Постанова

від 21.11.2024 по справі 140/36499/23

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

21 листопада 2024 рокуЛьвівСправа № 140/36499/23 пров. № А/857/14198/24

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді:Затолочного В.С.,

суддів:Гудима Л.Я., Качмара В.Я.,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 25 березня 2024 року у справі № 140/36499/23 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Бізнес-ТЕП» до Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення (рішення суду першої інстанції ухвалене суддею Ковальчуком В.Д. в м. Луцьку в порядку письмового провадження), -

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «БІЗНЕС-ТЕП» (далі - ТзОВ «БІЗНЕС-ТЕП», позивач) звернулось з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Волинській області (далі - ГУ ДПС, відповідач 1), Державної податкової служби України (далі - ДПС, відповідач 2) про визнання протиправними та скасування рішень Комісії ГУ ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Комісія) від 03.10.2023 №№ 9635723/42180404, 9635722/42180404; зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні (далі ПН) від 22.06.2021 № 122, від 25.06.2021 № 123 в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Реєстр, ЄРПН).

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 25 березня 2024 року адміністративний позов задоволено повністю.

Не погодившись із судовим рішенням у справі, його оскаржив позивач, який вважає, що рішення прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права, просить рішення Волинського окружного адміністративного суду від 25 березня 2024 року скасувати і ухвалити нове, яким в задоволенні позовних вимог відмовити у повному обсязі.

В обґрунтування апеляційної скарги зазначає, що позивач не надав відповідачу 1 копії документів, які зазначені у повідомленнях про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію ПН в ЄРПН.

Тобто вимоги апеляційної скарги обґрунтовані тими ж доводами, що й відзив на позовну заяву.

Позивач скористався правом на подання письмового відзиву на апеляційну скаргу, в якому просить в задоволенні апеляційних скарг відповідача відмовити.

Відповідач 2 не скористався правом подання відзиву на апеляційну скаргу. Відповідно до частини четвертої статті 304 Кодексу адміністративного судочинства України (далі також - КАС України) відсутність відзиву не перешкоджає перегляду рішення суду першої інстанції.

Враховуючи те, що апеляційну скаргу подано на рішення суду першої інстанції, ухвалене в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) учасників справи (у письмовому провадженні), суд вважає за можливе розглядати справу в порядку письмового провадження згідно з положеннями статті 311 КАС України.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, дослідивши обставини справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів приходить до висновку про те, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що ТзОВ «БІЗНЕС-ТЕП» складено та подано до реєстрації в ЄРПН ПН від 22.06.2021 № 122 (отримувач/покупець: ТзОВ «О-ТРАНС Україна»; товар: напівпричіп марки SCHITZ SKO 24 № WSM00000005020850, код товару згідно з УКТЗЕД 8716398000 у кількості 1 шт., обсягом постачання 127100,00 грн, ПДВ 21183,33 грн) та ПН від 25.06.2021 № 123 (отримувач/покупець: ТзОВ «О-ТРАНС Україна»; товар: сідельний тягач MAN TGX 18.440 № WMA06XZZ1CW1691, код товару згідно з УКТЗЕД 8701209000 у кількості 1 шт., обсягом постачання 172500,00 грн, ПДВ 28750,00 грн).

Рішеннями Комісії ГУ ДПС у Миколаївській області від 10.09.2021 №№ 3097350/42180404 та 3097341/42180404 у реєстрації ПН від 22.06.2021 № 122, від 25.06.2021 № 123 відмовлено у зв`язку із ненаданням платником податку копій первинних документів, а в графі додаткова інформація зазначено, що платником не надано копій документів щодо зберігання (гаражування) транспортних засобів.

Вказане рішення Комісії ГУ ДПС у Миколаївській області було оскаржено в судовому порядку.

Постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 28.06.2022 у справі № 400/9024/21 рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 21.01.2022 скасовано та ухвалено нове рішення, яким позов ТзОВ «БІЗНЕС-ТЕП» задоволено частково, визнано протиправними та скасовано рішення Комісії ГУ ДПС у Миколаївській області від 10.09.2021 №№ 3097350/42180404, 3097341/42180404, зобов`язано ГУ ДПС у Миколаївській області повторно розглянути питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації в ЄРПН ПН ТзОВ «БІЗНЕС-ТЕП» від 22.06.2021 № 122, від 25.06.2021 № 123, реєстрацію яких зупинено.

24.02.2023 представник позивача звернувся із заявою про виконання рішення суду у справі № 400/9024/21 до відповідача, оскільки на підставі наказу ДПС України від 28.03.2022 № 173 вказаний контролюючий орган виконував функції ГУ ДПС у Миколаївській області, яке здійснювало лише функції з сервісного обслуговування платників.

Листом від 01.03.2023 № 2542/6/03-20-18-01-06 ГУ ДПС повідомило позивача про неможливість виконання рішення суду, оскільки в Комісії регіонального рівня відсутні повноваження щодо повторного розгляду питання реєстрації ПН, у зв`язку із чим направлено звернення до ДПС України, та, згідно яких зобов`язано регіональну комісію повторно розглянути питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації в ЄРПН податкових накладних, реєстрацію яких зупинено.

При супроводі виконання інших судових рішень у справах, де стороною є ТзОВ «БІЗНЕС-ТЕП», контролюючий орган надав можливість подати повторно документи для Комісії регіонального рівня з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.

Позивач подав повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо ПН/РК, реєстрацію яких зупинено.

25.09.2023 за №№ 9581783/42180404 та 9581548/42180404 Комісія надіслала повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію ПН, в яких зазначалось про необхідність надання первинних документів щодо постачання/придбання товарів, транспортування продукції; складських документів; інвентаризаційних описів; рахунків-фактури; інвойсів; розрахункових документів та/або банківських виписок. В графі додаткова інформація зазначено: відсутні документи щодо розрахунків з нерезидентом, товаросупровідні документи, свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу, документи складського обліку (інвентаризаційні описи).

ТзОВ «БІЗНЕС-ТЕП» у відповідь на вказане повідомлення подало повідомлення про надання додаткових пояснень від 29.09.2023, додавши також копії додаткових угод від 15.01.2021 № 1, від 16.02.2021 № 2, від 01.04.2021 № 3, від 20.08.2021 № 2-1, від 01.03.2022 № 2-2, від 22.12.2022 № 4, від 01.09.2023 № 5.

Рішеннями Комісії від 03.10.2023 №№ 9635723/42180404, 9635722/42180404 у реєстрації ПН від 22.06.2021 № 122, від 25.06.2021 № 123 відмовлено у зв`язку із ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, платником податку, а у графі додаткова інформація відомості відсутні.

Позивач, не погоджуючись із рішеннями Комісії, звернувся із даним позовом до суду.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції дійшов висновку, що надані позивачем документи підтверджували реальність здійснення господарських операцій по поданих ПН. Документи складені з дотриманням вимог законодавства і були достатніми для реєстрації податкових накладних в ЄРПН.

Апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції, з огляду на наступне.

Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Надаючи оцінку правомірності дій та рішень органів владних повноважень, суд керується критеріями, закріпленими у статті 2 КАС України, які певною мірою відображають принципи адміністративної процедури, встановлюючи при цьому чи прийняті (вчинені) ним рішення (дії): на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія).

Перевіривши правомірність прийнятого відповідачем 1 рішення згідно вимог частини другої статті 2 КАС України, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що таке вказаним вище критеріям не відповідає, відповідач діяв не на підставі, не в межах повноважень та не у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України з огляду на таке.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, врегульовано Податковим кодексом України (далі - ПК України).

Контролюючі органи мають право здійснювати щоденну обробку даних та інформації електронного кабінету, необхідних для виконання покладених на них функцій з адміністрування податкового законодавства та законодавства з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, що включає, зокрема, прийняття, обробку та аналіз документів та даних платників податків, здійснення повноважень, передбачених законом, які можуть бути реалізовані в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку (підпункт 20.1.45 пункту 20.1 статті 20 ПК України).

