Рішення

від 19.12.2024 по справі 380/9997/24

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

19 грудня 2024 року справа №380/9997/24

Львівський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Хоми О.П., розглянувши у письмовому провадженні в м. Львові в порядку письмового провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «МОБІЖУК» до Головного управління ДПС у Львівській області, за участю третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору на стороні відповідача Головного управління ДПС у Тернопільській області, про скасування рішень,

в с т а н о в и в:

Товариство з обмеженою відповідальністю «МОБІЖУК» (далі позивач, ТзОВ «МОБІЖУК») звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Львівській області (далі відповідач, ГУ ДПС у Львівській області), за участю третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору на стороні відповідача Головного управління ДПС у Тернопільській області (далі третя особа, ГУ ДПС у Тернопільській області), в якому просить:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Львівській області від 22.01.2024 №2732/13-01-07-09 в частині нарахування штрафної санкції у розмірі 891 027,94 грн;

- визнати протиправним та скасувати у повному обсязі податкове повідомлення - рішення ГУ ДПС у Львівській області від 15.01.2024 №1691/13-01-07-09, яким нараховано штрафну санкцію у розмірі 134 374,00 грн;

- визнати протиправним та скасувати у повному обсязі податкове повідомлення - рішення податкове ГУ ДПС у Львівській області від 15.01.2024 №1693/13-01-07-09, яким нараховано штрафну санкцію у розмірі 164 365,21 грн;

- визнати протиправним та скасувати у повному обсязі податкове повідомлення - рішення ГУ ДПС у Львівській області від 15.01.2024 №1694/13-01-07-09, яким нараховано штрафну санкцію у розмірі 263 639,14 грн;

- визнати протиправним та скасувати у повному обсязі податкове повідомлення - рішення ГУ ДПС у Львівській області від 15.01.2024 №1695/13-01-07-09, яким нараховано штрафну санкцію у розмірі 180 920,52 грн.

Позивач в обґрунтування позовних вимог зазначив, не згідний із висновками актів перевірки щодо невідповідності всіх фіскальних чеків встановленій формі та змісту розрахункових документів. Вважає, що ГУ ДПС у Тернопільській області не додержано вимог діючого законодавства при проведенні фактичних перевірок ТОВ «Мобіжук», розрахункові документи, за винятком отриманих в результаті проведення контрольних розрахункових операцій, не досліджувались, висновки актів перевірки базуються на припущеннях, а доводи податкового органу щодо вчинених порушень не підкріплені жодними доказами. ТзОВ «Мобіжук» вбачає, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення винесені безпідставно, а також без врахування норм чинного законодавства та фактичних обставин справи. Також зазначає, що в наказах про проведення перевірки зазначено правові підстави для призначення перевірки, але вказані накази не містить фактичних підстав для призначення перевірки, які визначені законом. Просить скасувати спірні податкові-повідомлення рішення.

ГУ ДПС у Львівській області щодо задоволення позову заперечило з підстав, викладених у відзиві на позовну заяву, суть яких полягає у правомірності прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень. Зазначає, що у податкового органу були підстави для проведення фактичної перевірки позивача та про відсутність порушень п.п. 80.2.2 п. 80.2 статті 80 Податкового кодексу, що унеможливлює скасування оскаржуваних податкових повідомлень-рішень з підстав порушення процедури призначення фактичної перевірки. Вказує, що ГУ ДПС у Тернопільській області встановлено порушення ТОВ «Мобіжук» п.1 та п.2 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 №265/95-ВР (зі змінами та доповненнями), а також п.2 розділу 2 Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, Порядку подання звітності, пов`язаної із використанням книг обліку розрахункових операцій (розрахункових книжок), форми №ЗВР-1 Звіту про використання книг обліку розрахункових операцій (розрахункових книжок), затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 №13. Пунктом 2 розділу ІІ Положення № 13 визначено, які обов`язкові реквізити має містити фіскальний чек на товари (послуги), зокрема, для СГ, що зареєстровані як платники ПДВ,- індивідуальний податковий номер платника ПДВ, який надається згідно з Кодексом; перед номером друкуються великі літери ПН (рядок 4); для СГ, що не є платниками ПДВ,- податковий номер або серія та номер паспорта / номер ГО картки (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті), перед яким друкуються великі літери ІД (рядок 5). Згідно до пункту 3 розділу І цього Положення установлені у ньому вимоги до змісту розрахункових документів визначають обов`язкові реквізити розрахункових документів/електронних розрахункових документів. У разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий. Вказує, що в Актах перевірок встановлено, що в господарській одиниці, де проводить господарську діяльність позивач, розрахункові операції здійснювалися із роздрукуванням фіскальних чеків, однак в них був відсутнім такий обов`язковий реквізит, як індивідуальний податковий номер платника ПДВ, який надається згідно з Податковим кодексом України (перед номером друкуються великі літери - ПН). Таким чином, проведення розрахункової операції через РРО без видачі розрахункового документа встановленої форми та змісту тягне за собою застосування до суб`єкта господарювання фінансової санкції, передбаченої п.1 ч.17 Закону № 265/95-ВР. Просить відмовити у задоволенні позову.

