Постанова

від 20.11.2024 по справі 280/2861/24

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

20 листопада 2024 року м. Дніпросправа № 280/2861/24

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Ясенової Т.І. (доповідач),

суддів: Суховарова А.В., Головко О.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 24 липня 2024 року (суддя Прудивус О.В.) в адміністративній справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Запорізький тепловозоремонтний завод» до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправним і скасування рішення суб`єкта владних повноважень та зобов`язання суб`єкта владних повноважень вчинити певні дії,-

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Запорізький тепловозоремонтний завод» звернулося до Запорізького окружного адміністративного суду з позовом до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Запорізькій області, в якому просило:

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 29.01.2024 № 10454179/40297125, яким позивачу відмовлено у реєстрації податкової накладної від 26.12.2023 № 18;

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області , яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 08.02.2024 № 10522552/40297125, яким позивачу відмовлено у реєстрації податкової накладної від 22.12.2023 № 17;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 26.12.2023 № 18;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 22.12.2023 № 17.

В обґрунтування позовних вимог зазначено, що спірні рішення є протиправними, оскільки разом із спірними податковими накладними позивачем подана достатня кількість документів первинного бухгалтерського та податкового обліку, що супроводжували господарські операції з Приватним акціонерним товариством «Камет-Сталь». У свою чергу, під час прийняття оскаржуваних рішень контролюючий орган, на думку позивача, діяв необґрунтовано та без урахування всіх обставин, що мають значення для прийняття рішень.

Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 24 липня 2024 року позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 29.01.2024 № 10454179/40297125, яким Товариству з обмеженою відповідальністю «Запорізький тепловозоремонтний завод» відмовлено у реєстрації податкової накладної від 26.12.2023 № 18. Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 08.02.2024 № 10522552/40297125, яким Товариству з обмеженою відповідальністю «Запорізький тепловозоремонтний завод» відмовлено у реєстрації податкової накладної від 22.12.2023 № 17. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 26.12.2023 № 18, подану Товариством з обмеженою відповідальністю «Запорізький тепловозоремонтний завод». Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 22.12.2023 № 17, подану Товариством з обмеженою відповідальністю «Запорізький тепловозоремонтний завод». Судовий збір у розмірі 6056,00 грн. присуджено на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Запорізький тепловозоремонтний завод» за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Запорізькій області.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції Головне управління ДПС у Запорізькій області подало апеляційну скаргу, в якій просило скасувати рішення суду та прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог.

В обґрунтування апеляційної скарги зазначено, що судом першої інстанції неповно з`ясовано обставини справи, не враховано доводи контролюючого органу та порушено норми матеріального права. Апелянт вказує, що реєстрація поданих позивачем податкових накладних була зупинена через те, що обсяг постачання товару/послуги 33.17 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Контролюючим органом направлені повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття Комісією рішення про реєстрацію ПН/РК, в яких зазначено, що позивачу необхідно надати додаткові пояснення та копії документів по кожній накладній для розгляду питання Комісією рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН. Зокрема, по податковій накладній від 26.12.2023 № 18 пояснення щодо використання в господарській діяльності товарно-матеріальних цінностей, придбаних у Товариства з обмеженою відповідальністю «Прайоріті продакт», Приватного підприємства «Доколео», Товариства з обмеженою відповідальністю «Глобал лекс». По податковій накладній від 22.12.2023 № 17 пояснення щодо етапності виконаних робіт з капітального ремонту в обсязі КР-2 тепловоза ТГМ6А 1671 (3 етап), а також щодо використання в господарській діяльності товарно-матеріальних цінностей, придбаних у товариства з обмеженою відповідальністю «Прайоріті продакт», Приватного підприємства «Доколео», Товариства з обмеженою відповідальністю «Глобал лекс». Позивачу відмовлено у реєстрації спірних податкових накладних через ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку.

Відповідно до вимог статті 311 КАС України справа розглянута в порядку письмового провадження.

Перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла таких висновків.

