Постанова

від 16.01.2025 по справі 240/17080/23

СЬОМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 240/17080/23

Головуючий суддя 1-ої інстанції - Горовенко А.В.

Суддя-доповідач - Гонтарук В. М.

16 січня 2025 року

м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Гонтарука В. М.

суддів: Білої Л.М. Матохнюка Д.Б. ,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Житомирській області на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 17 липня 2024 року (ухвалене в м. Житомир) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Укр-Дор-Сервіс" до Головного управління Державної податкової служби у Житомирській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В :

позивач звернувся до суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби у Житомирській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.

Рішенням Житомирськогоокружного адміністративного суду від 17 липня 2024 року адміністративний позов задоволено.

Не погодившись з прийнятим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати вказане рішення та ухвалити нову постанову, якою відмовити в задоволенні адміністративного позову.

В обґрунтування апеляційної скарги апелянт послався на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, порушення норм процесуального права, що на його думку, призвело до неправильного вирішення спору.

21 жовтня 2024 року до суду від позивача надійшов відзив на апеляційну скаргу, в якому зазначено про безпідставність її доводів.

Сьомий апеляційний адміністративний суд ухвалою від 15 жовтня 2024 року, вирішив розглядати дану справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.

За таких умов згідно з ч. 4 ст. 229 КАС України при розгляді справи в порядку письмового провадження фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.

Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи, перевіривши доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що остання не підлягає задоволенню, виходячи з наступного.

Як вірно встановлено судом першої інстанції та підтверджено під час апеляційного розгляду неоспорені факти про те, що Товариство з обмеженою відповідальністю "Укр-Дор-Сервіс" (далі - ТОВ "Укр-Дор-Сервіс") (код ЄДРПОУ 42133695) зареєстроване як юридична особа 14.05.2018, основний вид діяльності за КВЕД 42.11 будівництво доріг і автострад.

Судом встановлено, що відповідно до направлень від 22.03.2021 №696 та №697, виданих Головним управлінням ДПС у Житомирській області, головним державним ревізором-інспектором відділу позапланових перевірок ризикових платників управління податкового аудиту ГУ ДПС у Житомирській області, Козловським В.Й. та головним державним ревізором-інспектором Новоград-Волинського відділу перевірок платників - юридичних осіб управління податкового аудиту ГУ ДПС у Житомирській області, Десятко А.В. була проведена документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ «Укр-Дор-Сервіс» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні від`ємного значення з податку на додану вартість за січень 2021 року, яке визначене з урахуванням від`ємного значення з ПДВ, задекларованого у попередніх звітних періодах.

За результатами перевірки складено акт від 02.04.2021 за №4108/06-30-07-02/42133695, згідно з висновками якого встановлено завищення від`ємного значення з ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (рядок 21 Декларації з ПДВ за січень 2021 року) на суму 104470,0 грн та заниження позитивного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду, яке сплачується до державного бюджету (рядок 18 Декларації з ПДВ за січень 2021 року) в сумі 162748,0 грн.

Не погодившись із висновком, викладеними в Акті перевірки, відповідно до п.86.7 Податкового кодексу України, ТОВ «Укр-Дор-Сервіс» подало заперечення, додаткові документи та пояснення на спростування висновків перевірки (вих. № 24 від 14.04.2021).

За результатами розгляду вказаних заперечень, відповідно до листа ГУ ДПС у Житомирській області від 05.05.2021 за вих.№7761/6/06-30-07-02. Головним управлінням ДПС у Житомирській області було прийнято рішення призначити позапланову перевірку з питань, викладених в запереченні до акту документальної перевірки від 02.04.2021 №4108/06-30-07-02/42133695. Крім того, зазначено, що перевірка буде можлива після завершення карантинних обмежень, у порядку, передбаченому пунктом 81.1 ст.81 ПК України.

У період з 18.01.2023 по 24.01.2023 Головним управлінням ДПС у Житомирській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Укр-Дор-Сервіс» з питань, що є предметом заперечень від 14.04.2021 №24, яке надійшло до ГУ ДПС у Житомирській області 19.04.2021 (вхідний ГУ ДПС №11415/6) на акт перевірки ГУ ДПС від 02.04.2021 №4108/06-30-07-02/42133695.

За результатами перевірки складено акт від 31.01.2023 за №1127/06-30-07-02/42133695 (далі - акт перевірки). Відповідно до висновків, викладених в акті перевірки, за її результатами встановлено порушення позивачем: пп. 16.1.2, пп. 16.1.12, пп. 16.1.15 п. 16.1 ст. 16, п.44.1, п.44.3, п.44.4, п.44.6 ст.44, п.198.1, п.198.2, п.198.3, ст.198, п.200.1 ст.200 ПКУ, частини першої ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та пп. 2.1 і 2.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.95 № 88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 5 червня 1995 р. за № 168/704, п.5 розділу III, пп. 1 п. 4 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 28.01.2016 № 21, що призвело до:

- завищення від`ємного значення з ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (рядок 21 Декларації з ПДВ за січень 2021 року), на суму 104470 грн;

- заниження позитивного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду, яке сплачується до державного бюджету (рядок 18 Декларації з ПДВ за січень 2021 року) в сумі 162748 грн (т.1а.с.72-84 зворот).

На підставі акту перевірки відповідачем 20.02.2023 прийнято податкові повідомлення-рішення:

- №00034710702, яким зменшено розмір від`ємного значення суми ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на суму 104470,00 грн;

- №00034720702, яким збільшено суму грошового зобов`язання з ПДВ в сумі 179023,00 грн, з яких: 162748,00 грн - основний платіж та 16275,00 грн - штрафна санкція.

Вважаючи вказані податкові повідомлення рішення протиправними, позивач звернувся до суду для їх скасування.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами, колегія суддів зазначає наступне.

Частиною 2 статті 19 Конституції України визначено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно з ч.2 ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства врегульовані Податковим кодексом України (далі -ПК України).

