Постанова

від 25.11.2024 по справі 520/19372/23

ДРУГИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

25 листопада 2024 р. Справа № 520/19372/23Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Любчич Л.В.,

Суддів: Присяжнюк О.В. , Спаскіна О.А. ,

розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Рівненській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 02.11.2023, головуючий суддя І інстанції: Мельников Р.В., майдан Свободи, 6, м. Харків, 61022, по справі №520/19372/23

за позовом Фермерське господарство "Кириченко М"

до Головного управління ДПС у Рівненській області , Державної податкової служби України , Головного управління ДПС у Харківській області

про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,

ВСТАНОВИВ:

У липні 2023 року Фермерське господарство "Кириченко М" (надалі - позивач, ФГ "Кириченко М") звернулося до Харківського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Харківській області (надалі - ГУ ДПС у Харківській області), Державної податкової служби України (надалі - відповідач2, ДПС України), у якій просило:

- визнати протиправними та скасувати рішення Голови комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Грабового В.В. № 7227944/35604785 від 18.08.2022 про відмову в реєстрації податкової накладної № 2 від 02.02.2022 ФГ «КИРИЧЕНКО М» в Єдиному реєстрі податкових накладних;

- зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному державному реєстрі податкових накладних податкову накладну ФГ "Кириченко М" № 2 від 02.02.2022, датою первісного подання на реєстрацію;

- визнати протиправними та скасувати рішення Голови комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Грабового В.В. №7233945/35604785 від 19.08.2022 про відмову в реєстрації податкової накладної №3 від 03.02.2022 ФГ «КИРИЧЕНКО М» в Єдиному реєстрі податкових накладних;

- зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному державному реєстрі податкових накладних податкову накладну ФГ "Кириченко М" №3 від 03.02.2022, датою первісного подання на реєстрацію.

Ухвалою суду від 31.08.2023 року у задоволенні заяви представника ГУ ДПС у Харківській області про залишення позову без розгляду на підставі п.7 ч.1 ст. 240 КАС України - відмовлено; залучено в якості співвідповідача Головне управління ДПС у Рівненській області (надалі - відповідач1, ГУ ДПС у Рівненській області, податковий орган) до участі у справі за цим позовом.

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 02 листопада 2023 адміністративний позов ФГ «Кириченко М» задоволено.

Визнано протиправними та скасовано рішення Голови комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Грабового В.В. № 7227944/35604785 від 18.08.2022 про відмову в реєстрації податкової накладної № 2 від 02.02.2022 ФГ "Кириченко М" та №7233945/35604785 від 19.08.2022 про відмову в реєстрації податкової накладної №3 від 03.02.2022 ФГ "Кириченко М" в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Зобов`язано ДПС України зареєструвати в Єдиному державному реєстрі податкових накладних податкові накладні ФГ "Кириченко М" № 2 від 02.02.2022 та №3 від 03.02.2022, датою первісного подання на реєстрацію.

Стягнуто на користь ФГ "Кириченко М" сплачену суму судового збору у розмірі 5368,00 грн за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Рівненській області.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції рішення ГУ ДПС у Рівненській області, подало апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, неповне з`ясування фактичних обставин справи, просило скасувати оскаржуване судове рішення та ухвалити постанову, якою відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги апелянт вказав на правомірність та обґрунтованість оскаржуваних рішень податкового органу. Вважає, що відсутність у позивача таблиці даних платника податку кодів УКТ ЗЕД 1206 є безумовною підставою для зупинення реєстрації податкової накладної. Вважає, що оскільки зупинення відбувається автоматично то відсутні підстави вимагати від податкового органу вказувати перелік документів, які має подати позивач для реєстрації податкових накладних. Стверджує, що правомірно відмовив у реєстрації спірних податкових накладних з огляду на ненадання позивачем «первинних документів», а саме: «задекларовані обсяги зібраного соняшнику не відповідають середнім показникам по регіону». Також стверджує про наявність у ДПС України дискреції у питаннях реєстрації податкових накладних.

