Постанова

від 03.01.2025 по справі 140/1640/24

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

03 січня 2025 рокуЛьвівСправа № 140/1640/24 пров. № А/857/17656/24

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Пліша М.А.,

суддів Затолочного В. С., Матковської З. М.,

розглянувши в порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 07 червня 2024 року (головуючий суддя Денисюк Р.С., м. Луцьк) по справі за адміністративним позовом Приватного підприємство «Волиньекоресурс» до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправним та скасування розпорядження,-

В С Т А Н О В И В :

Приватне підприємство «Волиньекоресурс» звернулось в суд першої інстанції з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправним та скасування розпорядження про анулювання ліцензії на право оптової торгівлі пальним за відсутності місць оптової торгівлі ПП «Волиньекоресурс», реєстраційний номер 990614202300210 зі строком дії з 24.02.2023 по 24.02.2028.

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 07 червня 2024 року позов задоволено повністю.

Визнано протиправним та скасовано розпорядження Головного управління ДПС у Волинській області від 09.08.2023 №172-р про анулювання ліцензії на право оптової торгівлі пальним за відсутності місць оптової торгівлі Приватного підприємства «Волиньекоресурс», реєстраційний номер 990614202300210.

Не погодившись з таким рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Волинській області оскаржило його в апеляційному порядку, просить рішення суду скасувати і у задоволенні позову відмовити повністю.

В апеляційній скарзі зазначає, що ГУ ДПС у Волинській області отримано лист ДПС України №16769/7/99-00-09-03-01-07 від 14.07.2023, яким доведено до відпрацювання певний перелік суб`єктів господарювання, серед яких було ПП «Волиньекоресурс».

Доповідною запискою управлінням контролю за підакцизними товарами Головного управління ДПС у Волинській області №1476/03-20-09-02-01 від 31.07.2023 поставлено питання про проведення фактичної перевірки суб`єктів господарювання відповідно до пп. 80.2.5 п. 80.2 ст.80 Податкового кодексу України (далі - ПКУ).

Наказом №1560-п від 31 липня 2023 року про проведення перевірки ПП «Волиньекоресурс» наказано провести фактичну перевірку суб`єкта господарювання.

Окрім того, видано направлення на перевірку №2370/03-20-09-02-12 від 31.07.2023 та №2371/03-20-09-02-12 від 31.07.2023.

Інспекторами контролюючого органу здійснено вихід на перевірку за місцезнаходженням суб`єкта господарювання: Україна, Волинська область, Луцький район, м. Луцьк, вул. Кравчука, буд. 15-А, кв. (офіс) 4, яка відповідає місцезнаходженню вказаному у Ліцензії на право оптової торгівлі пальним, за відсутності місць оптової торгівлі за реєстраційним номером 990614202300210.

Дане твердження узгоджується з інформацією, викладеною в Актах відсутності суб`єкта господарювання за місцезнаходженням провадження діяльності, яке зазначене у виданій ліцензії, №2805/03-20-09-02-15 від 01.08.2023 та №2807/03-20-09 02-15 від 01.08.2023.

У Акті №2805 вказано, що «здійснено виїзд на місце фактичного провадження діяльності, що знаходиться за адресою: 43026, Волинська обл., м.Луцьк, вул. Кравчука, буд. 15А, кв.4, де здійснює господарську діяльність ПП «Волиньскоресурс» Код ЄДРПОУ 38692078, з метою вручення копії наказу Головного управління ДПС у Волинській області від 31.07.2023 №1560-п та ознайомлення з направленнями на перевірку від 31.07.2023 №2370, №2371.

Прибувши за вказаною адресою 31.07.2023 о 16 год. 00 хв. встановлено, що за адресою 43026. Волинська обл., м. Луцьк, вул. Кравчука, буд. 15А кв. 4 знаходиться житловий будинок. На момент виїзду посадових осіб, законних (уповноважених) представників працівників ПП «Волиньекоресурс» за адресою не встановлено. Також на фасаді будинку відсутні будь-які ознаки перебування ПП «Волиньскоресурс» - вивіски, інформаційні стенди, реклама, тощо.

Набравши на домофоні номер квартири №4 на виклик ніхто не відповідав.