Як закріплено у підпункті 9.1.3 пункту 9.1 статті 9 ПК України, податок на додану вартість належить до загальнодержавних податків.

Податок на додану вартість непрямий податок, який нараховується та сплачується відповідно до норм розділу V ПК України (підпункт14.1.178 пункту 14.1 статті 14 ПК України).

Податкове зобов`язання сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк) (підпункт14.1.156 пункту 14.1 статті 14 ПК України).

Згідно з підпунктом14.1.181пункту 14.1статті 14 ПК України, податковий кредит це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного періоду, визначена згідно з розділом V ПК України.

Відповідно до підпункту 14.1.18 пункту 14.1 статті 14 ПК України бюджетне відшкодування відшкодування від`ємного значення податку на додану вартість на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за результатами перевірки платника.

Підпунктом «а» пункту 185.1статті 185 ПК України закріплено, що об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.

Положеннями статті 187 ПК України передбачено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», незалежно від дати накладення електронного підпису.

Приписи пунктів 198.1,198.3 статті 198 ПК України визначають, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг. Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до підпунктів «а» і «б» пункту 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності).

Згідно з пунктом 198.2 статті 198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність» від 16 липня 1999 року №996-ХІVз наступними змінами та доповненнями у редакції, яка була чинна на час виникнення спірних правовідносин (далі по тексту Закон України №996-ХІV).

Відповідно до статті 1 цього Закону господарська операція це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Згідно зі статтею 9 Закону України №996-ХІV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю за впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.

Статтями 1 та 3 названого Закону передбачено, що первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтується на даних бухгалтерського обліку. Первинні документи по відображенню господарських операцій являються основою і для податкового обліку.

Тому, будь-які документи (у тому числі договори, акти виконаних робіт, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.

Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку (частина 3статті 9 Закону України №996-ХІV).

Таким чином, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Згідно з правовою позицією, викладеною у постанові Великої Палати Верховного Суду від 07 липня 2022 року у справі №160/3364/19, норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат чи податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не було встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини 2статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать про те, що документи, на підставі яких платник податків сформував витрати, у тому числі податковий кредит, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини 1 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 Кодексу адміністративного судочинства України.

Матеріали справи свідчать, що відповідно до акту перевірки контролюючим органом зроблено висновок про завищення позивачем податкового кредиту з ПДВ за період з 01.01.2021 по 31.01.2021 по рядку 10.1 (колонка Б) декларації на суму 267218 грн внаслідок безпідставного формування податкового кредиту з податку на додану вартість, оскільки платником не надано для перевірки документів, що підтверджують факт поставки протиожеледної суміші та послуг з автоперевезення, а також їх використання в господарській діяльності.

У акті перевірки зазначено, що у січні 2021 року позивачем здійснено придбання протиожеледної суміші 10% (2000т) та послуг з автотранспортного перевезення до м.Новоград-Волинський, м.Баранівка та смт.Любар у ТОВ «ІБК «Будальянс», які віднесено до складу податкового кредиту згідно з розшифровкою податкових зобов`язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів (Д5) (Додаток 5 до декларації) в декларації з податку на додану вартість за січень 2021 року на загальну суму 1603307,00 грн., в т.ч. ПДВ 267217,83 грн.

В свою чергу, між ТОВ «Укр-Дор-Сервіс» та ТОВ «ІБК «Будальянс» укладено договір поставки від 29.01.2021 №29/01-21 (далі - Договір).

Відповідно до умов Договору, «Постачальник» - ТОВ «ІБК «Будальянс», зобов`язується поставляти та передавати у власність «Покупця» протиожеледну суміш, а «Покупець» зобов`язується приймати та своєчасно здійснювати оплату замовленої ним Продукції на умовах вказаного Договору.

Однак, контролюючим органом зазначено, що в результаті здійснення детального аналізу реквізитів документів оформлених між ТОВ «Укр-Дор-Сервіс» та ТОВ «ІБК «Будальянс» в межах Договору, встановлено, що:

- 04.01.2021 згідно з товарно-транспортними накладними почали здійснюватись автотранспортні перевезення піщано-сольової суміші із вмістом солі 10%;

- 29.01.2021 в один день укладено Договір, виписано видаткову накладну №12, складено акт №12 надання послуг по автотранспортному перевезенню до м. Новоград- Волинський, м. Баранівка та смт. Любар, зареєстровано в ЄРПН податкову накладну №18.

В свою чергу позивач пояснив, що у зв"язку з відсутністю коштів в кінці бюджетного року, 28.12.2020 між ТОВ «Укр-Дор-Сервіс» та ТОВ «ІБК «Будальянс» підписано лист-згоду «Про співпрацю», відповідно до якого ТОВ «ІБК «Будальянс» підтверджує свою готовність до підписання відповідних угод та документів на постачання протиожеледної суміші з вмістом солі 10% .

Суд зазначає, що відповідно до ст. 207 Цивільного кодексу України (далі - ЦК України), правочин вважається таким, що вчинений у письмовій формі, якщо його зміст зафіксований в одному або кількох документах (у тому числі електронних), у листах, телеграмах, якими обмінялися сторони. Також, відповідно до ст. 640 ЦК України договір є укладеним з моменту одержання особою, яка направила пропозицію укласти договір, відповіді про прийняття цієї пропозиції.

В подальшому, 30 грудня 2020 року між ТОВ «Укр-Дор-Сервіс» та ТОВ «ІБК «Будальянс» укладено попередній договір №30/12/2020, у якому сторони зобов`язалися протягом одного місяця укласти договір у майбутньому (основний договір) щодо передачі у власність «Покупця» протиожеледної суміші з вмістом солі 10% .

Відповідно до ст.635 ЦК України, попереднім є договір, сторони якого зобов`язуються протягом певного строку (у певний термін) укласти договір в майбутньому (основний договір) на умовах, встановлених попереднім договором.