Позивач правом подання відзиву на позов не скористався, що не перешкоджає розгляду справи в силу приписів ч. 4 ст. 304 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі - КАС України).

Відповідно до положень ч.1 ст. 308 , п.3 ч.1 ст. 311 КАС України розгляд справи проведено в порядку письмового провадження за наявними у ній доказами та в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, дослідивши докази, що стосуються фактів, на які апелянт посилається в апеляційній скарзі, дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

Судовим розглядом встановлено обставини, які не оспорено сторонами.

ФГ "Кириченко М", код ЄДРПОУ 35604785, було створене 18.09.2009, номер запису в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань про проведення державної реєстрації юридичної особи 1 451 102 0002 001526.

Предметом основної діяльності позивача є виробництво сільськогосподарської продукції (КВЕД 01.11 - вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур). Діяльність здійснюється за рахунок власних основних засобів виробництва на орендованих землях загальною площею 5179,6411 га.

Під час розгляду справи встановлено, що 18.01.2022 між ФГ "Кириченко М", як постачальником, та ТОВ «Аграрний Дім «Фаворит», як покупцем, було укладено договір поставки № 180/22 за умовами якого постачальник зобов`язався передати у власність покупця соняшник урожаю 2021 року власного виробництва, а покупець зобов`язується прийняти та оплатити товар відповідно до умов даного договору (п.1.1 договору). Ціна (з урахуванням ПДВ), кількість та асортимент кожної партії товару відображається в видаткових накладних з урахуванням залікової ваги з показниками якості зазначеними в п.2.1. даного договору (п.3.1 договору). Постачальник постачає товар на умовах FCA - склад постачальника згідно правил «Інкотермс» в редакції 2010 року, за винятком застережень, передбачених даним договором (п.4.1 договору). Оплата товару проводиться в національній валюті України шляхом перерахування грошових коштів на поточний рахунок постачальника, або шляхом внесення грошових коштів готівкою в касу постачальника згідно діючого законодавства (п.5.1 договору). Строк поставки загальної кількості товару до 28 лютого 2022 року включно (п.4.3 договору).

Представником позивача під час розгляду справи було надано пояснення та вказано, що позивачем відповідно до договору поставки №180/22 від 18.01.2022 було здійснено доставку товару ТОВ «Аграрний Дім «Фаворит» на пункт розвантаження ТОВ «Водянське ХПП» у кількості 207000 кг (що підтверджується товарно-транспортними накладними № 228440, 228441, 228442, 228443, 228444, 228445, 228446, 228447, 228448 від 02.02.2022 та видатковою накладною № 40 від 02.02.2022), та у кількості 113240 кг (що підтверджується товарно-транспортними накладними № 320561, 32562, 320563, 320564, 320565 від 03.02.2022 та видатковою накладною № 41 від 03.02.2022).

Після вказаного, на виконання п. 6.1 договору поставки № 180/22 від 18.01.2022, укладеного з ТОВ «Аграрний Дім «Фаворит» та податкового законодавства позивачем були складені податкові накладні:

- № 2 від 02.02.2022 щодо поставки соняшника урожаю 2021 р. в кількості 207 тон за ціною 3858583,50 грн разом з ПДВ;

- № 3 від 03.02.2022 щодо поставки соняшника урожаю 2021 р. в кількості 113,24 тон за ціною 2001573,62 грн разом з ПДВ.

Представником позивача вказано, що зазначені податкові накладні за допомогою програми електронного документообігу позивачем були направлені до податкових органів.

Так, податкову накладну № 2 від 02.02. року щодо поставки соняшника урожаю 2021 р. в кількості 207 тон за ціною 3858583,50 грн, разом з ПДВ, за допомогою програми електронного документообігу направлено до податкових органів 05.08.2022, а податкову накладну № 3 від 03.02.2022 щодо поставки соняшника урожаю 2021 р. в кількості 113,24 тон за ціною 2001573,62 грн разом з ПДВ за допомогою програми електронного документообігу направлено до податкових органів 08.08.2022.

