Постанова

від 23.12.2024 по справі 620/6658/24

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУДСправа № 620/6658/24

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 грудня 2024 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Судді-доповідача: Бужак Н. П.

Суддів: Ключковича В.Ю., Кобаля М.І.

За участю секретаря: Куць М.Г.

розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернігівській області на рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 27 червня 2024 року, суддя Падій В.В., у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Укрспецсервіс" до Головного управління ДПС у Чернігівській області, Державної податкової служби України про скасування рішення та зобов`язання вчинити певні дії,-

У С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Укрспецсервіс" звернулось до Чернігівського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Чернігівській області, Державної податкової служби України, в якому просило:

- скасувати рішення комісії регіонального рівня Головного управління ДПС у Чернігівській області від 25.03.2024 № 15030;

- зобов`язати Державну податкову службу України виключити Товариство з обмеженою відповідальністю "Укрспецсервіс" з переліку ризикових платників.

Позовні вимоги вмотивовано тим, що оскаржуване рішення відповідача не містить обґрунтувань підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податків відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку, не відповідає критеріям чіткості та зрозумілості акту індивідуальної дії, та породжує їх неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації прав та обов`язків платником податків.

Рішенням Чернігівського окружного адміністративного суду від 27 червня 2024 року адміністративний позов задоволено.

Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Чернігівській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування про відповідність/невідповідність платника податків критеріям ризиковості платника податку №15030 від 25.03.2024.

Зобов`язано Головне управління ДПС у Чернігівській області виключити Товариство з обмеженою відповідальність "Укрспецсервіс" (код ЄДРПОУ - 24838096) з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Чернігівській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Укрспецсервіс" судовий збір в розмірі 3028 (три тисячі двадцять вісім) грн 00 коп. Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду, Головне управління ДПС у Чернігівській області звернулось з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю.

Відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 311 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Частиною 2 статті 311 КАС України визначено, що якщо під час письмового провадження за наявними у справі матеріалами суд апеляційної інстанції дійде висновку про те, що справу необхідно розглядати у судовому засіданні, то він призначає її до апеляційного розгляду в судовому засіданні.

Колегія суддів, враховуючи обставини даної справи, а також те, що апеляційна скарга подана на рішення, перегляд якого можливий за наявними у справі матеріалами на підставі наявних у ній доказів, не вбачає підстав для проведення розгляду апеляційної скарги за участю учасників справи у відкритому судовому засіданні.

В матеріалах справи достатньо письмових доказів для вирішення апеляційної скарги, а особиста участь сторін у розгляді справи не обов`язкова.

З огляду на викладене, колегія суддів визнала можливим розглянути справу в порядку письмового провадження.

Перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Судом першої інстанції встановлено, що ТОВ «Укрспецсервіс» (код ЄДРПОУ - 24838096) зареєстроване в якості юридичної особи 22.08.1997, види дільності: 43.22 Монтаж водопровідних мереж, систем опалення та кондиціонування (основний); 25.21 Виробництво радіаторів і котлів центрального опалення; 43.21 Електромонтажні роботи; 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; 47.19 Інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах; 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна; 71.12 Діяльність у сфері інжинірингу, геології та геодезії, надання послуг технічного консультування в цих сферах; 35.14 Торгівля електроенергією; 41.20 Будівництво житлових і нежитлових будівель; 42.21 Будівництво трубопроводів; 46.19 Діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту; 46.49 Оптова торгівля іншими товарами господарського призначення; 47.91 Роздрібна торгівля, що здійснюється фірмами поштового замовлення або через мережу Інтернет; 47.99 Інші види роздрібної торгівлі поза магазинами; 49.41 Вантажний автомобільний транспорт; 52.10 Складське господарство; 52.24 Транспортне оброблення вантажів; 52.29 Інша допоміжна діяльність у сфері транспорту; 77.11 Надання в оренду автомобілів і легкових автотранспортних засобів; 77.12 Надання в оренду вантажних автомобілів; 45.20 Технічне обслуговування та ремонт автотранспортних засобів; 45.32 Роздрібна торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів, що підтверджується витягом з Реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.