Таким чином, укладанню Договору від 29.01.2021 передувало підписання листа - згоди про співпрацю ТОВ «Укр-Дор-Сервіс» з ТОВ «ІБК «Будальянс» та укладання Попереднього договору.

Відповідно до ст. 626 ЦК України, договором є домовленість двох або більше сторін, спрямована на встановлення, зміну або припинення цивільних прав та обов`язків.

Також згідно з ст. 638 ЦКУ, договір є укладеним, якщо сторони в належній формі досягли згоди з усіх істотних умов договору. Крім того, відповідно до ст. 628 ЦКУ, зміст договору становлять умови (пункти), визначені на розсуд сторін і погоджені ними, та умови, які є обов`язковими відповідно до актів цивільного законодавства.

З огляду на викладене, позивачем доведено правомірність формування заявок вже від 04.01.2021 на поставку товару та отримання протиожеледної суміші з вмістом солі 10% від постачальника - ТОВ «ІБК «Будальянс», тобто до моменту укладення основного довогору поставки від 29.01.2021.

У акті перевірки також вказано, що ТОВ «ІБК «Будальянс» відповідно до умов Договору виписало видаткову накладну №12 від 29.01.2021 на загальну суму 1069992грн, в т.ч. ПДВ 178332грн з номенклатурою поставки - протиожеледна суміш з 10% концентрацією солі в кількості 2000т та складено акт надання послуг №12 від 29.01.2021 на загальну суму 533315,00грн, в т. ч. ПДВ - 88885,83 грн з надання послуг по автотранспортному перевезенню до м. Новоград-Волинський, м. Баранівка та смт. Любар без зазначення конкретного машруту (з адресами погрузки та вигрузки), та в свою чергу зареєстровано в ЄРПН податкову накладну №18 від 29.01.2021 на загальну суму 1603307грн, в т.ч. ПДВ - 267217,83 грн з номенклатурою поставки протиожеледна суміш з 10% концентрацією солі в кількості 2000т та автотранспортне перевезенню до м. Новоград-Волинеький, м. Баранівка та смт. Любар.

Таким чином, в ході аналізу ТТН, наданих ТОВ «Укр-Дор-Сервіс» під час перевірки, посадовими особами відповідача встановлено, що ТОВ «ІБК «Будальянс» здійснювало поставку піщано-сольової суміші із вмістом солі 10% за період з 04.01.2021 по 29.01.2021 до м. Новоград-Волинський, м. Баранівка та смт. Любар без зазначення супровідних документів на вантаж, на підставі яких здійснено постачання продукції.

Колегія суддів звертає увагу, що відповідно до частини другої ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року №996-ХІУ (далі - Закон №996) первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Згідно з Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженим наказом Міністерством фінансів України від 24.05.1995 №88 (далі - Положення №88), первинні документи складаються на бланках типових і спеціалізованих форм, затверджених відповідним органом державної влади. Документування господарських операцій може здійснюватись із використанням виготовлених самостійно бланків, які повинні містити обов`язкові реквізити чи реквізити типових або спеціалізованих форм.

Відповідно до зазначених Закону №996 та Положення №88 первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Усі зазначені реквізити вказано в акті надання послуг №12 від 29.01.2021 (т.1 а.с.194).

Згідно з наказом Міністерства транспорту України №363 від 14.10.1997 (в редакції, чинній на момент подання заперечення) «Про затвердження Правил перевезення вантажів автомобільним транспортом в Україні», товарно-транспортна накладна - єдиний для всіх учасників транспортного процесу документ, призначений для обліку товарно-матеріальних цінностей на шляху їх переміщення» розрахунків за перевезення вантажу та обліку виконаної роботи» та є одним із документів, що може використовуватися для списання товарно-матеріальних цінностей, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, що може бути складений у паперовій та/або електронній формі та має містити обов`язкові реквізити, передбачені цими Правилами.

Відповідно до п. 11 даних Правил, основним документом на перевезення вантажів є товарно-транспортна накладна.

Таким чином, товарно-транспортна накладна є первинним документом на підтвердження реальності господарських операцій з послуг перевезення.

Також, на виконання умов п. 3.7 Наказу Міністерства транспорту України №363 від 14.10.1997 «Про затвердження Правил перевезення вантажів автомобільним транспортом в Україні», на перевезення вантажів автомобільним транспортом Замовник надає Перевізнику при наявності Договору заявку на постачання вантажу.

З огляду на системний аналіз норм чинного законодавства, не передбачено обов`язковості зазначення в товарно-транспортних накладних маршруту перевезення, однак обов`язковим є наявність інформації про навантаження та розвантаження товару, що у свою чергу міститься у товарно-транспортних накладних наявних у матеріалах справи та наданих відповідачу під час перевірки.

Крім того суд зауважує, що в заявках на поставку товару чітко зазначено пункт розвантаження (складування), що у свою чергу відповідає юридичній адресі позивача (вул.Потапова, 36, м.Новогрд-Волинський, Житомирська область) та адресі складських приміщень, що орендуються товариством на підставі договорів оренди нерухомого майна, а саме: вул.Першотравнева, 28, м.Баранівка, Житомирська область та вул.Гагаріна, 24, смт.Новий Любар, Житомирська область.

Також, до кожної товарно-транспортної накладної ТОВ «ІБК «Будальянс» виписало на адресу ТОВ «Укр-Дор-Сервіс» акти приймання-передачі товару із зазначенням пунктів приймання та кількості переданого-отриманого товару.

Що стосується відсутності на товарно-транспорних накладних підпису водіїв, які отримували товар, суд вказує, що на зворотній стороні товарно-транспорної накладної зазначено ініціали та підпис уповноваженої особи. Крім того, в актах приймання-передачі товару є підписи уповноважених осіб як «Постачальника» так і «Покупця». Також, на зворотній стороні товарно-транспортної накладної вказується найменування вантажу та маса брутто.