Ухвалою від 13.05.2024 відкрито спрощене позовне провадження в адміністративній справі без виклику сторін.

Відповідачем 17.05.2024 подано клопотання про розгляд справи в порядку загального позовного провадження (вх.№37787) та про залучення співвідповідача (вх. №37807).

Ухвалою від 21.05.2024 замінено засідання для розгляду справи №380/9997/24 по суті підготовчим засіданням, яке призначено на 11.06.2024.

Відповідачем 05.06.2024 подано відзив на позовну заяву (вх. №42627), клопотання про залучення третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору на стороні відповідача(вх. №42663).

Підготовче засідання, що призначене на 11.06.2024, відкладено до 30.07.2024 у зв`язку із неявкою відповідача.

Представником позивача 11.06.2024 (вх. №44111) подано відповідь на відзив та 30.07.2024 (вх. №57979) клопотання про відкладення розгляду справи, у зв`язку з чим підготовче засідання, що призначене на 30.07.2024, відкладено до 13.08.2024.

Відповідачем 08.08.2024 (вх. №60611) подано відзив на позовну заяву.

Відповідачем 13.08.2024 (вх. №61877) подано клопотання у якому просить не брати до уваги відзив від 08.08.2024, оскільки він стосується обставин іншої судової справи та направлений помилково.

Підготовче засідання, призначене на 13.08.2024, відкладено до 03.09.2024 у зв`язку із залученням до участі у справі третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору на стороні відповідача ГУ ДПС у Тернопільській області.

Відповідачем 28.08.2024 (вх. №65066) подано додаткові пояснення по справі.

ГУ ДПС у Тернопільській області 02.09.2024 (вх. №65897) подано пояснення по справі.

Підготовче засідання, призначене на 03.09.2024, відкладено до 17.09.2024 у зв`язку із неявкою третьої особи.

ГУ ДПС у Тернопільській області 11.09.2024 (вх. №67864) подано клопотання про проведення судового засідання в режимі відеоконференції.

Ухвалою від 12.09.2024 встановлено участь представника ГУ ДПС у Тернопільській області в підготовчому засіданні та у всіх подальших судових засіданнях в режимі відеоконференції.

Підготовче засідання, що призначене на 17.09.2024, відкладено до 01.10.2024 у зв`язку із повітряною тривогою.

Представником позивача 26.09.2024 (вх. №71895) подано клопотання про відкладення розгляду справи, у зв`язку з чим підготовче засідання, що призначене на 01.10.2024 відкладено до 15.10.2024.

Відповідачем 14.10.2024 (вх. №76237) подано клопотання про долучення доказів до матеріалів справи.

Ухвалою від 15.10.2024 закрито підготовче провадження та призначено справу до розгляду по суті на 12.11.2024.

Відповідачем 11.11.2024 (вх. №83581) подано додаткові пояснення по справі.

Суд в судовому засіданні 12.11.2024 заслухав вступні промови сторін та третьої особи та оголосив перерву до 27.11.2024.

Відповідачем 25.11.2024 (вх. №87104) подано клопотання про долучення доказів до матеріалів справи.

