Рішення

від 09.12.2024 по справі 520/30582/23

ХАРКІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Харківський окружний адміністративний суд 61022, м. Харків, майдан Свободи, 6, inbox@adm.hr.court.gov.ua, ЄДРПОУ: 34390710

Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

м.Харків

09 грудня 2024 року №520/30582/23

Харківський окружний адміністративний суд в складі головуючого судді - Лариси Мар`єнко, розглянувши в місті Харкові в приміщенні Харківського окружного адміністративного суду у порядку письмового провадження адміністративну справу за позовом Фермерського господарства "АГРО-БОРОВА" до Головного управління у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В:

Позивач - Фермерське господарство "АГРО-БОРОВА", звернувся до Харківського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу державної податкової служби України, в якому, з урахуванням заяви про зміну предмету позову від 19.12.2023, просить суд:

1) визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Харківській області №00267820701 від 29.08.2023 року на суму 144497188,75 грн;

2) визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Харківській області №00267870701 від 29.08.2023 року на суму 102000,00 грн;

3) визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Харківській області №00267840701 від 29.08.2023 року на суму 2301564,00грн;

4) визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Харківській області №00267910701 від 29.08.2023 року на суму 12040,00 грн;

5) визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми "Н" №0/23970/0408 від 07.08.2023 року, прийнятого Головним управлінням Державної податкової служби у Харківській області на підставі акту про результати камеральної перевірки ФГ "Кириченко М" №19002/20-40-04-08-03/35604785 від 15.06.2023 року на суму штрафу 6599421,84 грн.

В обґрунтування заявлених позовних вимог представник позивача зазначив, що у період з 02.02.2022 по 22.02.2022 відповідачем проведено документальну планову виїзну перевірку Фермерського господарства "КИРИЧЕНКО М", висновки якої викладені в акті перевірки від 04.08.2023 №23648/20-40-07-01-03/35604785. За результатами перевірки Головним управлінням ДПС у Харківській області складено податкові повідомлення-рішення від 29.08.2023 №00267820701, №00267870701, №00267840701, №00267910701. Вказані податкові повідомлення-рішення позивач вважає протиправними та такими, що підлягають скасуванню, з огляду на помилковість висновків податкового органу щодо обставин здійснення господарської діяльності підприємства.

Крім того, представник позивача зазначив, що вважає незаконним та безпідставним податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області від 07.08.2023 №0/23970/0408, прийняте на підставі акту камеральної перевірки від 15.06.2023 №19002/20-40-04-08-03/35604785, яким до ФГ "КИРИЧЕНКО М" застосовано штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, оскільки останнє прийняте з порушенням процедури прийняття, без урахуванням положень пункту 89-90 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України та пункту 11 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, заяви №31/08-2 від 31.08.2022 про неможливість виконання податкових обов`язків та повідомлення №31/08-1 від 31.08.2022 про неможливість вивезення первинних документів, надане господарством податковому органу.

Ухвалою Харківського окружного адміністративного суду від 10.11.2023 відкрито загальне позовне провадження у справі та призначено підготовче судове засідання.

Представник відповідача надіслав суду відзив на позовну заяву, в якому позовні вимоги не визнав, посилаючись на те, що податкові повідомлення-рішення від 29.08.2023 №00267820701, №00267870701, №00267840701, №00267910701 прийняті відповідно до вимог чинного законодавства України. Так, в ході проведення документальної планової виїзної перевірки встановлено порушення вимог податкового законодавства щодо не забезпечення зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом встановлених ст.44 ПКУ строків; заниження суми податку на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету внаслідок проведення безтоварних операцій; завищення від`ємного значення податку на додану вартість; не подання на реєстрацію до ЄРПН податкових накладних. На вимогу контролюючому органу позивачем не надано пояснень та документального підтвердження обставин, які спростовують встановленні порушення ст.44, 198, 200, 201 Податкового кодексу України, що свідчить про наявність вини господарства у вчиненні податкових порушень.

Протокольною ухвалою суду від 19.12.2023 прийнято до розгляду заяву представника позивача про зміну предмету позову.

Ухвалою суду від 19.12.2023 допущено заміну найменування позивача з Фермерського господарства "Кириченко М" на Фермерське господарство "АГРО-БОРОВА" та прийнято до розгляду заяву про зміну предмету позову від 19.12.2023 у справі №520/30582/23.

Представник відповідача надав суду відзив на уточнену позовну заяву, в якому просив відмовити у задоволенні позову посилаючись, зокрема, на правомірність прийнятого податкового повідомлення-рішення від 07.08.2023 №0/23970/0408. Так, стосовно правовідносин щодо несвоєчасної реєстрації чи не реєстрації податкових накладних в період до 27.05.2022, вважав, що підлягають застосуванню положення п.52-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, з 27.05.2022 - пункт 69 розділу ХХ ПК України, а з 08.02.2023 - пункт 89-90 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України. Підстав для застосування у відношенні позивача положень пп.69.1 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України не має, оскільки останній не набув статусу платника податків, у якого відсутня можливість виконання податкового обов`язку.

Представник позивача у додаткових письмових поясненнях вказав, що податковим органом при прийнятті податкового повідомлення-рішення від 07.08.2023 №0/23970/0408, яким на підприємство накладено штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних виписаних за період грудень 2021, січень-грудень 2022, не надано оцінку тим фактам, що місцезнаходження та місце розташування виробничих потужностей юридичної особи: с.Нижнє Солоне Борівської територіальної громади Ізюмського району Харківської області, яке з 24.02.2022 по 13.04.2022 відносилось до територій, на яких ведуться (велися) активні бойові дії, з 13.04.2022 по 27.09.2022 до тимчасово окупованих Російською Федерацією, з 27.09.2022 по теперішній час до територій, на яких ведуться (велися) активні бойові дії. До кінця жовтня 2022 на території Борівської територіальної громади було відсутнє електропостачання, велися роботи з розмінування території після деокупації. За таких підстав підприємство було позбавлене можливості подати на реєстрацію податкові накладні в строк до 27.05.2022 року.

Ухвалою суду від 19.12.2023 залишено без задоволення заяву представника відповідача про залишення позовної заяви без розгляду.

Протокольною ухвалою суду від 11.03.2024 закрито підготовче провадження у справі та призначено розгляд справи по суті.

Представники позивача у судовому засіданні 14.10.2024 року підтримали доводи уточнених позовних вимог, просили суд прийняти рішення про їх задоволення.

Представник відповідача заперечував проти позову, просив суд відмовити у його задоволенні у повному обсязі, з підстав викладених у відзиві на позовну заяву.

Протокольною ухвалою суду від 14.10.2024, з урахуванням положень ст.243, 250 КАС України, обсяг матеріалів справи, вирішено здійснювати подальший розгляд адміністративної справи №520/30582/23 в порядку письмового провадження.

Оцінивши повідомлені позивачем та відповідачем обставини, дослідивши матеріали справи, судом встановлені наступні обставини.

Позивач Фермерське господарство "АГРО-БОРОВА" (колишня назва Фермерське господарство "КИРИЧЕНКО М"), зареєстроване 18.09.2009 як суб`єкт господарювання в Єдиному державному реєстрі фізичних осіб-підприємців, юридичних осіб та громадських формувань за кодом 35604785, за адресою: вул.Центральна, буд.71, с.Нижнє Солоне, Ізюмський район, Харківська область, 63831.

Видами діяльності товариства за КВЕД є: 01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (основний); 01.61 Допоміжна діяльність у рослинництві; 03.22 Прісноводне рибництво (аквакультура); 46.21 Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин; 46.38 Оптова торгівля іншими продуктами харчування, у тому числі рибою, ракоподібними та молюсками; 47.23 Роздрібна торгівля рибою, ракоподібними та молюсками в спеціалізованих магазинах.

Як платник податків та зборів перебуває на обліку в Головному управлінні ДПС у Харківській області, Ізюмське управління, Борівська ДПІ (Борівський район).

На підставі направлень від 28.09.2021 №13293, №13294, №13295, №13296, відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, статті 75, статті 77, статті 82 Податкового кодексу України, плану-графіку проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків за 2021 рік, на підставі наказу від 15.09.2021 №6917-п Головним управлінням ДПС у Харківській області, в період з 02.02.2022 по 22.02.2022 проведена планова виїзна документальна перевірка Фермерського господарства "КИРИЧЕНКО М" (код ЄДРПОУ 35604785) з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2019 по 30.06.2021, валютного законодавства за період з 01.01.2019 по 30.06.2021, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2019 по 30.06.2021, іншого законодавства за період з 01.01.2019 по 30.06.2021.

За результатами перевірки складено акт від 04.08.2023 №23648/20-40-07-01-03/35604785, висновками якого встановлено порушення ФГ "КИРИЧЕНКО М", зокрема:

1) п.44.3 ст.44 Податкового кодексу України, а саме не забезпечено зберігання документів, пов`язаних із виконанням законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом визначених законодавством термінів;

2) п.44.1, п.44.3 ст.44, п.192.1 ст.192, п.п.198.1, п.п.198.3, п.198.5, п.198.6 ст.198, п.200.1 ст.200, п.201.1 ст.201 Податкового кодексу України, занижено суму податку на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету, на загальну суму 115597751 грн, в тому числі: за січень 2019 на суму ПДВ 4950829 грн, за лютий 2019 на суму ПДВ 2952059 грн, за березень 2019 на суму ПДВ 2952521 грн, за квітень 2019 на суму ПДВ 910258 грн, за травень 2019 на суму ПДВ 2131904 грн, за червень 2019 на суму ПДВ 3386381 грн, за липень 2019 на суму ПДВ 5466662 грн, за серпень 2019 на суму ПДВ 3916270 грн, за вересень 2019 на суму ПДВ 2167213 грн, за жовтень 2019 на суму ПДВ 8375308 грн, за листопад 2019 на суму ПДВ 6483227 грн, за грудень 2019 на суму ПДВ 4443672 грн, за січень 2020 на суму ПДВ 1406890 грн, за лютий 2020 на суму ПДВ 2391456 грн, за березень 2020 на суму ПДВ 2830100 грн, за травень 2020 на суму ПДВ 504951 грн, за червень 2020 на суму ПДВ 1670776 грн, за липень 2020 на суму ПДВ 6612153 грн, за серпень 2020 на суму ПДВ 4685718 грн, за вересень 2020 року на суму ПДВ 10608911 грн, за жовтень 2020 на суму ПДВ 7457245 грн, за листопад 2020 на суму ПДВ 6502881 грн, за грудень 2020 на суму ПДВ 2762575 грн, за січень 2021 на суму ПДВ 5435050 грн, за лютий 2021 на суму ПДВ 6844680 грн, за березень 2021на суму ПДВ 2493338 грн, за травень 2021 на суму ПДВ 537204 грн, за червень 2021 на суму ПДВ 4717519 грн. Всього 115597751 грн;

3)п.201.1, п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України, не зареєстровано в ЄРПН податкові накладні на загальну суму ПДВ 117753304,41 грн, в тому числі: за січень 2019 на суму ПДВ 4950828,81 грн, за лютий 2019 на суму ПДВ 3414237,22 грн, за березень 2019 на суму ПДВ 2490342,83 грн, за квітень 2019 на суму ПДВ 2490342,83 грн, за травень 2019 на суму ПДВ 2655044,83 грн, за червень 2019 на суму ПДВ 2540686,73 грн, за липень 2019 на суму ПДВ 4811227,80 грн, за серпень 2019 на суму ПДВ 3182808,85 грн, за вересень 2019 на суму ПДВ 1890160,71 грн, за жовтень 2019 на суму ПДВ 8268369,24 грн, за листопад 2019 на суму ПДВ 6578806,30 грн, за грудень 2019 на суму ПДВ 4346663,99 грн, за січень 2020 на суму ПДВ 2062452,46 грн, за лютий 2020 на суму ПДВ 2864658,68 грн, за березень 2020 на суму ПДВ 2037236,14 грн, за квітень 2020 на суму ПДВ 1645736,07, за травень 2020 на суму ПДВ 1520517,65 грн, за червень 2020 на суму ПДВ 1444719,47 грн, за липень 2020 на суму ПДВ 4575872,17 грн, за серпень 2020 на суму ПДВ 5665325,52 грн, за вересень 2020 року на суму ПДВ 9613412,65 грн, за жовтень 2020 на суму ПДВ 7263048,79 грн, за листопад 2020 на суму ПДВ 6212050,17 грн, за грудень 2020 на суму ПДВ 3844895,30 грн, за січень 2021 на суму ПДВ 4423234,97 грн, за лютий 2021 на суму ПДВ 6581509,98 грн, за березень 2021на суму ПДВ 3317344,07 грн, за квітень 2021 на суму ПДВ 2179780,34 грн, за травень 2021 на суму ПДВ 1774228,37 грн, за червень 2021 на суму ПДВ 2736988,50 грн. Всього: 117753304,41 грн (том 1 а.с.20-84).