Судом встановлено та підтверджено матеріалами справи, що основним видом діяльності позивача за КВЕД-2010 є: ремонт і технічне обслуговування інших транспортних засобів (основний) (33.17); діяльність посередників, що спеціалізується в торгівлі іншими товарами (46.18); надання іншої соціальної допомоги без забезпечення проживання, н.в.і.у (88.99); оптова торгівля металами та металевими рудами (46.72); оптова торгівля хімічними продуктами (46.75); будівництво житлових і нежитлових будівель (41.20); виробництво залізничних локомотивів і рухомого складу (30.20); надання в оренду інших машин, устаткування та товарів, к.в.і.у (77.39).

В спірному періоді позивач мав господарські відносини з Приватним акціонерним товариством «Камет-Сталь».

Так, між Приватним акціонерним товариством «Камет-Сталь» та позивачем був укладений Договір підряду від 01.06.2023 № 23/699 (далі Договір від 01.06.2023 № 23/699, за умовами якого Приватне акціонерне товариство «Камет-Сталь» доручає, а позивач бере на себе зобов`язання на виконання робіт з капітального ремонту тепловозів Приватного акціонерного товариства «Камет-Сталь», запланований перелік яких зазначається сторонами в специфікаціях до Договору. Відповідно до п.3.1 Договору від 01.06.2023 № 23/699 вартість робіт, виходячи з особливості та способів їх виконання, визначається на підставі затверджених Приватним акціонерним товариством «Камет-Сталь» кошторисів (КФР), договірних цін, калькуляцій, протоколів узгодження договірної вартості робіт та вказана у відповідних специфікаціях, які є невід`ємною частиною Договору. Загальна вартість Договору складає суму вартості всіх робіт, визначених за договором і вказаних у відповідних специфікаціях.

За приписами п. 3.4 Договору від 01.06.2023 № 23/699 оплата робіт Приватним акціонерним товариством «Камет-Сталь» виконується шляхом перерахування грошових коштів на рахунок позивача, зазначений у цьому Договорі. Оплата виконується поетапно за кожен об`єкт окремо, а саме:

1 етап 40% (всього 2 812 800,00 грн. з ПДВ) від суми базової вартості ремонту. Відстрочка платежу 30 (тридцять) календарних днів з дати підписання між сторонами Акту приймання виконаних робіт з розбирання та дефектування тепловоза (на території позивача);

2 етап 50% (всього 3 516 000,00 грн. з ПДВ) від суми базової вартості ремонту. Відстрочка платежу 30 (тридцять) календарних днів з дати підписання між сторонами Акту приймання виконаних робіт та Акту приймання передачі тепловоза з ремонту (на території позивача), але не раніше поставки тепловоза на склад Приватного акціонерного товариства «Камет-Сталь». Після підписання Акту приймання виконаних робіт позивач організовує відправку тепловоза на територію Приватного акціонерного товариства Камет-Сталь. Введення в експлуатацію тепловоза проводиться без оплати по другому етапу;

3 етап 10% (всього 703 200,00 грн.) від суми базової вартості ремонту. Відстрочка платежу 30 (тридцять) календарних днів з дати підписання Акту введення тепловоза в експлуатацію і Акту приймання виконаних робіт на території позивача.

Оплата за додаткові роботи, що не входять в базову вартість ремонту об`єкта, виконується спільно з оплатою по другому етапу на умовах 100% відстрочки платежу протягом 30 (тридцяти) календарних днів з дати підписання між Приватним акціонерним товариством «Камет-Сталь» та позивачем акту приймання виконаних робіт та акту приймання-передачі тепловоза з ремонту (на території позивача).

Пунктом 11.2 Договору від 01.06.2023 № 23/699 визначено, що він діє до 31.12.2023 включно. Закінчення терміну дії Договору не звільняє сторони від виконання прострочених на дату закінчення дії Договору зобов`язань, у тому числі гарантійних, а також не зупиняє нарахування штрафних санкцій до дати фактичного виконання зобов`язань.