У судовому засіданні, що призначене на 27.11.2024 оголошено перерву до 03.12.2024 для подання додаткових доказів.

У судовому засіданні, що призначене на 03.12.2024 оголошено перерву до 10.12.2024 для подання додаткових доказів.

Позивачем 09.12.2024 (вх. №90573) подано додаткові пояснення по справі.

Третьою особою 10.12.2024 (вх. №91186) подано клопотання про розгляд справи без його участі.

У судовому засіданні, що призначене на 10.12.2024 оголошено перерву до 12.12.2024 у зв`язку із дослідженням інших доказів.

Суд в судовому засіданні 12.12.2024 дослідив письмові докази та за згодою учасників справи перейшов в письмове провадження.

Суд, заслухавши сторін і третю особу, з`ясувавши обставини, на які сторони посилаються як на підставу своїх вимог та заперечень, дослідивши докази, якими вони обґрунтовуються, встановив такі фактичні обставини та відповідні їм правовідносини.

Товариство з обмеженою відповідальністю «МОБІЖУК» зареєстровано в Єдиному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань з присвоєнням коду ЄДРПОУ 37741113.

ГУ ДПС у Тернопільській області на підставі наказів від 30.11.2023 №2064-п, №2065-п, №2063-п, №2062-п, №2066-п проведено фактичні перевірки в п`яти магазинах ТзОВ «Мобіжук» щодо дотримання суб`єктами господарювання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності, ліцензій, свідоцтв за результатами яких складено акти від 07.12.2023 №10787/19/00/0704/37741113; №10790/19/00/0704/37741113; №10789/19/00/0704/37741113; №1078/19/00/0704/37741113 та №10791/19/00/0704/37741113.

У висновках акту №10787/19/00/0704/37741113 від 07.12.2023 перевірки в магазині «ЖУК» за адресою: Тернопільська обл., смт.Козова, вул.Грушевського, 24, ТОВ «Мобіжук» виявлено, що всі фіскальні чеки, які були роздруковані на ПРРО фіскальний №4000106290 за період з 01.10.2023 по 30.11.2023 на загальну суму 594 065,29 грн не відповідають встановленій формі та змісту розрахункових документів, визначених п.2 розділу 2 Положення, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 №13.

У висновках акту №10790/19/00/0704/37741113 від 07.12.2023 перевірки в магазині «ЖУК» за адресою: Тернопільська обл., смт.Підволочиськ, вул.Данила Галицького, 55б, ТОВ «Мобіжук» виявлено, що всі фіскальні чеки, які були роздруковані на ПРРО фіскальний №4000106296 за період з 01.10.2023 по 30.11.2023 на загальну суму продажу/надання послуг 89 618,02 грн не відповідають встановленій формі та змісту розрахункових документів, визначених п.2 розділу 2 Положення, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 №13.

У висновках акту №10789/19/00/0704/37741113 від 07.12.2023 перевірки в магазині «ЖУК» за адресою: Тернопільська обл., м.Скалат, вул. Грушевського, 4, ТОВ «Мобіжук» виявлено, що всі фіскальні чеки, які були роздруковані на ПРРО фіскальний №4000106286 за період з 01.10.2023 по 30.11.2023 на загальну суму продажу/надання послуг 109 625,14грн не відповідають встановленій формі та змісту розрахункових документів, визначених п.2 розділу 2 Положення, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 №13.

У висновках акту №1078/19/00/0704/37741113 від 07.12.2023 перевірки в магазині «ЖУК» за адресою: Тернопільська обл., м.Тернопіль, вул.15 Квітня, 5а ТОВ «Мобіжук» виявлено, що всі фіскальні чеки, які були роздруковані на ПРРО фіскальний №4000106300 за період з 01.10.2023 по 30.11.2023 на загальну суму продажу/надання послуг 175 812,76,02 грн не відповідають встановленій формі та змісту розрахункових документів, визначених п.2 розділу 2 Положення, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 №13.