Здійснивши виклик (т.НОМЕР_1) директор ПП «Волиньскоресурс» Войтович Віталій Михайлович на дзвінки не відповідав.

Таким чином, станом на 31.07.2023 відсутня можливість вручення копії наказу Головного управління ДПС у Волинській області від 31.07.2023 №1560-п та ознайомлення направленнями на перевірку від 31.07.2023 №2370, №2371 у зв`язку з відсутністю за місцезнаходженням провадження діяльності, вже зазначене у виданій ліцензії ПП «Волиньекоресурс», посадових осіб або законних (уповноважених) представників, про що і складено даний акт».

У Акті №2807 вказано, що «здійснено виїзд на місце фактичного провадження діяльності, що знаходиться за адресою: 43026, Волинська обл., м.Луцьк, вул. Кравчука, буд. 15А, кв.4, де здійснює господарську діяльність ПП «Волиньскоресурс» Код ЄДРПОУ 38692078, з метою вручення копії наказу Головного управління ДПС у Волинській області від 31.07.2023 №1560-п та ознайомлення з направленнями на перевірку від 31.07.2023 №2370, №2371.

Прибувши за вказаною адресою 01.08.2023 о 12 год. 10 хв. встановлено, що за адресою 43026. Волинська обл., м. Луцьк, вул. Кравчука, буд. 15А кв. 4 знаходиться житловий будинок. На момент виїзду посадових осіб, законних (уповноважених) представників працівників ПП «Волиньекоресурс» за адресою не встановлено. Також на фасаді будинку відсутні будь-які ознаки перебування ПП «Волиньскоресурс» - вивіски, інформаційні стенди, реклама, тощо.

Набравши на домофоні номер квартири №4 на виклик ніхто не відповідав.

Здійснивши виклик (т.НОМЕР_1) директор ПП «Волиньскоресурс» Войтович Віталій Михайлович на дзвінки не відповідав.

Таким чином, станом на 01.08.2023 відсутня можливість вручення копії наказу Головного управління ДПС у Волинській області від 31.07.2023 №1560-п та ознайомлення направленнями на перевірку від 31.07.2023 №2370, №2371 у зв`язку з відсутністю за місцезнаходженням провадження діяльності, вже зазначене у виданій ліцензії ПП «Волиньекоресурс», посадових осіб або законних (уповноважених) представників, про що і складено даний акт».

На підставі цього Комісією з питань ліцензування торгівлі підакцизними товарами та зберігання пального 09 серпня 2023 року прийнято рішення про анулювання ліцензій на право оптової та роздрібної торгівлі алкогольними напоями, алкогольними напоями. сидром та перрі (без додання спирту), тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, пальним та зберігання пального, бланки Довідок про внесення місць зберігання алкогольних напоїв та тютюнових виробів суб`єктам господарювання, у відповідності до вимог статті 15 Закону України від 19 грудня 1995 року №481/95- ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального», зокрема ПП «Волиньекоресурс» за №990614202300210.

Підставою для анулювання вищевказаної ліцензії є факт відсутності суб`єкта господарювання за місцезнаходженням та/або за місцезнаходженням провадження діяльності, які зазначені у виданій ліцензії.

Приймаючи оскаржуване рішення суд першої інстанції прийшов до наступних висновків:

1. Контролюючим органом не надано суду доказів формування доповідної записки, підготовки запиту на встановлення місцезнаходження платника податків, матеріалів, що підтверджують факти, наведені у такому акті, що свідчить про наявність підстав для скасування спірного розпорядження.

2. Податковим органом не дотримано обовґязку щодо надіслання акту позивачу передбаченого п. 81.2 ст. 81 ПК України на підставі якого прийнято оскаржуване рішення.

Однак апелянт зазначає, що у підпункті 1.4.5 пунктом 1.4 статті 1 Наказу 30.07.2021 № 729 «Про внесення змін до наказу ДПС від 04.09.2020 № 470», у разі коли при організації документальної планової та позапланової виїзної або фактичної перевірки встановлено неможливість її проведення (у тому числі у зв`язку з відсутністю платника податків (посадових осіб платника податків або його законних (уповноважених) представників) за місцезнаходженням) посадовими (службовими) особами територіального органу ДПС, невідкладно складається у двох примірниках у довільній формі та підписується акт про неможливість проведення перевірки, що засвідчує цей факт.