29 серпня 2023 року Головним управлінням ДПС у Харківській області, на підставі висновків акту перевірки від 04.08.2023 №23648/20-40-07-01-03/35604785, прийняті податкові повідомлення-рішення:

№00267820701, яким ФГ "КИРИЧЕНКО М" за ненадання пояснень та документального підтвердження використання ТМЦ в господарських операціях занижено суму податку на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету на загальну суму 115597751 грн за період фінансово-господарської діяльності платника податків з січня 2019 року по березень 2020 року, з травня 2020 по березень 2021 року та за травень 2021, червень 2021 року, збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на суму 14497188,75 гривень, з яких 115597751,00 грн за податковими та/або іншими зобов`язаннями, 28899437,75 грн за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) (том 1 а.с.86-87);

№00267840701, яким ФГ "КИРИЧЕНКО М" за встановлення завищення платником податків від`ємного значення податку на додану вартість за червень 2021 року у сумі 2301564 грн, зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 2301564 грн (том 1 а.с.88-89);

№00267870701, яким до ФГ "КИРИЧЕНКО М" за не реєстрацію в ЄРПН податкових накладних за період січень 2019-червень 2021 на загальну суму ПДВ 117753304,41 грн застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 102000,00 грн (том 1 а.с.90-91);

№00267910701, яким до ФГ "КИРИЧЕНКО М" застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 12040,00 грн за неподання у строки та у випадках, встановлених Податковим кодексом України заяв, а саме на реєстрацію платником акцизного податку за період фінансово-господарської діяльності платника податків січень 2019 року - червень 2021 року (том 1 а.с.92-93).

Крім того, співробітниками податкового органу на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 розділу І, пункту 75.1 статті 75 розділу ІІ Податкового кодексу України, у порядку визначеному пунктом 76.2 статті 76 розділу ІІ Податкового кодексу України проведено камеральну перевірку податкової декларації (розрахунку, звіту) дотримання порядку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних Фермерським господарством "КИРИЧЕНКО М" (п.н.356044785).

За результатами камеральної перевірки складено акт від 15.06.2023 №19002/20-40-04-08-03/356044785 (том 2 а.с.90-95).

Висновками перевірки зафіксовано порушення Фермерським господарством "КИРИЧЕНКО М" граничних термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН, а саме: абзацу 1 пункту 120-1.1 статті 120-1 розділу ІІ Податкового кодексу України в частині порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого ст.201 ПКУ, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної та абзацу пункту 120-1.2 статті 120-1 розділу ІІ Податкового кодексу України відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в ЄРПН (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування за нульовою ставкою, податкової накладної) у загальній сумі 18716984,43 грн.

07.08.2023 на підставі акта перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення №00/23970/0408, яким за даними Єдиного реєстру податкових накладних за звітний період грудень 2021 року, січень-грудень 2022 року встановлено порушення граничних строків реєстрації у ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, визначених статтею 201 Податкового кодексу України та згідно з пунктом 201.10 статті 201, та згідно з пунктом 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України в редакції що діяла до 08.02.2023 року за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних до ФГ "КИРИЧЕНКО М" застосовано штраф у сумі 6599421,84 грн (том 2 а.с.97-98).

Позивач в порядку ст.56 ПУ України надіслав до Державної податкової служби України скаргу на податкове повідомлення-рішення від 17.08.2023 №00/23970/0408.

Рішенням ДПС України від 18.10.2023 №31135/6/99-00-06-03-01 залишено без змін податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області від 07.08.2023 №00/23970/0408, скаргу - без задоволення.

Вважаючи податкові повідомлення-рішення від 29.08.2023 №00267820701, №00267870701, №00267840701, №00267910701 та від 07.08.2023 №№0/23970/0408 безпідставними та такими, що підлягають скасуванню як незаконні, позивач звернувся з даним позовом до суду.

Вирішуючи спір по суті заявлених позовних вимог, суд виходить з таких підстав та мотивів.

Відповідно до ст.67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

У відповідності до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України, органи державної податкової служби мають право проводити перевірки платників податків (крім Національного банку України) в порядку, встановленому цим Кодексом.

Підпунктом 62.1.3 пункту 62.1 ст. 62 Податкового кодексу України передбачено, що податковий контроль здійснюється шляхом перевірок та звірок, відповідно до вимог цього Кодексу, а також, перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого, покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Пунктом 75.1 ст.75 Податкового кодексу України встановлено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Відповідно до ст.75.1.2. статті 75 Податкового кодексу України, документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів.

Пунктом 77.4 ст.77 ПК України визначено, що про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом.

Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому (його представнику) не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки надіслано (вручено) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.

Згідно пунктів 77.6-77.9 статті 77 ПК України допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної планової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу. Документальна планова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу.

Строки проведення документальної планової перевірки встановлені статтею 82 цього Кодексу.

Перелік матеріалів, які можуть бути підставою для висновків під час проведення документальної планової перевірки, та порядок надання платниками податків документів для такої перевірки встановлено статтями 83, 85 цього Кодексу.

Порядок оформлення результатів документальної планової перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу.

Відповідно до пункту 82.1 статті 82 Податкового кодексу України тривалість перевірок, визначених у статті 77 цього Кодексу, не повинна перевищувати 30 робочих днів для великих платників податків, щодо суб`єктів малого підприємництва - 10 робочих днів, інших платників податків - 20 робочих днів.

Продовження строків проведення перевірок, визначених у статті 77 цього Кодексу, можливе за рішенням керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу не більш як на 15 робочих днів для великих платників податків, щодо суб`єктів малого підприємництва - не більш як на 5 робочих днів, інших платників податків - не більш як на 10 робочих днів.

Пунктом 82.4 статті 82 Податкового кодексу України визначено, що проведення документальної планової та позапланової перевірки платника податків, крім платника податків - суб`єкта малого підприємництва, може бути зупинено за рішенням керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що оформляється наказом, копія якого не пізніше наступного робочого дня вручається платнику податків чи його уповноваженому представнику під розписку або надсилається платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, з подальшим поновленням її проведення на невикористаний строк.

Зупинення документальної планової, позапланової перевірки перериває перебіг строку проведення перевірки в разі вручення платнику податків або його уповноваженому представнику в порядку, визначеному абзацом першим цього пункту, наказу про зупинення такої перевірки.

При цьому перевірка може бути зупинена на загальний строк, що не перевищує 30 робочих днів, а в разі необхідності проведення експертизи, отримання інформації від іноземних державних органів щодо діяльності платника податків, завершення розгляду судом позовів з питань, пов`язаних з предметом перевірки, відновлення платником податків втрачених документів перевірка може бути зупинена на строк, необхідний для завершення таких процедур.

Згідно пункту 85.4 статті 85 ПК України при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

Відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки.

Положення пункту 44.6 статті 44 ПК України вимагає наявності документів на час складення податкової звітності, встановлює правило щодо надання платником податків документів для перевірки, а також юридичний наслідок недотримання цього правила як виключення факту наявності документів на час складення податкової звітності. Вона є складовою механізму правового регулювання податкового обліку і не входить в будь-яку конкуренцію з процесуальними нормами, якими встановлені правила доказування в адміністративному судочинстві.

Згідно абз.2 п. 44.6. ст.44 Податкового кодексу України якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Приписами пункту 85.6 статті 86 ПК України встановлено, у разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис.

Статтею 86 Податкового кодексу України зазначено, що результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.

Акт (довідка), складений за результатами перевірки та підписаний посадовими особами, які проводили перевірку, або особами, уповноваженими на це у встановленому порядку, у строки, визначені цим Кодексом, надається платнику податків або його законному представнику, який зобов`язаний його підписати.

Строк складення акта (довідки) про результати перевірки не зараховується до строку проведення перевірки, встановленого цим Кодексом (з урахуванням його продовження).

Акт (довідка) документальної виїзної перевірки, що визначено статтями 77 і 78 цього Кодексу, складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючого органу, які проводили перевірку, та реєструється у контролюючому органі протягом п`яти робочих днів з дня, що настає за днем закінчення установленого для проведення перевірки строку (для платників податків, які мають філії та/або перебувають на консолідованій сплаті, - протягом 10 робочих днів).

У разі відмови платника податків або його законних представників від підписання акта (довідки) посадовими особами контролюючого органу складається відповідний акт, що засвідчує факт такої відмови. Один примірник акта або довідки про результати виїзної планової чи позапланової документальної перевірки у день його підписання або відмови від підписання вручається або надсилається платнику податків чи його законному представнику у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

Відмова платника податків або його законних представників від підписання акта перевірки або отримання його примірника не звільняє платника податків від обов`язку сплатити визначені контролюючим органом за результатами перевірки грошові зобов`язання.

У разі відмови платника податків або його законних представників від отримання примірника акта або довідки про результати перевірки або неможливості його вручення та підписання у зв`язку з відсутністю платника податків або його законних представників за місцезнаходженням такий акт або довідка надсилається платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу. У зазначених у цьому абзаці випадках контролюючим органом складається відповідний акт.

Так, наказом Головного управління ДПС у Харківській області №6917-п від 15.09.2021 року призначено проведення планової виїзної документальної перевірки ФГ "КИРИЧЕНКО М". Згідно зазначеного наказу перевірку призначено тривалістю 10 робочих днів з 05.10.2021 року.

Листом ФГ "КИРИЧЕНКО М" від 04.10.2021 №2021/0410/01 повідомило Головне управління ДПС у Харківській області про пошкодження первинних документів за 2019-2020 роки за місцем зберігання через їх затоплення.

Актом від 05.10.2021 №4478/20-40-07-02/32604785 відповідачем встановлено відсутність можливості розпочати перевірку з 05.10.2021 та наказом від 19.10.2021 №7808-п перенесено строк перевірки відповідно до п.44.5 ст.44 Податкового кодексу України (на строк не більше ніж 120 днів, що не пізніше 02.02.2022 року).

Судом з матеріалів справи встановлено, що 05.10.2021 року контролюючим органом надіслано на адресу позивача запит про надання всіх первинних документів, інформації та пояснень щодо господарських правовідносин з придбання розчинників за період 2020 рік, січень-березень 2021 року та їх залишків; по взаємовідносинах з постачальниками дизельного палива за 2019-2020 року; по придбанню будівельних матеріалів; операцій з придбання мінеральних добрив та засобів захисту рослин; з операцій по придбанню бурякової меляси, їх доцільність та зберігання; з операцій по придбанню основних засобів комбайну зернозбирального.

02.02.2022 податковим органом розпочато проведення перевірки та направлено на адресу позивача запит про надання документів, інформації та пояснень від 02.02.2022 та від 08.02.2022, з терміном виконання до 15.02.2022 року.

Наказом Головного управління ДПС у Харківській області від 15.02.2022 №883-п продовжено строк проведення документальної планової виїзної перевірки ФГ "КИРИЧЕНКО М" з 16 лютого 2022 року на 5 робочих днів.

