Постанова

від 24.12.2024 по справі 420/27746/23

П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

24 грудня 2024 р. Категорія 111030000м. ОдесаСправа № 420/27746/23Перша інстанція: суддя Танцюра К.О.,

час і місце ухвалення: письмове провадження,

м. Одеса

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

судді-доповідача Семенюка Г.В.,

суддів Домусчі С.Д., Шляхтицького О.І.,

розглянувши у письмовому провадженні у приміщенні П`ятого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 22 січня 2024 року по справі за позовом товариства з обмеженою відповідальністю ВСТ-ОЙЛ до Головного управління ДПС в Одеській області, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмету спору на стороні відповідача: Головне управління ДПС у Кіровоградській області, про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень, -

встановиВ:

Позивач, звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС в Одеській області, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмету спору на стороні відповідача: Головне управління ДПС у Кіровоградській області, про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень, мотивуючи його тим, що не зважаючи на визначення у відповіді про розгляд заперечень вих.№6923/6/11-28-09-01-05 від 29.06.2023 Головним управлінням ДПС у Кіровоградській області відсутності порушення п.п. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 Податкового кодексу України, Головне управління ДПС в Одеській області приймає податкове повідомлення - рішення від 06.07.2023 №16317/15-32-09-02/44882553 з посиланням лише на акт перевірки про застосування суми штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) в розмірі 40 000,00 грн за порушення пп.230.1.2. п. 230.1 ст. 230 Податкового кодексу України. Щодо обставин, що виключають порушення п.п.230.1.2 п. 230.1 ст. 230 ПК України, які наведені як в Акті так і у відповіді про розгляд заперечень вих. №6923/6/11-28-09-01-05 від 29.06.2023, а саме нібито розпорядником - ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» на акцизному складі з уніфікованим номером 1018864 не обладнано: витратомірами-лічильниками пального (серійні номери 2011217 та 2011231) в період з 02.11.2022 по 17.04.2023; рівнеміром - лічильником рівня пального (серійний номер 368340) в період з 02.11.2022 по 19.04.2023; рівнемірами-лічильниками рівня пального серійний (ідентифікаційний) номер 303686 та серійний (ідентифікаційний) номер 319588 в періоді з 02.11.2022 по 19.04.2023, позивач вказав, що в ході перевірки були надані відповідні паспорти на обладнання, свідоцтва про повірку, що зазначені в акті перевірки, з яких вбачається, що повірка наведених приладів здійснена відповідно до законодавства та мають позитивний результат повірки на момент здійснення перевірки. При цьому, позивач наголосив, що сам по собі факт нестачі палива не свідчить про не проведення розрахункових операцій через реєстратор розрахункових операцій або ж проведення їх на неповну суму вартості товарів, оскільки може бути наслідком інших обставин. Отже, вказаний висновок зроблений Головним управлінням ДПС у Кіровоградській області, без будь-яких підтверджуючих документів, а саме не зрозуміло якими саме доказами підтверджується здійснення розрахункових операцій без використання РРО. В свою чергу, ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» на АЗС №79 за адресою: Кіровоградська область, Кропивницький район, смт Компаніївка, автодорога Компаніївка-Сасівка, 1 км., буд.2, прим. 1, здійснює реалізацію пального через наявний РРО, який зареєстрований належним чином, про що свідчить реєстраційне посвідчення.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 22 січня 2024 року позов задоволено. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 06.07.2023 №16317/15-32-09-02/44882553, №16359/15-32-07-06.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу, в якій просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення суду та прийняти нову постанову, якою у задоволенні вимог позивача відмовити.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги апелянт посилається на неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, невідповідність висновків суду обставинам справи, порушення норм матеріального та процесуального права. Зазначає, що задовольняючи позов, суд першої інстанції не врахував, що рівнеміри-лічильники рівня пального серійний (ідентифікаційний) номер 303686 та серійний (ідентифікаційний) номер 319588 з урахуванням вимог наказу Міністерства економічного розвитку і торгівлі України 13.10.2016 № 1747 в періоді з 02.11.2022 по 19.04.2023 вважаються не повіреними (дані рівнеміри-лічильники повинні були бути повірені не пізніше 23.01.2022. поряд з цим повірка відбулась 19.04.2023). Крім того, відповідно до акту зняття залишків пального та інформації, що міститься в х-звіті від 19.05.2023 № 1513 (14:16) встановлено нестачу скрапленого газу в кількості 638,16 літрів вартістю13 337,54 грн. за цінам реалізації.