Таким чином, товарно-транспортна накладна є первинним документом на підтвердження реальності господарських операцій з послуг перевезення.

В той же час, відповідно до постанови Верховного Суду від 11.12.2018 року у справі №807/143/16, товарно-транспортна накладна не є документом, що підтверджує факт придбання або продажу товарно-матеріальних цінностей, наявність або відсутність товарно-транспортних накладних та недоліки у їх оформленні не є підставою для висновків про безтоварність господарської операції, якщо з інших даних вбачається фактичний рух активів або зміни у зобов`язаннях платника податків.

Відповідно до ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та Фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року № 996-ХІУ із змінами та доповненнями, неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.

Також, слід зазначити, що відповідно до п.83.1 ПК України, для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є: документи, визначені ним Кодексом, податкова інформація, експертні висновки, надані відповідно до ст.84 цього Кодексу та інших законів України, судові рішення, податкові консультації, інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи.

Відповідно до п.44.1 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку. Фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Колегія суддів критично ставиться до посилань апелянта на встановлення відсутності сертифікатів походження або паспортів якості на протиожеледної суміші, придбаної у ТОВ «ІБК «Будальянс», а також не надання позивачем інформації та первинних документів щодо проведення контрольної перевірки відповідності матеріалів (протиожеледної суміші) вимогам ДСТУ 8853:2019, з огляду на слідуюче.

Відповідно до п.п. 2.1. п. 2 Інструкції про порядок визначення країни походження товарів/послуг оформлення та засвідчення сертифікатів різних форм, затвердженої рішенням президії ТПП від 27.02.2002 за №21 (5), сертифікат походження-документ спеціально установленої форми, який підтверджує, що товари/послуги вироблені або виконані в даній країні, і який містить інформацію для їх ідентифіканії. Країна походження - країна, де товари/послуги були повністю виготовлені/виконані або піддані переробці. Товар - будь-яке рухоме майно, що перетинає митний кордон України. Висновок про походження товару - документ, що містить інформацію про походження товару, який експортується, та про критерій походження цього товару відповідно до Правил визначення країни походження товару (залежно від країни призначення можуть бути застосовані різні Правила).

Так, відповідно до ст.44 Митного кодексу України, для підтвердження країни походження товару митний орган у передбачених законом випадках має право вимагати та отримувати оригінали документів про походження такого товару. У разі переміщення товарів через митний кордон України країна походження товару заявляється (декларується) митному органу в обов`язковому порядку лише у разі, якщо це необхідно для застосування митно-тарифних заходів регулювання зовнішньоекономічної діяльності, кількісних обмежень (квот), інших заходів економічного або торговельного характеру, що здійснюються в односторонньому порядку або відповідно до двосторонніх чи багатосторонніх міжнародних договорів, укладених відповідно до закону, або заходів, що здійснюються відповідно до закону для забезпечення здоров`я населення чи суспільного порядку, а також у разі, якщо в митного органу є підстави для підозри в тому, що товар походить з країни, товари якої заборонені до переміщення через митний кордон України згідно із законодавством України.

Також, слід звернути врахувати, що згідно з абз. 11 ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію. Відповідно до ч. 1 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи.

Саме первинні документи є підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій, які у свою чергу викликають зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства. Однак, сертифікат походження товару не викликає зміни в структурі активів та зобов`язань платника.

ДСТУ 8853:2019 «Матеріали протиожеледні для автомобільних доріг. Технічні умови». Цей стандарт установлює класифікацію, технічні вимоги та порядок виконання випробувань протиожеледних матеріалів, які виготовляють і застосовують у твердому чи рідкому стані для боротьби із зимовою слизькістю на автомобільних дорогах загального користування в усіх дорожньо-кліматичних зонах України згідно з ДБН В.2.3- 4.

Однак, матеріали справи свідчать, що ТОВ «Укр-Дор-Сервіс» застосовувало виготовлену суміш піску з вмістом солі 10%. Код ДК 021:2015:14210000-6 Гравій, пісок, щебінь і наповнювачі.

Відповідно до п.п.4.3.29 ДСТУ Б А. 1.1-100 «Автомобільні дороги. Терміни та визначення понять», протиожеледні матеріали-тверді сипкі або рідинні матеріали» які використовуються, для боротьби із зимовою слизькістю покриттів автомобільних доріг. До протиожеледних матеріалів відносяться :

а) хімічні: тверді сипкі (кристалічні» гранульовані або лускоподібні); рідку (розчини або розсоли хімічних реагентів);

б) фракційні - дрібний щебінь, пісок, піщано-гравійна суміш (ПГС) шлак, золи віднесення.

Відповідно ДСТУ, для боротьби із зимовою слизькістю використовують механічний, фрикційний, фізико-хімічний, хімічний та хіміко-фрикційний способи. Для запобігання утворення зимової слизькості використовують фізико-хімічний, хімічний та хіміко-фрикційний способи, або їхнє поєднання. Для усунення зимової слизькості використовують усі способи та їхнє поєднання:

- механічний спосіб полягає в сколюванні льоду з поверхні покриття та видаленні його за межі узбіччя.