Згідно з пунктом 61.1 статті 61 ПК України встановлено, що податковий контроль - це система заходів, що вживаються контролюючими органами з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Способом здійснення такого контролю є, зокрема, здійснення інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючих органів (підпункт 62.1.2 пункту 62.1 статті 62 ПК України), що є комплексом заходів, що координується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій (пункт 71.1 статті 71 ПК України).

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

У випадках, передбачених статтею 216 Цивільного кодексу України, платники податків мають право вносити відповідні зміни до податкової звітності у порядку, визначеному статтею 50 цього Кодексу.

Як встановлено пунктом 201.1 статті 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно з пунктом 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», незалежно від дати накладення електронного підпису.

Згідно із пунктом 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в ЄРПН та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна та/або розрахунок до неї, складені та зареєстровані після 01 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підтвердженням продавцю про прийняття податкової накладної та/або розрахунку до неї до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку до неї в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані податкова накладна та/або розрахунок до неї сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку до неї відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, не можуть бути причиною неприйняття податкових накладних у електронному вигляді.

Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку до неї надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.

Відповідно до вимог пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної та/або розрахунку коригування до неї в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

На виконання цієї норми постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 р. № 1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі також - Порядок № 1165), яким визначено механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі також - ПН/РК) в ЄРПН, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН, права та обов`язки їх членів.

Відповідно до пункту 2 Порядку № 1165 автоматизований моніторинг відповідності ПН/РК критеріям оцінки ступеня ризиків сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації;

критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН, - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик;

ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання ПН/РК для реєстрації в ЄРПН з порушенням норм підпункту а або б пункту 185.1 статті 185, підпункту а або б пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 ПК України за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій ПН/РК, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов`язку.

Пунктом 3 Порядку № 1165 визначені ознаки ПН/РК, яким вони повинні відповідати для безумовної їх реєстрації.

Відповідно до пункту 4 вказаного Порядку у разі коли за результатами перевірки ПН/РК визначено, що ПН/РК відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких ПН/РК не зупиняється в ЄРПН.

Пунктом 5 Порядку № 1165 встановлено, що платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в ЄРПН ПН/РК, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). ПН/РК, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Відтак, встановлена контролюючим органом невідповідність податкової накладної жодній з ознак безумовної реєстрації є підставою для її перевірки щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку.

Згідно з пунктами 10, 11 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації ПН/РК, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації ПН/РК зазначаються:

1) номер та дата складення ПН/РК;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію ПН/РК в ЄРПН, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН або відмову в такій реєстрації.

Як вбачається із квитанцій про зупинення реєстрації спірних податкових накладних, їх реєстрація була зупинена відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПK України у зв`язку із тим, що податкові накладні складені та подані платником податків, який відповідає пункту 8 Критеріїв. У квитанціях також було запропоновано позивачу надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.

Критерієм ризиковості платника податку на додану вартість, що закріплений у пункту 8 Додатку 1 до Порядку № 1165, є наявність у контролюючих органах податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації ПН/РК.

Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520 затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі також - Порядок № 520), який визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до пунктів 2-4 Порядку № 520 прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

У разі зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН.

Пунктом 5 Порядку № 520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, який може включати:

договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Відповідно до пункту 44 Порядку № 1165 комісія контролюючого органу перевіряє подані платником податку копії документів щодо їх достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отримані з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, зокрема електронні).

Згідно з пунктом 11 Порядку № 520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН в разі:

ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН;

та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Отже, з аналізу даних норм законодавства видно, що прийнятий суб`єктом владних повноважень акт індивідуальної дії, як акт правозастосування, повинен бути обґрунтованим та вмотивованим, що передбачає наведення в даному випадку податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання ПН/РК прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку документів які пропонуються надати платнику податків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт 8 Критеріїв, без наведення зазначення чіткого переліку документів, які необхідно надати, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

У постанові від 21 лютого 2023 року по справі № 2240/3271/18 Верховним Судом висловлено правову позицію, згідно якої можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.

