Постанова

від 24.12.2024 по справі 640/21856/22

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУДСправа № 640/21856/22 Головуючий у 1 інстанції - Панченко Н.Д.

Суддя-доповідач - Василенко Я.М.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

24 грудня 2024 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого Василенка Я.М.,

суддів Кузьменка В.В., Оксененка О.М.,

розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Центрального міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків на рішення Київського окружного адміністративного суду від 20.05.2024 у справі за адміністративним позовом товариства з обмежною відповідальністю «Авантаж-7» до Центрального міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

В С Т А Н О В И В:

ТОВ «Авантаж-7» звернулось до суду першої інстанції з позовом, в якому просило:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 16.08.2022 №0004420703.

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 20.05.2024 позов задоволено.

Не погоджуючись з вказаним рішенням Центральне міжрегіональне управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків звернулося до Шостого апеляційного адміністративного суду із апеляційною скаргою, в якій просить скасувати оскаржуване рішення, як таке, що прийняте із порушенням норм матеріального і процесуального права, та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.

З метою повного та всебічного встановлення обставин справи, колегією суддів ухвалено рішення про продовження апеляційного розгляду даної справи на розумний строк.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню, виходячи з наступних підстав.

З матеріалів справи вбачається, що відповідно до наказу ГУ ДПС у Хмельницькій області від 04.07.2022 № 1387-П на підставі підпункту 201.10 пункту 20.1 статті 20, пункту 75.1 статті 75, підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80, підпункту 69.27 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, з метою здійснення контролю за дотриманням вимог законодавства під час повадження діяльності, пов`язаної з обігом алкогольних напоїв, тютюнових виробів, пального, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, а також дотримання вимог щодо формування, встановлення та застосування державних регульованих цін відоповідно до Закону України «Про ціни і ціноутворення» проведено фактичну перевірку ТОВ «АВАНТАЖ-7», що здійнює діяльність за адресою: Хмельницька область, Хмельницький район, місто Городок, вулиця Шевченко, 62, з 04 липня 2022 року, тривалістю 10 діб.

За результатами перевірки ГУ ДПС у Хмельницькій області складено акт фактичної перевірки без дати та номеру, яким встановлено порушення ТОВ «Авантаж-7» п. 1 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР.

26.07.2022 ТОВ «Авантаж-7» направлено до ГУ ДПС у Хмельницькій області заперечення від 26.07.2022 № 120 на зазначений акт фактичної перевірки.

16.08.2022 Центральним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків прийнято податкове повідомлення-рішення № 0004420703, яким до ТОВ «Авантаж-7» застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафів) та/або пені, у тому числі за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності в розмірі 85 000 (вісімдесят п?ять тисяч шістсот) грн. 00 коп., за порушення п. 1 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР.

08.09.2022 ТОВ «Авантаж-7» звернулось до Державної податкової служби України зі скаргою від 08.09.2022 № 153 на податкове повідомлення-рішення від 16.08.2022 № 0004420703 Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків.

Рішенням від 19.09.2022 № 11263/6/99-00-06-01-02-06 Державною податковою службою України строк розгляду скарги продовжено до 10.11.2022 (включно).

Рішення Державної податкової служби України від 02.11.2022 № 13691/6/99-00-06-03-02-06 податкове повідомлення-рішення від 16.08.2022 № 0004420703 залишено без змін, а скаргу ТОВ «Авантаж-7» від 08.09.2022 № 153 - без задоволення.

Не погоджуючись з вказаним вище податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся до суду з даним позовом.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що порушення, зазначені у акті фактичної перевірки, встановлені не в порядку і не у спосіб, що передбачений законом, за минулий період, а не за період, у який проводилась фактична перевірка, а отже такий акт фактичної перевірки не може бути підставою для притягнення позивача до відповідальності, оскільки перевірка діяльності позивача за минулий період часу носить характер документальної перевірки, а тому такі дії не можуть вчинятися в рамках фактичної перевірки та слугувати підставою для застосування штрафних санкцій. При цьому, щодо встановлених порушень податкового законодавства, то відповідачем, на якого покладено обов`язок доказування в адміністративному процесі, не надав суду жодних доказів на підтвердження реалізації позивачем 09 і 10.05.2022 дизельного палива ДП-3-Євро5-ВО+ на неповну суму продажу, що стало підставою для застосування відповідної санкції.