25.03.2024 Комісією Головного управління ДПС у Чернігівській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення №15030 про відповідність ТОВ «Укрспецсервіс» критеріям ризиковості платника податку з підстав «у зв`язку з виявленням обставин та/або отриманням інформації контролюючим органом у процесі поточної діяльності», а саме: « 01 - постачання товару, походження якого не прослідковується за ланцюгом постачання; 02- придбання товару, походження якого не прослідковується за ланцюгом постачання; 12- постачання товарів (послуг) платнику(ам) податку, щодо якого(их) прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку; 13 - придбання товарів (послуг) платнику(ам) податку, щодо якого(их) прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку; 14 - постачання товарів/послуг за рахунок сформованого реєстраційного ліміту (СУМнакл) у зв`язку з придбанням товарів, не пов`язаних з господарською діяльністю платника податку); 06 - платник податку задіяний у здійсненні групою платників податку, у тому числі щодо яких прийнято рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку, циклу операцій один з одним щодо придбання/реалізації одного й того ж товару/послуги для формування штучного обсягу такого товару/послуги.

Позивачем була подана скарга до ДПС України на рішення комісії регіонального рівня ГУ ДПС у Чернігівській області від 25.03.2024 №15030, яким ТОВ «УкрСпецСервіс» було визнано таким, що відповідає критеріям ризиковості платника податку та надана вся необхідна первісна документація на підтвердження господарських операцій на 51 аркуші, проте рішенням від 11.04.2024 №18458 скаргу залишено без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку без змін.

Вважаючи рішення відповідача про відповідність ТОВ «Укрспецсервіс» критеріям ризиковості платника податку протиправним та таким, що підлягає скасуванню, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що оскаржуване рішення не містить достатнього обґрунтування підстав/причин віднесення позивача до ризикових платників відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку.

Надаючи правову оцінку обставинам справи, колегія суддів зазначає наступне.

В силу вимог ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Спеціальним законом з питань оподаткування, який установлює порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплату пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків і визначає заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу є Податковий кодекс України від 02.12.2010 року № 2755-VI (далі - ПК України).

Пунктом 187.1 ст. 187 ПК України встановлено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до п. 201.1 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації в порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно п. 201.10 ст. 201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Пунктом 201.16 ст. 201 ПК України встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних (далі - Порядок № 1246).

Відповідності до пункту 2 Порядку №1246 податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Згідно пункту 12 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, серед іншого, наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.

За результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (пункт 13 Порядку № 1246).

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, права та обов`язки їх членів визначені Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 (далі - Порядок №1165).

Так, додатком 1 до Порядку №1165 встановлено наступні Критерії ризиковості платника податку на додану вартість:

1. Платника податку на додану вартість (далі - платник податку) зареєстровано (перереєстровано) на підставі недійсних (втрачених, загублених) та підроблених документів згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах.

2. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами з подальшою передачею (оформленням) у володіння чи управління неіснуючим, померлим, безвісти зниклим особам згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах.

3. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами, що не мали наміру провадити фінансово-господарської діяльності або здійснювати повноваження, згідно з інформацією, наданою такими особами.

4. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) та ним проваджено фінансово- господарську діяльність без відома і згоди його засновників і призначених у законному порядку керівників згідно з інформацією, наданою такими засновниками та/або керівниками.

5. Платник податку - юридична особа не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах Казначейства (крім бюджетних установ).

6. Платником податку не подано контролюючому органу податкової звітності з податку на додану вартість за два останніх звітних (податкових) періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України.

7. Платником податку на прибуток підприємств не подано контролюючому органу фінансової звітності за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Податкового кодексу України.

8. У контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Пунктом 4 Порядку №1165 визначено, що у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.

Пунктом 6 Порядку №1165 передбачено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.

У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.

Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).

У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.

У разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

Таким чином, право на оскарження в судовому порядку Рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника випливає з норм пункту 6 Порядку №1165, за якими у разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку. Право на звернення до суду також прямо передбачено в затвердженій формі Рішення (додаток 4 до Порядку № 1165), а саме: "Рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку".

Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 16 грудня 2020 року по справі №340/474/20, від 05 січня 2021 року по справі № 640/10988/20 та від 05 січня 2021 року по справі №640/11321/20, від 20.01.2022 по справі №160/2840/21.