Разом з тим, квитанції про зупинення реєстрації спірних податкових накладних не містили конкретного переліку документів, які платник податків повинен був додатково подати для реєстрації в ЄРПН вказаних податкових накладних.

У квитанціях за наслідками прийняття податкових накладних не зазначено, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, щоб реєстрація податкової накладної стала можливою, що також свідчить про невідповідність сформованих квитанцій вимогам до таких, що визначені пунктом 11 Порядку № 1165.

З аналізу матеріалів справи судом встановлено, що на виконання постанови П`ятого апеляційного адміністративного суду від 28.06.2022 у справі № 400/9024/21, з метою повторного розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення щодо реєстрації ПН від 22.06.2021 № 122, від 25.06.2021 № 123 позивач подав 20.09.2023 до Комісії разом із письмовими поясненнями копії документів, які стосуються господарських операцій, по яких складено спірні ПН, зокрема, які підтверджують:

- факт реалізації транспортних засобів ТзОВ «О-ТРАНС Україна»: видаткові накладні від 12.07.2021 № 1071, від 07.07.2021 № 1001; договори купівлі-продажу транспортного засобу від 22.06.2021 № 529/21, від 25.06.2021 № 538/21; акти прийняття-передачі транспортного засобу від 12.07.2021 № 529/21, від 07.07.2021 № 538/21; довіреності від 22.06.2021 № 4, від 25.06.2021 № 2; платіжні доручення від 22.06.2021 № 211, від 25.06.2021 № 219; оборотно-сальдові відомості по рахунку 361 за червень-серпень 2021 року;

- факт придбання позивачем у нерезидента компанії CAUGTOUT s.r.o. вказаних транспортних засобів та їх ввезення на митну територію України: контракт від 29.12.2020 № 21/20-CA/BZ; інвойси від 16.06.2021 № 210616.118-CAU/BZTP, від 23.03.2021 № 210323.106-CAU/BZTP; ВМД від 18.06.2021 № UA204130/2021/010413, від 25.03.2021 № UA204130/2021/004934.

Водночас, у повідомленнях Комісії від 25.09.2023 № 9581783/42180404, № 9581548/42180404 про необхідність подання додаткових пояснень та/або документів для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН запропоновано Товариству надати копії документів на підтвердження інформації, зазначеної в ПН, а саме: щодо постачання/придбання товарів, транспортування продукції; складських документів; інвентаризаційних описів; рахунків-фактури; інвойсів; розрахункових документів та/або банківських виписок. В графі додаткова інформація зазначено: відсутні документи щодо розрахунків з нерезидентом, товаросупровідні документи, свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу, документи складського обліку (інвентаризаційні описи).

На вказане повідомлення Комісії ГУ ДПС у Волинській області, позивач надав копії окремих документів, зокрема: копії додаткових угод від 15.01.2021 № 1, від 16.02.2021 № 2, від 01.04.2021 № 3, від 20.08.2021 № 2-1, від 01.03.2022 № 2-2, від 22.12.2022 № 4, від 01.09.2023 № 5, згідно з якими, зокрема, змінювалися умови оплати товарів.

Слід зазначити, що ПН від 22.06.2021 № 122, від 25.06.2021 № 123 були подані на реєстрацію в ЄРПН за результатами здійснення господарських операцій купівлі-продажу транспортних засобів між позивачем та ТзОВ «О-ТРАНС Україна», а не щодо купівлі-продажу та імпорту вказаних товарів, тому відсутність документів щодо оплати ввезених на митну територію України транспортних засобів (строк оплати яких до того ж не настав відповідно до додаткової угоди від 01.03.2022 № 2-2 до контракту від 29.12.2020 № 21/20-СА/BZ) не може бути правовою та фактичною підставою для відмови у реєстрації в ЄРПН вказаних ПН, оскільки не стосується господарських операцій, щодо яких були складені ПН.

Щодо надання товаросупровідних документів, то податковим органом у повідомленнях не конкретизовано, які товаросупровідні документи слід надати.