- фракційний спосіб полягає в розсипанні МПФ по поверхні заледенілого покриття дорожнього шару, який підвищує коефіцієнт зчеплення, але повністю не ліквідує зимову слизькість;

- фізико-хімічний спосіб полягає в обробці покриття дорожнього шару хімічними реагентами (надають гідрофобні властивості поверхні покриття) до початку сезону утворення зимової слизькості;

- хімічний спосіб полягає в обробні покриття дорожнього шару МПП. Для запобігання утворення та усунення зимової слизькості використовуються тверді сипкі та рідкі МПП згідно з ДСТУ 8853. МПП має здатність плавити лід або сніг. Для підвищення протиожеледного ефекту твердий сипкий МПП безпосередньо на диску розподільника зволожують водним розчином хлориду двадцятитрьох - 12,5 відсоткової концентрації в кількості (10 - ЗО) % від маси сухої солі;

- хіміко-фрикційний спосіб полягає в обробці покриття дорожнього шару МПК. МПК краще закріплюється на поверхні льоду, ніж МПФ, і має здатність плавити лід або сніг та підвищувати шорсткість поверхні. Кристалічні, гранульовані або лускоподібні хлориди, ацетати, карбаміди, нітрати, які є складником МПК, забезпечують плавлення льоду або снігу. Мінеральні зерна МПФ, що є складником МПК, забезпечують підвищення шорсткості поверхні. При використанні для приготування МПК висококонцентрованих рідких хлоридів їх кількість, як складника, визначається у перерахунку на суху речовину, де МПК - матеріали протиожеледні комбіновані; МПП - матеріали протиожеледні плавильні (МПП - ПРИ виготовленні яких у якості вихідних матеріалів застосовують кристалічні, гранульовані або лускоподібні хлориди, ацетати, карбаміди, нітрати, що мають здатність плавити лід або сніг); МПФ - матеріали протиожеледні фрикційні (МПФ - ПРИ виготовленні яких як вихідні матеріали застосовують пісок щільний природній згідно з ДСТУ Б В.2.7-32. пісок кварцево- залізистий згідно з ДСТУ Б В.2.7-33. подрібнені мінеральні матеріали згідно з ДСТУ Б В.2.7-29. пісок з доменних та сталеплавильних шлаків згідно з ДСТУ Б В.2.7-35 та їх суміші, що покращують зчеплення з поверхнею обмерзлого покриття.

Враховуючи вищевикладене, даний стандарт відноситься до технічних умов при виготовлені хімічних протиожеледних матеріалів. Однак ТОВ «Укр-Дор-Сервіс» придбавало у ТОВ «ІБК «Будальянс» фракційні протиожеледні матеріали.

Що стосується відповіді Житомирського обласного центру з гідрометеорології, то слід зазначити наступне.

В акті перевірки зазначено, що відповідно до відповіді Житомирського обласного центру з гідрометеорології сніговий покрив з висотою снігу більше 10 см був у період з 15 по 22, та 31 січня 2021 року, температура повітря більше -10 градусів була у період з 16 по 20 січня 2021 року.

Згідно з Технічними правилами ремонту та утримання доріг населених пунктів, затверджені Наказом Міністерства регіонального розвитку, будівництва та житлово-комунального господарства №54 від 14.02.2012 року (далі- Наказ №54) експлуатаційне утримання - комплекс заходів щодо технічного нагляду, догляду та утримання вулично-дорожньої мережі населених пунктів. Також, зимовий період - період року, який залежить від розташування населеного пункту на території України, що характеризується низькою температурою повітря, снігопадами, хуртовинами, сніговими відкладеннями, ожеледицею. Профілактична (превентивна) обробка проїзної частини - обробка проїзної частини перед початком снігопаду при отриманні попередження від метеорологічної служби про загрозу виникнення снігопаду з метою уникнення накатів та ожеледиці.

Однак, відповідно до згрупованих даних таблиці 1 та 2, що міститься в акті перевірки, ТОВ «Укр-Дор-Сервіс» здійснювало посипання доріг за умови наявності погодних явищ, таких як сніг, ожеледиця або змішані явища.

Крім того, як пояснив представник позивача у судовому засіданні, товариство також здійснювалася профілактична обробка проїзної частини, суть робіт полягала у чергуванні в зимовий період часу та здійсненні заходів щодо утримання доріг відповідно до зміни погодних умов.

З урахуванням первинної документації наявної в матеріалах справи, ТОВ «Укр-Дор-Сервіс» використовувало протиожеледну суміш виключно для надання послуг з експлуатаційного утримання доріг в зимовий період часу, протилежного відповідачем суду не доведено.

Також у акті перевірки, контролюючим органом встановлено, що у звіті руху матеріалів за січень 2021 року ТОВ «Укр-Дор-Сервіс» відображено відсутність залишків протиожеледної суміші станом на 01.01.2021, надходження у січні 2021 протиожеледної суміші в кількості 2000 т на суму 1336089,17 грн, а також її списання в зазначеному періоді в кількості 1515,7 т на суму 1012555,18 грн, станом на 01.02.2021 рахується залишок протиожеледної суміші в кількості 484,3 т на суму 323533,99 грн.

Згідно зі звітами про витрати основних матеріалів у будівництві в співставленні з виробничими нормами за січень 2021 року (форма М-29) позивачем відображено списання суміші протиожеледної 10% в кількості на:

- 309,20 т. та відповідно відображено в акті форми КБ-2В за січень 2021 року та підсумковій відомості ресурсів по об`єкту «Послуги з експлуатаційного утримання автомобільних доріг загального користування місцевого значення Житомирської області, Баранівський район» в кількості 309,20 т. Також, кількість списаної суміші відповідає кількості перевезеної ПСС самоскидами згідно підсумкової відомості ресурсів. Крім того, вартість матеріалів відповідно розділу IV «Будівельні матеріали, вироби та конструкції» підсумкової відомості ресурсів 205950,00грн. відповідає вартості матеріалів, що відображена в акті КБ-2В у розділі «Разом прямі витрати»;

- 751,2 т. та відповідно відображено в акті форми КБ-2В за січень 2021 року та підсумковій відомості ресурсів по об`єкту «Послуги з експлуатаційного утримання автомобільних доріг загального користування місцевого значення Житомирської області, Новоград - Волинський район» в кількості 751,2 т. Також, кількість списаної суміші відповідає кількості перевезеної ПСС самоскидами згідно підсумкової відомості ресурсів. Крім того, вартість матеріалів відповідно розділу IV «Будівельні матеріали, вироби та конструкції» підсумкової відомості ресурсів 535646,0 грн. (520138,36 - вартість суміші та 15512,59- інші матеріали) відповідає вартості матеріалів, що відображена в акті КБ-2В у розділі «Разом прямі витрати»; (суміш протиожележна в кількості 93,5 тн. за період грудень не включається до кількості).