30.11.2023 Приватне акціонерне товариство «Камет-Сталь» та позивач уклали Додаткову угоду № 1 до Договору від 01.06.2023 № 23/699, якою доповнили Договір від 01.06.2023 № 23/699 Додатком № 9 «Специфікація № 3», що є Додатком № 1 до цієї додаткової угоди від 30.11.2023 № 1 та складає його невід`ємну частину. Згідно з п. 2 Додаткової угоди від 30.11.2023 № 1 до Договору від 01.06.2023 № 23/699 загальна орієнтована сума Договору з урахуванням Специфікації № 3 становитиме 21 198 687,60 грн., у тому числі ПДВ 3 623114,60 грн.

Відповідно до Специфікації № 3 до Договору від 01.06.2023 № 23/699 на додаткові роботи при капітальному ремонті тепловозу ТГМ6А № 1671, інв. № 5700000009 (Додаткова угода від 30.11.2023 № 1 до Договору від 01.06.2023 № 23/699):

- вартість додаткових робіт з урахуванням вартості вузлів та деталей складає 4 301 088,00 грн. без ПДВ (4 637 680,00 грн. 108 550,00 грн. = 4 301 088,00 грн.);

- вартість металевого брухту, що утворився в процесі ремонту тепловозу, відображена в Акті розрахунку металобрухту, що утворився, і становить 115 515,00 грн. без ПДВ;

- загальна сума робіт з ремонту тепловозу ТГМ6А № 1671 за вирахуванням вартості металевого брухту, що утворився в процесі ремонту, з урахуванням ПДВ становить 12 054 687,60 грн. з ПДВ (5 860 000,00 грн. + 4 301 088,00 грн. 115 515,00 грн. = 10 045 573,00 грн. без ПДВ + ПДВ у розмірі 2 009 114,60 грн. = 12 054 687,60 грн.).

Також 12.12.2023 Приватне акціонерне товариство «Камет-Сталь» та позивач уклали Додаткову угоду № 2 до Договору від 01.06.2023 № 23/699, якою доповнили Договір від 01.06.2023 № 23/699 Додатком № 10 «Специфікація № 4», що є Додатком № 1 до цієї додаткової угоди від 12.12.2023 № 2 та складає його невід`ємну частину. Згідно з п. 2 Додаткової угоди від 12.12.2023 № 2 до Договору від 01.06.2023 № 23/699 загальна орієнтована сума Договору з урахуванням Специфікації № 4 становитиме 26 427 499,20 грн., у тому числі ПДВ 4 404 583,20 грн. Також п. 3 Додаткової угоди від 12.12.2023 № 2 до Договору від 01.06.2023 № 23/699 вирішено продовжити строк дії такого Договору до 31.03.2024.

Відповідно до Специфікації № 4 до Договору від 01.06.2023 № 23/699 на додаткові роботи при капітальному ремонті тепловозу ТГМ6А № 1712, інв.№ 5700000010 (Додаток № 1 до Додаткової угоди від 12.12.2023 № 2 до Договору від 01.06.2023 № 23/699):

- вартість додаткових робіт з урахуванням вартості вузлів та деталей складає 6 235 765,00 грн. без ПДВ (6 345 085,00 грн. 109 320,00 грн. = 6 235 765,00 грн.);

- вартість металевого брухту, що утворився в процесі ремонту тепловозу, відображена в Акті розрахунку металобрухту, що утворився, і становить 118 422,00 грн. без ПДВ;

- загальна сума робіт з ремонту тепловозу ТГМ6А № 1712 за вирахуванням вартості металевого брухту, що утворився в процесі ремонту, становить 14 372 811,60 грн. з ПДВ (5 860 000,00 грн. + 6 235 765,00 грн. 118 422,00 грн. = 11 977 343,00 грн. без ПДВ + ПДВ у розмірі 2 395 468,60 грн. = 14 372 811,60 грн.).

22.12.2023 позивач та Приватне акціонерне товариство «Камет-Сталь» на підставі рахунку на оплату покупцю від 22.12.2023 № 117 підписали акт здачі-приймання робіт (надання послуг) від 22.12.2023 № 101, найменування робіт капітальний ремонт в обсязі КР-2 тепловоза ТГМ ТГМ6А № 1671 (3 етап), сума без ПДВ 586 000,00 грн., сума з ПДВ 703 200,00 грн.