Відповідачем у зв`язку з ненаданням позивачем пояснень та документального підтвердження стосовно запитуваної інформації складено акти від 15.02.2022 №628/20-40-07-02-03/35604785, від 18.02.2022 №699/20-40-07-02-03/3560478 та від 22.02.2022 №733/20-40-07-02-03/3560478.

Судом в ході судового засідання з`ясовано, що акти недопуску посадових осіб до проведення документальної виїзної планової перевірки не складалися.

Останній день перевірки 22.02.2022 року, при цьому акт за результатами проведення перевірки складений 04.08.2023, тобто поза межами п`ятиденного строку, встановленого ст.86 Податкового кодексу України.

Згідно вступної частини акту перевірки, у зв`язку з введенням в Україні воєнного стану та відповідно до підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, податковим органом зупинено проведення документальної виїзної планової перевірки позивача. Перевірку поновлено відповідно до пункту 69.21 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України.

Разом з тим представник позивача стверджує, що на адресу підприємства не надходила інформація ні щодо зупинення проведення перевірки, ні про її поновлення, проте самі співробітники податкового органу для проведення перевірки за адресою місцезнаходження підприємства не прибули.

Суд зазначає, що пунктом 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України (в редакції Закону України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо вдосконалення законодавства на період дії воєнного стану" №2142-IX від 24.03.2022) встановлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.

Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану" від 12 травня 2022 року №2260-IX пункт 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, викладено в такій редакції:

"Податкові перевірки не розпочинаються, а розпочаті перевірки зупиняються, крім:

а) камеральних перевірок;

б) документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків та/або з підстав, визначених підпунктами 78.1.7 та 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу, та/або документальних позапланових перевірок платників податків, за якими отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником валютного законодавства в частині дотримання граничних строків надходження товарів за імпортними операціями та/або валютної виручки за експортними операціями;

в) фактичних перевірок."

Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей оподаткування у період дії воєнного стану" від 30.06.2023 №3219-ІХ доповнено пункт 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України абзацами такого змісту:

"Документальні та фактичні перевірки під час дії воєнного стану проводяться за наявності безпечних умов для проведення перевірки, а саме безпечного:

доступу, допуску до територій, приміщень та іншого майна, що використовуються для провадження господарської діяльності та/або є об`єктами оподаткування, або використовуються для отримання доходів (прибутку), або пов`язані з іншими об`єктами оподаткування таких платників податків;

доступу, допуску до документів, довідок про фінансово-господарську діяльність, отримані доходи, видатки платників податків та іншої інформації, пов`язаної з обчисленням та сплатою податків, зборів, платежів, про дотримання вимог законодавства, здійснення контролю за яким покладено на контролюючі органи, а також до фінансової і статистичної звітності у порядку та на підставах, визначених законом;

проведення інвентаризації основних засобів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки.

Документальні та фактичні перевірки, які були розпочаті, але не можуть бути завершені у зв`язку з виникненням обставин, зазначених у цьому підпункті, або у зв`язку з поданням платниками податків повідомлень та з урахуванням вимог, передбачених підпунктом 69.28 пункту 69 підрозділу 10 цього розділу, та/або за вмотивованою заявою платника податків, крім перевірок з підстави, визначеної підпунктом 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу (в частині декларування бюджетного відшкодування), зупиняються до завершення дії таких обставин та/або усунення перешкод щодо проведення перевірки за рішенням керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, яке оформлюється наказом, копія якого надсилається платнику податків до електронного кабінету платника податків з одночасним надісланням на електронну адресу (адреси) платника податків інформації про вид документа, дату та час його надіслання до електронного кабінету. Такі обставини зупиняють перебіг строку проведення перевірки з подальшим поновленням її проведення на невикористаний строк.

Документальні перевірки, що були розпочаті та не завершені до 24 лютого 2022 року, крім перевірок, для яких встановлено мораторій, поновлюються на невикористаний строк."

В судовому засіданні представник позивача пояснив, що станом на час проведення перевірки в лютому 2022 року фермерське господарство не могло надати витребувані в запиті документи, оскільки, первинні документи за період 2019-2020 роки були пошкоджені внаслідок затоплення місця їх зберігання, про що Головному управлінню ДПС у Харківській області направлявся лист від 04.10.2021 №2021/0410/01 (вх. від 04.10.2021 №83155/6) з копіями підтверджуючих документів (том 1 а.с.117, 121-123). Вказаний факт також відображений в акті перевірки від 04.08.2023 №23648/20-40-07-01-03/35604785 податковим органом як підстава неможливості розпочати перевірку з 05.10.2021 та перенесення її строку на 120 днів. Також представник позивача пояснив, що з початку широкомасштабного вторгнення військ РФ на територію України, підприємство з 24.02.2022 опинилося спочатку в оточенні ворожих військ, а потім в окупації, після деокупації території Харківської області тривалий час на території Борівської територіальної громади велися роботи по розмінуванню території, відновлення електропостачання та доступу до мережі Інтернет, що перешкоджало доступ до офісної будівлі. Відтак, позивач не був повідомлений про поновлення перевірки та прийняття акту за її наслідками. Отже був позбавлений можливості надати будь-які пояснення чи документи.

Судом з матеріалів справи встановлено, що 31.08.2022 директор ФГ "КИРИЧЕНКО М" звернувся до Головного управління ДПС у Рівненській області (на яку відповідно до наказу ДПС України від 24.02.2022 №243-о, від 28.03.2022 №173, та від 31.05.2022 №276 на період простою у роботі Головного управління ДПС у Харківській області покладено виконання її повноважень) з заявою про неможливість виконання підприємством свого податкового обов`язку в силу місцезнаходження підприємства та всієї первинної документації на території окупованої військами РФ та відсутності доступу до офісних приміщень.

Листом від 02.09.2022 №8626/6/17-00-04-02-06 Головне управління ДПС у Рівненській області фактично відмовило у прийнятті заяви представнику відповідачу з підстав відсутності підтверджуючих документів.

Листом Борівської селищної військової адміністрації Ізюмського району Харківської області від 28.09.2023 №1297 повідомлено, що відповідно до наказу Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій України від 22.12.2022 №309, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 23.12.2022 №1668/39004, затверджено Перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією, Борівська територіальна громада Ізюмського району Харківської області з 24.02.2022 відноситься до території активних бойових дій, з 13.04.2022 по 27.09.2022 село Нижнє Солоне Ізюмського району Харківської області перебувало в окупації збройних формувань Російської Федерації, селище міського типу Борова Ізюмського району Харківської області в окупації з 13.04.2022 по 03.10.2022 року. З 04.10.2022 по 28.09.2023 територія Борівської селищної територіальної громади знаходить в зоні можливих бойових дій (том 1 а.с.116).

Отже, поновлюючи документальну планову виїзну перевірку ФГ "КИРИЧЕНКО М", місцезнаходження якого деокуповані території та території активних/можливих бойових дій, Головне управління ДПС у Харківській області всупереч вимогам Податкового кодексу України не з`ясувало наявність безпечних умов для продовження перевірки (можливість доступу до приміщень, документів, можливість проведення інвентаризації залишків, збереження майна, настання негативних наслідків зумовлених воєнними діями), не повідомило підприємство про намір продовжити зупинену у зв`язку з впровадженням воєнного стану перевірку і залишок невикористаного строку проведення перевірки, чим порушило право позивача визначене абзацом 2 пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України.

Суд зазначає, що відповідачем не надано до суду жодних пояснень щодо підстав порушень процедурних дій під час проведення перевірки, що, в свою чергу, ставить під сумнів законність та правомірність висновків та фактів, зафіксованих в акті перевірки від 04.08.2023 №23648/20-40-07-01-03/35604785.

Щодо інших порушень, встановлених під час перевірки.

Так, відповідно до пп.14.1.36 п.14.1 ст.14 ПК України, господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Відповідно до п.44.1 ст.44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V Кодексу.

Згідно п.198.1 ст.198 Податкового кодексу України, до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Відповідно до вимог п.198.2 ст.198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Для операцій із ввезення на митну територію України товарів датою віднесення сум податку до податкового кредиту є дата сплати податку за податковими зобов`язаннями згідно з пунктом 187.8 статті 187 цього Кодексу, а для операцій з постачання послуг нерезидентом на митній території України - дата складення платником податкової накладної за такими операціями, за умови реєстрації такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Датою збільшення податкового кредиту лізингоодержувача (орендаря) для операцій з фінансового лізингу (фінансової оренди) є дата фактичного отримання об`єкта фінансового лізингу (фінансової оренди) таким лізингоодержувачем (орендарем).

Датою віднесення сум до податкового кредиту замовника з договорів (контрактів), визначених довгостроковими відповідно до пункту 187.9 статті 187 цього Кодексу, є дата фактичного отримання замовником результатів робіт (оформлених актами виконаних робіт) за такими договорами (контрактами).

Для товарів/послуг, постачання (придбання) яких контролюється приладами обліку, факт постачання (придбання) таких товарів/послуг засвідчується даними обліку.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Пунктом 198.5 ст.198 Кодексу передбачено, що платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до п. 189.1 ст.189 Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в ЄРПН у терміни, встановлені ПКУ для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:

а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до ст. 196 Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених пп.196.1.7 п.196.1 ст.196 Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;

б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до ст.197, підрозд.2 розд. XX Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених пп.197.1.28 п.197.1 ст.197 Кодексу та операцій, передбачених п.197.11 ст.197 Кодексу);

в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;

г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених п. 189.9 ст. 189 Кодексу).

Згідно з пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України - не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу. Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України передбачено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Відповідно до пункту 201.4 статті 201 Податкового кодексу України, платники податку в разі здійснення постачання товарів/послуг протягом періоду, за який складається така податкова накладна, постачання яких має безперервний або ритмічний характер: покупцям - платникам податку - можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведені податкові накладні на кожного платника податку, з яким постачання мають такий характер протягом періоду, за який складається така податкова накладна, з урахуванням усього обсягу постачання товарів/послуг відповідному платнику протягом такого місяця; покупцям - особам, не зареєстрованим платниками податку, - можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведену податкову накладну з урахуванням всього обсягу постачання товарів/послуг таким покупцям, з якими постачання мають такий характер, протягом такого місяця.

Згідно з пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Таким чином, податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість має бути підтверджений належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків. Податкова накладна є документом, який підтверджує факт сплати покупцем податку на додану вартість у ціні товару.

Статтею 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію.

Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції (стаття 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні").

При цьому, податковим законодавством не встановлено конкретного переліку первинних документів, які повинні складатися за наслідками тієї чи іншої господарської операції. Таким чином, будь-які документи (у тому числі, договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством. Тобто для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції. Для податкового обліку значення має саме факт поставки тим постачальником, який вказаний в первинних документах, наданих платником податків на підтвердження задекларованих сум податкового кредиту (податкових зобов`язань).

Така правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 20 лютого 2018 року у справі №814/328/15.

Аналіз наведених норм дає підстави для висновку, що підтвердженням здійснення господарської операції є належним чином оформлені первинні документи, що містять дані про зміст господарських операцій. Відповідно, оформлені належним чином податкові накладні, видаткові накладні та інші первинні документи, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку та нарахування податку є документами, які є підставою для формування податкового кредиту та витрат підприємства у податковому обліку.

Отже, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову. У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.

У свою чергу, обов`язок підтвердити правомірність та обґрунтованість сформованих витрат та податкового кредиту первинними документами покладається на платника-покупця товарів (робіт, послуг), оскільки саме він виступає суб`єктом, який використовує при обчисленні кінцевої суми податку, що підлягає сплаті до бюджету, суму податкового кредиту з ПДВ, визначену постачальником, та зменшує оподатковуваний дохід на вартість товарів (робіт, послуг), визначену продавцем.

Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, враховуючи специфіку таких операцій та договорів, що їх регламентують, платник повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.