Також, Верховний Суд у постановах від 16 грудня 2020 року у справі № 340/474/20, від 5 січня 2021 року у справі № 640/10988/20, від 5 січня 2021 року у справі № 640/11321/20 зазначав, що при вирішенні спорів такої категорії суди попередніх інстанцій, з огляду на правове регулювання і характер цих відносин, мають досліджувати і надавати оцінку змісту оскаржуваного рішення, змісту протоколу засідання комісій та наданих податковим органом документів, порядку прийняття рішення та повноваженням комісії контролюючого органу.

Відповідно до п. 5 Порядку №1165, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Згідно з пунктом 6 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено та/або подано податкову накладну/розрахунок коригування для реєстрації в Реєстрі, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.

У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.

Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).

У рішенні зазначається підстава та інформація, за якою встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

У разі відповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку згідно з пунктом 8 додатка 1 у відповідних полях рішення зазначається детальна інформація, за якою встановлено відповідність критеріям ризиковості платника податку, тип операції (придбання/постачання), період здійснення господарської операції, код згідно з УКТЗЕД/ДКПП/умовним кодом товару, податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції.

У рішенні про відповідність платника податку вимогам пункту 8 додатка 1 комісія регіонального рівня зазначає наявну інформацію, що свідчить про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, виявлену під час моніторингу господарських операцій, відображених у податкових накладних/розрахунках коригування, поданих для реєстрації в Реєстрі, у тому числі податкових накладних/розрахунках коригування, реєстрацію яких зупинено.

При цьому не може бути підставою для розгляду питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку згідно з пунктом 8 додатка 1 операція, відображена у податковій накладній/розрахунку коригування, дата реєстрації якої/якого у Реєстрі припадає на період, що перевищує 180 днів до дати прийняття рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку.

У разі отримання рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку платник податку має право подати на розгляд комісії регіонального рівня інформацію та копії відповідних документів, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених абзацом дев`ятим цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття (додаток 4).

Інформація та копії документів подаються платником податку до ДПС в електронній формі засобами електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг", "Про електронні довірчі послуги" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого Мінфіном.

Документами, необхідними для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, можуть бути:

- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні;

- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;

- інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Інформацію та копії документів, подані платником податку, комісія регіонального рівня розглядає протягом семи робочих днів, що настають за датою їх надходження, та приймає відповідне рішення.

За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті у день його прийняття (додаток 4).

У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених абзацом дев`ятим цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття (додаток 4).

Якщо за результатами розгляду інформації та копій документів, що свідчать про невідповідність платника податку вимогам пункту 8 додатка 1, комісією регіонального рівня прийнято рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, в такому рішенні зазначається: актуальна інформація щодо податкової інформації, що стала підставою для розгляду питання про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, та ризикових операцій, відображених у попередньому рішенні про відповідність критеріям ризиковості платника податку. До такої інформації не застосовуються вимоги абзацу дев`ятого цього пункту; інформація щодо операцій, відображених у податковій накладній/розрахунку коригування, дата подання для реєстрації в Реєстрі яких не раніше 180 днів до дати прийняття попереднього рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку. До такої інформації не застосовуються вимоги абзацу дев`ятого цього пункту.

Згідно з пунктом 8 Додатку 1 Порядку №1165 одним з критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість, що закріплені у Додатку 1 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних є наявна у контролюючих органах податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Аналіз змісту норм законодавства свідчить про те, що законодавцем установлена певна послідовність прийняття рішення про відповідність платника податку на додану вартість Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість.

Так рішенню Комісії щодо відповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку на додану вартість має передувати складання та направлення таким платником податкової накладної/розрахунку коригування, за наслідками чого здійснюється моніторинг платника податку, податкової накладної/розрахунку коригування.

При цьому встановленню наявності у контролюючих органах податкової інформації, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, яка стала відома контролюючому органу у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, має передувати моніторинг податкової накладної/розрахунку коригування, поданої для реєстрації.

Питання відповідності підприємства Критеріям ризиковості платника ПДВ має розглядатись Комісією регіонального рівня за наслідками подання товариством для реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування та моніторингу платника податку і податкової накладної/розрахунку коригування, що направлена для реєстрації. При цьому моніторинг проводиться в автоматизованому порядку.

Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом у постанові від 23.06.2022 у справі № 640/6130/20.

Як вбачається з матеріалів справи, оскаржуване рішення прийнято Головним управлінням ДПС у Чернігівській області з підстав відповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку, а саме пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку.

Так, комісія контролюючого органу, приймаючи рішення з посиланням на те, що у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування, має обґрунтувати суду, на підставі якої інформації комісія дійшла такого висновку та надати належні, допустимі докази в підтвердження цієї інформації.

Згідно наданого суду витягу з протоколу проведення засідання комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 25.03.2024 №28 слідує, що Комісією Головного управління ДПС у Чернігівській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення №15030 про відповідність ТОВ «Укрспецсервіс» критеріям ризиковості платника податку з підстав «у зв`язку з виявленням обставин та/або отриманням інформації контролюючим органом у процесі поточної діяльності», а саме: « 01 - постачання товару, походження якого не прослідковується за ланцюгом постачання; 02- придбання товару, походження якого не прослідковується за ланцюгом постачання; 12- постачання товарів (послуг) платнику(ам) податку, щодо якого(их) прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку; 13 - придбання товарів (послуг) платнику(ам) податку, щодо якого(их) прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку; 14 - постачання товарів/послуг за рахунок сформованого реєстраційного ліміту (СУМнакл) у зв`язку з придбанням товарів, не пов`язаних з господарською діяльністю платника податку); 06 - платник податку задіяний у здійсненні групою платників податку, у тому числі щодо яких прийнято рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку, циклу операцій один з одним щодо придбання/реалізації одного й того ж товару/послуги для формування штучного обсягу такого товару/послуги.

Комісія, приймаючи рішення з посиланням на те, що у контролюючих органах наявна податкова інформація, має обґрунтувати, на підставі якої інформації комісія дійшла такого висновку та надати належні, допустимі докази в підтвердження цієї інформації.

Разом з тим, загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Водночас, як свідчать матеріали справи, відповідач не надав жодного належного доказу, який би досліджувався в ході засідання Комісії, і який би слугував підставою для прийняття оскаржуваних рішень та був покладений в основу їх прийняття.

При цьому, як зазначено судом першої інстанції, податкова інформація, наявна у контролюючого органу, є лише статистичними даними, які самі по собі не можуть свідчити про вчинення підприємством порушень та не підтверджує ризиковість платника податків.

Будь-яка податкова інформація, зокрема, надана іншими контролюючими органами носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні закону.

Вказана правова позиція виладена Верховним Судом у постановах від 02.04.2020 у справі №160/93/19, від04.06.2020 у справі №340/422/19 та від16.04.2021 у справі №813/1301/15.

Окрім того, Верховний Суд у постанові від22.07.2021 по справі №520/480/20 вказав, що саме лише посилання контролюючого органу про те, що аналіз діяльності товариства свідчить про наявність ризиків маніпулювання показниками податкової звітності та даними Єдиного реєстру податкових накладних, а також мінімізації платежів до бюджету, без належного обґрунтування і документального підтвердження, не може свідчити про відповідність рішення критеріям правомірності, які пред`являються до рішень суб`єктів владних повноважень і закріплені у частині другій статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України.

Порядком №1165 передбачений чіткий перелік умов, за яких Комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може віднести підприємство до категорії ризикових.

Вирішенню Комісією питання щодо відповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку має передувати складання та направлення цим платником податкової накладної/розрахунку коригування для їхньої реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Лише за наявності цієї умови контролюючим органом проводиться перевірка поданих податкової накладної/розрахунку коригування та, як наслідок, моніторинг платника податку в цілому.

При цьому до суду не надано будь-яких пояснень чи доказів, що позивачем направлялись для реєстрації контролюючому органу податкові накладні чи розрахунки коригування.

Таким чином, як вірно зазначено судом першої інстанції, з оскаржуваного рішення та протоколу від 25.03.2024 вбачається, що воно прийняте комісією регіонального рівня не за наслідками подання позивачем податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, що має передувати його моніторингу контролюючим органом як платника податку, а у зв`язку з наявною податковою інформацією, що отримана з баз даних Державної податкової служби.