За першою подією позивачем була виписана податкова накладна від 22.12.2023 № 17 на загальну суму 703 200,00 грн., у тому числі ПДВ 117 200,00 грн., яка у встановленому законом порядку була направлена на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Разом з тим, позивачу в електронному вигляді надійшла Квитанція від 17.01.2024, в якій зазначено: «Документ збережено. Реєстрація зупинена. Відповідно до п.201.16 ст.201 ПКУ, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165, реєстрація податкової накладної від 22.12.2023 № 17 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 33.17 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».

Позивач скористався наданим правом на надання пояснень та їх документального підтвердження та, відповідно, подав до контролюючого органу письмові пояснення, а також документи на підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання щодо прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних за податковою накладною від 22.12.2023 № 17.

31.01.2024 Головне управління ДПС у Запорізькій області направило позивачу повідомлення № 10481397/40297125 про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання про прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Зокрема, контролюючим органом було вказано, що позивач не надав оборотно-сальдові відомості по рахунках 201 та 23 (за період, пов`язаний з ремонтом тепловозу). У підсумку відповідач запропонував позивачу надати письмові пояснення щодо етапності виконаних робіт з капітального ремонту в обсязі КР-2 тепловоза ТГМ ТГМ6А № 1671, а також щодо використання в господарській діяльності товарно-матеріальних цінностей, придбаних у Товариства з обмеженою відповідальністю «Прайоріті Продакт», Приватного підприємства «Доколео», Товариства з обмеженою відповідальністю «Глобал Лекс».

05.02.2024 позивачем на виконання повідомлення відповідача 1 від 31.01.2024 № 10481397/40297125 про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів було направлене повідомлення про подання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання про прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних разом із додатковими письмовими поясненнями.

Так, у додаткових письмових поясненнях щодо подання документів про підтвердження реальності здійснення за податковою накладною від 22.12.2023 № 17 позивач зазначив, що виконання робіт з капітального ремонту має свою етапність, яка узгоджується з Приватним акціонерним товариством «Камет-Сталь». Станом на дату подання вказаних пояснень замовник за Договором від 01.06.2023 № 23/699 повністю розрахувався за виконання робіт по капітальному ремонту тепловозу ТГМ6А № 1671, інв.№ 5700000009. Також позивач пояснив, що підписаний акт здачі-приймання виконаних робіт (наданих послуг) від 22.12.2023 № 101 має всі положення та характерні пункти акту-зразку, а саме: назву документа, найменування робіт, кількість, одиницю виміру, ціну, суму, виділену суму ПДВ, посади осіб, відповідальних за виконання господарської операції, місце складання, а також відмітки про договір і рахунок. Оприбуткування металобрухту відображено на рахунку 209 (інші матеріали). Додатково позивачем у поясненнях було наголошено, що товарно-матеріальні цінності, придбані у Товариства з обмеженою відповідальністю «Прайоріті Продакт», Приватного підприємства «Доколео», Товариства з обмеженою відповідальністю «Глобал Лекс», не використовувались позивачем при виконанні робіт з капітального ремонту тепловоза ТГМ6А № 1671, інв.№ 5700000009, у зв`язку з чим не мають відношення до розгляду питання щодо реєстрації податкової накладної від 22.12.2023 № 17.

08.02.2024 комісією відповідача 1, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, прийнято рішення № 10522552/40297125 про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної від 22.12.2023 № 17.

В якості підстави для відмови у реєстрації спірної податкової накладної контролюючий орган зазначив ненадання / часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку.

Крім того, 26.12.2023 позивач та Приватне акціонерне товариство «Камет-Сталь» на підставі рахунку на оплату покупцю від 26.12.2023 № 119 підписали акт здачі-приймання робіт (надання послуг) від 26.12.2023 № 102, найменування робіт капітальний ремонт в обсязі КР-2 тепловоза ТГМ ТГМ6А № 1712 (2 етап), сума без ПДВ 9 047 343,00 грн., сума з ПДВ 10 856 811,60 грн.