У такому акті рекомендується зазначати інформацію про дату встановлення факту та причини неможливості проведення перевірки (у тому числі у зв`язку з відсутністю платника податків (посадових осіб платника податків або його законних (уповноважених) представників) за місцезнаходженням, у зв`язку з отриманням інформації оператора поштового зв`язку щодо неможливості вручення платнику податків або повернення без вручення письмового запиту територіальному органу ДПС про надання пояснень та їх документальних підтверджень, надісланого такому платнику податків з метою організації перевірки тощо), адресу місцезнаходження платника податків, за якою встановлено відсутність платника, інформацію про підстави для проведення перевірки (реквізити наказу, направлень тощо - зазначаються у випадку, якщо факт неможливості проведення перевірки встановлено після їх оформлення) та інші фактичні обставини, що засвідчують такі факти.

При цьому, внесення даної інформації є лише рекомендованим, а не обов`язковим.

Методичні рекомендації щодо порядку взаємодії між підрозділами органів Державної податкової служби України при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків мають рекомендаційний характер та не містять нових правових норм щодо організації, проведення та реалізації матеріалів перевірок платників податків.

Дане твердження відмічено у преамбулі Методичних рекомендацій щодо порядку взаємодії між підрозділами органів Державної податкової служби України при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків.

Таким чином, посадовими особами ГУ ДПС у Волинській області з дотриманням норм податкового законодавства були складені лише акти відсутності суб`єкта господарювання за місцезнаходженням провадження діяльності, яке зазначене у виданій ліцензії, №2805/03-20-09-02-15 від 01.08.2023 та №2807/03-20-09-02-15 від 01.08.2023.

Ними засвідчується зокрема факт відсутності посадових осіб платника податків або його законних (уповноважених представників) за місцезнаходженням вказаних у виданих ліцензіях, без яких дана юридична особа не може здійснювати господарську діяльність за вказаним місцезнаходженням, що є достатнім для висновку про відсутність суб`єкта господарювання за місцезнаходженням, зазначеним у виданих ліцензіях та анулювання їх з цих підстав.

Аналогічної позиції дотримується суд апеляційної інстанції, висновки якого викладені у постанові Третього апеляційного адміністративного суду від 18 жовтня 2023 року у справі №340/1639/23, П`ятого апеляційного адміністративного суду від 13 вересня 2023 року у справі №420/16826/22.

Крім того, згідно з пунктом 80.1 статті 80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу (пункт 80.5 статті 80 ПК України).

Згідно із п. 42.2. ст. 42 ПК України, документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).

Тобто, дане зобов`язання для контролюючого органу щодо надіслання документів суб`єкту перевірки допускає як особисте вручення, так і надсилання рекомендованим листом.

ГУ ДПС у Волинській області з огляду на встановлення відсутності суб`єкта господарювання за місцезнаходженням провадження діяльності, яке зазначене у виданій ліцензії, не здійснювало надсилання відповідних актів.

Також, суд звертає увагу лише на одному з виходів інспекторів ГУ ДПС у Волинській області, а саме, що «ПП «Волиньекоресурс» здійснює діяльність за погодженим графіком: робочі дні - понеділок - п`ятниця з двома вихідними днями (субота, неділя), робочий час: з 08.00 до 17.00, обідня перерва з 12.00 до 13.00 год. При цьому, як вбачається з акту відсутності суб`єкта господарювання за місцезнаходженням провадження діяльності, яке зазначене у виданій ліцензії від 01.08.2022 № 2807/03-20-09-02-15 працівники ГУ ДПС у Волинській області прибули на проведення перевірки позивача за адресою: м. Луцьк, вул. Кравчука, 15а, кв. 4 об 12.10 год, тобто під час обідньої перерви. А тому працівники позивача могли бути відсутніми».

При цьому, посадові особи контролюючого органу здійснювали вихід ще раз у період, коли посадові особи ПП «Волиньекоресурс» повинні були знаходитися на робочому місці.

Згідно п. 3 ч.1 ст. 311 КАС України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Згідно ч.1 та ч. 2 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.