Вказані правові висновки викладені, зокрема, у постановах Верховного Суду у складі колегій суддів Касаційного адміністративного суду від 11 вересня 2018 року в справах №826/15653, №805/2316/16-а, від 19 вересня 2018 року в справі №2а-2104/12/1370.

Як встановлено судом, висновками акту перевірки контролюючого органу встановлено порушення ФГ "КИРИЧЕНКО М" п.44.1, п.44.3 ст.44, п.192.1 ст.192, п.п.198.1, п.п.198.3, п.198.5, п.198.6 ст.198, п.200.1 ст.200, п.201.1 ст.201 Податкового кодексу України, що призвело до заниження суми податку на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету на загальну суму 115 597 751,00 грн.

Судом з матеріалів справи встановлено, що підставою для такого висновку контролюючого органу стала відображення ФГ "КИРИЧЕНКО М" в бухгалтерському обліку списання ПММ з рахунку 203 "Паливо" на рахунок 23 "Виробництво" без підтверджуючих актів списання (інші документи, що підтверджують напрямок використання ПММ) у загальній сумі 107689514,43 гривень.

Так, в акті перевірки вказано, що ФГ "КИРИЧЕНКО М" вручено запит від 05.10.2021, від 02.02.2022 та від 08.02.2022 щодо надання документів, що свідчать про напрям використання придбаних ПММ (акт/звіт про використання, норми списання). Посадовими особами ФГ "КИРИЧЕНКО М" не надано пояснень та документального підтвердження обставин, які спростовують встановленні порушення про що складені акти, які засвідчують факт ненадання у зазначений у запиті строк (надання не в повному обсязі, відмови від надання) платником податків документів для перевірки, а саме акт від 15.02.2022 №628/20-40-07-02-03/35604785, акт від 18.02.2022 №699/20-40-17-07-02-03/35604785 та акт від 22.02.2022 №733/20-40-07-02-03/35604785.

В запиті податкового органу від 02.02.2022 зазначено, що ФГ "КИРИЧЕНКО М" придбано ПММ в істотних обсягах, що підтверджується акцизними накладними, які відображаються в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, зареєстрованими постачальниками (АЕЗ "СЕАРПСЕ"): протягом 2019 придбано 8,1 тис.куб.м ПММ (Бензин та ДТ 5,1 тис куб.м та Газ 3 тис.куб.м); протягом 2020 придбано 18 тис.куб.м ПММ (Бензин та ДТ 9,9 тис куб.м та Газ 8,1 тис.куб.м); протягом 1 п. 2021 придбано 3,5 тис.куб.м ПММ (Бензин та ДТ 1,8 тис куб.м та Газ 1,7 тис.куб.м). Встановлено, що ФГ "КИРИЧЕНКО М" з вересня 2020 року перевищив обсяг придбаного пального 10 тис. куб.м (придбаного протягом січня-жовтня 2020 12,1 тис.куб.м та всього 2020 17,98 тис. куб.м.) та не зареєстровано в якості акцизного складу. У зв`язку з викладеним позивачу запропоновано надати письмові пояснення та електронні документи, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг пального (з вересня 2020 року по червень 2021 року за 10 звітних календарних місяці).

Відповідно до розрахунку до податкових повідомлень-рішень, наданих відповідачем на виконання ухвали суду (том 2 а.с.238-239), позивачем порушено п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України через списання ПММ без документального підтвердження напрямку використання, в результаті чого занижено податкові зобов`язання з ПДВ на загальну суму 107689515 грн. Зазначене порушення вплинуло на донарахування сум, які відображені в ППР від 29.08.2023 №00267820701 (в частині 107 689 515 грн з суми 115597751,00 грн).

Згідно бухгалтерської довідки по рахунку 203 "Паливо" за грудень 2019, за підписом голови ФГ "Агро-Борова" від 20.03.2024 №20/03-1 (том 3 а.с.6), господарська діяльність ФГ "Агро-Борова" здійснюється за видами діяльності: вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур; допоміжна діяльність у рослинництві; прісноводне рибництво (аквакультура); оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин; оптова торгівля іншими продуктами харчування, у тому числі рибою, ракоподібними та молюсками; роздрібна торгівля рибою, ракоподібними та молюсками в спеціалізованих магазинах. Облік синтетичних та мінеральних нафтопродуктів: палива (бензин, дизельне пальне, скраплений природний газ, скраплені нафтові гази), мастильних матеріалів (моторні, трансмісійні та спеціальні оливи, мінеральні мастила, пластичні мастила), рідин на нафтовій основі та спеціальні рідини (гальмівні та охолоджувальні) - далі ПММ здійснюється на рахунку 203 "Паливо". На законодавчому рівні відсутній нормативно-правовий акт, який чітко регламентує чи встановлює (базові, лінійні тощо) норми витрат ПММ в сільгоспвиробництві, оскільки норми витрат ПММ в сільгосвиробництві напряму залежить від багатьох факторів (тип ґрунту, вологість ґрунту, рельєф ґрунту, вид сільгоспкультури, глибина обробітку ґрунту, інтенсивність обробітку, температура навколишнього природного середовища, використання допоміжних вузлів та агрегатів, тощо). Наказ Міністерства транспорту України №43 від 10.02.1998 "Про затвердження Норм витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті" при обліку ПММ в господарській діяльності ФГ "Агро-Борова" не застосовується оскільки не являється нормативно-правовим актом і носить лише рекомендаційний характер.

При цьому суд зазначає, що відповідач не заперечував відповідність фактичної діяльності позивача тим вилам, що зазначені в довідці про загальну інформацію щодо платника податків ФГ "КИРИЧЕНКО М" (додаток 2 до акту перевірки) (том 2 а.с.208-211).

В додаткових письмових поясненнях представник позивача зазначив, що ФГ "КИРИЧЕНКО М" не накопичувалися залишки ПММ в об`ємі, вказаному в акті перевірки, а були використані в господарській діяльності при посіві/збору урожаю 2020-2021 року, культивації, розорюванні ґрунтів, внесенні добрив.

Суд зазначає, що в акті перевірки, при розрахунку суми заниження податкових зобов`язань з податку на додану вартість у розмірі 107689514,43 грн, контролюючим органом наведено помісячний розрахунок ПДВ за рахунок непідтвердженого списання ПММ, саме на підставі інформації, відображеній підприємством в електронному обліку по рахунку 203 "Паливо" на рахунок 23 "Виробництво". Разом з тим, при характеристиці непідтверджених витрат, відповідачем не наведено навіть приблизного розрахунку необхідних витрат ПММ при обробці великого масиву посівних площ спеціальною технікою, що є основними засобами, наявними у розпорядженні позивача, з урахуванням використаних ємностей для зберігання ПММ (пункт 9 довідки про загальну інформацію щодо платника податків ФГ "КИРИЧЕНКО М" та його діяльність за період з 01.01.2019 по 30.06.2021) (том 2 а.с.208-211) .

З вище викладеного, суд приходить до висновку, що податковий орган помилково дійшов висновку про те, що операції зі списання ПММ без документального підтвердження напрямку використання є операцією, що не є господарською діяльністю платника податку (або не виробниче використання), що призвело до заниження податкових зобов`язань з ПДВ на суму 107689514,43 грн та порушення пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України.

Також в акті перевірки зазначено, що ФГ "КИРИЧЕНКО М" відображено в бухгалтерському обліку списання ТМЦ (Розчинника) з рахунку 205 "Будівельні матеріали" на рахунок 1522 "Капітальні інвестиції" без підтверджуючих актів списання (інші документи, що підтверджують напрямок використання ТМЦ (Розчинника) в кількості 353,42 тони на суму 4427681,18 грн, з яких сума ПДВ до нарахування за червень 2021 становить 885536,24 грн.

Відповідач зазначив, що ФГ "КИРИЧЕНКО М" порушені п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України через списання ПММ без документального підтвердження напрямку використання та документів, що свідчать про наявність місця зберігання, документів складського обліку (з зазначенням матеріальних осіб та місця зберігання) в результаті чого занижено податкові зобов`язання з ПДВ на загальну суму 9 817 089,77 грн.

Відповідно до розрахунку до податкових повідомлень-рішень, зазначене порушення вплинуло на донарахування сум, які відображені в ППР від 29.08.2023 №00267840701, яким зменшено від`ємне значення до зарахування до складу податкового кредиту наступного звітного періоду за червень 2021 року на суму 2 301 564,00 грн (форма В4) та відображені в ППР від 29.08.2023 №00267820701 (в частині 7 515 526 грн) (том 2 а.с.238-239).

Згідно пояснень представника позивача, ґкі підтверджуються даними, наданими в бухгалтерській довідці по рахунку 1522 "Виготовлення і модернізація основних засобів" за 2021 рік, для здійснення господарської діяльності ФГ "Агро-Борова" (колишня назва ФГ "КИРИЧЕНКО М") потребує відповідної матеріально-технічної бази. Так, позивач на праві власності володіє об`єктами нежитлової нерухомості, використовує інші нежитлові приміщення, склади, вагову, зерносушарку тощо на підставі речових прав. Наявність об`єктів потребує систематичного капітального та поточного ремонту, модернізації, відновлення тощо, для забезпечення яких придбано розчинники, сольвенти тощо, які в бухгалтерському обліку обліковуються на рахунку 205 "Будівельні матеріали". В господарській діяльності розчинник та сольвент в 2021 році використовувались ФГ "Агро-Борова" за наступними напрямками:

-розчинення бітумних матеріалів, забезпечуючи їх рухливість та зручність застосування;

-розчинення гуми, що дозволяє отримувати розчин з потрібною концентрацією для подальшого використання у виробництві покриттів, клеїв та інших матеріалів;

-розчинення смол, що дозволяє отримувати розчини з бажаними фізико-хімічними властивостями для застосування у виробництві покриттів, клеїв та інших будівельних матеріалів;

-додавання при виготовленні бетону, цементних розчинів, що робить бетонну та цементну суміш щільною і пластичною, завдяки чому зникає необхідність в додаванні води більше необхідного обсягу і, як наслідок, бетон після висихання не має схильності до розтріскування;

-розчинення лакофарбових матеріалів, забезпечуючи зручність застосування та рівномірне нанесення на поверхні;

-очищення паливної арматури та камери згоряння ВДЗ, для видалення відкладень та забруднень у паливних системах та камерах згоряння двигунів внутрішнього згоряння, забезпечуючи їх більш ефективну роботу;

-знежирення поверхні для видалення жирів, масел, забруднень та інших органічних речовин з поверхонь перед нанесенням покриттів, клеїв або інших матеріалів;

-використання в якості основи миючих засобів для автомобілів для видалення бруду, масел, смол та інших забруднень з поверхонь автомобілів, забезпечуючи їх чистоту та блиск (том 3 а.с.7-8).

Пунктом 1 положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318, встановлено, що це Положення (стандарт) визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства та її розкриття в фінансовій звітності.

Відповідно до пункту 2 положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318, визначено, що норми цього Положення (стандарту) застосовуються підприємствами, організаціями та іншими юридичними особами (далі - підприємства) незалежно від форм власності (крім банків, бюджетних установ та підприємств, які відповідно до законодавства складають фінансову звітність за міжнародними стандартами фінансової звітності).

Пунктом 14 П(С)БО 7 "Основні засоби", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 27.04.2000 №92 визанчено, первісна вартість основних засобів збільшується на суму витрат, пов`язаних з поліпшенням об`єкта (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо), що призводить до збільшення майбутніх економічних вигод, первісно очікуваних від використання об`єкта. Залишкова вартість основних засобів зменшується у зв`язку з частковою ліквідацією об`єкта основних засобів.

Згідно з пунктом 15 П(С)БО 7 "Основні засоби" витрати, що здійснюються для підтримання об`єкта в робочому стані (проведення технічного огляду, нагляду, обслуговування, ремонту тощо) та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод від його використання, включаються до складу витрат.