У висновках акту №10791/19/00/0704/37741113 від 07.12.2023 перевірки в магазині «ЖУК» за адресою: Тернопільська обл., смт.Підволочиськ, вул.Данила Галицького, 62 ТзОВ «Мобіжук» виявлено, що всі фіскальні чеки, які були роздруковані на ПРРО фіскальний №4000106279 за період з 02.10.2023 по 30.11.2023 на загальну суму продажу/надання послуг 123 545,01 грн не відповідають встановленій формі та змісту розрахункових документів, визначених п.2 розділу 2 Положення, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 №13.

На вказані Акти ТзОВ «Мобіжук», у встановлені законодавством строки були подані заперечення та документи, на яких вони ґрунтуються, проте ГУ ДПС у Тернопільській області залишило без змін висновки, викладені в цих актах.

Підставою для нарахувань штрафних санкцій стали висновки податкового органу про порушення ТзОВ «Мобіжук» п.1, п. 2 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 №265/95-ВР (зі змінами та доповненнями), а саме: невидача відповідного розрахункового документа, і додатково висновком Акту перевірки магазину в Тернопільська обл., смт.Козова, вул.Грушевського, 24, визначено порушення режиму попереднього програмування товару. Цю штрафну санкцію, нараховану відповідно до п.7 ст.17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», у розмірі 5100,00 грн ТзОВ «Мобіжук» було сплачено згідно платіжної інструкції № 13122 від 30.04.2024.

Оскільки позивач зареєстрований у м. Львові, матеріали фактичних перевірок надіслані до ГУ ДПС України у Львівській області для прийняття рішень.

ГУ ДПС України у Львівській області на підставі актів перевірок прийняло податкові повідомлення-рішення :

- від 22.01.2024 №2732/13-01-07-09, яким нарахована штрафна санкція у розмірі 896 127,94 грн;

- від 15.01.2024 №1691/13-01-07-09, яким нарахована штрафна санкція у розмірі 134 374,00 грн;

- від 15.01.2024 №1693/13-01-07-09, яким нарахована штрафна санкція у розмірі 164 365,21 грн;

- від 15.01.2024 №1694/13-01-07-09, яким нарахована штрафна санкція у розмірі 263 639,14 грн;

- від 15.01.2024 №1695/13-01-07-09, яким нарахована штрафна санкція у розмірі 180 920,52 грн.

ТзОВ «МОБІЖУК» оскаржило всі податкові повідомлення-рішення до ДПС України. За результатами розгляду скарг вказані податкові повідомлення-рішення було залишено без змін, а скарги без задоволення.

Не погодившись зі спірними податковими повідомлення-рішеннями позивач звернувся до суду із цим позовом.

Предметом оскарження є податкове повідомлення-рішення від 22.01.2024 №2732/13-01-07-09 в частині нарахування штрафної санкції у розмірі 891 027,94 грн та податкові повідомлення-рішення від 15.01.2024 №1691/13-01-07-09, №1693/13-01-07-09, №1694/13-01-07-09 та №1695/13-01-07-09 в цілому.

При вирішенні спору суд керувався таким.

Відповідно до статті 19 Конституції України правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством. Органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, порядок їх адміністрування, права та обов`язки платників податків, компетенція контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України від 02.12.2010 №2755-VI (далі - Податковий кодекс).

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначається Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 №265/95-ВР (далі Закон №265/95-ВР).

Згідно до частини першої статті 15 Закону №265/95-ВР контроль за додержанням суб`єктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, інших емітованих платіжних інструментів та інших вимог цього Закону здійснюють контролюючі органи шляхом проведення фактичних та документальних перевірок відповідно до Податкового кодексу України.

Щодо процедурних порушень, на які звертає увагу позивач (неналежне оформлення наказу на проведення перевірки; встановлення порушень не у спосіб визначений чинним законодавством), суд керується таким.

Абзацом першим пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Так, підпунктом 75.1.3. пунктом 75.1 статті 75 Податкового кодексу визначено, що фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Зміст наказу на проведення перевірки та акт перевірки вказує на те, що відповідачем проведено фактичну перевірку.

Згідно із положеннями пункту 80.1. статті 80 Податкового кодексу, фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Пункт 80.2 цієї статті передбачає, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема:

у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів (підп.80.2.2);

письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, у тому числі незабезпечення можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, касових операцій, патентування або ліцензування (підп.80.2.3);

у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації (підп.80.2.7).