- 219,5 т. та відповідно відображено в акті форми КБ-2В за січень 2021 року та підсумковій відомості ресурсів по об`єкту «Послуги з експлуатаційного утримання автомобільних доріг загального користування місцевого значення Житомирської області, Любарський район» в кількості 219,5 т. Також, кількість списаної суміші відповідає кількості перевезеної ПСС самоскидами згідно підсумкової відомості ресурсів. Крім того, вартість матеріалів відповідно розділу IV «Будівельні матеріали, вироби та конструкції» підсумкової відомості ресурсів 149381,00 грн. відповідає вартості матеріалів, що відображена в акті КБ-2В у розділі «Разом прямі витрати».

- 203,8 т. та відповідно відображено в акті форми КБ-2В за січень 2021 року та підсумковій відомості ресурсів по об`єкту «Послуги з експлуатаційного утримання автомобільних доріг загального користування місцевого значення Житомирської області, Романівський район» в кількості 203,8 т. Також, кількість списаної суміші відповідає кількості перевезеної ПСС самоскидами згідно підсумкової відомості ресурсів, крім того, вартість матеріалів відповідно розділу IV «Будівельні матеріали, вироби та конструкції» підсумкової відомості ресурсів 157520,63 грн. (135743,03 - вартість суміші, 21777,60 - інші матеріали) відповідає вартості матеріалів, що відображена в акті КБ-2В у розділі «Разом прямі витрати».

Ціни, відображені в актах КБ-2В на протиожеледну суміш відповідають ціні придбання сумі та відповідно транспортна складова відповідає ціні транспортних послуг в розрізі пунктів розвантаження.

Суд зауважує, що податковим правопорушенням є не будь-які арифметичні чи методологічні помилки, а лише ті, які призвели до невиконання або неналежного виконання вимог, встановлених Податковим кодексом України та іншим законодавством, а саме до невірного формування податкового кредиту та завищення суми від`ємного значення ПДВ.

Відповідач заперечує надання форми КБ-2в та КБ-3 контролюючому органу під час перевірки на неодноразовий запит від 23.03.2021, 24.03.2021, 29.03.2021.

Проте, матеріали справи свідчать, що у перший день перевірки - 18.01.2023 (повторно з урахуванням заперечень від 14.04.2021) товариству було надано запит про надання копій документів по взаємовідносинах з ТОВ «ІБК «Будальянс». У запиті його підставою зазначено п.п. 20.1.6 п. 20,1 ст. 20 ПК України.

Відповідно до п.п 20.1.6 Податкового кодексу України, контролюючі органи мають право запитувати та вивчати під час проведення перевірок первинні документи, що використовуються в бухгалтерському обліку, регістри, фінансову, статистичну та іншу звітність, пов`язану з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, виконанням вимог законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи. Всі первинні документи надані товариством безпосередньо до перевірки.

Як вказує позивач, у даному запиті не зазначено жодної інформації, що в ході даної перевірки, при дослідженні та аналізі первинних документів, які були надано до заперечення товариства, виявлено нові обставини, які відповідно свідчили б про заниження об`єктів оподаткування чи несплату податків ТОВ «Укр-Дор-Сервіс».

Проте, на спростування вказаних обставин, апелянтом не надано ні до суду першої інстанції, ні до суду апеляційної інстанції належних доказів надіслання позивачу запитів від 23.03.2021, 24.03.2021, 29.03.2021 (при первинній перевірці, як вказує відповідач) із переліком документів необхідних для повноцінного дослідження господарських правовідносин, що входять до предмету перевірки.

В суді першої інстанції відповідач заперечував щодо приєднання до матеріалів справи копії подорожніх листів, які підтверджують розсипання протиожеледної суміші за конкретними ділянками доріг з відображенням кілометражу розсипання, з підстав ненадання їх під час перевірки.

Суд зазначає, що за приписами абз.2 пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України, якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Таким чином, суд дійшов висновку про неприйнятність доводів податкового органу стосовно обсягу документів, які можуть бути предметом судового розгляду, з огляду на те, що норми податкового законодавства не обмежують період подання платником необхідних первинних документів лише часом проведення податкової перевірки, оскільки положення пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України визначають статус показників податкової звітності, які не підтверджені необхідними документами під час перевірки, однак не обмежують право платника довести у судовому процесі обставини, на яких ґрунтуються його вимоги, поданням виключно тих доказів, що надавались ним під час проведення податкової перевірки. Право надавати заперечення щодо висновків податкового органу та долучати до матеріалів справи докази на підтвердження таких заперечень надається платнику як на усіх стадіях податкового контролю, так і на стадіях судового процесу, на яких допускається подання учасником процесу нових доказів.

В іншому випадку, обмеження судом предмету дослідження призвело би до неповноти дослідження та порушення справедливого судового розгляду.

Відсутність відповідних доказів може бути підставою для відмови в задоволенні позову про скасування податкового повідомлення-рішення як протиправного, прийнятого контролюючим органом з підстав формування платником податків даних свого податкового обліку за наслідками фіктивних господарських операцій.

Тобто, контролюючий орган не позбавлений можливості довести в установленому порядку факт невідповідності задекларованих наслідків господарської операції платника податків у податковому обліку фактичним обставинам за умови доведення факту, що відомості, які містяться в таких документах, є недостовірними

Таким чином, враховуючи те що навіть в останній день перевірки - 24.01.2023 посадовим особам товариства не повідомлялися встановлені порушення та, контролюючим органом протиправно не враховано право платника податків на надання письмових пояснень та додаткових доказів, доводи відповідача є необґрунтованими.