Рішення про характер і ознаки здійснюваних підприємством робіт, тобто чи спрямовані вони на підвищення техніко-економічних можливостей (модернізація, модифікація, добудова, реконструкція) об`єкта, що приведе в майбутньому до збільшення економічних вигод, чи здійснюються вони для підтримання об`єкта в придатному для використання стані та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод від його використання, приймається керівником підприємства з урахуванням результатів аналізу існуючої ситуації та суттєвості таких витрат (пункт 30 Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку основних засобів, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 30.09.2003 №561).

За положеннями пунктів 30, 31, 32 Методичних рекомендацій витрати на капітальний ремонт об`єктів основних засобів визнаються витратами звітного періоду. Такі витрати можуть бути визнані капітальними інвестиціями, якщо витрати на значний огляд і капітальний ремонт можуть бути ідентифіковані з окремою замортизованою частиною (компонентом) основних засобів. Витрати на ремонт можуть бути визнані капітальними інвестиціями, якщо ціна придбання активу вже відображає зобов`язання (необхідність) підприємства здійснити в майбутньому витрати для приведення активу до стану, в якому він придатний для використання. Наприклад, у разі придбання будівлі, яка потребує ремонту, витрати на ремонт приймаються на збільшення первісної вартості цієї будівлі до суми, яка може бути відшкодована від використання будівлі в майбутньому.

Вартість робіт, що приводять до збільшення очікуваних майбутніх вигод від об`єкта основних засобів, включається до капітальних інвестицій з майбутнім збільшенням первісної вартості основних засобів. Підставою для визнання капітальними інвестиціями витрат, пов`язаних з поліпшенням основних засобів, є зростання внаслідок цих витрат очікуваного терміну корисного використання об`єкта, кількості та/або якості продукції (робіт, послуг), яка виробляється (надається) цим об`єктом.

Прикладами такого поліпшення є:

а) модифікація, модернізація об`єкта основних засобів з метою подовження терміну його корисної експлуатації або збільшення його виробничої потужності;

б) заміна окремих частин устаткування для підвищення якості продукції (робіт, послуг);

в) впровадження ефективнішого технологічного процесу, що дозволить зменшити первісно оцінені виробничі витрати;

г) добудова (надбудова) будівлі, що збільшить кількість місць (площу) будівлі, обсяги та/або якість виконуваних робіт (послуг) чи умови їх виконання.

Витрати, що здійснюються для підтримання об`єкта в робочому стані та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод від його використання (технічний огляд, технічне обслуговування, ремонт тощо), включаються до складу витрат звітного періоду.

Отже, у чинному законодавстві щодо обліку основних засобів відсутні визначення капітальний або поточний ремонт. Всі витрати по ремонту (капітальний та поточний), модернізації технологічного процесу підприємство може віднести на поточні витрати.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду 04 січня 2023 року у справі №640/10524/20, від 28.02.2018 у справі №821/1496/16.

Суд зазначає, що контролюючим органом не досліджувалось питання тари зберігання придбаних розчинників, наявності чи відсутності особливих умов зберігання, температурних режимів, мету використання тощо. Вказане свідчить про безпідставність і помилковість висновків відповідача про порушення позивачем п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України.

Перевіркою встановлено, що між ФГ "КИРИЧЕНКО М" (код ЄДРПОУ 35604785) в якості Покупця та ТОВ "АЛЬТЕРНАТІВ ЕНЕРДЖІ СОРСЕС ЕКО" (код ЄДРПОУ 40533905) в якості Постачальника, укладено договір від 12.03.2020 №12/03/20-П на поставку меляси бурякової.

Відповідачем не заперечується, що вказаний товар поставлений відповідно до податкових накладних, зареєстрованих у Єдиному реєстрі податкових накладних, перелік яких зафіксовано в акті перевірки. Оплата товару здійснювалась у безготівковій формі та підтверджується банківськими виписками по рахункам в АТ "ПроКредит Банк".

Отриманий товар оприбутковано за даними рахунку, Дт 208 Кт 631, Кт311 Дт631 в кількості 389,300 тон на суму 1233500,86 грн (без ПДВ). На підставі видаткових накладних та ТТН надходження меляси за період з 16.03.2020 по 08.04.2020 відображено в бухгалтерському обліку.

За даними оборотно-сальдових відомостей по рахунку 208 "Матеріали сільськогосподарського при значення" станом на 30.06.2021 року меляса бурякова знаходиться на зберіганні в кількості 389,300 тон на суму 1233500,86 грн (без ПДВ).

Відповідно до Технічних умов "МЕЛЯСА БУРЯКОВА" ДСТУ 3696-98 (ГОСТ 30561-98), цей стандарт поширюється на бурякову мелясу - побічну продукцію бурякоцукрового виробництва, яка використовується як сировина для виробництва етилового спирту, харчових кислот, хлібопекарських та кормових дріжджів і як добавка до корму сільськогосподарських тварин. За органолептичними показниками бурякова меляса повинна відповідати вимогам зазначеним у таблиці 1"Органолептичні показники": зовнішній вигляд - густа в`язка непрозора рідина, колір - від коричневого до темно-бурого, запах - властивий буряковоцукровій мелясі без стороннього запаху, смак - солодкий з гіркуватим присмаком, розчинність у воді - повна, розчиняється у будь-яких співвідношеннях у гарячій і холодній воді.

Кожна партія бурякової меляси (під час відвантаження залізничним транспортом - кожна цистерна, що входить у партію) повинна бути оформлена одним документом про якість, для сертифікованої продукції - сертифікатом відповідності. На документі про якість проставляється штамп із вказівкою: "На вміст токсичних елементів перевірено". Гарантійний термін зберігання 9 місяців від моменту прийняття меляси споживачем.

Відповідно до наданих на перевірку первинних документів та даних рахунку 10 "Основні засоби", у періоді, що підлягав перевірці, ФГ "КИРИЧЕНКО М" (код за ЄДРПОУ 35604785) не мав як власних, так і орендованих основних засобів, з цільовим призначенням для зберігання рідин під технічні умови меляси бурякової.

Відповідач зазначив, що за період, що підлягав перевірці, ФГ "КИРИЧЕНКО М" (код за ЄДРПОУ 35604785) не підтверджено первинними документами як фактичне зберігання, так і фактичне використання у господарській діяльності меляси бурякової від вказаного контрагента.

Таким чином, відповідачем зафіксовано порушення абз. г) п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України, яким підприємство ФГ "КИРИЧЕНКО М" (код за ЄДРПОУ 35604785) не визначено податкові зобов`язання з ПДВ на 30.06.2021 у зв`язку з зберігання меляси бурякової в кількості 389,300 тон на суму 1233500,86 грн по якій закінчений гарантійний термін зберігання та не підтверджено документами наявність у підприємства Резервуарів (для зберігання меляси бурякової), що призводить да використання ТМЦ в операціях не в межах господарської діяльності господарства, направленої на отримання доходу та вирощування сільськогосподарських культур, в результаті чого знижено податкові зобов`язання з ПДВ на суму 246700,17 грн, у тому числі за червень місяць 2021 року в сумі 246700,17 гривень, що відображено в податковому повідомленні-рішенні від 29.08.2024 №00267820701.

Представник позивача у судовому засіданні пояснив, що на момент проведення перевірки меляса бурякова не зберігалась підприємством, а була використана у господарській діяльності в якості органічного добрива для підживлення зернових культур (озима пшениця, ячмінь, кукурудза, овес) та технічних культур (соняшник, ріпак, соя) в два етапи росту рослин. Технологія підживлення впроваджена на підприємстві ФГ "КИРИЧЕНКО М" наказом від 15.10.2019 №15/10-1(В) як альтернатива дорогих рідких органічних добрив в т.ч. біостимуляторів процесу проростання Різо МАКС, Блек Джек, Бомбардир тощо.

Судом встановлено, що наказом ФГ "КИРИЧЕНКО М" наказом від 15.10.2019 №15/10-1(В) встановлювались норми витрат та порядку внесення меляси бурякової, впровадження технологічного процесу до впровадження органічних ресурсозберігаючих технологій на основі меляси бурякової, порядок приймання та зберігання, в тому числі із залученням третіх осіб на договірних засадах (у разі потреби) (том 3 а.с.20).

Представником позивача надано суду довідки від 20.03.2024 №20/03-3, №20/03-5, №20/03-4 щодо обробки землі (етапи) в розрізі року під посів озимої пшениці, соняшнику, кукурудзи, в яких поетапно вказано етапи обробітку (підготовки) землі для вирощування різних сільськогосподарських культур, зокрема, догляд, який включає внесення добрив (том 3 а.с.9-10, а.с.12-13, а.с.15-16).

Матеріали адміністративної справи містять доповідну записку агронома підприємства, адресовану голові ФГ "КИРИЧЕНКО М", де висловлена пропозиція застосувати мелясу бурякову в сільськогосподарському циклі під врожай 2020 року, розрахунок кількості, і з метою досягнення найбільш сприятливих результатів необхідність звернутися до відповідних сільськогосподарських інститутів для отримання більш детальних висновків щодо норм та пропорцій внесення бурякової меляси як основи багатої на вміст азоту з огляду на склад ґрунтів (том 3 а.с.11).

Листом Державного біотехнологічного університету від 30.07.2021 №1-01/130 надано обґрунтування доцільності використання бурякової патоки (меляси) в якості органічного добрива при вирощуванні польових і овочевих культур, яких підтверджено висновки щодо можливості використання патоки (меляси) бурякової в якості дешевого органічного екологічно чистого збагачене різним сполуками добрива як альтернативу мінеральним добривам (том 3 а.с.17-19).

Відтак, наданими у справі доказами, позивачем підтверджено економічну доцільність та факт використання у господарській діяльності в якості органічного добрива бурякової меляси, у зв`язку з чим висновки відповідача про порушення позивачем п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України суд вважає помилковими.

При цьому суд зазначає, що основним аргументом податкового органу, який став підставою для висновків про порушення позивачем податкового законодавства, документальне не підтвердження позивачем наявності чи відсутності залишку ТМЦ.

Верховний Суд в постанові від 21.11.2024 року у справі №520/24514/21 вказав, що правильним способом визначення залишків ТМЦ у позивача є вимога в порядку пп.20.1.9 п.20.1 ст.20 Податкового кодексу України провести інвентаризацію ТМЦ.

Інвентаризація - це перевірка фактичної наявності майна і співставлення даних інвентаризації з бухгалтерським обліком. Нестачу товару можна виявити, коли відомі дані про залишки товару на початок інвентаризації та їх рух (вибуття, надходження) за звітний період. При цьому відомості щодо даних залишку товарів на початок інвентаризації мають встановлюватись на підставі первинної документації та відомостей Книги обліку доходів і витрат. Відсутність інформації у відомостях інвентаризації про залишки запасів на початок звітної дати та вибуття (реалізації) запасів за визначений період взагалі виключає можливість вирахування нестачі (залишків) товару та підстави стверджувати про наявність нестачі товару.

Однак, як встановлено з матеріалів адміністративної справи відповідачем не проведення інвентаризації ТМЦ не вимагалось.

Перевіркою правомірності визначення податкового кредиту встановлено його завищення на суму 146010,00 грн, в тому числі за червень 2019 року 37642,00 грн, та за жовтень 2019 року - 108368,00 грн.

Контролюючим органом зазначено, що в порушення п.192.1 ст.192, п.198.6 ст.198, п.201.1 ст. 201 Податкового кодексу України, підприємством не відображений розрахунок коригування №63003 від 18.06.2019 зареєстрований в ЄРПН 26.06.2019 до податкової накладної №53441 від 28.05.2019 в бік зменшення ПДВ по результатам взаємовідносин з Малим приватним підприємством фірма "ЕРІДОН" (код ЄДРПОУ19420704) на суму 37642,08 грн, в результаті чого завищено податковий кредит червня 2019 року на суму 37642,00 грн.