Водночас запроваджене законодавцем правове регулювання у цій нормі зумовлює і певні особливості її застосування контролюючим органом, оскільки абзацом третім пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу закріплені обов`язкові вимоги до змісту наказу про призначення перевірки, зокрема, необхідність відображення у ньому підстави для її проведення, визначеної цим Кодексом.

Так, у відповідності до абзацу третього пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу, копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу.

В силу положень частини 5 статті 242 КАС України, при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Так, Верховний Суд, застосовуючи норму пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу, у п.50 постанови від 26.03.2024 у справі №420/9909/23 дійшов до таких висновків: «…аналіз абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України не дає підстав для висновку, що в наказі про проведення перевірки в обов`язковому порядку має бути зазначено конкретну норму податкового або іншого законодавства, контроль за якими покладено на контролюючи органи, яка порушується платником».

Більше того, у пунктах 58 та 59 цієї ж постанови Верховний Суд дійшов до таких висновків:

«Реалізуючи мету, з якою ця справа розглядається у складі Судової палати, Верховний Суд формулює такий правовий висновок, який має забезпечити єдині підходи до оцінки правомірності наказів про призначення фактичних перевірок. У спорах цієї категорії перевірці підлягають як питання наявності обґрунтованих підстав для призначення перевірки, так і дотримання контролюючим органом вимог абзацу третього пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу під час оформлення рішення про призначення перевірки у формі наказу, їх узгодженість між собою. У випадку наявності обґрунтованих підстав для призначення фактичної перевірки, не можна вважати протиправним наказ про її призначення, у якому наявне покликання на вимоги підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, але не розкрито зміст наявної/отриманої інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування про можливі порушення податкового законодавства, не конкретизовано норми права, які ймовірно порушив платник, із зазначенням доказів такого порушення. Покликання у наказі на підпункт 80.2.2 пункт 80.2 статті 80 Податкового кодексу, що утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Тому такий наказ не можна вважати протиправним.

... Отже, якщо правовою підставою для проведення перевірки є відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу, якій містить лише одну фактичну підставу для цього, то зазначення у наказі лише цього підпункту без розкриття його змісту та деталізації обставин не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним».

В матеріалах справи міститься лист Державної податкової служби України №29736/7/99-00-07-04-02-07 від 24.11.2023, в якому, на підставі аналізу інформації, зроблено висновок про можливі порушення позивачем, серед іншого, у сфері розрахунків через програмний реєстратор розрахункових операцій та з метою виконання функцій контролюючого органу, в тому числі, протидії порушенням в частині проведення розрахунків - необхідно, зокрема, проаналізувати копії розрахункових документів у СОД РРО на предмет наявності усіх обов`язкових реквізитів.

Враховуючи наведені обставини та правовий висновок Верховного Суду у постанові від 26 березня 2024 року у справі №420/9909/23, суд уважає, що наявність посилання у наказах на проведення перевірки на підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу як на підставу проведення такої, фактичним підтвердженням чого є лист Державної податкової служби України №29736/7/99-00-07-04-02-07 від 24.11.2023, не може вказувати на протиправність таких наказів.

При цьому, судом не беруться до уваги посилання позивача на правові висновки Верховного Суду у інших постановах, щодо змісту наказу на проведення перевірки, оскільки такі правові висновки стосувались інших перевірок та підстав для їх проведення.

Стосовно доводів позивача щодо виходу податковим органом за межі повноважень проведення фактичної перевірки, який ґрунтується на сукупному аналізі підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75, пунктів 80.1 та 80.4 статті 80 Податкового кодексу, суд зазначає таке.

У відповідності до положень абзацу першого підп.75.1.1 п.75.1 статті 75 Податкового кодексу, камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, даних СОД РРО.

Зміст даної норми, серед іншого, вказує на те, якими даними повинен керуватись контролюючий орган, та жодним чином не вказує на те, які питання можуть бути дослідженні під час проведення такої.

У своє чергу предмети камеральної перевірки визначаються в абзаці другому наведеної норми, серед яких відсутній такий, як дотримання положень Закону №265/95-ВР.