Заслухавши суддю доповідача, вивчивши матеріали справи, та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних міркувань.

Судом першої інстанції встановлено, що ПП «Волиньекоресурс» є юридичною особою, 12.04.2013 в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань вчинено запис про проведення державної реєстрації позивача. Основним видом економічної діяльності позивача згідно кодів КВЕД є 46.90 неспеціалізована оптова торгівля.

22.02.2023 ГУ ДПС у Волинській області видано ПП «Волиньекоресурс» ліцензію на право оптової торгівлі пальним, за відсутності місць оптової торгівлі, реєстраційний номер № 990614202300210, термін дії з 24.02.2023 по 24.02.2028.

Наказом про проведення фактичної перевірки №1560-п від 31.07.2023 посадовим особам ГУ ДПС у Волинській області доручено провести фактичну перевірку суб`єкта господарювання ПП «Волиньекоресурс» за адресою: м. Луцьк, вул. Кравчука, 15а, (офіс) 4, з 31.07.2023. На підставі цього наказу 31.07.2023 видано направлення на перевірку № 1560, № 1560.

31.07.2023 та 01.08.2023 Головним управлінням ДПС у Волинській області складено акти про відсутність суб`єкта господарювання за місцезнаходженням провадженням діяльності, яке зазначене у виданій ліцензії від 01.08.2023 № 2805/03-20-09-02-15 та № 2708/03-20-09-02-15. В цих актах зазначено, що посадовими особами ГУ ДПС у Волинській області здійснено виїзд на місце фактичного провадження діяльності, що знаходиться за адресою: м. Луцьк, вул. Кравчука, 15а, кв. 4, де здійснює господарську діяльність ПП «Волиньекоресурс» з метою вручення копії наказу від 31.07.2023 №1560-п та ознайомлення з направленнями на перевірку від 31.07.2023 № 2370 та № 2371. В результаті чого на момент виїду посадових осіб, законних представників чи працівників ПП «Волиньекоресурс» за вказаною адресою не встановлено. Також на фасаді будинку відсутні будь-які ознаки перебування ПП «Волиньекоресурс» - вивіски, інформаційні стенди, реклама, тощо. Набравши на домофоні номер квартири №4 на виклик ніхто не відповідав. Здійснивши виклик за номером НОМЕР_1 директор ПП «Волиньекоресурс» Войтович В.М. на дзвінки не відповідав.

У зв`язку з відсутністю за місцезнаходженням провадження діяльності ПП «Волиньекоресурс» посадових осіб або законних (уповноважених) представників, відсутня можливість вручення копії наказу від 31.07.2023 №1560-п та ознайомлення направленнями на перевірку від 31.07.2023 №2370, №2371.

09.08.2023 ГУ ДПС у Волинській області прийняло розпорядження №172-р про анулювання ліцензії ПП «Волиньекоресурс» на право оптової торгівлі пальним, за відсутності місць оптової торгівлі, реєстраційний номер № 990614202300210, термін дії з 24.02.2023 по 24.02.2028.

Постановляючи рішення, суд першої інстанції виходив з того, що відповідно до статті 15 Закону Закон України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 19.12.1995 № 481/95-ВР (далі - Закон № 481/95-ВР) суб`єкти господарювання (у тому числі іноземні суб`єкти господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) отримують ліцензії на право оптової торгівлі пальним та зберігання пального на кожне місце оптової торгівлі пальним або кожне місце зберігання пального відповідно, а за відсутності місць оптової торгівлі пальним - одну ліцензію на право оптової торгівлі пальним за місцезнаходженням суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) або місцезнаходженням постійного представництва.

Ліцензії на право оптової торгівлі пальним видаються терміном на п`ять років органом виконавчої влади, уповноваженим Кабінетом Міністрів України.