Представник позивача у судовому засіданні вказав, що розрахунок коригування №63003 від 18.06.2019 до податкової накладної №53441 від 28.05.2019 по господарським взаємовідносинах з Малим приватним підприємством фірма "ЕРІДОН" на суму 37642,08 грн був виписаний та відображений в податковому обліку за наступний звітний період, однак, дана обставина проігнорована контролюючим органом при проведенні перевірки та складенні акту. Відповідачем не заперечується факт здійснення господарських операцій позивача з його контрагентом МППФ "ЕРІДОН". Всі податкові накладні та розрахунки коригувань до податкових накладних були прийняті та зареєстровані в установленому законом порядку. Суд зауважує, що акт перевірки не містить посилань на проведення зустрічної звірки контрагента позивача, наявності з його боку порушення ведення бухгалтерського чи податкового обліку, тому, на переконання суду висновки про завищення позивачем податкового кредиту за червень 2019 року на суму 37642,00 грн є передчасними та безпідставними.

Окрім того, за висновками перевіряючих, в порушення п.44.1, п.44.3 ст.44, п.п.198.1, 198.3 ст.198 Податкового кодексу України Фермерським господарством "КИРИЧЕНКО М" завищено суму податкового кредиту з ПДВ внаслідок, як помилково вважає контролюючий орган проведення безтоварних операцій з придбання товарно-матеріальних цінностей в жовтні 2019 у ТОВ "ІДЕАЛІС" на суму ПДВ 108368,00 грн.

Між ФГ "КИРИЧЕНКО М" в якості "Покупця" та ТОВ "ІДЕАЛІС" в якості "Постачальника" було укладено Договір купівлі-продажу №3010/1 від 30.10.2019, предметом якого є автогума. За таким договором було перераховано грошові кошти 15.11.2019 за платіжним дорученням №1599 на суму 61769,00 грн та 31.12.2020 за платіжним дорученням №2014 на суму 588439,00 грн.

Автогуму R22.5 в кількості 52 шт. по ціні за одиницю 10420,00 грн отримано Покупцем 30.10.2019 та складено видаткову накладну №591 на суму 650208,00 грн і податкову накладну №135.

Тобто, як вважає відповідач, на податкові зобов`язання позивача вплинули його господарські операції з контрагентом ТОВ "ІДЕАЛІС", які не мали реального характеру, оскільки згідно ІС "Податковий блок" підсистеми "СФП" у податкового органу наявна інформація щодо порушення контрагентом позивача норм податкового законодавства. Інспектори зазначають, що ТОВ "ІДЕАЛІС" є учасником проваджень за фактом скоєння злочину, передбаченого статтею 212, ч.2 ст.205-1 ККУ, що дає їм підстави для встановлення в акті перевірки безпідставного відображення в бухгалтерському та податковому обліку дефектних первинних документів. За висновками контролюючого органу операція з придбання ФГ "КИРИЧЕНКО М" автогуми у ТОВ "ІДЕАЛІС" в дійсності не відбувалась (по ланцюгу) та є нереальною.

Суд не погоджується з такими висновками податкового органу, з огляду на наступне.

Так, податкове законодавство не ставить у залежність податковий облік (стан) певного платника податку від дотримання його контрагентами податкової дисципліни в тому числі тими, які не були безпосередніми постачальниками товару/робіт/послуг, та правильності ведення ними податкового або бухгалтерського обліку, зокрема, від фактичної сплати контрагентами податків до бюджету, від перебування постачальників за юридичною адресою, а також від їх господарських та виробничих можливостей.

Відповідно до правової позиції Верховного Суду викладеній у постанові від 17.11.2020 у справі №816/5040/14 норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами - постачальниками, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певним постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків у вигляді позбавлення права на податковий кредит за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

Зазначене також підтверджується і практикою Європейського суду з прав людини: рішення від 09.01.2007 (заява №803/02) у справі "Інтерсплав проти України"; рішення від 22.01.2009 (заява №3991/03) "Справа БУЛВЕС проти Болгарії"; рішення від 18.03.2010 (заява №6689/03) у справі "Бізнес Супорт Центр" проти Болгарії". Отже, лише встановлення в ході судового розгляду факту узгодженості дій платника податків з недобросовісними постачальниками з метою незаконного отримання податкових вигод або його обізнаності з такими діями постачальників чи сприяння ухиленню постачальниками товару від виконання податкових зобов`язань може слугувати підставою для відмови у праві на податковий кредит та праві на отримання бюджетного відшкодування. При цьому такі висновки не можуть ґрунтуватися на припущеннях, а повинні бути підтверджені належними, достатніми, достовірними доказами із законних джерел у їх взаємній сукупності.

Разом з тим, контролюючим органом не наведено жодних аргументів та доказів, які свідчили б про безтоварність операцій позивача та його контрагентів. Не наведено контролюючим органом й обставин та не надано доказів невідповідності господарських операцій цілям та завданням статутної діяльності позивача, їх збитковості або інших обставин, які б окремо або в сукупності свідчили, що вчинення таких операцій не було обумовлено розумними економічними причинами (цілями ділового характеру).

Отже, виходячи з принципу індивідуального застосування відповідальності за порушення правил оподаткування, негативні наслідки, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат, можуть бути застосовані саме до того платника податків, який їх припустився, а не до іншої особи (постанова Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 25.11.2022 у справі №826/22832/15).

Велика Палата Верховного Суду у постанові від 07.07.2022 у справі №160/3364/19 підтвердила вже сформовану Верховним Судом правову позицію, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Саме по собі: лише наявність вироку щодо контрагента платника податків; лише факт порушення кримінального провадження відносно контрагента та отримання під час таких свідчень особи щодо не прийняття участі у створенні і діяльності підприємства; лише податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання; лише незначні помилки в оформленні первинних документів (окремо) - не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас, у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу. Так само Велика Палата Верховного Суду у цій постанові зазначила, що посилання контролюючого органу на аналіз зібраної та опрацьованої узагальненої податкової інформації не є допустимим доказом у розумінні процесуального закону.

Отже, висновки контролюючого органу не свідчать про нереальність господарських операцій позивача зі своїми контрагентами в межах укладених договорів за наявності у платника податків вищезгаданих документів.

З огляду на встановлені судом процесуальні порушення відповідача при проведенні перевірки, обставини господарської діяльності позивача, суд приходить до висновку про протиправність податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області від 29.08.2023 №00267820701.

Щодо податкового повідомлення-рішення №00267870701 від 29.08.2023 року про застосування штрафних (фінансових) санкцій на суму 102000,00 грн, суд зазначає наступне.

Відповідно до п.120-1.2 ст.120-1 Податкового кодексу України у разі порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі 2 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 1020 гривень, при реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної.

Судом встановлено, що штрафну санкцію застосовано у розмірі 2% відсотків від суми нарахованого податкового зобов`язання з податку на додану вартість.

Враховуючи, що судом у рішенні суду встановлено відсутність підстав для збільшення позивачу суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість та наявність підстав для скасування податкового повідомлення-рішення від 29.08.2023 №00267820701, суд дійшов висновку про протиправність нарахування штрафної санкції, у зв`язку з чим податкове повідомлення-рішення №00267870701 від 29.08.2023 року про застосування штрафних (фінансових) санкцій на суму 10200,00 грн підлягає скасуванню, як таке, що є похідним від податкового повідомлення-рішення, відповідно до якого зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість.

Судом встановлено, що листом від 29.08.2023 №45118/6/20-40-07-01-12 Головне управління ДПС у Харківській області повідомило керівника ФГ "КИРИЧЕНКО М", що розділ 5 "Висновки" акту перевірки від 04.08.2023 №23648/20-40-07-01-03/35604785 необхідно доповнити абзацом наступного змісту: "в порушення п.44.1, п.44.3 ст.44, п.192.1 ст.192, п.п.198.1, п.198.3, п.198.5, п.198.6 ст.198, п.200.1, п.200.2 ст.200, п.201.1 ст.201 Податкового кодексу України завищено від`ємне значення податку на додану вартість за червень 2021 року у сумі 2301564,00 грн" (том 1 а.с.94).

Зазначеним листом відповідач фактично вніс зміни до акту перевірки від 04.08.2023 №23648/20-40-07-01-03/35604785, на підставі чого прийнято податкове повідомлення-рішення від 29.08.2023 №00267840701.

Відповідно до підпункту 54.3.2 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, або зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, задекларовану до повернення з бюджету у зв`язку із використанням платником податку права на податкову знижку, якщо дані перевірок результатів діяльності платника податків, крім електронної перевірки, свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов`язань та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, або завищення суми податку на доходи фізичних осіб, що підлягає поверненню з бюджету у зв`язку із використанням платником податку права на податкову знижку, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках.

При цьому, як вже зазначалось судом, порядок оформлення перевірок результатів діяльності платника податків визначено статтею 86 Податкового кодексу України та Порядком оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2015 №727, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 26 жовтня 2015 за №1300/27745 (далі Порядок №727), які не передбачають право податкового органу на внесення змін, доповнень, виправлень до вже оформлених актів перевірок.

Отже, податкове повідомлення-рішення від 29.08.2023 №00267840701, прийнято з порушенням процедури його прийняття, є похідним від висновку про наявність/відсутність к позивача обв`язку з реєстрації зведених податкових накладних відповідно до підпункту "г" пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України та підлягає скасуванню як протиправне.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 29.08.2023 №00267910701, яким встановлено порушення п.44.3 ст.44, п.128-1.3 ст.128, п.117-1 ст.117 Податкового кодексу України на підставі п.п.54.3.3 п.54.3 ст.54 ПКУ застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 12040,00 грн, суд зазначає таке.

Пунктом 1.4.7.3 Методичних рекомендацій щодо порядку взаємодії між підрозділами органів Державної податкової служби при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків, затверджених наказом Державної податкової служби України від 04 вересня 2020 року №470, визначено, що у разі ненадання платником податків під час проведення перевірки відповідних документів (копій документів), пояснень, довідок, інформації тощо, які необхідні для її здійснення, складається відповідний акт, який реєструється у Спеціальному журналі реєстрації актів у порядку, передбаченому підпунктом 1.4.5 пункту 1.4 цього розділу цих Методичних рекомендацій, а також вживаються заходи щодо документування цих фактів у відповідних розділах (додатках) до акту перевірки з наведенням переліку документів, які не надано (за необхідності - згрупованих за типами).

Опису, складеного посадовими (службовими) особами контролюючого органу із зазначенням документів, які були надані на перевірку, та переліку документів, які не були надані платником податків податковим органом не було складено.

Верховний Суд України неодноразово зазначав у своїх постановах, що у випадку не конкретизації переліку документів платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про застосування штрафних санкцій.

Суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення про донарахування податкових зобов`язань та застосування штрафних санкцій, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючого органу щодо легальності формування податкового кредиту та податкових зобов`язань з ПДВ завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між ними, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу. Саме за результатами детального дослідження змісту документів, наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних, можливим є прийняття рішення щодо правомірності формування податкового кредиту. За відсутності чіткої вимоги щодо документів, які контролюючий орган вважав необхідними для формування податкового кредиту, на платника не може бути перекладена відповідальність у вигляді збільшення податкових зобов`язань з ПДВ та зменшення від`ємного значення з ПДВ.

Отже, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування податкового кредиту прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом переліку документів. Інакше платник податків перебуває в режимі правової невизначеності. Невиконання контролюючим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту перевірки призводить до протиправності рішень, прийнятих за його результатами.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 07.08.2023 №0/23970/0408 про застосування штрафних санкцій за порушення термінів реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних за грудень 2021, січень-грудень 2022 року у розмірі 6599421,84 грн, суд зазначає таке.

Пунктом 75.1 статті 75 ПК України встановлено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

За визначенням, що міститься у ст.75 ПК України камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, даних СОД РРО.

