомлення-рішення прийнято у відповідності до вимог чинного законодавства за наявних на те правових підстав.

Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 08.07.2024 відкрито апеляційне провадження у справі, встановлено строк для подачі відзиву на апеляційну скаргу та витребувано матеріали справи з суду першої інстанції, які надійшли 03.10.2024.

Відзиву на апеляційну скаргу не надійшло.

Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 09.10.2024 справу призначено до розгляду у порядку письмового провадження на підставі п. 1 ч. 1 ст. 311 КАС України, оскільки від усіх учасників справи не надійшло клопотання про розгляд справи за їх участю.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін, виходячи з такого.

Вирішуючи вказаний спір, суд першої інстанції встановив, що у грудні 2022 року працівниками ГУ ДПС у Дніпропетровській області відповідно до пп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України на підставі наказу від 26.12.2022 №4185-П (а.с. 56) і направлення від 26.12.2022 №5218 (а.с. 56, зворотній бік) проведено фактичну перевірку господарської одиниці ТОВ «Фьорст Він» - зали гральних автоматів «Fiest», що розташована за адресою: м. Кам`янське, пр-т. Свободи, 43/Б.

У ході перевірки встановлено проведення діяльності сфері продажу товарів (громадського харчування, послуг) з використанням РРО без застосування спеціальних платіжних засобів (платіжних терміналів) для здійснення розрахунків за продані товари (надані послуги), а саме: в залі гральних автоматів за адресою: м. Кам`янське, пр-т. Свободи, 43/Б не забезпечено можливість проведення розрахунків у безготівковій формі (термінал не працює (у період з 27.12.2022 по 28.12.2022). Крім того, встановлено факт невидачі (роздрукування) розрахункових документів встановленої форми та змісту за період з 01.08.2021 по РРО ф/н30000915638, а саме розрахункові документи, що видавалися при оплаті банківською карткою через POS-термінал не містить всі необхідних реквізитів: ідентифікатор еквайра, ідентифікатор платіжного пристрою, суму комісійної винагороди, реквізити електронного платіжного засобу (платіжної картки) тощо, що передбачено вимогам відповідного Положення про форму та зміст розрахункового документа та є обов`язковими реквізитами. У зв`язку з цим встановлено видачу (роздрукування) розрахункових документів, в яких відсутні обов`язкові реквізити, на загальну суму 5 936 353,26 грн, загальна сума безготівкових розрахунків - 695 985,35 грн видано від розрахункових документів = 5 240 367,91 грн згідно контрольних стрічок.

Указані обставини, за висновками перевірки, свідчать про порушення позивачем, зокрема, п. п. 1, 2 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» та п. 2 розд. ІІ Положення про форму та зміст розрахункових документів (електронних розрахункових документів), затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 21.01.2016 №13, постанови Кабінету Міністрів України від 29.09.2010 №878 «Про здійснення розрахунків за продаж товару (наданої послуги) з використанням спеціальних платіжних засобів».

Результати перевірки зафіксовані в акті від 02.01.2023 №1786/26/15/07/44149005 (а.с. 47-49).

На підставі викладених в акті перевірки висновків відповідачем 07.08.2023 прийнято, зокрема, податкове повідомлення-рішення форми «С» №0524410707, яким до позивача за порушення п. п. 1, 2 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» на підставі п. 1 ст. 17 цього ж Закону застосовані штрафні (фінансові) санкцій в сумі 7 86 551,87 грн (а.с. 15-16).

За результатами адміністративного оскарження спірне податкове повідомлення-рішення залишене без змін рішенням Державної податкової служби України від 03.11.2023 №33021/6/99-00-06-09-01-06 (а.с. 21-25).