Для отримання ліцензії на право оптової або роздрібної торгівлі пальним або на право зберігання пального разом із заявою додатково подаються завірені заявником копії таких документів: документи, що підтверджують право власності або право користування земельною ділянкою, або інше передбачене законодавством право землекористування на земельну ділянку, на якій розташований об`єкт оптової або роздрібної торгівлі пальним або зберігання пального, чинні на дату подання заяви та/або на дату введення такого об`єкта в експлуатацію, будь-якого цільового призначення; акт вводу в експлуатацію об`єкта або акт готовності об`єкта до експлуатації, або сертифікат про прийняття в експлуатацію закінчених будівництвом об`єктів, або інші документи, що підтверджують прийняття об`єктів в експлуатацію відповідно до законодавства, щодо всіх об`єктів у місці оптової або роздрібної торгівлі пальним або зберігання пального, необхідних для оптової або роздрібної торгівлі пальним або зберігання пального; дозвіл на виконання робіт підвищеної небезпеки та експлуатацію (застосування) машин, механізмів, устаткування підвищеної небезпеки.

Копії таких документів не подаються у разі їх наявності у відкритих державних реєстрах, якщо реквізити таких документів та назви відповідних реєстрів зазначено в заяві на видачу ліцензії на право оптової або роздрібної торгівлі пальним або на зберігання пального.

Відповідальність за достовірність даних у документах, поданих разом із заявою, несе заявник.

Статтею 15 Закону № 481/95-ВР визначено перелік підстав для анулювання ліцензій, зокрема, ліцензія анулюється шляхом прийняття органом, який видав ліцензію, відповідного розпорядження на підставі встановлення факту відсутності суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) за місцезнаходженням та/або за місцезнаходженням провадження діяльності, які зазначені у виданій ліцензії.

У даній спірній ситуації судом першої інстанції зґясовано, що відповідно до змісту оскаржуваного розпорядження, підставою для анулювання ліцензії реєстраційний номер № 990614202300210 є встановлення факту відсутності суб`єкта господарювання за місцезнаходженням та/або за місцезнаходженням провадження діяльності, які зазначені у виданій ліцензії.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд першої інстанції вірно врахував, що підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Згідно з пунктом 80.1 статті 80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу (пункт 80.5 статті 80 ПК України).

Відповідно до пункту 81.1 статті 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Згідно підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 21.02.2020 у справі № 826/17123/18 відступив від висновків про застосування норми права у подібних правовідносинах у частині того, що саме на етапі допуску до перевірки платник податків може поставити питання про необґрунтованість її призначення та проведення, реалізувавши своє право на захист від безпідставного здійснення податкового контролю щодо себе; а також що допуск до перевірки нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при призначенні та проведенні відповідної документальної виїзної або фактичної перевірки, які викладено в постановах Верховного Суду від 13.03.2018 (справа №804/1113/16), від 24.05.2019 (справа №826/16221/15), від 03.10.2019 (справа №820/850/16), від 16.10.2019 (справа №820/11291/15), від 22.11.2019 (справа №815/4392/15) тощо. Водночас, судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду сформулювала правовий висновок, відповідно до якого незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

Суд першої інстанції слушно зауважив, що підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України передбачає альтернативні підстави проведення фактичної перевірки, які можуть застосовуватися як в сукупності, так і кожна окремо, а саме:

- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами - лічильниками;

- здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Тобто, здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства.

Такий висновок узгоджується з правовою позицією, висловленою Верховним Судом у постановах від 10.04.2020 у справі №815/1978/18, від 12.08.2021 у справі №140/14625/20, від 06.07.2022 у справі №420/1242/21.

Стаття 80 ПК України передбачає вичерпні підстави для проведення фактичної перевірки. Застосовуючи конкретну правову підставу для призначення такої перевірки, у наказі на перевірку контролюючий орган зобов`язаний не тільки зазначити відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України, але й обґрунтувати (пояснити), які саме фактичні підстави (обставини) зумовлюють необхідність проведення фактичної перевірки (вказані висновки щодо застосування норм права викладені, зокрема, у постанові Верховного Суду від 12.10.2021 у справі №120/5229/20-а).

Верховний Суд у постанові від 21.12.2022 у справі №500/1331/21 зазначив, що формулювання конкретного змісту наказу є дискрецією контролюючого органу з обов`язковим, однак, дотриманням вимог норм абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК щодо змісту наказу про проведення перевірки. При встановленні однією правовою нормою декількох самостійних підстав для проведення перевірки конкретна з них не обов`язково має бути сформульована тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте повинна бути чітко визначена та відповідати правовій нормі.