Наведені норми у своїй сукупності не дозволяють суду прийти до висновку, що перевірка, предметом якої є дотримання положень Закону №265/95-ВР, зокрема і в частині відповідності розрахункових документів у СОД РРО на предмет наявності усіх обов`язкових реквізитів, може бути лише камеральною.

Крім того, аналіз положень пунктів 80.1 та 80.4 статті 80 Податкового кодексу не вказують на те, що під час проведення фактичної перевірки не можна використовувати дані СОД РРО.

Тому суд виснує про помилковість таких доводів позивача, які зумовлені ототожненням даних, на підставі яких проводяться перевірки, з предметом перевірок.

Даючи оцінку суті порушення, яке стало підставою для застосування оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями фінансових санкцій, суд керується таким.

За змістом статті 3 Закону №265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані:

проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок (пункт 1);

надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти) (пункт 2).

Абзацом дев`ятнадцятим статті 2 цього ж Закону визначено, що розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну.

Згідно з частиною першою статті 8 Закону №265/95-ВР форма, зміст розрахункових документів, порядок реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, а також форма та порядок подання звітності, пов`язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій чи використанням розрахункових книжок, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів затверджене наказом Міністерства фінансів України №13 від 21.01.2016, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 11.02.2016 за № 220/28350 (далі Положення).

Пунктом 3 розділу І Положення визначено, що установлені в цьому Положенні вимоги до змісту розрахункових документів визначають обов`язкові реквізити розрахункових документів/електронних розрахункових документів.

У разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, продовжується у цьому пункті, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий.

Відповідно до пункту 2 розділу ІІ «Фіскальний касовий чек на товари (послуги)» Положення фіскальний чек має містити такі обов`язкові реквізити, зокрема: для СГ, що зареєстровані як платники ПДВ,- індивідуальний податковий номер платника ПДВ, який надається згідно з Кодексом; перед номером друкуються великі літери «ПН» (рядок 4).

Наведені норми у своїй сукупності вказують на те, що одним із обов`язкових реквізитів фіскального чеку індивідуальний податковий номер платника податку на додану вартість, якщо суб`єкт господарювання зареєстрований як платник такого податку, а відсутність такого реквізиту має наслідком не прийняття такого чеку як розрахункового.

У відповідності до пункту 1 статті 17 Закону №265/95-ВР у разі встановлення в ході перевірки факту:

- проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг);

- непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи;

- невидачі (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання, застосовується штрафна санкція у розмірі 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше,

150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.

Спірними податковими повідомленнями-рішеннями до позивача застосовано штрафні санкції, передбачені пунктом 1 статті 17 Закону №265/95-ВР.

Об`єктивна сторона наведеного порушення передбачає, окрім відсутності відповідного розрахункового документа (в тому числі такого що не містить обов`язкових реквізитів), також невидачу такого.

Опис порушень в актах фактичних перевірок, проведених в 5 магазинах ТзОВ «Мобіжук», а також інші докази, які є в матеріалах справи, вказують на те, що ні під час проведення перевірок, ні після їх проведення контролюючим органом не було встановлено такої важливої складової об`єктивної сторони складу правопорушення, за яке позивача притягнуто до відповідальності, як видача чи невидача розрахункового документа.

При цьому, контролюючим органом без встановлення обставин видачі чи не видачі розрахункового документа, поширено інформацію, отриману під час проведення 5 контрольних розрахункових операцій, на дані, що внесені у базу даних системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій (далі - СОД РРО).

Іншими словами, контролюючий орган керувався даними системи СОД РРО щодо проведення позивачем у періоді з 01.10.2023 по 30.11.2023 розрахункових операцій з реалізації товарів без зазначення індивідуального податкового номера платника податку на додану вартість.

Пунктами 1, 2 Розділу ІІ «Функціонування СОД РРО» Порядку функціонування Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 05.08.2020 №477, визначено, що СОД РРО (система обліку даних реєстраторів розрахункових операцій) - інформаційна система, призначена для збору, зберігання, використання даних РРО та ПРРО (у тому числі електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, створених РРО та ПРРО), перевірки справжності та достовірності розрахункових документів. СОД РРО розташована в ДПС та використовується в межах повноважень посадовими особами органів ДПС для виконання завдань та функцій, визначених Податковим кодексом України.