Товариством з обмеженою відповідальністю ВСТ-ОЙЛ було надано відзив на апеляційну скаргу, в якому зазначено, що доводи, викладені в апеляційній скарзі є необґрунтованими та такими, що не підлягають задоволенню, рішення Одеського окружного адміністративного суду від 22 січня 2024 року винесено законно та обґрунтовано, а тому підстави для його скасування відсутні. Крім того, позивач вказує, що враховуючи, що у ході перевірки контролюючим органом було встановлено наявність на акцизному складі ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» з уніфікований номером 1018864 витратомірів/рівнемірів-лічильників рівня нафтопродуктів, які були зареєстровані в Єдиному державному реєстрі та повірені, що підтверджується наданими документами, зокрема, і актом перевірки, безпідставним є притягнення ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» до відповідальності передбаченої пунктом 128-1.1 статті 128-1 Податкового кодексу України, оскільки на момент фактичної перевірки обладнання було встановлено, зареєстровано та повірено.

На підставі ст. 311 КАС України розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу належить залишити без задоволення з наступних підстав:

Судом першої інстанції встановлено, що у період з 19.05.2023 по 26.05.2023, на підставі наказу Головного управління ДПС у Кіровоградській області від 19.05.2023 №650-п, Головним управлінням ДПС у Кіровоградській області проведено фактичну перевірку з питань дотримання суб`єктами господарювання вимог законодавства України у сфері обігу пального, а саме проведено перевірку АЗС, на якій здійснює господарську діяльність ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» за адресою: Кіровоградська область, Кропивницький р-н, смт. Компаніївка, автодорога Компаніївка Сасівка ,1км ,буд.2, прим.1, за результатами якої складено акт №4155/11-28-09-01/44882553(а.с.12-16).