З метою з`ясування зазначених обставин справи, а саме на підставі яких документів та інформації, встановлено порушення ТОВ «Укр-Дор-Сервіс» вимог податкового законодавства, судом першої інстанції заслухано пояснення свідка - ОСОБА_1 .

Свідок ОСОБА_1 - головний бухгалтер ТОВ «Укр-Дор-Сервіс» пояснила, що на підприємстві працює з 2020 року, тому супровід та формування первинної документації за правовідносинами з ТОВ "ІБК "Будальянс" здійснювався за її участі.

Зазначила, що отримання з 04.01.2021 ТОВ "Укр-Дор-Сервіс" товару, а саме протиожеледної суміші спочатку відбувалося в борг, підписання основного довогору вчинено 29.01.2021, за який і здійснено оплату за товар. Заборгованість щодо оплати за товар відсутня.

Щодо подання актів форми КБ-2В за січень 2021 року, свідок пояснила, що терміни здачі таких документів, тобто підписання сторонами, було обумовлено після повної оплати за товар, яка у свою чергу проведена у квітні 2021 року. Саме тому, вказані документи на момент перевірки не містили підписи сторін.

Суд зазначає, що аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту.

Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо.

Водночас, сама собою наявність або відсутність окремих документів, а також недоліки в їх оформленні не можуть бути підставою для висновку про відсутність господарських операцій та відмови у формуванні податкового кредиту, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі платника у зв`язку з його господарською діяльністю.

Колегія суддів вважає безпідставними доводи апелянта, що ТОВ «ІБК «Будальянс» не придбавало солі та щебенево-піщаної суміші в необхідній кількості для реалізації в необхідних обсягах, оскільки в акті перевірки не зазначено жодної інформації про дослідження інформації щодо придбання товару в неплатників ПДВ та інформації щодо можливих залишків продукції у ТОВ «ІБК «Будальянс».

Щодо доводів контролюючого органу про відсутність у ТОВ «ІБК «Будальянс» вантажних автомобілів марки SHACMAN та VOLVO, а також водії з прізвищами ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , ОСОБА_4 , суд вказує наступне.

В акті перевірки вказано, що згідно з базами ДПС встановлено відсутність вантажних автомобілів, а також не встановлено отримання доходів водіями, що зазначені у ТТН, ТОВ «ІБК «Будальянс» за І квартал 2021 року не подавало звіти по ЄСВ та форми 1

Крім того, відповідно до інформації Регіонального сервісного центру ГСЦ МВС у Житомирській області, право власності на автомобіль SHACMAN з номерним знаком НОМЕР_1 зареєстроване за фізичною особою ОСОБА_5 , інформація щодо реєстрації транспортних засобів VOLVO номерний знак НОМЕР_2 та SHACMAN номерний знак НОМЕР_3 - відсутня.

В свою чергу, суд вважає аргументованими доводи позивача, що водії могли працювати по договорах цивільно-правового характеру, а транспортні засоби бути придбаними ТОВ «ІБК «Будальянс» у неплатників ПДВ, тому й відсутні відомості у ЄРПН. Крім того, транспортні засоби могли придбаватися ТОВ «ІБК «Будальянс» у фізичних осіб або фізичних осіб-підприємців або заключити договори цивільно-правового характеру щодо надання як транспортних послуг так і послуг оренди вантажних автомобілів.

Суд зазначає, що норми податкового законодавства не визначають певний обсяг матеріальних чи трудових ресурсів у платника податків при здійсненні господарської діяльності як критерій правового статусу платника податків щодо отримання податкової преференції у формі податкового кредиту чи наміру платника отримати певний результат від здійснення господарської операції.

Так, можлива відсутність у контрагентів трудових ресурсів та виробничих потужностей для самостійного виконання договірних зобов`язань, не свідчить про неможливість виконати відповідні роботи, послуги чи поставку та не є підставою для виключення з податкового обліку, саме з цих мотивів, витрат на оплату цих товарів (робіт, послуг), у тому числі й по ПДВ.

Таким чином, позивач як платник податків самостійно несе відповідальність за достовірність і своєчасність обчислення та сплату лише ним самим податку до бюджету відповідно до законодавства України. Він не може нести відповідальність за порушення контрагентами правил здійснення господарської діяльності та/або податкової дисципліни, як і не може нести відповідальність за неподання контрагентом первинних документів. У разі якщо контрагентом були допущені порушення норм податкового або іншого законодавства, це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо цього контрагента, а не сумлінного платника податків.

Така ж правова позиція підтримана Верховним Судом у постановах, зокрема, від 24.01.2018 у справі № 824/942/13, від 14.03.2018 у справі № 803/1198/16.

Суд вказує, що відповідно до ч. 1 ст. 7 КАС України суд вирішує справи відповідно до Конституції та законів України, а також міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України.

Також відповідно до ст. 2 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини», рішення є обов`язковим для виконання Україною відповідно до статті 46 Конвенції.

Європейський суд з прав людини, розглянувши справу "Інтерсплав проти України", вказав на те, що " коли державні органи володіють будь-якою інформацією про зловживання у системі відшкодування ПДВ, що здійснюються конкретною кампанією, вони можуть вжити відповідних заходів з метою запобігання або усунення таких зловживань. Суд, однак, не може прийняти зауваження Уряду щодо загальної практики з відшкодування ПДВ за відсутності будь-яких ознак, які б вказували на те, що заявник був безпосередньо залучений до таких зловживань.

Таким чином, виходячи з принципу індивідуального застосування відповідальності за порушення правил оподаткування, негативні наслідки, зокрема, у вигляді позбавлення права на формування платником даних свого податкового обліку, можуть бути застосовані саме до того платника податків, який їх припустився, а не до іншої особи.

Так само і саме собою невиконання контрагентами своїх податкових обов`язків не може бути безумовним свідченням відсутності ділової мети та/або обізнаність платника податків із протиправним характером діяльності його контрагентів та відповідно недостовірності задекларованих даних податкового обліку платника податків.