Так, у постанові від 23.06.2022 у справі №640/6130/20 Верховний Суд зазначив, що питання відповідності підприємства Критеріям ризиковості платника ПДВ має розглядатися Комісією регіонального рівня за наслідками подання товариством для реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування та моніторингу платника податку і податкової накладної/розрахунку коригування, що направлена для реєстрації. Віднесення суб`єкта господарювання до ризикових на підставі рішення, яке прийнято не за наслідками подання останнім податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації суперечить положенням Порядку №1165.

Також віднесення позивача до ризикових платників з тих підстав, що підприємство мало господарські відносини з платниками податків, по відношенню до яких податковим органом прийнято рішення про відповідність останніх критеріям ризиковості, є необґрунтованим, адже поширення на позивача «ризиковості» через відносини з іншими «ризиковими» платниками податків суперечить базовим принципам та основам податкового законодавства, зокрема, принципу індивідуальної відповідальності, що проголошений статтею 61 Конституції України, положення якої є нормами прямої дії.

Зміст даної концепції полягає в тому, що платник не може нести відповідальність за невиконання його контрагентами своїх зобов`язань, зокрема, настання визначеної законом відповідальності повинно відбуватися у разі порушення податкового законодавства безпосередньо платником податків.

Вказаний підхід застосовано також і Європейським судом з прав людини, який у справах «Булвес» АД проти Болгарії» (2009 рік, заява №3991/03), «Бізнес Супорт Центр» проти Болгарі ї» (2010 рік, заява №6689/03), «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та Вуліч проти Швеції» (заява №36985/97), «Полторацький проти України» від 29.04.2003 (заява №38812/97), дійшов висновку про правило «індивідуальної юридичної відповідальності», тобто платник податків не повинен нести відповідальності за порушення, допущені його контрагентами.

Отже Європейський суд з прав людини однозначно вказав на правило індивідуальної відповідальності платника податків. Це означає, що добросовісний платник податків не має зазнавати негативних наслідків через порушення законодавства його контрагентом.

Відтак віднесення позивача до ризикових платників з тих підстав, що підприємство мало господарські відносини із платниками податків, по відношенню до яких податковим органом прийнято рішення про відповідність критеріям ризиковості, потрібно оцінювати критично.

Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не було встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

Вказана правова позиція викладена у постанові Великої Палати Верховного Суду від07.07.2022 у справі №160/3364/19.

Термін «добросовісний платник», яке вживається у сфері податкових правовідносинах, не передбачає виникнення у платника додаткового обов`язку з контролю за дотриманням його постачальниками правил оподаткування, а сам платник не наділений повноваженнями податкового контролю для виконання функцій, покладених на податкові органи. А відтак платник не може зазнавати негативних наслідків внаслідок діянь інших осіб, що перебувають поза межами його впливу.

Отже, суб`єкт владних повноважень повинен уникати прийняття невмотивованих висновків, обґрунтованих припущеннями та неперевіреними фактами, а не конкретними обставинами. Несприятливе для особи рішення має бути мотивованим.

Водночас, документального підтвердження обставин, що товариство та/або його контрагенти задіяні у проведенні ризикових операцій, відповідач не надав. Жодних доказів провадження заявником господарської діяльності в умовах та обставинах, котрі характеризуються ознаками недодержання вимог чинного законодавства України, відповідачем не надано.

При цьому, в матеріалах справи наявні первинні документи, які оформлені позивачем в рамках господарських відносин із контрагентами, копії яких надані разом із поясненнями для прийняття рішення, та які складені у відповідності до вимог законодавства та є первинними документами, що засвідчують факт реального виконання позивачем та його контрагентами господарських зобов`язань.

Також колегія суддів зауважує, що при розгляді питання виключення платника податку з переліку платників на підставі поданої інформації та копій документів контролюючий орган не може здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України.

Разом з тим, оскаржуване рішення не містить встановлених обставин, які б свідчили про невиконання позивачем чи його контрагентами договірних зобов`язань за господарськими операціями або встановлення обставин, які б свідчили про неправдивість чи ризиковість господарських операцій між позивачем та його контрагентами.