За першою подією позивачем була виписана податкова накладна від 26.12.2023 № 18 на загальну суму 10 856 811,60 грн., у тому числі ПДВ 1 809 468,60 грн., яка у встановленому законом порядку була направлена на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Разом з тим, позивачу в електронному вигляді надійшла Квитанція від 17.01.2024, в якій зазначено: «Документ збережено. Реєстрація зупинена. Відповідно до п.201.16 ст.201 ПКУ, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165, реєстрація податкової накладної від 26.12.2023 № 18 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 33.17 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».

Позивач скористався наданим правом на надання пояснень та їх документального підтвердження та, відповідно, подав до контролюючого органу повідомлення від 19.01.2024 № 7 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних / розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, а також письмові пояснення разом з документами на підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання щодо прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних за податковою накладною від 26.12.2023 № 18.

23.01.2024 контролюючий орган направив позивачу повідомлення № 10416094/40297125 про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання про прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (т.1, а.с.22-23). Зокрема, відповідачем 1 вказано, що позивачем не надані: акт введення тепловозу з експлуатацію, акт оприбуткування товарно-матеріальних цінностей після розборки/демонтажу, оборотно-сальдові відомості по рахунках 201 та 23 (за період, пов`язаний з ремонтом тепловозу), розрахунки з покупцем. Як наслідок, позивачу було запропоновано надати письмові пояснення щодо використання в господарській діяльності товарно-матеріальних цінностей, придбаних у Товариства з обмеженою відповідальністю «Прайоріті Продакт», Приватного підприємства «Доколео», Товариства з обмеженою відповідальністю «Глобал Лекс».

25.01.2024 позивачем на виконання повідомлення податкового органу від 23.01.2024 № 10416094/40297125 про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів було направлене повідомлення від 25.01.2024 № 3 про подання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання про прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних разом із додатковими письмовими поясненнями.

Так, у додаткових письмових поясненнях щодо подання документів про підтвердження реальності здійснення господарської операції за податковою накладною від 26.12.2023 № 18 позивач зазначив, що відповідно до умов Договору від 01.06.2023 № 23/699 акт введення в експлуатацію буде підписано між сторонами лише після оплати по другому етапу виконаних робіт. Також позивач додатково надав відповідачу 1 інформаційне повідомлення про зарахування коштів від 30.08.2023 № 4500049280 в ПУМБ «РЦ Центральний», призначення платежу: «Оплата за КП тепловоза № 1712 перший етап» та Акт оприбуткування металобрухту від 12.12.2023 № 1. Оприбуткування металобрухту відображено по рахунку 209 (Інші матеріали). Крім того позивач надав податковому органу оборотно-сальдову відомість та аналіз 23 рахунку. Додатково позивачем у поясненнях було наголошено, що товарно-матеріальні цінності, придбані у Товариства з обмеженою відповідальністю «Прайоріті Продакт», Приватного підприємства «Доколео», Товариства з обмеженою відповідальністю «Глобал Лекс», не використовувались позивачем при виконанні робіт з капітального ремонту тепловоза ТГМ6А № 1712, інв. № 5700000010, у зв`язку з чим не мають відношення до розгляду питання щодо реєстрації податкової накладної від 26.12.2023 № 18.

29.01.2024 комісією відповідача 1, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, прийнято рішення № 10454179/40297125 про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної від 26.12.2023 № 18.

В якості підстави для відмови у реєстрації спірної податкової накладної контролюючий орган зазначив ненадання / часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку.

Не погодившись із рішеннями про відмову в реєстрації податкових накладних, позивач оскаржив такі рішення до суду.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно з пунктом 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до пункту 12 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України №1246 від 29.12.2010 року (далі по тексту - Порядок №1246) після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема і наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.

Згідно із пунктом 13 Порядку №1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Аналогічні приписи наведені у пункті 201.16 статті 201 ПК України, згідно з якими реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінету Міністрів України.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначено Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165, який набрав чинності з 01.02.2020 року (далі по тексту - Порядок №1165).