Апелянт у своїй скарзі зазначає, що оскаржуване рішення прийнято судом першої інстанції з ненаданням належної оцінки нормам чинного законодавства, що призвело до прийняття невірного рішення.

Колегія суддів вважає доводи позивача частково обґрунтованими та частково не погоджується з рішенням суду першої інстанції, з огляду на наступне.

Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України від 02.12.2010 №2755-VI (далі - ПК України).

Право на проведення перевірки, в тому числі фактичної перевірки визначено положеннями п. 75.1. ст. 75 та п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 ПК України.

Так, п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 ПК України передбачено право контролюючих органів проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Відповідно до п. 75.1 ст. 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Підпунктом 75.1.3 п. 75.1 ст. 75 ПК України передбачено, що фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Згідно з наказом відповідача від 04.07.2022 фактична перевірка проводилась, зокрема, за п.п. 80.2.2 ст. 80 ПК України, яка регулює порядок проведення фактичної перевірки.

За положенням п. 80.1 ст. 80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Згідно з п. 80.2 ст. 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема: (п.п. 80.2.2) у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Пунктом 81.1 ст.81 ПК України закріплено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення перевірки; копії наказу про проведення перевірки; службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Відповідно до абз. 3 п. 81.1 ст. 81 ПК України в копії наказу про проведення перевірки зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу.

Згідно з абз. 5 п. 81.1 ст. 81 ПК України непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Слід зауважити, що при призначенні відповідної перевірки повинні існувати конкретні фактичні обставини та передумови, які дозволяють податковому органу керуватись вказаною правовою нормою, а підстави її проведення повинні бути зазначені в документах на перевірку, бути очевидними і зрозумілими не лише для контролюючого органу, але й для платника податків, що безпосередньо пов`язано з реалізацією останнім права на захист своїх інтересів.

Тобто, оскільки ст. 80 ПК України передбачає вичерпні підстави для проведення фактичної перевірки, то застосовуючи конкретну правову підставу для призначення такої перевірки, у наказі на перевірку контролюючий орган зобов`язаний не тільки зазначити відповідний підпункт п. 80.2 ст. 80 ПК України, але й обґрунтувати (пояснити), які саме фактичні підстави (обставини) зумовлюють необхідність проведення фактичної перевірки.

У постанові від 18.12.2018 у справі № 820/4895/18 Верховний Суд в подібних правовідносинах зазначив, що у наказі про призначення фактичної перевірки, має бути крім посилання на норми, що їх регулюють, посилання на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки, інформація, яка слугувала підставою.

В той же час, у постанові від 11.06.2019 у справі № 1440/2045/18 Верховний Суд зауважив, що для зазначення підстави для проведення перевірки не достатньо вказати номер підпункту статті ПК України, особливо, якщо вказаний підпункт містить декілька обґрунтувань для проведення перевірки.

Верховний Суд послідовно підтримував таку правову позицію і в інших своїх постановах.

Так, за практикою Верховного Суду, зокрема, постанови від 11.07.2022 у справі № 120/5728/20-а, від 21.12.2022 у справі № 500/1331/21, формулювання конкретного змісту наказу є дискрецією контролюючого органу, однак, з обов`язковим дотриманням вимог норм абз. 3 п. 81.1 ст. 81 ПК України щодо змісту наказу про проведення перевірки. У разі встановлення в одному підпункті статті декількох самостійних підстав для проведення перевірки, кожна з них не обов`язково має бути сформульована тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте повинна бути чітко визначена та відповідати правовій нормі.

Виконання такої вимоги забезпечує розуміння суб`єктом господарювання причин, що зумовили проведення перевірки, а також кола питань, які можуть бути її предметом, залежно від підстави проведення. У такій ситуації в разі виникнення спору щодо наявності дійсних підстав для проведення перевірки або обґрунтованості припущень щодо вчинення суб`єктом господарювання порушень суд має можливість перевірити ці питання під час розгляду адміністративної справи.

Аналогічний висновок висловлено Верховним Судом в постановах від 05.07.2023 у справі № 460/2663/22, від 17.08.2023 у справі № 160/15431/21.