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду у постанові від 23 червня 2022 року у справі № 640/6130/20 прийшов до висновку, що аналіз приписів Порядку №1165 дає підстави вважати, що право комісії регіонального рівня щодо розгляду питання про відповідність/невідповідність платника ПДВ критеріям ризиковості платника податку самостійно ініціювати процедуру розгляду вказаного питання лише з підстав наявності певної податкової інформації вказаним Порядком не передбачено. Відповідно до пункту 6 Порядку №1165 виявлення обставин та/або отримання інформації може бути самостійною підставою лише для розгляду комісією регіонального рівня питання виключення платника податку з переліку платників, а не питання щодо включення його до такого переліку.

Окрім того, Верховний Суд у постановах від 05.01.2021 у справі № 640/11321/20, від 05.01.2021 у справі № 640/10988/20 зауважив, що хоча затверджена Порядком №1165 форма рішення і не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1-8 критеріїв ризиковості платника податку, вказана обставина не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого ч.2 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України

У зв`язку з наведеним, колегі суддів вважає, що відповідач, як суб`єкт владних повноважень, не надав належних доказів в обґрунтування своєї позиції та у зв`язку з цим не довів наявність обґрунтованих підстав для віднесення позивача до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості, а судом такі не встановлені.

Отже, приймаючи рішення з посиланням на те, що у контролюючих органів наявна певна податкова інформація, яка визначає ризиковість здійснення господарської операції, комісія повинна була обґрунтувати у рішенні, на підставі якої конкретної інформації вона дійшла такого висновку та надати належні, допустимі докази в підтвердження цієї інформації. Крім того, сам платник податку повинен бути обізнаний із податковою інформацією, яка стала підставою для віднесення його до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості, оскільки це забезпечує його право подати на розгляд комісії документи, необхідні для розгляду питання про виключення платника з переліку таких, які відповідають критеріям ризиковості.

Відтак, оскаржуване рішення не містить достатнього обґрунтування підстав/причин віднесення позивача до ризикових платників відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку.

Враховуючи вищевикладне, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що рішення комісії Головного управління ДПС у Чернігівській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування про відповідність/невідповідність платника податків критеріям ризиковості платника податку №15030 від 25.03.2024 є протиправним та підлягає скасуванню.

Щодо зобов`язання відповідача виключити позивача з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості, суд зазначає наступне.

Положеннями п.6 Порядку № 1165 визначено, що у разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

Статтею 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод (право на ефективний засіб юридичного захисту) передбачено, що кожен, чиї права та свободи, визнані в цій Конвенції, було порушено, має право на ефективний засіб юридичного захисту в національному органі, навіть якщо таке порушення було вчинене особами, які здійснювали свої офіційні повноваження.

При цьому, під ефективним засобом (способом) слід розуміти такий, що призводить до потрібних результатів, наслідків, дає найбільший ефект.

Таким чином, ефективний спосіб захисту повинен забезпечити поновлення порушеного права, бути адекватним наявним обставинам.

З огляду на вищенаведене, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку, що належним способом захисту прав позивача, який забезпечить їх ефективне поновлення, є зобов`язання відповідача виключити позивача з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості.

Такий підхід узгоджується з практикою Європейського Суду з прав людини. Так, у пункті 110 рішення від 23 липня 2002 року у справі "Компанія "Вестберґа таксі Актіеболаґ" та "Вуліч проти Швеції" суд визначив, що "... адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі і поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління".

Саме зобов`язання виключити його з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості, є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений і вказане рішення не можливо визнати втручанням у дискреційні повноваження відповідача, оскільки ним такі повноваження були самостійно реалізовані шляхом прийняття оскарженого рішення, яке було предметом судового контролю у межах цієї справи.

За таких обставин, колегія суддів приходить до висновку, що рішення суду першої інстанції є законним, підстави для його скасування відсутні, так як суд, всебічно перевіривши обставини справи, вирішив спір у відповідності з нормами матеріального та процесуального права, що підлягають застосуванню до даних правовідносин.

При цьому судовою колегією враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Відповідно до ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, а тому не можуть бути підставою для скасування рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 27 червня 2024 року.

Згідно з п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

За таких підстав апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Керуючись ст. ст. 241, 242, 243, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, колегія суддів,-

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернігівській області залишити без задоволення, а рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 27 червня 2024 року - без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду у строк визначений ст. 329 КАС України.

Суддя-доповідач: Бужак Н.П.

Судді: Ключкович В.Ю.

Кобаль М.І.