Предметом камеральної перевірки також може бути своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних та/або своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах, повнота нарахування та своєчасність сплати податку на доходи фізичних осіб та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у разі невідповідності резидента Дія Сіті вимогам, визначеним пунктами 2, 3 частини першої та пунктом 10 частини другої статті 5 Закону України "Про стимулювання розвитку цифрової економіки в Україні".

За приписами п.76.1 ст.76 ПК України камеральна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу без будь-якого спеціального рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) такого органу або направлення на її проведення. Камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком. Згода платника податків на перевірку та його присутність під час проведення камеральної перевірки не обов`язкова.

На виконання п.201.1 ст.201 ПК України платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений цим Кодексом термін.

Відповідно до пп.14.1.60 п.14.1 ст.14 ПК України ЄРПН є реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, що ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

За приписами п. 201.10 ст. 201 ПК України під час здійснення операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в ЄРПН та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 01.07.2017 у ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження. Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до ЄРПН є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, що надсилається протягом операційного дня. Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у ЄРПН повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків, зокрема: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 до останній календарний день (включно) календарного місяця, до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до ЄРПН визначає Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 (далі Порядок № 1246).

Пункт 5 Порядку №1246 встановлює, що податкова накладна та/або розрахунок коригування приймаються до ЄРПН у разі дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192, пунктами 200-1.3, 200-1.9 статті 200-1 та пунктами 201.1, 201.10 і 201.16 статті 201 ПК України, а також з урахуванням Законів України "Про електронний цифровий підпис", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Згідно з пунктами 12-15 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України "Про електронні довірчі послуги", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

За результатами перевірок, визначених пунктом 12 Порядку №1246, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція). Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДПС. У квитанції зазначаються дата та час її формування, реквізити податкової накладної та/або розрахунку коригування та результат перевірки. Якщо у податковій накладній та/або розрахунку коригування за результатами проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), виявлено порушення, платнику податку надсилається квитанція про неприйняття податкової накладної та/або розрахунку коригування із зазначенням причини такого неприйняття.

За приписами п.11 підрозділу 2 розділу ХХ "Перехідних положень" ПК України з 01.02.2015 реєстрації у ЄРПН підлягають всі податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних (у тому числі які не надаються покупцю, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування) незалежно від розміру податку на додану вартість в одній податковій накладній/розрахунку коригування.

У разі порушення граничних строків реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у ЄРПН застосовуються штрафні санкції згідно з Податковим кодексом України.

Відповідно до пункту 120-1.1 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної у ЄРПН (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі: 10 % суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 20 % суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 30 % суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 40 % суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 50 % суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Отже на платника податків покладено обов`язок щодо реєстрації податкової накладної в ЄРПН у строк, встановлений податковим законодавством, а саме: для податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені, а для податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені. Водночас порушення вказаних строків реєстрації податкових накладних є підставою для притягнення до відповідальності у вигляді штрафу за п.120-1.1 ст. 120-1 ПК України.

Згідно п.52-1 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України (із змінами, внесеними згідно із Законом України Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19) № 591-IX від 13.05.2020 року, який набрав чинності який набрав чинності 29.05.2020 р.), за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за: порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу; порушення вимог законодавства в частині: обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального, спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального; здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку; порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.

Постановою Кабінету Міністрів України від 11 березня 2020 р. № 211 Про запобігання поширенню на території України коронавірусу COVID-19, з метою запобігання поширенню на території України коронавірусу COVID-19 та з урахуванням рішення Державної комісії з питань техногенно-екологічної безпеки та надзвичайних ситуацій від 10 березня 2020 р. було установлено на усій території України карантин з 12 березня 2020 р. Дія карантину на території України неодноразово продовжувалась.

Так, Постановою КМУ від 23.12.2022 №1423 були внесені зміни до п. 1 постанови Кабінету Міністрів України від 9 грудня 2020 №1236 "Про встановлення карантину та запровадження обмежувальних протиепідемічних заходів з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2" та продовжено строк дії карантину до 30.04.2023 року.

Постановою КМУ від 25 квітня 2023 №383 "Про внесення змін до розпорядження Кабінету Міністрів України від 25 березня 2020 №338 і постанови Кабінету Міністрів України від 9 грудня 2020 №1236" були внесені зміни до розпорядження Кабінету Міністрів України від 25 березня 2020 №338 і постанови Кабінету Міністрів України від 9 грудня 2020 №1236 та у пункті 1 розпорядження Кабінету Міністрів України від 25 березня 2020 №338 та у пункті 1 постанови Кабінету Міністрів України від 9 грудня 2020 №1236 змінено слово "квітня" на слово "червня".

Згідно постанови Кабінету Міністрів України від 27 червня 2023 №651 Про відміну на всій території України карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2", з 24 години 00 хвилин 30 червня 2023 р. відмінено на всій території України карантин, встановлений з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2.

Таким чином карантин на усій території України, запроваджений з метою запобігання поширенню на території України коронавірусу COVID-19, діяв з 12.03.2020 року по 30.06.2023 року.

При цьому, будь-яких змін до п.52-1 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України щодо припинення дії мораторію внесено не було.

Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану" від 12 травня 2022 року №2260-ІХ (набрав чинності 27 травня 2022 року) внесено зміни до п. 69 підрозділу 10 XX "Перехідні положення" ПК України, згідно з яким тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року №64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, установлено особливості для справляння податків і зборів.

Відповідно до пп.69.1 п.69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України у разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану" за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.

Згідно з пп.69.1-1 п.69 підрозділу 10 XX "Перехідні положення" ПК України платники податку на додану вартість зобов`язані забезпечити у строки, встановлені підпунктом 69.1 цього пункту, реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у підпункті 69.1 цього пункту, та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підпунктом 69.2 п.69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України визначено, що у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

Отже, з 27 травня 2022 року Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану" поновлено відповідальність платників податків у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок згідно з Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених пп.112.8.9 п.112.8 статті 112 Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності.

Крім того пп.69.2 п.69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України скасовано дію мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19).

Звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних передбачено лише для платників податків щодо реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до 27 травня 2022 року (тобто до дня набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану") за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в ЄРПН до 15 липня 2022 року.

Судом встановлено та зазначена обставина не заперечувалась відповідачем по справі, що Торгово-промислова палата листом від 28.02.2022 №2024/02.0-7.1 засвідчила форс-мажорні обставини - військову агресію російської федерації проти України, що стало підставою запровадження воєнного стану.

З 24.02.2022 до 27.05.2022 сервер ДПС не приймав податкові накладні та розрахунки коригувань, що гальмувало роботу та створило накопичення протягом 5 місяців багатотисячне зареєстрованих накладних. З 27.05.2022 Законом № 2260 було ухвалено рішення за період з 01.02.2022 до 30.06.2022 зареєструвати ПН/РК до 15.07.2022, тобто накопичені ПН/РК протягом декількох місяців товариство повинно було зареєструвати протягом одного місяця.

Затримка у реєстрації податкових накладних сталася через накопичення великої кількості незареєстрованих податкових накладних з ПДВ, технічну та фізичну неможливість здійснити своєчасну реєстрацію з огляду на складнощі, спричинені введенням в Україні воєнного стану.

Як встановлено судом з матеріалів адміністративної справи, за результатами проведеної перевірки контролюючим органом встановлено порушення позивачем п.201.10 ст. 201 ПК України в частині порушення термінів реєстрації в ЄРПН податкових накладних.

Так, в ході камеральної перевірки було встановлено, що ФК "КИРИЧЕНКО М" складено 62 податкові накладні/розрахунки коригування з податку на додану вартість, які зареєстровані в ЄРПН з порушенням законодавчо встановлених термінів за період грудень 2021, січень-грудень 2022 року.

Отже, позивачем в розрізі вище вказаних положень ПК України, порушено граничний строк реєстрації зазначених податкових накладних до останнього календарного дня місяця (включно), в якому вони складені, а також 15-тий календарний день (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені тобто після спливу граничних строків на реєстрацію, а тому відповідач міг застосувати до позивача штрафні санкції за порушення строків реєстрації податкових накладних у ЄРПН.

Суд звертає увагу, що реєстрація податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних у строки, встановлені п.201.10 ст.201 ПК України є одним із елементів податкового обов`язку, який закріплений для усіх платників податків (продавців), незалежно від форм власності або специфіки діяльності. Сам лише факт запровадження воєнного стану в Україні не є підставою звільнення позивача від відповідальності за порушення ним строків реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно з пп.69.1 п.69 підрозділу 10 розділу XX ПК України у разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та осяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Як вже було зазначено судом вище, аналіз положень Податкового кодексу України свідчить про те, що до 27.05.2022 року до платників податків, які своєчасно не зареєстрували податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних, не застосовувались штрафні санкції в силу положень ст.52-2 ПК України.

З набранням чинності Закону України від 12.05.2022 №2260-ІХ, врегульовано питання граничного строку реєстрації податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на період починаючи з 24.02.2022 року до 27.05.2022 року, а також звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію лише тих податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на період починаючи з 24.02.2022 року до 27.05.2022 року, за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року.

Відповідно до п.69.1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України реєстрація податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року як умова звільнення від відповідальності за їх несвоєчасну реєстрацію застосовується лише до тих платників податків, в кого граничний термін виконання податкових зобов`язань припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року по 26.05.2022 року.

Так, після 27.05.2022 року відсутній механізм, який визначає строки реєстрації податкових накладних, які не були своєчасно зареєстровані до початку воєнного стану у зв`язку з мораторієм встановленим Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)" від 17.03.2020 №533-IX.

За нормами Закону від 12.05.2022 №2260-ІХ платники податків зобов`язані забезпечити реєстрацію податкових накладних до 15.07.2022 року включно, саме тих податкових накладних, граничний термін яких припадав на період з 24.02.2022 року до 27.05.2022 року.

Тобто, нормами Закону №2260 платникам податків не було надано перехідного періоду, достатнього для реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування, що не були своєчасно зареєстровані у зв`язку з карантином, та на які до 27.05.2022 року поширювалася дія мораторію, встановленого на період дії карантину.

Суд вважає, що застосування до позивача за таких обставин штрафних санкцій є порушенням принципу стабільності, що передбачений підпунктом 4.1.9 пункту 4.1 статті 4 Податкового кодексу України.

Виходячи із системного тлумачення норм Податкового кодексу України, а також принципів застосування норм Конвенції з прав людини Європейським судом з прав людини, принцип стабільності передбачає, що окрім того, що норми права повинні бути чіткими та точними, вони повинні бути передбачуваними для суб`єкта на якого вони розповсюджуються.

В окремих ситуаціях, коли цього вимагають принципи правової визначеності та захисту законних очікувань, може виникнути необхідність запровадити перехідні положення відповідно до обставин, однак, у даній ситуації цього зроблено не було.

Принцип стабільності податкового законодавства слугує реалізації правової визначеності. Стабільність податкового законодавства передбачає законні очікування платника податку щодо незмінності правового режиму оподаткування. У рішенні ЄСПЛ у справі "Федоренко проти України" від 30.06.2006 зазначено, що відповідно до прецедентного права органів, які діють на підставі Конвенції, право власності може виступати у формі не лише майна, а й виправданих очікувань від ефективного використання права власності.

Відповідно до п.69.1 п.69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, в редакції дійсній на час реєстрації позивачем податкових накладних та винесення оскаржуваного рішення, застосування відповідальності та строків виконання податкових зобов`язань ставиться у залежність від можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, зокрема, щодо реєстрації податкових накладних.

Так, абзацом 8 підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України визначено, що порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у п.п.69.1 п.69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України та переліків документів на підтвердження, затверджений наказом Міністерства фінансів від 29 липня 2022 року №225, набрав чинності 06 вересня 2022 року.

Отже, вищевказане правове регулювання позбавило позивача права, у разі необхідності, довести неможливість виконання платником податків обов`язків, визначених у пп.69.1 п.69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, станом на дату реєстрації спірних податкових накладних.