Під час розгляду справи встановлено, що в день направлення податкових накладних за допомогою програми електронного документообігу позивачем були отримані повідомлення (квитанція), що вони прийняті податковими органами але їх реєстрація зупинена.

Підставою для їх зупинення зазначено, що відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України (далі - ПК України), реєстрація в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару послуг 1206, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Контролюючим органом запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.

На виконання зазначеної вимоги, позивачем на підтвердження реальності господарської операції з контрагентами та відповідності постачання обсягам придбання надавались контролюючому органу відповідні документи. Однак, контролюючим органом податкові накладні зареєстровано не було.

У подальшому, на адресу позивача надійшли рішення № 7227944/35604785 від 18.08.2022 та №7233945/35604785 від 19.08.2022 Голови комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Грабового B.В. про відмову реєстрації податкових накладних № 2, 3.

Підставами для відмови в зазначених рішеннях вказано, що господарством не надано первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних, а в графі "Додаткова інформація" вказано: задекларовані обсяги зібраного соняшнику не відповідають середнім показникам по регіону.

Позивач, вважаючи свої права порушеними, а рішення протиправними, скористався наявним у нього правом на адміністративне оскарження та звернувся із відповідними скаргами до ДПС України, проте позивачем було отримано рішення Голови комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Осаволюк О.О. № 42023/35604785/2 від 15.09.2022 та № 44703/35604785/2 від 19.09.2022 про залишення скарг без задоволення та рішень регіональної комісії без змін.

Вважаючи свої права порушеними, позивач звернувся до суду з цим позовом.

Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції виходив з того, що у контролюючого органу не було жодних законних та обґрунтованих підстав для відмови у проведенні реєстрації податкових № 2 від 02.02.2022 та №3 від 03.02.2022, а належним способом захисту прав позивача є зобов`язання ДПС України зареєструвати відповідну податкову накладну в ЄРПН.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам апеляційної скарги, а також виходячи з меж апеляційного перегляду справи, визначених статтею 308 КАС України, колегія суддів зазначає таке.

Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Пунктом 187.1 ст. 187 ПК України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.

Відповідно до абз. 1 п. 201.1 ст. 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Абзацами першим, другим пункту 201.10 статті 201 ПК України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Згідно з пунктом 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначений Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що затверджений постановою Кабінетом Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 (далі - Порядок № 1165, в редакції, чинній на час спірних правовідносин).

Пунктом 2 Порядку № 1165 передбачено, що автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.

Пунктом 7 Порядку № 1165 визначено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Пунктами 10 та 11 Порядку №1165 передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації. У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Додатком 3 до Порядку №1165 визначено Критерії ризиковості здійснення операцій.

До критеріїв ризиковості здійснення операцій пунктом 1 віднесено відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, регламентований Порядком прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що затверджений наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520 (далі-Порядок №520).

Пунктами 2-4 Порядку №520 передбачено, що прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня). Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу. У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

За змістом пункту 5 Порядку №520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування /пункт 6 Порядку № 520/.

Відповідно до пунктів 9 - 11 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня. Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Системний аналіз норм податкового законодавства дає підстави для висновку, що платник податку з настанням першої із умов виникнення податкових зобов`язань, визначених у п. 187.1 ст. 187 ПК України, зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі та зареєструвати її в ЄРПН. Реєстрація податкової накладної може бути зупинена лише у порядку та на підставах, визначених Порядком №1165.

При цьому у разі зупинення реєстрації податкової накладної контролюючий орган має зазначити конкретний критерій ризиковості із розрахованим показником за відповідним критерієм, якому відповідає платник податку або операція, та визначити чіткий перелік документів, необхідних для розгляду питання про реєстрацію податкової накладної у ЄРПН.

Також суд акцентує увагу на тому, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Аналогічні правові висновки викладені в постановах Верховного Суду від 23.10.2018 у справі № 822/1817/18, від 04.12.2018 у справі № 821/1173/17, від 21.05.2019 у справі № 0940/1240/18, від 12.11.2019 у справі № 816/2183/18.