Колегія суддів при апеляційному перегляді справи вважає за необхідне врахувати висновки Верховного Суду, викладені у постановах від 26.03.2024 у справі № 420/9909/23 та на які посилається відповідач в апеляційній скарзі, від 28.05.2024 у справі № 280/1431/23, які мають забезпечити єдиний підхід у правозастосуванні (п.п. 80.2.2, 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України у взаємозв`язку із ст. 81 ПК України) під час розгляду подібних спорів.

У постанові від 26.03.2024 у справі № 420/9909/23 Верховний Суд зазначив, що аналіз п.п. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України дає підстави для висновку, що в ньому достатньою мірою розкривається як правова, так і фактична підстави для призначення фактичної перевірки, а саме - наявність/отримання інформації від визначеного кола суб`єктів щодо можливого допущеного порушення податкової дисципліни у сферах здійснення платниками податків розрахункових операцій, наявності чи відсутності відповідних дозвільних документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Саме шляхом призначення і проведення фактичної перевірки контролюючий орган має з`ясувати питання дотримання суб`єктом господарювання податкової дисципліни у сфері, про можливі порушення у якій контролюючий орган отримав інформацію. Іншими словами, наявність/отримання інформації ще не свідчить про наявність підстав для притягнення суб`єкта господарювання до відповідальності, натомість, є підставою для здійснення податкового контролю задля перевірки отриманої/наявної інформації. Такий податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов`язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки.

У випадку оскарження до суду платником наказу про призначення фактичної перевірки та/або прийнятого рішення податковим органом за наслідками такої перевірки, яка здійснена відповідно до п.п. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України з підстав не зазначення деталізованої інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства, доказів цього, суд, здійснюючи розгляд справи та оцінюючи обставини, підстави позову, не позбавлений можливості встановити та перевірити наявність або відсутність такої інформації про ймовірні порушення, що є законодавчо встановленою передумовою та підставою для призначення такої перевірки.

Отже, у випадку наявності обґрунтованих підстав для призначення фактичної перевірки, не можна вважати протиправним наказ про її призначення, у якому наявне покликання на вимоги п.п. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України, але не розкрито зміст наявної/отриманої інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування про можливі порушення податкового законодавства, не конкретизовано норми права, які ймовірно порушив платник, із зазначенням доказів такого порушення. Покликання у наказі на п.п. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України, що утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абз. 3 п. 81.1 ст. 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Тому такий наказ не можна вважати протиправним.

Верховний Суд акцентував увагу на наявності істотної різниці у критеріях оцінки правомірності наказу на предмет його підставності та/або оформлення, як наслідок, необхідності відмежування у спорах цієї категорії питання «наявності підстав для проведення перевірки» від питання «достатності відображення підстав для проведення перевірки у наказі» та/або «недоліків в оформленні рішення про проведення перевірки». Підстави для призначення будь-якої перевірки чітко закріплені у нормах ПК України, за наявності яких у контролюючих органів виникає безпосередньо право на проведення перевірки, тоді як відображення цих підстав у наказі про призначення перевірки фактично є формалізацією у письмовій формі права на проведення перевірки, яке вже виникло. Безумовно, формалізація підстави для проведення перевірки у наказі має відповідати вимогам абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Під час вирішення питання щодо правомірності призначення і проведення перевірки, зокрема фактичної, необхідно надавати оцінку достатності змісту наказу в контексті чіткого визначення у ньому правової (юридичної) підстави проведення такої перевірки та існування відповідної фактичної підстави, яка є передумовою для її проведення.

При цьому, колегія суддів не приймає посилання відповідача на те, що у постанові Верховного Суду від 26.03.2024 у справі № 420/9909/23 суд зазначив про достатність відображення в наказі підстави для проведення фактичної перевірки як нумераційного позначення відповідного пункту статті ПК України без розкриття його змісту, оскільки зазначене твердження не відповідає змісту та висновкам вказаного рішення.