В ході перевірки встановлено наступне: «ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» зареєстровано платником акцизного податку з реалізації пального, номер запису в Реєстрі системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового 6356 від 26.07.2022 року. Згідно даних ІС „Податковий блок - „Відомості про акцизні склади ТОВ «ВСТОЙЛ» 01.11.2022 за адресою: Кіровоградська область, Кропивницький район, смт Компаніївка, автодорога Компаніївка-Сасівка, 1км., буд. 2, прим. 1 зареєстровано акцизний склад, уніфікований номер акцизного складу 1018864. В ході проведення перевірки, 19.05.2023 представниками підприємства в присутності працівників ГУ ДПС у Кіровоградській області було проведено зняття фактичних залишків пального на АЗС, що зафіксовано в акті зняття залишків нафтопродуктів на АЗС/АГЗП від 19.05.2023 року (додаток 1 до акту перевірки) (далі акт зняття залишків пального). Відповідно до акту зняття залишків пального та інформації, що міститься в хзвіті від 19.05.2023 № 1513 (14:16) встановлено нестачу скрапленого газу в кількості 638,16 літрів вартістю 13337,54 грн. за цінами реалізації. Даний факт свідчить про не проведення реалізації пального (скрапленого газу) через реєстратор розрахункових операцій, чим порушено вимоги п. 1 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» із змінами та доповненнями. Згідно поданих довідки про розпорядника акцизного складу пального, розташовані на них резервуари пального, витратоміри та рівнеміри на акцизному складі (уніфікований номер 1018864) у періоді, що перевірявся знаходилось 4 рівнеміра - лічильника рівня пального в резервуарі, встановлені на кожен резервуар та 10 витратомірів лічильників пального. Згідно наказу по підприємству №14/10-79 від 14.10.2022 виведено з експлуатації на АЗС №79 наступні основні засоби: - резервуар РГС-25 зав. №45; - резервуар РГС-25 зав. №48, з уніфікованим номером 4/1018864, з встановленим рівнеміром магнітострикційним Veeder-Root TLS4B серійний (ідентифікаційний) номер 319580; - паливно-роздавальна колонка ScheidtBachmann №970К002220 з витратомірами серійні (ідентифікаційні) номери 43038642, 430386396, 430386412, 430385251; - витратоміри серійні (ідентифікаційні) номери 430386411, 430386414 паливно - роздавальної колонки ScheidtBachmann №970К002219. Згідно вимог п.п. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 Податкового кодексу акцизні склади, на території яких здійснюється виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізація пального, повинні бути обладнані витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованому на акцизному складі, та рівнемірамилічильниками рівня таких товарів (продукції) у резервуарі. Витратоміри-лічильники та резервуари повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, проведені відповідно до законодавства, а рівнеміри-лічильники повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, або калібрування, проведені відповідно до законодавства. У разі відсутності позитивного результату повірки або оцінки відповідності, або калібрування витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників для цілей цього Кодексу акцизні склади, на яких вони розташовані, вважаються необладнаними витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками. Паливороздавальні колонки та/або оливороздавальні колонки, встановлені на акцизних складах, на які є позитивні результати повірки або оцінка відповідності, проведені відповідно до законодавства, виконують функції витратомірів-лічильників. В ході проведення перевірки ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» до перевірки надано паспорт на газороздавальну колонку виробництва Shelf LPG 100-2 з інформацією щодо повірки витратоміра серійний (ідентифікаційний) номер 2011217 та витратоміра серійний (ідентифікаційний) номер 2011231 (дата повірки 17.04.2023 року). Документів, що підтверджують позитивний результат повірки або оцінку відповідності витратоміра-лічильника пального Shelf LPG 100-2 (серійний номер 2011217 та 2011231) в періоді з 02.11.2022 по 17.04.2023 до перевірки надані не були, відповідно згідно вимог п.п. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 Податкового кодексу акцизний склад (уніфікований номер 1018864) вважається необладнаним витратомірамилічильниками пального (серійні номери 2011217 та 2011231) в періоді з 02.11.2022 по 17.04.2023 року. На витратоміри-лічильники пального (серійні номери 430386419, 430386424, 430386421) надано документи що, засвідчують факт повірки 17.04.2023 та 26.03.2021, відповідно дані витратоміри-лічильники з урахуванням вимог Постанови КМУ № 412 від 05.04.2022 в перевіряємому періоді вважаються належним чином повірені. На рівнеміри-лічильники рівня пального (серійні номери 368340, 319588, 303686) до перевірки надано документи, що засвідчують факт повірки 19.04.2023. На рівнеміри-лічильники рівня пального (серійні номери 319588, 319580, 303686) надано сертифікат відповідності від 05.10.2020. Згідно вимог наказу Міністерства економічного розвитку і торгівлі України від 13.10.2016 № 1747 «Про затвердження міжповірочних інтервалів законодавчо регульованих засобів вимірювальної техніки, що перебувають в експлуатації, за категоріями» міжповірочний інтервал для магнітострикційних рівнемірів становить 2 роки, відповідно дані рівнеміри - лічильники з урахуванням вимог Постанови КМУ № 412 від 05.04.2022 в перевіряємому періоді вважаються належним чином повірені. На рівнемір-лічильник рівня пального (серійний номер 368340) надано сертифікат відповідності від 23.01.2020 року, відповідно даний рівнемір-лічильник з урахуванням вимог наказу Міністерства економічного розвитку і торгівлі України від 13.10.2016 № 1747 в періоді з 02.11.2022 по 19.04.2023 вважаються не повіреним (даний рівнемірлічильник повинен був бути повірений не пізніше 23.01.2022, поряд з цим повірка відбулась 19.04.2023 року).».

Позивач,не погоджуючись з актом перевірки подав до Головного управління ДПС у Кіровоградській області заперечення до акту №19/06/79 від 19.06.2023(а.с.23-28).