Виключний перелік підстав для відмови у реєстрації податкової накладної визначено пунктом 11 Порядку № 520, а саме: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

З тексту квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних № 2 від 02.02.2022 та №3 від 03.02.2022 слідує, що підставою для зупинення реєстрації цих податкових накладних стала їх відповідність вимогам пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій у зв`язку з відсутністю в таблиці даних платника податку на додану вартість кодів УКТЗЕД/ДКПП товару /послуг 1206, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомлені: показники "D", "P".

Доказів на підтвердження інформації, яка зазначена в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, відповідачі до суду не надали.

Надаючи оцінку підставі зупинення реєстрації податкових накладних № 2 від 02.02.2022 та №3 від 03.02.2022, колегія суддів враховує, що згідно з пунктом 2 Порядку № 1165 таблиця даних платника податку - зведена інформація, що подається платником податку до контролюючого органу, щодо кодів видів економічної діяльності платника податку згідно з Класифікатором видів економічної діяльності, кодів товарів згідно з УКТЗЕД та/або кодів послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України, а згідно з пунктом 12 цього ж Порядку платник податку має право подати до ДПС таблицю даних платника податку за встановленою формою (додаток 5).

Оскільки подання до органу ДПС таблиці даних платника податку на додану вартість є правом, а не обов`язком платника податку, а матеріали справи не містять відомостей про подання позивачем таблиці із зазначенням коду УКТЗЕД/ДКПП товару /послуг 1206, колегія суддів дійшла висновку про безпідставне зупинення реєстрації податкових накладних № 2 від 02.02.2022 та №3 від 03.02.2022.

Відповідно до УКТЗЕД коду товару 1206 відповідає «Насiння соняшнику, подрiбнене або неподрiбнене:»

Окрім того, колегія суддів вказує податковому органу, що видами економічної діяльності позивача є, зокрема "01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур, 46.21 Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин", тобто позивач реалізовував товар саме у межах свого виду діяльності.

Також у ході судового розгляду встановлено, що згідно з оскаржуваними рішеннями № 7227944/35604785 від 18.08.2022 та №7233945/35604785 від 19.08.2022 визначені такі підстави для відмови в реєстрації податкових накладних від № 2 від 02.02.2022 та №3 від 03.02.2022, зокрема "ненадання платником податку копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, у тому числі рахунків-фактур, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних".

Всупереч формі рішення (у дужках вказаного підрозділу на податковий орган покладено обов`язок підкреслити конкретні документи, які на його думку нібито не надано платником податку) ГУ ДПС у Рівненській області протиправно не підкреслило жодного документа, який нібито не надано позивачем.

У додатковій інформації ГУ ДПС у Рівненській області вказало «задекларовані обсяги зібраного соняшнику не відповідають середнім показникам по регіону».

Дослідивши надані ГУ ДПС у Рівненській області витяги з протоколів комісії, колегією суддів встановлено, що у ньому не містить жодного посилання на хоча б один документ, який нібито не було подано платником податків на реєстрацію, проте вказано єдиною підставою для відмови у реєстрації твердження про те, що «задекларовані обсяги зібраного соняшнику не відповідають середнім показникам по регіону».

Надаючи оцінку вказаній підстав відмови у реєстрації спірних податкових накладних, колегія суддів вказує апелянтові на те, що вичерпний перелік підстав імперативно закріплений у 11 Порядку № 520, а саме

- ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;

- та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Тобто, визначена комісією підстава відмови у реєстрації спірних податкових накладних № 2 від 02.02.2022 та №3 від 03.02.2022 чинним законодавством не передбачена, що свідчить про порушення ГУ ДПС у Рівненській області окрім вимог КАС України, ПК України, Порядку № 520, ще й порушення ч. 2 ст. 19 Конституції України яка забороняє суб`єкту владних повноважень діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Окрім того колегія суддів враховує, що у витягах з протоколів взагалі не висвітлено жодного мотиву ухвалення спірного рішення.