Так, в цій постанові від 26.03.2024 у справі № 420/9909/23 Верховний Суд зазначив наступне: «Перевіряючи питання дотримання контролюючим органом вимог абз. 3 п. 81.1 ст. 81 ПК України, судова палата виходить з того, що у наказі № 2901-п від 26.04.2023 підстави для призначення перевірки сформульовані таким чином: «На підставі ст. 20, п.п. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75, п.п. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80, п.п. 69.2 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України від 02.12.2010 № 2755-VI (із змінами), у зв`язку з наявною податковою інформацією, отриманою в рамках проведеного аналізу, яка свідчить про можливі порушення здійснення розрахункових операцій в готівковій формі, які перевищують граничну суму розрахунків готівкою». Тобто, зі змісту цього наказу вбачається як правова підстава для призначення перевірки (посилання на пі.п. 80.2.2 ПК України), так і фактична. У зазначеному наказі фактичну підставу деталізовано шляхом посилання на отриману інформацію щодо можливого порушення, зазначено сферу, щодо якої її отримано, тобто має місце конкретизація фактичної підстави. Відповідно, висновки судів про зворотнє не відповідають дійсності. Обсяг зазначеної у наказі інформації у повному обсязі відповідає вимогам абз. 3 п. 81.1 ст. 81 ПК України, а тому підстави для його скасування через неналежне оформлення відсутні.».

Отже, із вказаного судового рішення слідує, що наказ містить посилання, як на п.п. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України так і на наявну податкову інформацію, яка свідчить про можливі порушення. Досліджена судом інформація підтвердила наявність підстав для призначення перевірки.

У свою чергу, відповідач у спірних наказі та акті перевірки та в апеляційній скарзі, жодним чином не обґрунтував наявність фактичних підстав для перевірки позивача, передбачених п.п. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України, здійснено лише посилання на загальні формулювання, без конкретної підстави для проведення перевірки (наявність інформації, повідомлення про порушення тощо).

Отже, відповідач як суб`єкт владних повноважень не надав письмових та належним чином оформлених доказів, які б підтвердили, що підставою для прийняття оскаржуваного наказу слугувала інформація про можливе порушення позивачем вимог законодавства. У спірному наказі відсутні будь-які посилання на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки, крім посилання на норми, що їх регулюють, не відображено, в рамках яких заходів контролюючого органу встановлено невідповідність діяльності позивача вимогам чинного законодавства, на підставі яких відомостей або документів були встановлені факти сумнівності яких саме операцій.

Тобто, залишається незрозумілим, на підставі яких саме документів відповідач дійшов висновку про те, що підставою для проведення перевірки позивача стала наявна у контролюючого органу інформація про ймовірне порушення платником чинного законодавства.

На думку колегії суддів, визначені законом правові та фактичні підстави для проведення фактичної перевірки як обов`язкові реквізити наказу мають також запобігти свавільній поведінці контролюючого органу на призначення і проведення фактичної перевірки за будь-яких обставин - без певної інформації про можливе порушення платником податків законодавства.

Верховний Суд у постанові від 05.03.2019 у справі № 820/4893/18 зазначив, що інформація, яка надходить до податкових органів, може бути підставою для проведення фактичної перевірки згідно статті 80 ПК України, лише у тому випадку, якщо в такій йдеться посилання на конкретні порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на податкові органи.

Таким чином, відповідачем не доведено наявність підстав в розумінні п.п. 80.2.2 п. 80.2 ст.80 ПК України для проведення фактичної перевірки позивача, а саме: наявність інформації про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на органи державної податкової служби.

Відповідно до п. 86.1 ст.86 ПК України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.

Пунктом 86.8 ст.86 ПК України встановлено, що податкове повідомлення-рішення приймається в порядку, передбаченому ст. 58 цього Кодексу, керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом п`ятнадцяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки, та надсилається (вручається) платнику податків у порядку, визначеному ст. 42 цього Кодексу, а за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки та додаткових документів і пояснень, зокрема документів, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, поданих у порядку, встановленому цією статтею, податкове повідомлення-рішення приймається в порядку та строки, визначені п. 86.7 цієї статті.

Тобто, здійснення перевірки є необхідною передумовою для винесення податкових повідомлень-рішень у разі встановлення контролюючим органом порушень податкового та іншого законодавства, дотримання якого контролюється податковими органами. Тому за відсутності проведеної перевірки як юридичного факту у контролюючого органу відсутня компетенція на винесення податкового повідомлення-рішення.

Така компетенція не виникає в силу самого лише факту вчинення платником податків податкового правопорушення. Для визначення контролюючим органом грошових зобов`язань платникові податків шляхом прийняття податкового повідомлення-рішення в зв`язку з допущеними таким платником порушеннями необхідно дотриматися певних умов, а саме: спочатку належним чином провести податкову перевірку.