За результатами заперечень, Головне управління ДПС у Кіровоградській області прийнято «Про розгляд заперечення» від 29.06.2023 у якому встановлено, що в ході розгляду матеріалів перевірки, наданого платником заперечення та додаткових документів вирішено: 1.врахувати наявність формуляра на газороздавальну колонку виробництва Shelf LPG 100-2 з інформацією щодо повірки витратоміра серійний (ідентифікаційний) номер 2011217 та витратоміра серійний (ідентифікаційний) номер 2011231 (дата повірки - 16.08.2021 року), відповідно дані витратоміри-лічильники з урахуванням вимог Постанови КМУ № 412 від 05.04.2022 в перевіряємому періоді вважаються належним чином повірені; 2. врахувати наявність сертифікатів відповідності:

- №UА.ТR.001 23 14-20 від 23.01.2020 щодо відповідності затвердженому типу щодо вимірювання рівня рідини рівнемірів магнітострикційних Veeder Root В серійний (ідентифікаційний) номер 303686 та серійний (ідентифікаційний) номер 319588;

- №UА.ТR.001 23 101-20 від 05.10.2020 щодо відповідності затвердженому типу щодо вимірювання рівня рідини на рівнемір магнітострикційний Veeder Root В серійний і ідентифікаційний) номер 368340.

Таким чином, з урахуванням вищенаведеного Головне управління ДПС у Кіровоградській області, прийняло рішення, що:

- рівнеміри-лічильники рівня пального серійний (ідентифікаційний) номер 303686 та серійний (ідентифікаційний) номер 319588 з урахуванням вимог наказу Міністерства економічного розвитку і торгівлі України від 13.10.2016 № 1747 в періоді з 02.11.2022 по 19.04.2023 вважаються не повіреними (дані рівнеміри-лічильники повинні були бути повірені не пізніше 23.01.2022, поряд з цим повірка відбулась 19.04.2023 року), чим порушено п.п. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-3/1 (із змінами та доповненнями).

- рівнемір-лічильник рівня пального (серійний номер 368340) з урахуванням вимог наказу Міністерства економічного розвитку і торгівлі України від 13.10.2016 № 1747 та вимог Постанови КМУ № 412 від 05.04.2022 в перевіряємому періоді вважається належним чином повіреним.

- в іншій частині підтримати висновки викладені в акті перевірки від 29.05.2023 № 4155/11-28-09-01/44882553, а заперечення залишити без задоволення.

06.07.2023 року Головним управлінням ДПС в Одеській області прийнято податкові повідомлення рішення:

- №16317/15-32-09-02/44882553, яким за порушення п.п. 230.1.2 п.230.1 ст.230 Податкового кодексу України, накладено штрафні санкції у розмірі 40 000,00грн(а.с.9);

- №16359/15-32-07-06, яким за порушення п.1 ст.3 Закону України №265/95-ВР від 06.07.1995 накладено штрафні санкції у розмірі 13 337,54 грн(а.с.10)

Вважаючи податкові повідомлення рішення протиправними, позивач звернувся до суду з цим позовом.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції зазначив, що за результатами розгляду заперечень ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» на акт Головним управлінням ДПС у Кіровоградській області, контролюючим органом визнано відсутність порушення пп.230.1.2. п. 230.1 ст. 230 Податкового кодексу України, що наведені в такому акті, а саме витратоміри- лічильники пального (серійні номери 2011217 та 2011231) та рівнемір - лічильник рівня пального (серійний номер 368340) в перевіряємому періоді вважаються належним чином повіреним та фактично встановлено нове порушення (рівнеміри-лічильники рівня пального серійний (ідентифікаційний) номер 303686 та серійний (ідентифікаційний) номер 319588 з урахуванням вимог наказу Міністерства економічного розвитку і торгівлі України від 13.10.2016 № 1747 в періоді з 02.11.2022 по 19.04.2023 вважаються не повіреними), суд приходить до висновку, що накладення штрафних санкцій за порушення, яке встановлено поза проведеною перевіркою, є протиправним. Також, враховуючи те, що сам факт нестачі палива не може свідчити про не проведення розрахункових операцій на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій, а матеріали справи не містять докази не проведення реалізації пального через РРО, суд приходить до висновку, що податкове повідомлення рішення від 06.07.2023 №16359/15-32-07-06 є протиправним та підлягає скасуванню.

Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду погоджується з означеними висновками суду першої інстанції з огляду на наступне.

Відповідно до вимог ч.2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) (п.п.75.1.3 п.75.1 ст.75 ПК України).

Порядок проведення фактичної перевірки врегульований статтею 80 ПК України.

Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) (п.80.1 с.80 ПК України).

Відповідно до п.п.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема,

(1) у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах і пального, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, та/або масовими витратомірами,

(2) а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.

Відповідно до абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, зокрема, копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу.

Отже, ПК України закріплює таку обов`язкову вимогу щодо змісту наказу про проведення перевірки як необхідність відображення підстави для її проведення, визначеної цим Кодексом. Під час вирішення питання щодо правомірності призначення і проведення перевірки, зокрема фактичної, необхідно надавати оцінку достатності змісту наказу в контексті чіткого визначення у ньому правової (юридичної) підстави проведення такої перевірки та існування відповідної фактичної підстави, яка є передумовою для її проведення.

Як вбачається з матеріалів справи, у наказі від 19 травня 2023 року №650-п підстави для призначення перевірки сформульовані таким чином: «Керуючись ст. 19-1, п.п. 20.1.2, 20.1.4, 20.1.6, 20.1.8 - 20.1.13, 20.1.17 п. 20.1 ст. 20, п.п. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75 та на підставі п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-УІ (із змінами та доповненнями), з метою здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу підакцизних товарів,»

У питанні застосування підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України практика Верховного Суду є сформованою і усталеною.

Так, Верховний Суд у своїх постановах, але не виключно, від 11 липня 2023 року у справі №240/959/20, від 05 липня 2023 року у справі №460/2663/22, від 12 серпня 2021 року у справі №140/14625/20, від 10 квітня 2020 року у справі №815/1978/18, від 25 січня 2019 року у справі №812/1112/16, від 05 листопада 2018 року у справі №803/988/17, від 22 травня 2018 року у справі №810/1394/16, від 20 березня 2018 року у справі №820/4766/17 зауважив, що підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України передбачає альтернативні підстави проведення фактичної перевірки, які можуть застосовуватися як у сукупності, так і кожна окремо, а саме:

- наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення платником податків вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;

- здійснення функцій, визначених законом у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Тобто, здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства. У цьому випадку достатньо самого факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин (виробництво і обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального).

Крім того, у постановах Верховного Суду від 08 вересня 2020 року у справі №640/21536/19, від 17 грудня 2020 року у справі №520/12028/18, від 11 червня 2019 року у справі №1440/2045/18 уточнено і розширено підхід щодо застосування підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, як підстави для призначення фактичної перевірки. При здійсненні такого призначення контролюючий орган повинен зазначити одну із підстав, визначених підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, й у разі, якщо такою підставою є наявність та/або отримання інформації про порушення платником податків вимог законодавства, конкретизувати останню.

Формулювання конкретного змісту наказу є дискрецією контролюючого органу, однак, з обов`язковим дотриманням вимог норм абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК щодо змісту наказу про проведення перевірки. У разі встановлення в одному підпункті статті декількох самостійних підстав для проведення перевірки кожна з них не обов`язково має бути сформульована тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте повинна бути чітко визначена та відповідати правовій нормі.

Виконання такої вимоги забезпечує розуміння суб`єктом господарювання причин, що зумовили проведення перевірки, а також кола питань, які можуть бути її предметом, залежно від підстави проведення. У такій ситуації в разі виникнення спору щодо наявності дійсних підстав для проведення перевірки або обґрунтованості припущень щодо вчинення суб`єктом господарювання порушень суд має можливість перевірити ці питання під час розгляду адміністративної справи.