Надаючи оцінку таким підставам для відмови у реєстрації податкових накладних від 28.02.2022 №2, від 28.02.2022 №13, від 28.02.2022 №14, від 28.02.2022 №28, колегія суддів також зазначає.

Відповідно до пункту 201.7 статті 201 ПК України податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг або на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Аналіз приписів пункту 201.7 статті 201 та пункту 187.1 статті 187 ПК України свідчить, що податкова накладна складається на дату виникнення податкових зобов`язань за правилом "першої події": на кожне повне або часткове постачання товарів / послуг або на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

У письмовому поясненні податковому органу позивач сформував відповідну інформацію та подав відповідні документи, які підтверджують правомірність складання податкових накладних № 2 від 02.02.2022 та №3 від 03.02.2022, які були ретельно досліджені судом першої інстанції та не викликають обґрунтованих сумнівів у суду апеляційної інстанції.

Покликання апелянта на те, що рішення суду не містить належної мотивації в частині відхилення доказів ГУ ДПС у Рівненській області є хибним та надуманим і спростовується змістом самого оскарженого рішення суду першої інстанції.

При цьому колегія суддів зазначає, що реальність або нереальність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами може бути перевірена контролюючим органом лише під час проведення документальної перевірки позивача та його контрагентів, а відтак до предмету доказування у цій справі не належать обставини дійсного (реального) здійснення позивачем господарських операцій.

Питання реальності/нереальності господарських операцій повинно досліджуватись під час здійснення податкового контролю, що відповідно до пункту 61.1 статті 61 Податкового кодексу України включає в себе систему заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, зокрема, шляхом здійснення перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Такі висновки відповідають правовій позиції, викладеній у постанові Верховного Суду від 07.12.2022 по справі № 500/2237/20.

З огляду на наведене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про протиправність та, як наслідок, наявність підстав для скасування рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Рівненській області № 7227944/35604785 від 18.08.2022 та №7233945/35604785 від 19.08.2022 про відмову в реєстрації в ЄРПН податкових накладних № 2 від 02.02.2022 та №3 від 03.02.2022 відповідно.

Стосовно обраного судом першої інстанції способу захисту порушеного протиправними та незаконними рішення ГУ ДПС у Рівненській області права позивача, колегія суддів зазначає таке.

Як встановлено пунктами 19-20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246, Податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:

прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;

набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення);

неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Колегія суддів наголошує, що спосіб відновлення порушеного права позивача має бути ефективним та таким, що виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.

Зазначена позиція повністю кореспондується з висновками Європейського суду з прав людини, відповідно до яких обираючи спосіб захисту порушеного права слід зважати на його ефективність з точки зору статті 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, яка вимагає щоб норми національного правового засобу стосувалися сутності "небезпідставної заяви" за Конвенцією та надавали відповідне відшкодування. Зміст зобов`язань за статтею 13 також залежить від характеру скарги заявника за Конвенцією. Тим не менш, засіб захисту, що вимагається згаданою статтею, повинен бути "ефективним" як у законі, так і на практиці, зокрема, у тому сенсі, щоб його використання не було ускладнене діями або недоглядом органів влади відповідної держави (пункт 75 рішення Європейського суду з прав людини у справі "Афанасьєв проти України" від 5 квітня 2005 року (заява №38722/02)).

Отже, "ефективний засіб правого захисту" в розумінні статті 13 Конвенції повинен забезпечити поновлення порушеного права й одержання особою бажаного результату.

Згідно з положеннями рекомендації Комітету Міністрів Ради Європи №(80)2 стосовно здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятої Комітетом Міністрів Ради Європи 11 березня 1980 року, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.

Таким чином, дискреція це елемент управлінської діяльності. Вона пов`язана з владними повноваженнями і їх носіями органами державної влади та місцевого самоврядування, їх посадовими і службовими особами. Дискрецію не можна ототожнювати тільки з формалізованими повноваженнями вона характеризується відсутністю однозначного нормативного регулювання дій суб`єкта.