У постанові Верховного Суду від 11.01.2023 у справі №160/2357/21 сформовано висновок про те, що норма підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України дозволяє проведення фактичної перевірки, у тому числі на виконання функцій контролюючого органу, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, які в силу приписів статті 16 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» покладені на відповідача. Відповідні функції контролю передбачені також і підпунктами 19-1.1.1, 19-1.1.14, 19-1.1.16, 19-1.1.17,19-1.1.54. пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України, зокрема контролюючі органи виконують такі функції: проводять відповідно до законодавства перевірки платників податків; здійснюють контроль у сфері виробництва, обігу та реалізації підакцизних товарів, контроль за їх цільовим використанням, забезпечують міжгалузеву координацію у цій сфері; здійснюють заходи щодо запобігання та виявлення порушень законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів та пального; проводять роботу щодо боротьби з незаконним виробництвом, переміщенням, обігом спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів та пального; здійснюють інші функції, визначені законом. Отже, контролюючий орган має право на проведення фактичної перевірки господарюючого суб`єкта з підстав здійснення функцій контролю, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Окремою підставою, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки, згідно положень підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, є також наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками.

Саме за вказаною підставою контролюючий орган, окрім посилання на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, у наказі має зазначати конкретну інформацію, яка була наявна у контролюючого органу чи отримана ним в установленому порядку та свідчить про порушення платником податків відповідного законодавства.

Як вбачається з наказу ГУ ДПС у Волинській області від 31.07.2023 № 1560-п, контролюючий орган фактично призначив перевірку з підстав здійснення функцій контролю, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, що відповідає підставі, визначеній у підпункті 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України.

ГУ ДПС у Волинській області не повинно було зазначати у вказаному наказі інформацію, яка отримана щодо будь-яких порушень з боку позивача, фактична перевірка контролюючим органом була призначена за встановлених підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України підстав.

Враховуючи вищевказане, вірним є висновок суду першої інстанції, що доводи позивача щодо неправомірності призначення ( проведення) ГУ ДПС у Волинській області фактичної перевірки не заслуговують на увагу, бо судом не встановлено таких порушень вимог податкового законодавства під час призначення фактичної перевірки, що мають наслідком протиправність оскаржуваного ППР.

Надаючи оцінку підставам для анулювання ліцензії на право оптової торгівлі пальним за відсутності місць оптової торгівлі ПП «Волиньекоресурс», реєстраційний номер 990614202300210 зі строком дії з 24.02.2023 по 24.02.2028, суд першої інстанції вірно врахував, що згідно з п. 80.7 п.80 ПК України фактична перевірка проводиться двома і більше посадовими особами контролюючого органу у присутності посадових осіб суб`єкта господарювання або його представника та/або особи, що фактично здійснює розрахункові операції.

Відповідно до абзацу четвертого пункту 81.2 статті 81 ПК України у разі якщо при організації документальної планової та позапланової виїзної або фактичної перевірки встановлено неможливість її проведення, посадовими (службовими) особами контролюючого органу невідкладно складається та підписується акт про неможливість проведення перевірки, який не пізніше наступного робочого дня реєструється в контролюючому органі. До такого акта додаються матеріали, що підтверджують факти, наведені в такому акті. Зазначений акт та матеріали надсилаються контролюючим органом платнику податку в порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

Наказом Державної податкової служби України № 470 від 04.09.2020 затверджено Методичні рекомендації щодо порядку взаємодії між підрозділами органів Державної податкової служби при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків (далі - Методичні рекомендації, в редакції на час спірних правовідносин).

Відповідно до підпункту 1.4.5 пункту 1.4 Розділу І Методичних рекомендацій щодо порядку взаємодії між підрозділами органів державної податкової служби при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків, затверджених наказом Державної податкової служби України від 04.09.2020 № 470, зокрема, зазначено, що у разі коли при організації документальної планової та позапланової виїзної або фактичної перевірки встановлено неможливість її проведення (у тому числі у зв`язку з відсутністю платника податків (посадових осіб платника податків або його законних (уповноважених) представників) за податковою адресою та/або адресою об`єктів оподаткування) посадовими (службовими) особами територіального органу ДПС/апарату ДПС, невідкладно складається у двох примірниках у довільній формі та підписується акт про неможливість проведення перевірки, що засвідчує цей факт.