Аналогічну правову позицію викладено Верховним Судом у постанові від 06.12.2023р. по справі №500/1429/22.

Дослідивши зміст наказу Головного управління ДПС у Кіровоградській області від 19.05.2023 №650-п, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що з його змісту являється за можливе встановити підставу для проведення перевірки з тих, які визначені п.п.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України. Зокрема, як вже зазначалося, у вказаному наказі зазначено з метою належної організації заходів по контролю за дотриманням норм законодавства у сфері обігу та оподаткування підакцизних товарів.

Отже, вказане свідчить про те, що призначення перевірки у даному випадку зумовлено здійсненням функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального, що є самостійною обставиною, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства.

Враховуючи викладене, суд першої інстанції вірно зазначив, що контролюючий орган дотримався вимог пункту 81.1 статті 81 ПК України, відповідно до якого його посадові особи мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, зокрема, копії наказу про проведення перевірки, в якому, окрім іншого, зазначаються підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом.

Аналогічну правову позицію викладено в постанові Верховного Суду від 05.09.2023р. по справі №380/7760/20.

Щодо правомірності прийняття 06.07.2023 року Головним управлінням ДПС в Одеській області податкового повідомлення - рішення №16317/15-32-09-02/44882553, яким за порушення п.п. 230.1.2 п.230.1 ст.230 Податкового кодексу України, накладено штрафні санкції у розмірі 40 000,00грн, судом встановлено наступне.

Відповідно до пп. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 ПК України акцизні склади, на території яких здійснюється виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізація пального, повинні бути обладнані витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованому на акцизному складі, та рівнемірами-лічильниками рівня таких товарів (продукції) у резервуарі, а для скрапленого газу (пропану або суміші пропану з бутаном), інших газів, бутану, ізобутану за кодами згідно з УКТ ЗЕД 2711 12 11 00, 2711 12 19 00, 2711 12 91 00, 2711 12 93 00, 2711 12 94 00, 2711 12 97 00, 2711 13 10 00, 2711 13 30 00, 2711 13 91 00, 2711 13 97 00, 2711 14 00 00, 2711 19 00 00, 2901 10 00 10 - також можуть бути обладнані пристроями для вимірювання рівня або відсотка пального у резервуарі (далі - рівнемір-лічильник) на кожному введеному в експлуатацію стаціонарному резервуарі, розташованому на акцизному складі.

Витратоміри-лічильники та резервуари повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, проведені відповідно до законодавства, а рівнеміри-лічильники повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, або калібрування, проведені відповідно до законодавства. У разі відсутності позитивного результату повірки або оцінки відповідності, або калібрування витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників для цілей цього Кодексу акцизні склади, на яких вони розташовані, вважаються необладнаними витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками.

Паливороздавальні колонки та/або оливороздавальні колонки, встановлені на акцизних складах, на які є позитивні результати повірки або оцінка відповідності, проведені відповідно до законодавства, виконують функції витратомірів-лічильників.

Згідно п.128-1.1 ст.128-1 ПК України необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі рівнеміра-лічильника на введеному в експлуатацію резервуарі, розташованому на акцизному складі, та/або витратоміра-лічильника на місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованого на акцизному складі, а також необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників обсягу виробленого спирту етилового витратоміра-лічильника спирту етилового, та/або масового витратоміра на місці отримання та відпуску спирту етилового, розташованого на акцизному складі, та/або місці отримання/відпуску спирту етилового у виробництво продукції, визначеної у підпунктах "д"-"ж" підпункту 229.1.1 пункту 229.1 статті 229 цього Кодексу, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 20000 гривень за кожний необладнаний резервуар та/або незареєстрований рівнемір-лічильник, а також за кожне необладнане місце відпуску пального наливом з акцизного складу або за кожне місце отримання та відпуску спирту етилового, та/або незареєстрований витратомір-лічильник/витратомір-лічильник спирту етилового, та/або масовий витратомір.