Також, транспортні документи на перевезення ТМЦ з наслідками формування бази оподаткування податком на прибуток та на додану вартість не є обов`язковими при оподаткуванні операцій за договорами купівлі-продажу або поставки, вони є обов`язковими при оподаткуванні операцій за договорами саме перевезення, а отже, відсутність у позивача деяких товарно-транспортних накладних або наявність в них певних недоліків не може бути самостійним доказом безтоварності господарських операцій (постанова Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 12 липня 2023 року по справі № 380/26122/21).

Таким чином, наявність чи відсутність товаросупровідних документів ніяким чином не стосується господарської операції з купівлі-продажу ТЗ, не впливає на об`єкт оподаткування, а також не може розглядатись як достатня підстава для відмови у реєстрації податкової накладної.

Також відсутність документів складського обліку (інвентаризаційних описів) за наявності інших документів (видаткових накладних, актів приймання-передачі товарів, платіжних доручень) не може бути самостійною підставою для відмови у реєстрації податкової накладної.

У графі додаткова інформація повідомлень також вказано на відсутність свідоцтва про реєстрацію транспортного засобу, однак така додаткова інформація не узгоджуються із пунктами, які відображені податковим органом у повідомленнях від 25.09.2023 №№ 9581783/42180404, 9581548/42180404 про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття Комісією рішення про реєстрацію ПН в ЄРПН. Водночас відсутність свідоцтва про реєстрацію транспортного засобу жодним чином не впливає на фактичний рух активів учасників договору та право платника податку відображати об`єкт оподаткування за наслідками господарської операції.

Відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Судом встановлено, що відповідно пункту 2.1 договорів купівлі-продажу транспортного засобу від 22.06.2021 № 529/21, від 25.06.2021 № 538/21 умови договорів щодо сплати ціни застосовуються до передачі Транспортного засобу по Акту приймання-передачі, першою подією є оплата за товар, а тому факти оплати ТзОВ «О-ТРАНС Україна» товару платіжними дорученнями від 22.06.2021 № 211, від 25.06.2021 № 219 є підставою для виникнення податкових зобов`язань у позивача та формування ним податкових накладних від 22.06.2021 № 122, від 25.06.2021 № 123.

Крім того, приймаючи рішення про реєстрацію ПН, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій платника податку на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом (вказана правова позиція викладена, зокрема, у постановах Верховного Суду від 03 жовтня 2023 року у справі № 380/4146/22, від 13 грудня 2023 року у справі № 500/4191/22).

На думку суду, подані позивачем документи відповідають встановленим вимогам щодо форми та змісту та були достатніми для реєстрації спірних податкових накладних і в суду відсутні підстави ставити під сумнів достовірність відображених у цих документах даних про господарську операцію.

Аналіз змісту оскаржуваних рішень про відмову у реєстрації спірних ПН дає підстави стверджувати, що Комісія, розглядаючи подані позивачем документи, не з`ясовувала специфіку проведених господарських операцій та не визначала документів, які є достатніми для підтвердження реальності господарських операцій з урахуванням її змісту і обсягу.

Колегія суддів наголошує, що відсутність станом на час прийняття оспорюваних рішень правової обґрунтованості та об`єктивності застосування механізму державного регулювання в частині визначення критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків (позивача у справі), оскільки в квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних в ЄРПН не вказано чіткого переліку документів, які пропонуються надати позивачу, які були б достатніми для прийняття рішень про реєстрацію спірних ПН.

Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

При цьому, апеляційним судом встановлено, що позивач надав контролюючому органу копії документів на власний розсуд, оскільки відповідачем в квитанціях про зупинення реєстрації податкової накладної не зазначено які саме конкретно документи та в підтвердження якої обставини необхідно подати.

Більше того, в апеляційній скарзі відповідач 1 не наводить доказів того, що документи, подані позивачем були недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликали сумнів у достовірності наданої інформації.

У постанові від 21 лютого 2023 року по справі № 2240/3271/18 Верховний Суд зауважив на тому, що предметом доказування при вирішенні вимог про зобов`язання податкового органу зареєструвати податкову накладну (у разі скасування рішення Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної) мають бути встановленими обставини достатності документів для її реєстрації.