У такому акті рекомендується зазначати інформацію про дату встановлення факту та причини неможливості проведення перевірки (у тому числі у зв`язку з відсутністю платника податків (посадових осіб платника податків або його законних (уповноважених) представників) за податковою адресою та/або адресою об`єктів оподаткування, у зв`язку з отриманням інформації оператора поштового зв`язку щодо неможливості вручення платнику податків або повернення без вручення письмового запиту територіальному органу ДПС/апарату ДПС про надання пояснень та їх документальних підтверджень, надісланого такому платнику податків з метою організації перевірки тощо), податкова адреса та/або адреса об`єктів оподаткування платника податків, за якою встановлено відсутність платника, інформацію про підстави для проведення перевірки (реквізити наказу, направлень тощо - зазначаються у випадку, якщо факт неможливості проведення перевірки встановлено після їх оформлення) та інші фактичні обставини, що засвідчують такі факти. До такого акта додаються матеріали, що підтверджують факти, наведені у такому акті.

Зазначений акт не пізніше наступного робочого дня після його складання реєструється у електронному Спеціальному журналі реєстрації актів.

Другий примірник акта про неможливість проведення перевірки разом з копіями матеріалів надсилається територіальним органом ДПС/апаратом ДПС платнику податку у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

При цьому, підрозділ органу ДПС, який здійснює (очолює) перевірку та встановив неможливість проведення перевірки у зв`язку з відсутністю платника податків (посадових осіб платника податків або його законних (уповноважених) представників) за податковою адресою, протягом 2 робочих днів з дня, наступного за днем складання цього акта, доповідною запискою повідомляє про це керівника (його заступника) відповідного органу ДПС та готує запит на встановлення місцезнаходження платника податків.

До запиту додаються копія акта про неможливість проведення перевірки у зв`язку з відсутністю платника податків за податковою адресою, копія наказу про проведення перевірки (у разі його складання) та інші документи (або їх копії), що підтверджують відсутність платника податків за місцезнаходженням.

Такий запит підписується керівником (його заступником або уповноваженою особою) органу ДПС, працівники якого здійснюють (очолюють) перевірку, реєструється та направляється у загальновстановленому порядку, визначеному відповідним нормативно-правовим актом до відповідного органу.

Зразок форми запиту наведено у додатку 5 до цих Методичних рекомендацій.

При отриманні органом ДПС від відповідного органу інформації щодо встановлення місцезнаходження платника податків, структурним підрозділом, який здійснює (очолює) перевірку (ініціатором запиту), вживаються заходи з організації та проведення перевірки платника податків, у разі отримання відповіді про невстановлення місця знаходження платника податків за його місцезнаходженням - вживаються заходи щодо встановлення місця знаходження платника податків до настання обставин, які унеможливлюють проведення відповідної перевірки (наприклад, у зв`язку з припиненням діяльності платника податків, спливом визначених законодавством термінів давності для проведення перевірки тощо).

Однак у матеріалах справи відсутні докази формування доповідної записки, підготовки запиту на встановлення місцезнаходження платника податків, матеріалів, що підтверджують факти, наведені у такому акті, що в сою чергу, як правильно зауважив суд першої інстанції, свідчить про наявність підстав для скасування спірного розпорядження.

Крім цього, стаття 42 ПК України визначає порядок листування платників податків та контролюючих органів.

Так, згідно з пунктами 42.1., 42.2 статті 42 ПК України податкові повідомлення - рішення, податкові вимоги або інші документи з питань адміністрування податків, зборів, платежів, податкового контролю, у тому числі з питань проведення перевірок, звірок, адресовані контролюючим органом платнику податків, повинні бути складені у письмовій формі, відповідним чином підписані та у випадках, передбачених законодавством, завірені печаткою такого контролюючого органу і відображатися в електронному кабінеті. Документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).

Відповідно до пункту 42.5. статті 42 ПК України у разі якщо платник податків не подав заяву про бажання отримувати документи через електронний кабінет, листування з платником податків здійснюється шляхом надіслання за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручаються платнику податків (його представнику).