З вказаних норм у їх сукупності слідує, що витратоміри-лічильники та рівнеміри-лічильники повинні мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, проведені відповідно до законодавства. В протилежному випадку акцизні склади, на яких вони розташовані, вважаються необладнаними витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками. Відповідальність же за не обладнання рівнемірами-лічильниками на введеному в експлуатацію резервуарі, розташованому на акцизному складі, та/або витратомірами-лічильниками на місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованого на акцизному складі, передбачена п.128-1.1 ст.128-1 ПК України.

У постанові від 19 січня 2023 року у справі №580/9246/21, Верховний Суд сформував правову позицію, яка зводиться до того, що застосування пункту 128-1.1 статті 128-1 ПК України можливе виключно у випадку необладнання та/або відсутності реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі рівнеміра-лічильника на введеному в експлуатацію резервуарі, розташованому на акцизному складі, та/або витратоміра-лічильника на місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованого на акцизному складі, як передбачено диспозицією вказаної норми. Порушення строків обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівнемірами-лічильниками та реєстрації їх в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі (передбачених підпунктом 12 підрозділу 5 Розділу XX Податкового кодексу України), якщо на час проведення перевірки встановлено їх наявність на акцизних складах та їх реєстрація в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі, не може бути підставою для застосування до платника податків пункту 128-1.1 статті 128-1 ПК України.

В ході перевірки було встановлено, що документів, що підтверджують позитивний результат повірки або оцінку відповідності витратоміра-лічильника пального Shelf LPG 100-2 (серійний номер 2011217 та 2011231) в періоді з 02.11.2022 по 17.04.2023 до перевірки надані не були; на рівнемір-лічильник рівня пального (серійний номер 368340) надано сертифікат відповідності від 23.01.2020 року, відповідно даний рівнемір-лічильник з урахуванням вимог наказу Міністерства економічного розвитку і торгівлі України від 13.10.2016 № 1747 в періоді з 02.11.2022 по 19.04.2023 вважаються не повіреним (даний рівнемірлічильник повинен був бути повірений не пізніше 23.01.2022, поряд з цим повірка відбулась 19.04.2023 року).».

При цьому, за результатами заперечень, Головне управління ДПС у Кіровоградській області, з урахуванням додатково наданих позивачем документів, вирішено: 1.врахувати наявність формуляра на газороздавальну колонку виробництва Shelf LPG 100-2 з інформацією щодо повірки витратоміра серійний (ідентифікаційний) номер 2011217 та витратоміра серійний (ідентифікаційний) номер 2011231 (дата повірки - 16.08.2021 року), відповідно дані витратоміри-лічильники з урахуванням вимог Постанови КМУ № 412 від 05.04.2022 в перевіряємому періоді вважаються належним чином повірені; 2. врахувати наявність сертифікатів відповідності: -№UА.ТR.001 23 14-20 від 23.01.2020 щодо відповідності затвердженому типу щодо вимірювання рівня рідини рівнемірів магнітострикційних Veeder Root В серійний (ідентифікаційний) номер 303686 та серійний (ідентифікаційний) номер 319588; -№UА.ТR.001 23 101-20 від 05.10.2020 щодо відповідності затвердженому типу щодо вимірювання рівня рідини на рівнемір магнітострикційний Veeder Root В серійний і ідентифікаційний) номер 368340.

Отже, під час розгляду заперечення позивача встановлено, що рівнеміри-лічильники рівня пального серійний (ідентифікаційний) номер 303686 та серійний (ідентифікаційний) номер 319588 з урахуванням вимог наказу Міністерства економічного розвитку і торгівлі України від 13.10.2016 № 1747 в періоді з 02.11.2022 по 19.04.2023 вважаються не повіреними (дані рівнеміри-лічильники повинні були бути повірені не пізніше 23.01.2022, поряд з цим повірка відбулась 19.04.2023 року), чим порушено п.п. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-3/1 (із змінами та доповненнями).