Відповідно до пунктів 4, 5 Порядку №1165 у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/ розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.

Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Згідно з пунктами 6, 7, 10, 11 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/ розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/ розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/ розрахунку коригування зупиняється.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (пункт 11 Порядку №1165).

Втім наявність повноважень на здійснення моніторингу податкових накладних, зупинення їх реєстрації та прийняття подальшого рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН це одна з обставин, які входять до предмета доказування у справах цієї категорії, але не єдина. Надання податковому органу відповідних повноважень це лише передумова подальшої реалізації його управлінських функцій, наслідком чого може бути прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.

З огляду на вказане, первинним об`єктом судового дослідження у цій справі є законність дій відповідача щодо зупинення реєстрації податкових накладних, оскільки наслідком саме цих дій є обов`язок позивача надати пояснення та документи на підтвердження інформації, яка міститься в податковій накладній.

Критерії ризиковості здійснення операцій визначені у додатку 3 до Порядку №1165, відповідно до пункту 1 якого таким критерієм є «відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/ зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС».

Отже, з огляду на правову конструкцію зазначеної норми зупинення реєстрації податкової накладної за п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відбувається у разі одночасного дотримання трьох умов: 1) відсутність товару в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару, що на постійній основі постачається; 2) обсяг постачання дорівнює або перевищує товарні залишки; 3) переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Таким чином, лише у разі наявності всіх зазначених обставин та зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітити платнику податків у своїх поясненнях.

Натомість, податковим органом не наведено жодних доводів та не надано суду доказів на підтвердження наявності обставин, зазначених у п.1 Критеріїв ризиковості, зокрема: не подано доказів, що надана послуга відсутня у таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару, що на постійній основі постачається, не надано доказів, що обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання.

З огляду на вказане апеляційний суд вважає, що податковим органом не доведено наявність підстав для зупинення реєстрації поданих позивачем податкових накладних згідно з п.1 Критеріїв ризиковості. У зв`язку з цим колегія суддів дійшла висновку, що реєстрацію спірних податкових накладних було зупинено протиправно без наявності визначених для цього правових підстав, а тому податковий орган не мав права зобов`язувати позивача надавати документи на підтвердження інформації, яка міститься в кожній податковій накладній.

Стосовно наданих позивачем податковому органу документів і пояснень на підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних, апеляційний суд зазначає наступне.

Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 року №520 затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі по тексту - Порядок №520), який визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр, ЄРПН), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених КМ України.

Відповідно до пунктів 2-4 Порядку №520 прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють Комісії головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м.Києві та Офісу великих платників податків ДПС.

Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної розрахунку коригування в Реєстрі.

Пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:

- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Пунктами 6, 7 Порядку №520 передбачено, що письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в ПН/РК.

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Відповідно до п.11 Порядку №520 Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

- ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;

- та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;

- та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Отже, за змістом наведених положень Порядку №520 платник податку фактично зобов`язаний у разі зупинення реєстрації податкової накладної подати відповідні пояснення та документи, оскільки в протилежному випадку Комісія імперативно зобов`язана прийняти рішення про відмову в реєстрації такої податкової накладної. У зв`язку з цим позивачем, незважаючи на відсутність підстав у податкового органу для прийняття рішення про зупинення реєстрації податкових накладних, були виконані вимоги відповідача і надані відповідні пояснення та документи, перелік яких судом викладений вище.

В апеляційній скарзі контролюючий орган зазначає, що платником податку не було надано необхідну кількість первинних документів, які б у повній мірі висвітлювали господарську діяльність суб`єкта господарювання. Скаржник зазначає, що обов`язок підтвердити реальність господарської операції та підтвердити її належними документами покладається виключно на платника податку.

Разом з тим, підставою для прийняття оскаржуваних рішень в обох випадках було ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку.

Апеляційний суд зазначає, що в оскаржуваних рішеннях про відмову в реєстрації податкових накладних не зазначено, якими саме документами та чому саме цими документами позивач повинен підтверджувати вказану інформацію, а також чому їх відсутність може свідчити про недостовірність або суперечливість господарської операції, зазначеної у податковій накладній.