Нормами ПК України, з дотриманням балансу публічних і приватних інтересів, встановлені умови та порядок прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок. Лише їх дотримання може бути належною підставою наказу про проведення перевірки. Невиконання цих вимог призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.

Таким чином, у випадку незаконності перевірки, прийнятий за її результатами акт індивідуальної дії підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

При цьому, суд не повинен надавати оцінку правомірності спірного рішення, оскільки порушення процедури проведення перевірки нівелюють її наслідки.

Таким чином, порушення контролюючим органом вимог щодо призначення та проведення перевірки призводить до відсутності правових наслідків такої, а у випадку незаконності перевірки, прийнятий за її результатами акт індивідуальної дії підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

Така правова позиція висловлена у постановах Верховного Суду від 17.03.2018 у справі № 1570/7146/12, від 24.10.2018 у справі № 808/1746/15, від 13.02.2019 у справі № 813/112/18, від 20.09.2019 у справі № 0340/1931/18, від 22.09.2020 у справі № 520/8836/18, від 28.09.2020 у справі №520/2305/19, від 21.01.2021 у справі № 826/3200/14, від 03.06.2021 у справі № 822/1660/18, від 20.10.2021 у справі № 815/94/16, від 09.11.2022 у справі № 160/9949/19, від якої Верховний Суд не відступав та яка відповідно до ч. 5 ст. 242 КАС України підлягають застосуванню у цій справі.

За вказаних обставин колегія суддів вважає неправильним висновок суду першої інстанції про наявність в наказі від 04.07.2022 № 1387-П інформації щодо проведення фактичної перевірки, а також наявності у ньому підстави проведення перевірки.

Зважаючи на допущені відповідачем порушення ст. 75-81 ПК України, колегія суддів дійшла висновку, що вони унеможливлюють застосування до позивача наслідків фактичної перевірки - прийняття податкових повідомлень-рішень, свідчать про невідповідність рішень визначеним ч. 2 ст. 2 КАС України критеріям правомірного рішення суб`єкта владних повноважень. Тому такі податкові повідомлення-рішення є протиправними та підлягають скасуванню.

При цьому, посилання суду першої інстанції на висновки Верховного Суду, викладені в постанові від 02.03.2023 у справі № 380/13375/21, в контексті того, що фактичною перевіркою є перевірка дотримання суб`єктом господарювання вимог закону, саме на поточний момент (фактичний момент перевірки), колегія суддів вважає необгрунтованими та безпідставними, оскільки за змістом цієї постанови вбачається, що Верховний Суд здійнюючи правовий аналіз норм законодавства щодо фактичної перевірки дійшов висновку, що така перевірка проводиться не за місцем розташування платника податку (місцем розташування органу управління), а саме за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника, і не вирішував питання про період такої перевірки (минулий чи фактичний).

Таким чином, колегія суддів приходить до висновку про те, що податкове повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків від 16.08.2022 №0004420703 є протиправним та підлягає скасуванню, оскільки прийнято за результатами незаконної перевірки.

Підсумовуючи викладене, за результатами розгляду апеляційної скарги відповідача, колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції прийняв правильне рішення про задоволення позову, однак, останній не вірно застосував до спірних правовідносин норми права та неповно встановив обставини справи.

Згідно з п. 2 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право змінити судове рішення.

Відповідно до ч. 1 ст. 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: 1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права. Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню.

Частиною 4 ст. 317 КАС України зазначено, що зміна судового рішення може полягати в доповненні або зміні його мотивувальної та (або) резолютивної частини.

За таких обставин, оскільки судом першої інстанції правильно вирішено справу по суті позовних вимог, однак неповно з`ясовано обставини, що мають значення для справи, то колегія суддів вважає, що рішення Київського окружного адміністративного суду від 20.05.2024 підлягає зміні в частині мотивів, з яких виходив суд першої інстанції задовольняючи адміністративний позов, виклавши мотивувальну частину в редакції цієї постанови.

Керуючись ст. ст. 229, 242-244, 250, 308, 310, 315, 316, 317, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Центрального міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків задовольнити частково.

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 20.05.2024 - змінити, зазначивши, що підстави для задоволення позовних вимог викладені у мотивувальній частині цієї постанови.

В іншій частині рішення Київського окружного адміністративного суду від 20.05.2024 - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий: Василенко Я.М.

Судді: Кузьменко В.В.

Оксененко О.М.