Доводи апелянта, що рівнеміри-лічильники рівня пального серійний (ідентифікаційний) номер 303686 та серійний (ідентифікаційний) номер 319588 з урахуванням вимог наказу Міністерства економічного розвитку і торгівлі України 13.10.2016 № 1747 в періоді з 02.11.2022 по 19.04.2023 вважаються не повіреними (дані рівнеміри-лічильники повинні були бути повірені не пізніше 23.01.2022. поряд з цим повірка відбулась 19.04.2023), колегією суддів не приймаються, оскільки складом правопорушення, визначеного пункту 128-1.1 статті 128-1 ПК України, за яке передбачена штрафна санкція, є саме необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників, а під час перевірки вказані лічильники були повірені.

Враховуючи викладене та те, що за результатами розгляду заперечень ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» на акт Головним управлінням ДПС у Кіровоградській області, контролюючим органом визнано відсутність порушення пп.230.1.2. п. 230.1 ст. 230 Податкового кодексу України, що наведені в такому акті, а саме витратоміри- лічильники пального (серійні номери 2011217 та 2011231) та рівнемір - лічильник рівня пального (серійний номер 368340) в перевіряємому періоді вважаються належним чином повіреним та фактично встановлено нове порушення (рівнеміри-лічильники рівня пального серійний (ідентифікаційний) номер 303686 та серійний (ідентифікаційний) номер 319588 з урахуванням вимог наказу Міністерства економічного розвитку і торгівлі України від 13.10.2016 № 1747 в періоді з 02.11.2022 по 19.04.2023 вважаються не повіреними), суд приходить до висновку, що накладення штрафних санкцій за порушення, яке встановлено поза проведеною перевіркою, є протиправним та підлягає скасуванню.

Щодо податкового повідомлення рішення від 06.07.2023 №16359/15-32-07-06, судом встановлено наступне.

Відповідно до акту перевірки контролюючим органом встановлено, що 19.05.2023 представниками підприємства в присутності працівників ГУ ДПС у Кіровоградській області було проведено зняття фактичних залишків пального на АЗС, що зафіксовано в акті зняття залишків нафтопродуктів на АЗС/АГЗП від 19.05.2023 року (додаток 1 до акту перевірки) (далі акт зняття залишків пального). Відповідно до акту зняття залишків пального та інформації, що міститься в х звіті від 19.05.2023 № 1513 (14:16) встановлено нестачу скрапленого газу в кількості 638,16 літрів вартістю 13337,54 грн. за цінами реалізації. Даний факт свідчить про не проведення реалізації пального (скрапленого газу) через реєстратор розрахункових операцій, чим порушено вимоги п. 1 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» із змінами та доповненнями.

Згідно п.1 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» 6 липня 1995 року

№ 265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані: проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок.

Використання програмних реєстраторів розрахункових операцій при оптовій та/або роздрібній торгівлі пальним забороняється.

При цьому, суд зазначає, що нестачі або надлишки встановлюються виключно результатами інвентаризації запасів, яка регулюється наказом Міністерства фінансів України 02.09.2019 № 897 «Положення про інвентаризацію активів та зобов`язань», зареєстровано в Міністерстві юстиції України 30.10.2014 р. за № 1365/26142 (далі Положення №897).

Проте, як вбачається з матеріалів справи, жодних замірів під час проведення перевірки контролюючим органом не проводилось, факту виявлення різниці між фактичною наявністю залишків пального та даними бухгалтерського обліку не встановлювалось.

Враховуючи викладене, а також те, що сам факт нестачі палива не може свідчити про не проведення розрахункових операцій на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій, а матеріали справи не містять докази не проведення реалізації пального через РРО, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що податкове повідомлення рішення від 06.07.2023 №16359/15-32-07-06 є протиправним та підлягає скасуванню.

Інші доводи апеляційної скарги встановлених обставин справи та висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи.

З огляду на вищевикладене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права і підстав для його скасування не вбачається.

Згідно з ч. 1 ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст.ст. 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області, - залишити без задоволення.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 22 січня 2024 року по справі № 420/27746/23, - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Суддя-доповідач Г.В. СеменюкСудді С.Д. Домусчі О.І. Шляхтицький