Такий же підхід продемонстровано Верховним Судом і у постанові від 27 квітня 2023 року по справі № 460/8040/20, у якій Суд висловився про те, що саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.

Слід також звернути увагу на те, що здійснення моніторингу відповідності ПН/РК критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу.

При вирішенні питання про реєстрацію ПН/РК адміністративний суд не досліджує зміст господарських правовідносин. Завдання суду полягає у дослідженні документів первинного бухгалтерського обліку в аспекті їх належності для цілей підтвердження реальності господарських операцій. Необхідність підтвердження реальності господарських операцій переслідує публічно-правові цілі - встановлення належності виконання платниками податків визначених законодавством податкових обов`язків.

Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 23 квітня 2021 року у справі № 140/2456/18, від 29 червня 2023 року у справі № 500/2655/22.

Аналізуючи вищевказане, колегія суддів приходить до переконання про те, що надані позивачем документи, складені з дотриманням вимог законодавства, були достатніми для реєстрації податкових накладних в ЄРПН, водночас обставин, які б унеможливлювали їх реєстрацію в ЄРПН, судом не встановлено.

Отже, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про те, що оскаржувані рішення Комісії є протиправними та підлягають скасуванню.

Щодо позовної вимоги про зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні в ЄРПН, колегія суддів враховує наступне.

Згідно з частиною третьою статті 245 КАС України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.

Відповідно до пункту 19 Порядку ведення ЄРПН, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 р. № 1246 (далі також - Порядок № 1246) ПН/РК, реєстрацію якої зупинено, реєструється, зокрема у день набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію ПН/РК (у разі надходження до ДПС відповідного рішення).

Внесення відомостей до ЄРПН на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до ПН/РК, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.

Датою внесення відомостей до ЄРПН вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням (пункт 20 Порядку № 1246).

Отже, реєстрація в ЄРПН ПН/РК, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС.

Таким чином, на підставі вищенаведених висновків про протиправність оскаржуваних рішень Комісії ГУ ДПС, з метою належного захисту прав позивача, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про необхідність зобов`язати ДПС зареєструвати ПН в ЄРПН, і доводи апеляційної скарги не спростовують зазначених висновків суду першої інстанції.

Як убачається з апеляційної скарги, наведені в ній доводи щодо помилковості висновків суду у цій справі фактично зводяться до необхідності нової правової оцінки обставин у справі та дослідження наявних у матеріалах справи доказів. Водночас зазначеним доводам судом першої інстанції вже була надана належна правова оцінка.

Інших доводів на підтвердження правомірності своїх дій відповідач не навів, що не дає підстав вважати висновки суду першої інстанцій помилковими, а застосування ним норм матеріального та процесуального права - неправильним.

Перевіривши мотивування судового рішення та доводи апеляційної скарги, відповідно до вимог статті 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод щодо справедливого судового розгляду, врахувавши статтю 6 КАС України, відповідно до якої суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики ЄСПЛ, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов правильного висновку про задоволення позовних вимог.

Апеляційний суд переглянув оскаржуване судове рішення і не виявив порушень норм матеріального чи процесуального права, які могли призвести до ухвалення незаконного судового рішення, щоб його скасувати й ухвалити нове.

Відповідно до пункту 1 статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Згідно зі статтею 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Враховуючи вимоги наведених правових норм, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що при ухваленні оскаржуваного рішення суд першої інстанцій правильно встановив обставини справи, не допустив неправильного застосуванням норм матеріального права чи порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для його скасування, а тому апеляційну скаргу слід залишити без задоволення.

Керуючись статтями 241, 242, 308, 311, 315, 316, 321, 325, 370 КАС України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення, рішення Волинського окружного адміністративного суду від 25 березня 2024 року у справі № 140/36499/23 - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку лише з підстав, визначених в статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий суддя В. С. Затолочний судді Л. Я. Гудим В. Я. Качмар