На підставі встановлених вище обставин, здійснивши системний аналіз положень ст. ст. 1, 75 Податкового кодексу України (далі - ПК України), ст. ст. 2, 3, 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі - Закон про РРО), а також Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних документів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 №13 (далі - Положення №13), суд першої інстанції з урахування позиції Верховного Суду у справі №640/23582/21 прийшов до висновку про обґрунтованість позовних вимог з огляду на відсутність у суб`єкта господарювання зазначати у розрахунковому документів рядків 11-18 за умови не з`єднання з об`єктивних причин РРО з платіжним терміналом.

З такими висновками суду першої інстанції колегія суддів не може не погодитися з огляду на таке.

Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (тут і надалі у редакції, яка була чинною на час виникнення спірних правовідносин) визначає правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг. Дія його поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

Відповідно до ст. 3 указаного Закону суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані:

- проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок.

Використання програмних реєстраторів розрахункових операцій при оптовій та/або роздрібній торгівлі пальним забороняється (п. 1);

- надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти) (п. 2).

Згідно п. 1 ст. 17 Закону про РРО за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах - у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання: 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше; 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.

Аналіз змісту норм указаних пунктів статті 3 Закону про РРО свідчить, що суб`єкти господарювання зобов`язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи та видавати (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідний розрахунковий документ, що підтверджує виконання розрахункової операції, встановленої форми та змісту. Невиконання суб`єктом господарювання відповідного обов`язку має своїм наслідком накладення штрафу у розмірі, визначеному п. 1 ст. 17 Закону про РРО.

Відповідно до ч. 1 ст. 8 Закону про РРО форма, зміст розрахункових документів, порядок реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, а також форма та порядок подання звітності, пов`язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій чи використанням розрахункових книжок, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Положенням №13 визначено форму і зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, які в обов`язковому порядку мають надаватися особам, які отримують або повертають товар, отримують послуги або відмовляються від них, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням інтернету, при здійсненні розрахунків суб`єктами господарювання для підтвердження факту: продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) коштів у сфері торгівлі, ресторанного господарства та послуг; здійснення операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі, якщо такі операції виконуються не в касах банків; здійснення операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів; приймання комерційними агентами банків та небанківськими фінансовими установами готівки для подальшого її переказу з використанням програмно-технічних комплексів самообслуговування (далі - ПТКС), за винятком ПТКС, що дають змогу користувачеві здійснювати виключно операції з отримання коштів.

Пунктом 2 розділу ІІ Положення №13 передбачено, які обов`язкові реквізити має містити фіскальний чек на товари (послуги), серед яких, зокрема, ідентифікатор еквайра та торгівця або інші реквізити, що дають змогу їх ідентифікувати (рядок 11); ідентифікатор платіжного пристрою (рядок 12); сума комісійної винагороди (у разі наявності) (рядок 13); вид операції (рядок 14); реквізити електронного платіжного засобу (платіжної картки), допустимі правилами безпеки платіжної системи, перед якими друкуються великі літери «ЕПЗ» (рядок 15); напис «ПЛАТІЖНА СИСТЕМА» (найменування платіжної системи, платіжний інструмент якої використовується, код авторизації або інший код, що ідентифікує операцію в платіжній системі та/або код транзакції в платіжній системі, значення коду) (рядок 16); підпис касира (якщо це передбачено правилами платіжної системи), перед яким друкується відповідно напис «Касир» (рядок 17); підпис держателя електронного платіжного засобу (платіжної картки) (якщо це передбачено правилами платіжної системи) в окремих рядках, перед якими друкуються відповідно написи «Касир» та «Держатель ЕПЗ» (рядок 18).

При цьому в силу приписів пунктів 4, 5 розділу ІІ Положення №13 рядки 11-18 фіскального чека заповнюються у разі застосування під час проведення розрахунків з використанням електронного платіжного засобу (платіжної картки) платіжного терміналу, з`єднаного або поєднаного з реєстратором розрахункових операцій.

Рядки 15, 16, 18 фіскального чека повторюються відповідно до кількості електронних платіжних засобів, з використанням яких здійснюється оплата.