Тому ті дані, на які посилається відповідач, що внесені у базу даних системи обліку даних РРО, та за своєю суттю є податковою інформацією, не є належним доказом податкового правопорушення і сама по собі її наявність не може бути підставою для притягнення платника податків до відповідальності, а може бути лише використана як підстава для подальшої перевірки певних обставин. У спірних правовідносинах, що склались з приводу дотримання платником податку законодавства, що регулює порядок застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, обставиною, що має бути досліджена є саме розрахункова операція, а отже безпосереднім доказом, що підтверджує її вчинення, є розрахунковий документ.

Головним управлінням ДПС у Тернопільській області в актах перевірок, зокрема в описовій частині виявлених під час проведення перевірки порушень, не зазначено жодного фіскального чеку, що підтверджує факт видачі підприємством у період з 01.10.2023 по 30.11.2023 розрахункових документів за продані товари, які не містить обов`язкових реквізитів, а саме індивідуального податкового номера платника податку на додану вартість.

При цьому відповідачем до матеріалів справи долучено копії 5 фіскальних чеків за місцем реалізації товарів (надання послуг) від 30.11.2023 (оригінали яких було оглянуто судом під час дослідження доказів) з магазинів ТзОВ «Мобіжук», що знаходяться за адресою:

- Тернопільська обл., смт. Козова, вул.Грушевського, 24 (чек від 30.11.2023 на суму 199 грн)

- Тернопільська обл., смт. Підволочиськ, вул. Данила Галицького, 55б (чек від 30.11.2023 на суму 69 грн);

- Тернопільська обл., м. Підволочиськ, вул. Данила Галицького, 62 (чек від 30.11.2023 на суму 69 грн);

- Тернопільська обл., м. Скалат, вул. Грушевського, 4 (чек від 30.11.2023 на суму 695 грн);

- Тернопільська обл., м. Тернопіль, вул. 15 Квітня, 5а (чек від 30.11.2023 на суму 199 грн).

Дослідивши вказані фіскальні чеки, суд встановив, що в них справді відсутній такий обов`язковий реквізит, як індивідуальний податковий номер платника ПДВ.

Водночас, позивачем до матеріалів справи долучено фіскальні чеки по кожному з 5 магазинів, де проводилися перевірки за охоплений перевіркою період.

Дослідивши подані позивачем фіскальні чеки, суд встановив, що в рядку 4 всіх долучених позивачем фіскальних чеків міститься індивідуальний податковий номер платника ПДВ, перед номером надруковані великі літери «ПН».

За таких обставин суд виснує, що податковим органом не надано доказів, які б підтверджували висновки акту перевірки.

Такі ж за змістом правові висновки щодо застосування п.1 ст.17 Закону №265/95-ВР, викладені у постанові Верховного Суду від 16.05.2024 у справі №520/4564/23.

Встановлені судом фактичні обставини свідчать, що матеріалами справи підтверджується наявність у діях позивача складу правопорушення, передбаченого пунктом 1 статті 17 Закону №265/95-ВР, - невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа встановленої форми, що підтверджує виконання розрахункової операції на суми 199 грн, 69 грн, 69 грн, 695 грн та 199 грн відповідно.

Зміст примірних розрахунків штрафних санкцій за всіма п`ятьма актами фактичних перевірок свідчить, що до позивача застосовувалися штрафні санкції у розмірі 100 відсотків - як за порушення, вчинене вперше та 150 відсотків - як за кожне наступне порушення.