Позивачем відповідні пояснення та документи подавалися, що підтверджено матеріалами справи, а податковим органом не наведено жодних доводів, чому надані документи не підтверджують інформацію, зазначену в податковій накладній.

Апеляційний суд з цього приводу також зазначає, що приписи Порядку №520 надають платнику податку право подати пояснення та документи, які підтверджують інформацію, зазначену в податкових накладних п.4, а в п.5 визначений перелік документів, якими може бути підтверджена ця інформація.

Така правова конструкція пунктів 4 та 5 Порядку №520 свідчить про те, що, по-перше, платник податків на власний розсуд обирає перелік документів, якими, як він вважає, підтверджується інформація податкових накладних, і не зобов`язаний подавати всі документи, які вказані у п.5 чи формі рішення, як помилково вважає податковий орган, а по-друге, перелік документів у п.5 не є виключним чи імперативним, тобто платник податку може підтверджувати інформацію й іншими документами, ніж ті, що зазначені у п. 5.

Також апеляційний суд зауважує, що на стадії реєстрації податкової накладної в ЄРПН платник податку повинен лише підтвердити інформацію, яка зазначена в ній, а питання реальності чи нереальності господарських відносин між контрагентами може предметом документальної перевірки платників податків і податковий орган в межах Порядків №1165 та №520 не має повноважень на фактичне проведення документальної перевірки з метою дослідження факту реальності здійснення господарської операції. Натомість, податковий орган всупереч приписам Порядку №520 намагається штучно підмінити його положення і фактично на стадії реєстрації ПН здійснити не перевірку інформації, зазначеної в податковій накладній, а позапланову документальну перевірку з висновками про реальність або нереальність господарських операцій між позивачем та його контрагентом, що суперечить приписам зазначених Порядків №1165 та №520.

Таким чином, скаржником як суб`єктом владних повноважень не доведено належними доказами правомірність прийнятого ним рішення.

Зважаючи на недоведеність податковим органом наявності підстав для зупинення реєстрації поданих позивачем податкових накладних, наявність в останнього первинних документів, які підтверджують інформацію, викладену в податкових накладних, а також, що такі документи та відповідні пояснення надавались контролюючому органу, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що Комісія неправомірно та необґрунтовано відмовила в реєстрації спірних податкових накладних.

Щодо вимоги про зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати спірні податкові накладні датою їх фактичного подання до реєстрації, колегія суддів зазначає про таке.

Відповідно до пп.14.1.60 пункту 14.1 статті 14 ПК України Єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

При цьому, згідно з нормами п. 19, 20 Порядку №1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію якої зупинено, реєструється у разі, зокрема набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення).

Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Стосовно посилань апелянта на дискреційність його повноважень колегія суддів зауважує, що дискреція повноважень означає можливість прийняття рішення з певної кількості можливих, кожне з яких є правильним, тобто можливість органу діяти при прийнятті рішення на власний розсуд.

Однак у спірних правовідносинах відсутня дискреція повноважень відповідача, оскільки за наявності встановлення факту надання податкової накладної, яка відповідає вимогам чинного законодавства, і стосовно якої відсутні підстави для її зупинення та/або відмови в реєстрації, податковий орган зобов`язаний зареєструвати зазначену податкову накладну.

Відповідно до частини третьої статті 245 Кодексу адміністративного судочинства України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.

Таким чином, з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, та з метою дотримання судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про необхідність зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН спірні податкові накладні від 26.12.2023 № 18 та від 22.12.2023 № 17 датою їх фактичного подання.

На підставі викладеного, колегія суддів дійшла висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи та надано їм належну юридичну оцінку, судове рішення ухвалено з дотриманням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому відсутні підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення.

Керуючись статтями 241-245, 250, 311, 315, 316, 321, 322, 328, 329 КАС України, суд,-

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області залишити без задоволення.

Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 24 липня 2024 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повної постанови у випадках, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України.

Головуючий - суддяТ.І. Ясенова

суддяА.В. Суховаров

суддяО.В. Головко