Викладене, на переконання судової колегії, свідчить, що обов`язок із заповнення рядків 11-18 фіскального чека виникає за наявності двох умов у сукупності: застосування під час проведення розрахунків з використанням електронного платіжного засобу (платіжної картки) платіжного терміналу; з`єднання або приєднання такого платіжного терміналу з реєстратором розрахункових операцій.

Як правильно встановлено судом першої інстанції, за висновками перевірки у фіскальних чеках, які роздруковувалися ТОВ «Фьорст Він» з РРО ф/н №3000916638, відсутні обов`язкові реквізити, визначені у рядках 11-18 додатку №7 Положення №13.

На спростування цих тверджень, як свідчать матеріали справи, позивачем зазначено, що останній видавав разом з фіскальними чеками чеки платіжних терміналів, які у сукупності містили всі реквізити, передбачені Положенням №13. Неможливість видачі одного розрахункового документа із усіма передбаченими Положенням №13 реквізитами пояснюється ТОВ «Фьорст Він» тим, що платіжні термінали не були з`єднані з реєстратором розрахункових операцій внаслідок відсутності технічних можливостей для цього.

Судовою колегією враховується, що ТОВ «Фьорст Він» у залі гральних автоматів «First» у м. Кам`янському за адресою просп. Свободи, 34/Б використовує реєстратор розрахункових операцій моделі 479 найменування «Марія-304Т» з фіскальним номером 3000915631 (а.с. 122).

Матеріали справи свідчать, що між ПАТ АБ «Укргазбанк» (Банк) і ТОВ «Фьорст Він» (Установа) укладено договір еквайрингу від 29.04.2021 №2021/ТЕ/053-006 (а.с. 188-196), за умовами якого торговець (суб`єкт підприємницької діяльності, який відповідно до договору, укладеного з Банком, приймає до обслуговування платіжні картки з метою проведення оплати вартості товарів (робіт/послуг) бере на себе зобов`язання проводити розрахунки по оплаті товарів (робіт/послуг) шляхом використання платіжних карток.

Із змісту листа АБ «Укргазбанк» від 10.04.2024 №б/н вбачається, що термінали моделі Ingenico Move/2500 3G EM CL, які встановлені на господарських одиницях ТОВ «Фьорст Він» згідно договору еквайрингу від 29.04.2021 №2021/ТЕ/053-006, у тому числі за адресою проведення перевірки, використовуються як переносні, підключення до кас обмежує їх функціонал (термінали перестають бути мобільними) (а.с. 187).

Крім того, за повідомленнями ТОВ «Сервіо Софт» - постачальника позивачу послуг програмного забезпечення за договором від 27.05.2021 №21/2705-8К (а.с. 28-30) станом на 31.05.2021 відсутня можливість забезпечити з`єднання платіжних терміналів певних типів та РРО, у зв`язку з цим відображення транзакції банківських карток та, відповідно, заповнення рядків 11-18 фіскального чеку, здійснюватися не буде (лист від 31.03.2021 №21/3105-001; а.с. 26). У листі від 01.09.2022 №22/0109-004 ТОВ «Сервіо Софт» повідомлено ТОВ «Фьорст Він» про відсутність можливості у разі застосування під час проведення розрахунків з використанням електронного платіжного засобу (платіжної картки) платіжного терміналу, з`єднаного або під`єднаного з реєстратором розрахункових операцій забезпечити відображення у фіскальному касовому чеку на видачу коштів рядків 11-18, передбачених Положенням №13 (а.с. 27). У цьому листі, як й у листі від 31.05.2021 №21/3105-001 зазначено, що про додавання до програмного забезпечення відповідного функціоналу ТОВ «Сервіо Софт» повідомить окремим листом.

Аналогічну за змістом відповідь надало ТОВ «Сервіо Софт» й листом від 17.01.2024 №24/1701-006 у відповідь на адвокатський запит представника ТОВ «Фьорст Він», адвоката Бойка А.В. (а.с. 90).