Відповідно п.56.21 ПК України у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

Аналіз положень п.56.21 ст.56 ПК України свідчить про те, що презумпція правомірності рішень платника податків застосовна не лише у ситуації прямої суперечності норм, але й у будь-якій іншій ситуації невизначеності в процесі правозастосування. Для її застосування необхідно і достатньо виявлення двох або більше альтернативних варіантів правомірної поведінки, обравши найвигідніший для себе з яких платник має почуватися захищеним від можливих негативних наслідків як з боку контролюючого органу, так і суду.

Суд звертає увагу на те, що 29 липня 2022 року наказом Міністерства Фінансів України №225 затверджено Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України (далі Порядок №225).

Даний наказ Міністерства фінансів України від 29.07.2022 №225 зареєстрований в Міністерстві юстиції України 25.08.2022 за №967/38303 та набрав чинності 06.09.2022.

Згідно з п. 1 Розділу ІІ Порядку №25 до платників податків/податкових агентів, які не можуть виконувати податкові обов`язки, передбачені Кодексом або іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, застосовуються правила для підтвердження можливості чи неможливості виконання платником такого обов`язку, передбачені цим Порядком.

Підставами неможливості виконання платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами податкових обов`язків (у тому числі обов`язків податкових агентів) є:

1) втрата (знищення чи зіпсуття) первинних документів, комп`ютерного та іншого обладнання внаслідок бойових дій, терористичних актів, диверсій, спричинених військовою агресією Російської Федерації;

2) неможливість використати чи вивезти документи, комп`ютерне та інше обладнання внаслідок ведення бойових дій, терористичних актів, диверсій, спричинених військовою агресією Російської Федерації;

3) використання чи вивезення документів, комп`ютерного або іншого обладнання, пов`язане з ризиком для життя чи здоров`я посадової особи платника податків або неможливе у зв`язку з встановленням уповноваженими органами державної влади відповідно до закону в умовах воєнного стану заборон та/або обмежень;

4) можливість витоку інформації щодо обсягів та місць зберігання пального або спирту етилового та їх знищення надалі внаслідок складання та реєстрації акцизних накладних, та/або подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового, та/або подання заявки на переміщення пального або спирту етилового транспортними засобами, що не є акцизними складами пересувними тощо (виключно в частині виконання визначених цим абзацом обов`язків);

5) відсутність у платника податків інших посадових осіб, уповноважених відповідно до законодавства нараховувати, стягувати та вносити до бюджету податки, збори, а також вести бухгалтерський облік, складати та подавати податкову та фінансову звітність, відсутність можливості у власника призначити таких посадових осіб за умови відсутності у такого платника податків об`єктів оподаткування, або показників, які підлягають декларуванню, відповідно до вимог цього Кодексу, може бути пов`язана з такими обставинами:

посадова особа є одночасно одним із власників юридичної особи за умови, що відсутність такого співвласника (акціонера, учасника, засновника) унеможливлює прийняття рішення про призначення на постійній або тимчасовій основі іншої посадової особи;

юридична особа заснована на власності окремої фізичної особи, яка одночасно є єдиною посадовою особою такої юридичної особи.

6) перебування (податкова адреса платника податків та/або фактичне знаходження / знаходження виробничих потужностей тощо) на території населеного пункту, у якому ведуться воєнні (бойові) дії, який (які) знаходиться в оточенні (блокуванні) або тимчасово окупований збройними формуваннями Російської Федерації;

7) інші обставини непереборної сили (форс-мажорні обставини), підтверджені документально.

Відповідно до п. 3 розділу II Порядку №225 до платників податків, у тому числі щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу, які на дату набрання чинності цим Порядком мають можливість подати до контролюючого органу заяву та документи (копії документів), інформацію про відсутність можливості виконання податкових обов`язків, застосовуються такі правила.

У разі неможливості виконання платником податків податкового обов`язку, у тому числі щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу, платник податків подає не пізніше 30 вересня 2022 року заяву про відсутність такої можливості (крім виконання обов`язку щодо реєстрації акцизних накладних та/або подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового, та/або подання заявки на переміщення пального або спирту етилового транспортними засобами, що не є акцизними складами пересувними тощо) разом з вичерпним переліком документів (копій документів), інформації, які передбачені Переліком документів, що підтверджують неможливість платника податків - юридичної особи, у тому числі щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу своєчасно виконати свій податковий обов`язок, у тому числі обов`язок податкового агента затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 29 липня 2022 року № 225 або Переліком документів, що підтверджують неможливість платника податків - фізичної особи, зокрема самозайнятої особи, своєчасно виконати свій податковий обов`язок, у тому числі обов`язок податкового агента затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 29 липня 2022 року №225 (далі - Переліки документів) до контролюючого органу в порядку передбаченому пунктом 8 цього розділу.

Пунктом 4 розділу II Порядку № 225 визначено, що до платників податків, у тому числі щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу, у яких після дати набрання чинності цим Порядком з`явилася можливість подати до контролюючого органу заяву та документи (копії документів), інформацію про відсутність можливості виконання податкових обов`язків, застосовуються такі правила.

У разі відсутності у платника податків, у тому числі щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу, можливості подати таку заяву та відповідні документи (копії документів), інформацію у строки, визначені пунктом 3 цього розділу, платник податків подає заяву та відповідні документи (копії документів), інформацію одночасно з набуттям можливості виконання одного із податкових обов`язків (реєстрації податкової накладної, подання звітності, сплати невиконаного податкового зобов`язання тощо) таким платником податку, передбачених Кодексом або іншим законодавством, контроль за виконанням якого покладено на контролюючий орган, але не пізніше 60 календарних днів з першого дня місяця, наступного за місяцем відновлення таких можливостей платника податків.

Згідно з п.7 Розділу ІІІ Порядку №25 платники податків, які не подали у строки, встановлені пунктами 3 та 4 цього розділу, заяви у довільній формі та відповідних документів (копії документів), що підтверджують неможливість виконання податкового обов`язку, передбаченого Кодексом або іншим законодавством, контроль за виконанням якого покладено на контролюючі органи або щодо яких контролюючий орган прийняв вмотивоване рішення щодо можливості своєчасного виконання таким платником податків свого податкового обов`язку, вважаються такими, що мають можливість своєчасно виконати податкові обов`язки у терміни, визначені Кодексом або іншим законодавством, контроль за виконанням якого покладено на контролюючі органи.

Як вже зазначалось судом, 31.08.2022 представник позивача звертався до Головного управління ДПС у Рівненській області з листом 31/08-2, в якому посилаючись на вкрай складне становище підприємства спричинене веденням на території Борівської селищної територіальної громади бойових дій та окупацією, відсутністю доступу до виробничих, адміністративних будівель і приміщень, як фактору, який унеможливлює погашення податкових зобов`язань та своєчасного подання податкової звітності, просив визнати його таким, у якого відсутня можливість виконати податковий обов`язок в порядку наказу №225.

Електронним листом №8626/6/17-00-04-02-06 від 02.09.2022 року Головне управління ДПС у Рівненській області відмовило у розгляді заяви ФГ "КИРИЧЕНКО М", посилаючись на відсутність документів на підтвердження зазначених обставин.

Суд зазначає, що відповідно до витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб підприємців та громадських формувань, місцезнаходження та місцерозташування Фермерського господарства "Агро-Борова" (колишня назва - ФГ "КИРИЧЕНКО М") вул.Центральна, буд.71, с.Нижнє Солоне, Ізюмський район, Харківська область, 63831 (Борівська селищна територіальна громада Ізюмського району Харківської області).

Територіально вказана громада на сході Харківської області межує з Луганською областю, а на південному сході з Донецькою областю.

Відповідно до Переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією, затверджених наказом Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій України від 22.12.2022 №309, Борівська територіальна громада Ізюмського району Харківської області з 24.02.2022 відноситься до території активних бойових дій, з 13.04.2022 по 03.10.2022 - в окупації збройних формувань Російської Федерації, з 04.10.2022 по 01.07.2023 територія Борівської селищної територіальної громади знаходить в зоні можливих бойових дій.

На сьогоднішній на території Борівської територіальної громади ведуться активні бойові дії.

Представник позивача неодноразово повідомляв податковий орган та зазначав під час судового розгляду справи, що з 24.02.2022 року небезпечним було перебування на території Борівської селищної територіальної громади, з перших днів війни вказана територія зазнавала руйнувань внаслідок артилерійських обстрілів РФ, внаслідок яких пошкоджена інфраструктура регіону (відсутнє електропостачання, газопостачання, мережа Інтернет). Відновлення вказаної інфраструктури потребувало багато часу й після деокупації. Руйнувань зазнали й будівлі фермерського господарства, зокрема, й офісні, де зберігались первинні документи на оргтехніка.

Факт окупації Борівської селищної територіальної громади Ізюмського району Харківської області та ведення активних бойових дій загальновідомий факт, який відповідно до частини 3 статті 78 КАС України не підлягає доказуванню.

Суд зауважує, що на час звернення з заявою до податкового органу представник позивача не міг надати докази на підтвердження доводів поданої 31.08.2022 заяви, оскільки, на вказаний час територія Борівської селищної територіальної громади Ізюмського району Харківської області перебувала в окупації, про що ним зазначалось. Разом з тим, податковий орган не надав цьому належну правову оцінку та не встановив наявність можливості виконувати податковий обов`язок.

Підсумовуючи вищевикладене, суд приходить до висновку про необґрунтованість та протиправність прийнятого податкового повідомлення-рішення від 07.08.2023 №№0/23970/0408.

Частиною 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Відповідно до ч. 1 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

На підставі викладеного вище, суд дійшов до висновку, що відповідачем не доведено правомірність прийнятих ним податкових повідомлень-рішень, у зв`язку з чим позовні вимоги підлягають задоволенню.

Витрати зі сплати судового збору підлягають розподілу відповідно до частини 1 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України.

Керуючись ст.ст.19, 139, 229, 241-247, 250, 255, 293, 295, 297 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

В И Р І Ш И В:

Адміністративний позов Фермерського господарства "АГРО-БОРОВА" (вул.Центральна, буд.71, с.Нижнє Солоне, Ізюмський район, Харківська область, код ЄДРПОУ 35604785) до Головного управління Державної податкової служби у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України (вул.Григорія Сковороди, буд.46, м.Харків, 61057, код ЄДРПОУ ВП 43983495) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Харківській області №00267820701 від 29.08.2023 року на суму 144497188,75 грн.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Харківській області №00267870701 від 29.08.2023 року на суму 102000,00 грн.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Харківській області №00267840701 від 29.08.2023 року на суму 2301564,00 грн.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Харківській області №00267910701 від 29.08.2023 року на суму 12040,00 грн.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головним управлінням Державної податкової служби у Харківській області від 07.08.2023 року №0/23970/0408 на суму штрафу 6599421,84 грн.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України (вул.Григорія Сковороди, буд.46, м.Харків, 61057, код ЄДРПОУ ВП 43983495) на користь Фермерського господарства "АГРО-БОРОВА" (вул.Центральна, буд.71, с.Нижнє Солоне, Ізюмський район, Харківська область, код ЄДРПОУ 35604785) витрати зі сплати судового збору у розмірі 26840 (двадцять шість тисяч вісімсот сорок) гривні 00 копійок.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, якщо скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження чи закриття апеляційного провадження або набрання законної сили рішенням за наслідками апеляційного провадження.

Рішення може бути оскаржено в апеляційному порядку до Другого апеляційного адміністративного суду шляхом подачі апеляційної скарги протягом тридцяти днів з дня його проголошення. Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Указом Президента України №64/2022 від 24.02.2022 з 24 лютого 2022 року був введений воєнний стан на території України, у зв`язку з бойовими діями на території м.Харків та Харківської області, повний текст рішення складено 09 грудня 2024 року.

Суддя Лариса МАР`ЄНКО