Згідно з п. 7) ч. 1 ст. 2 Закону України «Про адміністративну процедуру» дискреційне повноваження - повноваження, надане адміністративному органу законом, обирати один із можливих варіантів рішення відповідно до закону та мети, з якою таке повноваження надано.

Відповідно до ч. 3 ст. 6 Закону України «Про адміністративну процедуру» здійснення адміністративним органом дискреційного повноваження вважається законним у разі дотримання таких умов:

1) дискреційне повноваження передбачено законом;

2) дискреційне повноваження здійснюється у межах та у спосіб, що передбачені Конституцією України та законом;

3) правомірний вибір здійснено адміністративним органом для досягнення мети, з якою йому надано дискреційне повноваження, і відповідає принципам адміністративної процедури, визначеним цим Законом;

4) вибір рішення адміністративного органу здійснюється без відступлення від попередніх рішень, прийнятих тим самим адміністративним органом в однакових чи подібних справах, крім обґрунтованих випадків.

У судовій практиці сформовано позицію щодо поняття дискреційних повноважень, під якими слід розуміти такі повноваження, коли у межах, які визначені законом, адміністративний орган має можливість самостійно (на власний розсуд) вибирати один з кількох варіантів конкретного правомірного рішення. Водночас, повноваження державних органів не є дискреційними, коли є лише один правомірний та законно обґрунтований варіант поведінки суб`єкта владних повноважень. Тобто, у разі настання визначених законодавством умов відповідач зобов`язаний вчинити конкретні дії і, якщо він їх не вчиняє, його можна зобов`язати до цього в судовому порядку.

Тобто, дискреційне повноваження може полягати у виборі діяти чи не діяти, а якщо діяти, то у виборі варіанту рішення чи дії серед варіантів, що прямо або опосередковано закріплені у законі. Важливою ознакою такого вибору є те, що він здійснюється без необхідності узгодження варіанту вибору будь-ким.

У справі, що переглядається, умови, за наявності яких контролюючий орган зобов`язаний був зареєструвати спірну податкову накладну, були виконані позивачем, а тому у першого відповідача був лише один вид правомірної поведінки зареєструвати такі накладні. За законом у контролюючого органу не було вибору між декількома можливими правомірними рішеннями.

Зважаючи на те, що підставою для відмови в реєстрації податкової накладної контролюючим органом обрано відповідність податкової накладної № 2 від 02.02.2022 та №3 від 03.02.2022 критеріям ризиковості господарської операції, що не знайшло свого підтвердження у ході судового розгляду справи, колегія суддів вважає, що належним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні № 2 від 02.02.2022 та №3 від 03.02.2022, складені позивачем у Єдиному реєстрі податкових накладних, датою їх подання.

Ухвалюючи це судове рішення, колегія суддів керується ст. 322 КАС України, ст. 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, практикою Європейського суду з прав людини (рішення "Серявін та інші проти України") та Висновком №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів (п.41) щодо якості судових рішень.

Згідно з рішенням Європейського суду з прав людини по справі "Серявін та інші проти України" (п. 58) суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішенні судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча п. 1 ст. 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожний аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.

Пунктом 41 Висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів зазначено, що обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Враховуючи вищезазначені положення, дослідивши фактичні обставини та питання права, що лежать в основі спору у цій справі, колегія суддів дійшла висновку про відсутність необхідності надання відповіді на інші аргументи апелянта, оскільки судом були досліджені усі основні питання, які є важливими для прийняття даного судового рішення.

Відповідно до ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

За змістом частини першої статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

З огляду на викладене, колегія суддів апеляційної інстанції дійшла висновку, що рішення суду першої інстанції ґрунтується на всебічному, повному та об`єктивному розгляді всіх обставин справи, які мають значення для вирішення спору, відповідає нормам матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги є безпідставними та не спростовують висновків суду першої інстанції, викладених у зазначеному рішенні, у зв`язку з чим підстав для його скасування не вбачається.

Керуючись ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області - залишити без задоволення.

Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 02 листопада 2023 року по справі №520/19372/23 - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя Л.В. Любчич Судді О.В. Присяжнюк О.А. Спаскін