Отже, протягом періоду, який охоплений предметом перевірки, у позивача була документальна підтверджена відсутня технічна можливість з`єднання або поєднання платіжного терміналу з реєстратором розрахункових операцій, що є обов`язковою умовою для відображення у розрахунковому документі рядків 11-18 за правилами Положення №13.

Наголошуючи на тому, що під час огляду місця проведення розрахунків встановлено, що реєстратор розрахункових операцій з`єднаний з банківським терміналом, контролюючим органом не надано належних і допустимих доказів, що таке з`єднання здійснено саме у розумінні приписів п. 4 розд. ІІ Положення №13.

Поміж іншого, суд апеляційної інстанції зауважує, що надані до матеріалів справи копії чека платіжного терміналу від 23.12.2022 №1281 та фіскального чека від 23.12.2022 №7021 (а.с. 92) свідчать, що у своїй сукупності в останніх наявні всі відомості, передбачені Положенням №13. При цьому, як правильно зауважив суд першої інстанції, чек платіжного термінала відповідає вимогам п. 160 розд. VIII Положення про порядок емісії еквайрингу платіжних інструментів, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 29.07.2022 №164.

У площині встановлених обставин та наведеного нормативно-правового регулювання колегія суддів підкреслює, що Верховний Суд у постанові від 03.11.2023 у справі №640/23582/21 за подібних обставин сформулював висновок, за яким суб`єкт господарювання при здійснені розрахункової операції в розрахунковому документі зазначає рядки 10-17, зазначені в пунктах 2, 4, 5 розділу ІІ Положення №13 лише у разі застосування під час проведення розрахунків електронного платіжного засобу (платіжної картки) платіжного терміналу, з`єднаного або поєднаного з реєстратором розрахункових операцій. У разі, якщо платіжний термінал не з`єднаний з РРО, господарюючий суб`єкт не зобов`язаний вказувати ці реквізити в розрахунковому документі. У такому випадку немає підстав розцінювати не відповідність (не роздрукування, не видача) розрахункового документу встановленим вимогам, як порушення п.п.1,2 ст. 3 Закону про РРО. Діючим законодавством не встановлено обов`язку використовувати лише платіжні термінали, з`єднанні або поєднанні з РРО/ПРРО.

За таких обставин, враховуючи, що наявними у матеріалах справи доказами підтверджується, що платіжні термінали позивача на момент проведення перевірки не були з`єднані або поєднані з РРО з незалежних від нього причин, а згідно відомостей акту перевірки позивачем було роздруковано та видано покупцю розрахунковий документ, однак який, за твердженням відповідача, містить не всі обов`язкові реквізити, колегія суддів приходить до висновку, що у спірному випадку не заповнення у фіскальному чеку рядків 11 - 18 не змінює встановленого факту придбання товару покупцем у визначеного продавця, а згаданий чек підтверджує виконання розрахункової операції.

З огляду на викладене колегія суддів погоджується із судом першої інстанції в тому, що висновки акту перевірки про порушення позивачем п. п. 1, 2 ст. 3 Закону про РРО є необґрунтованими, а прийняте з цих підстав податкове повідомлення-рішення від 07.08.2023 №0524410707 - протиправним і таким, що підлягає скасуванню.

Судовою колегією враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Приписи ст. 316 КАС України визначають, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Оскільки судове рішення ухвалене судом першої інстанції з додержанням норм матеріального і процесуального права, на підставі правильно встановлених обставин справи, а доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, то суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін.

Керуючись ст. ст. 242-244, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325 КАС України, колегія суддів, -

ПОСТАНОВИЛА:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві залишити без задоволення, а рішення Київського окружного адміністративного суду від 05 червня 2024 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття.

Касаційна скарга на рішення суду апеляційної інстанції подається безпосередньо до Верховного Суду у порядку та строки, визначені ст.ст. 328-331 КАС України.

Суддя-доповідач Л.О. Костюк

Судді Н.П. Бужак

М.І. Кобаль

Повний текст постанови складено та підписано 14 листопада 2024 року.