Ураховуючи викладене в сукупності, суд дійшов висновку, що податкові повідомлення-рішення:

- від 22.01.2024 №2732/13-01-07-09 в частині нарахування штрафної санкції у розмірі 890 828 грн 94 коп. (896 127 грн 94 к 5 100 грн 199 грн);

- від 15.01.2024 №1691/13-01-07-09 в частині нарахування штрафної санкції у розмірі 134 305 грн (134 374 грн 69 грн);

- від 15.01.2024 №1693/13-01-07-09 в частині нарахування штрафної санкції у розмірі 163 670 грн 21 коп.(164 365 грн 21 к. 695 грн);

- від 15.01.2024. №1694/13-01-07-09 в частині нарахування штрафної санкції у розмірі 263 440 грн 14 коп. (263 639 грн 14 к. 199 грн)

- від 15.01.2024 №1695/13-01-07-09 в частині нарахування штрафної санкції у розмірі 180 851 грн 52 коп. (180 920 грн 52 к. - 69 грн) не відповідають критеріям правомірності, які передбачені частиною 2 статті 2 КАС України, а тому у цій частині позов підлягає задоволенню.

Відповідно до вимог частини 2 статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Відповідачем не подано належних доказів правомірності прийняття спірних податкових повідомлення-рішень.

Відповідно до частини 2 статті 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Оцінюючи зібрані у справі докази суд дійшов висновку, що позовну заяву слід задовольнити частково.

Відповідно до частини 1 статті 139 КАС України підлягають відшкодуванню за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Львівській понесені позивачем судові витрати у вигляді судового збору в сумі 24 514 грн 89 к., сплаченого за платіжним дорученням № 14201 від 09.05.2024.

Керуючись ст.ст.6-10, 14, 72-77, 90, 139, 159, 241-246, 293, 293-295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

в и р і ш и в:

Позов Товариства з обмеженою відповідальністю «МОБІЖУК» (вул. Кульпарківська, буд. 59, м. Львів, 79015, код ЄДРПОУ 37741113) до Головного управління ДПС у Львівській області (вул. Стрийська, буд. 35, м. Львів, 79026, код ЄДРПОУ ВП 43968090), за участю третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору на стороні відповідача Головного управління ДПС у Тернопільській області (вул. Білецька, буд. 1, м. Тернопіль, 46003, код ЄДРПОУ 44143637) про скасування рішень - задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області (вул. Стрийська, буд. 35, м. Львів, 79026, код ЄДРПОУ ВП 43968090) від 22.01.2024 №2732/13-01-07-09 в частині нарахування штрафних санкцій у розмірі 890 828 (вісімсот дев`яносто тисяч вісімсот двадцять вісім) грн 94 коп.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області (вул. Стрийська, буд. 35, м. Львів, 79026, код ЄДРПОУ ВП 43968090) від 15.01.2024 №1691/13-01-07-09 в частині нарахування штрафних санкцій у розмірі 134 305 (сто тридцять чотири тисячі триста п`ять) грн.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області (вул. Стрийська, буд. 35, м. Львів, 79026, код ЄДРПОУ ВП 43968090) від 15.01.2024 №1693/13-01-07-09 в частині нарахування штрафних санкцій у розмірі 163 670 (сто шістдесят три тисячі шістсот сімдесят) грн 21 коп.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області (вул. Стрийська, буд. 35, м. Львів, 79026, код ЄДРПОУ ВП 43968090) від 15.01.2024 №1694/13-01-07-09 в частині нарахування штрафних санкцій у розмірі 263 440 (двісті шістдесят три тисячі чотириста сорок ) грн 14 коп.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області (вул. Стрийська, буд. 35, м. Львів, 79026, код ЄДРПОУ ВП 43968090) від 15.01.2024 №1695/13-01-07-09 в частині нарахування штрафних санкцій у розмірі 180 851 (сто вісімдесят тисяч вісімсот п`ятдесят одна) грн 52 коп.

У задоволенні інших позовних вимог відмовити.

Стягнути з Головного управління ДПС у Львівській області (вул. Стрийська, буд. 35, м. Львів, 79003, код ЄДРПОУ ВП 43968090) за рахунок бюджетних асигнувань в користь Товариства з обмеженою відповідальністю «МОБІЖУК» (вул. Кульпарківська, буд. 59, м. Львів, 79015, код ЄДРПОУ 37741113) 24 514 (двадцять чотири тисячі п`ятсот чотирнадцять) грн 89 к., судових витрат у вигляді судового збору.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів.

Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Суддя О. П.Хома