У разі якщо пошта не може вручити платнику податків документ у зв`язку з відсутністю за місцезнаходженням посадових осіб платника податків, їхньою відмовою прийняти документ, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, документ вважається врученим платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.

На вимогу платника податків, який отримав документ в електронній формі, контролюючий орган надає такому платнику податків відповідний документ у паперовій формі протягом трьох робочих днів з дня надходження відповідної вимоги (у паперовій або електронній формі) платника податків.

Отже, висновку про відсутність платника податків за місцезнаходженням передує надіслання примірника акта про неможливість проведення перевірки разом з копіями матеріалів платнику податку в порядку, визначеному статтею 42 ПК України та направлення контролюючим органом запиту на встановлення місцезнаходження платника податків із повідомлення керівника цього органу про відсутність платника податків за його місцезнаходженням.

Як встановлено судом першої інстанції, за результатами проведеного виїзду на фактичну перевірку ПП «Волиньекоресурс» посадовими особами ГУ ДПС у Волинській області складено акти від 01.08.2023 № 2805/03-20-09-02-15 та № 2807/03-20-09-02-15 про неможливість вручення копії наказу про проведення фактичної перевірки та про відсутність суб`єкта господарювання за місцезнаходженням провадження діяльності, яке зазначене у виданій ліцензії.

У подальшому, засобами електронного зв`язку товариство отримало витяг з розпорядження без номера та дати про анулювання ліцензії на право оптової торгівлі пальним за відсутності місць оптової торгівлі ПП «Волиньекоресурс», реєстраційний номер 990614202300210, відповідно до Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» у зв`язку із встановленням факту відсутності суб`єкта господарювання за місцезнаходженням та /або за місцезнаходженням провадження діяльності, які зазначені у виданій ліцензії.

При цьому, судом зґясовано, що акти від 01.08.2022 ПП «Волиньекоресурс» не отримувало. Жодних доказів надіслання актів про неможливість проведення фактичної перевірки позивачеві поштовим зв`язком чи відображення акту в електронному кабінеті ПП «Волиньекоресурс» податковим органом не надано. А наказ на проведення перевірки та акт від 01.08.2022 № 2807/03-20-09-02-15 надано представнику позивача ГУ ДПС у Волинській області лише у відповідь на адвокатський запит листом від 27.09.2023 № 13980/6/03-20-19-02-06

Відтак, суд першої інстанції правильно вважав, що податковим органом не дотримано обов`язку щодо надіслання акту позивачу передбаченого п. 81.2 ст. 81 ПК України на підставі якого прийнято оскаржуване рішення.

Також, судом зґясовано, що ПП «Волиньекоресурс» здійснює діяльність за погодженим графіком: робочі дні - понеділок - п`ятниця з двома вихідними днями (субота, неділя), робочий час: з 08.00 до 17.00, обідня перерва з 12.00 до 13.00 год.

При цьому, як вбачається з акту відсутності суб`єкта господарювання за місцезнаходженням провадження діяльності, яке зазначене у виданій ліцензії від 01.08.2022 № 2807/03-20-09-02-15 працівники ГУ ДПС у Волинській області прибули на проведення перевірки позивача за адресою: м. Луцьк, вул. Кравчука, 15а, кв. 4 об 12.10 год, тобто під час обідньої перерви.

Враховуючи наведене, суд дійшов вірного висновку, що наявні підстави для визнання протиправним та скасування спірного розпорядження про анулювання ліцензій на право оптової торгівлі пальним, у зв`язку з не доведенням податковим органом на підставі належних та допустимих доказів факту відсутності підприємства позивача за місцезнаходженням.

З урахуванням наведеного, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги не заслуговують на увагу, суд першої інстанції вірно встановив обставини справи, правильно застосував норми матеріального та процесуального права, відтак рішення суду першої інстанції слід залишити без змін.

Керуючись ст. 243, ст. 308, ст. 311, п. 1 ч. 1 ст. 315, ст. 316, ст. 321, ст. 322, ст. 325, ст. 329 КАС України, суд, -

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області - залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 07 червня 2024 року у справі №140/1640/24 - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий суддя М. А. Пліш судді В. С. Затолочний З. М. Матковська