Висновок суду про реальність господарських операцій для цілей податкового обліку, тобто про відповідність даних, зазначених у первинних документах, об`єктивним обставинам вчинення господарської операції, повинен бути результатом належного аналізу зібраних у справі доказів у їх сукупності.

Реальність (справжність та правдивість) конкретної обставини фактичної дійсності не може бути сприйнята доведеною виключно через неспростування одним із учасників справи (навіть суб`єктом владних повноважень) декларативно проголошеного, але не доказаного твердження іншого учасника справи, позаяк протилежне явно та очевидно прямо суперечить меті правосуддя - з`ясування об`єктивної істини у справі.

Правильність саме такого тлумачення змісту ч.1 ст.77 та ч.2 ст.77 КАС України підтверджується правовим висновком постанови Великої Палати Верховного Суду від 25.06.2020 по справі №520/2261/19, де указано, що визначений ст. 77 КАС України обов`язок відповідача - суб`єкта владних повноважень довести правомірність рішення, дії чи бездіяльності не виключає визначеного частиною першою цієї ж статті обов`язку позивача довести ті обставини, на яких ґрунтуються його вимоги.

Суд наголошує, що формування фінансових показників, які враховуються при визначені оподатковуваного прибутку підприємства, а також податкового кредиту для цілей визначення суми податкових зобов`язань з ПДВ повинно здійснюватися тільки щодо фактичного здійснення господарських операцій, підтверджених належним чином оформленими первинними документами та іншими обліковими документами, складання яких для оформлення операцій певного виду передбачено правовими нормами. При цьому презюмується, що такі документи є достовірними, а зафіксована в них інформація розкриває справжній зміст господарської операції, свідчить про її економічну вигоду (виправданість, ризик). Якщо певна господарська операція не відбулася або її зміст інший, ніж той, стосовно якого складені документи, підстави для відтворення фінансових показників операції в податковому обліку відсутні (в разі якщо документи складені про людське око) або ж операція відтворюється відповідно до її дійсного змісту, що відповідає принципу превалювання сутності над формою, згідно з яким операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми (стаття 4 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»).

За умови подання платником податків усіх належним чином оформлених документів, передбачених податковим законодавством, дані податкового обліку вважаються сформованими платником податків правомірно (обґрунтовано), якщо контролюючий орган не доведе зворотне.

Відповідно до статті 228 ЦК України правочин вважається таким, що порушує публічний порядок, якщо він був спрямований на порушення конституційних прав і свобод людини і громадянина, знищення, пошкодження майна фізичної або юридичної особи, держави, Автономної Республіки Крим, територіальної громади, незаконне заволодіння ним та правочин, який порушує публічний порядок, є нікчемним.

При цьому суд зауважує, що вчинення платником податків дій, що мають своїм результатом одержання податкової вигоди (звільнення від оподаткування, зменшення бази або ставки оподаткування, одержання права на залік або відшкодування податку на додану вартість тощо), саме по собі не означає, що відповідні правочини були вчинені з метою, яка завідомо суперечить інтересам держави і суспільства.

Тому, для встановлення факту вчинення правочину з метою, яка завідомо суперечить інтересам держави і суспільства, зокрема, з метою ухилення від сплати податків, необхідно встановити необґрунтованість отриманої платником податків податкової вигоди, наприклад, внаслідок її виникнення не у зв`язку із здійсненням реальної підприємницької або іншої економічної діяльності.

Оскільки наслідки в податковому обліку платника створюють лише реально вчинені господарські операції, тобто такі, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, то факт виконання поставки товару входить до предмету доказування у справі.

При цьому, довести правомірність своїх дій чи рішення відповідно до принципу офіційності в адміністративному судочинстві зобов`язаний суб`єкт владних повноважень. Разом з тим, відповідно до принципу змагальності суб`єкт господарювання має спростувати доводи суб`єкта владних повноважень, якщо їх обґрунтованість заперечує.

У даному випадку, податковий орган відповідно до принципу офіційності повинен довести в суді фіктивність господарських операцій як підстави для нарахування платникові податків податкових зобов`язань та правомірності прийняття свого рішення.

У той же час, податковий орган не подав доказів, які однозначно свідчили б про неправдивість одержаних від платника документів, підтверджували б фіктивний характер спірних операцій та недобросовісність позивача як платника податків.

За результатами дослідження вищезазначених первинних документів, на підставі яких позивач сформував податковий кредит, суд дійшов висновку, що вони підтверджують фактичне виконання умов договору від 29.01.2021 №29/01-21, укладеного з контрагентом ТОВ «ІБК Будальянс», що у свою чергу свідчить про фактичне отримання від контрагента товару, та відображають зміст господарської операції. Акти приймання-передачі товару, містять найменування товару, деталізацію пунктів розвантаження, вказано кількість, одиницю виміру. Окрім того, позивачем підтверджено оприбуткування на складі протиожеледної суміші з 10% концентрацією солі, що не заперечується відповідачем.

Жодних розбіжностей у вищевказаних первинних документах та наявності будь-яких дефектів чи неточностей (дефектів) тощо, контролюючим органом не встановлено.

Окрім того, відповідачем не заперечується реєстрація контрагентом позивача податкових накладних в ЄРПН, що є підставою для відображення відповідних сум ПДВ у податковій звітності. Жодних розбіжностей у змісті вищевказаних первинних документах та податкових накладних, розрахункових документів тощо, ні контролюючим органом, ні судом не встановлено.

Підсумовуючи наведене, враховуючи, що згідно з п.200.1, п.200.4 ст.200 Податкового кодексу України визначальними показниками для розрахунку від`ємного значення є податкові зобов`язання та податковий кредит, відповідач не мав законних підстав та обґрунтування для висновку про завищення ТОВ «Укр-Дор-Сервіс» податкового кредиту з ПДВ за період з 01.01.2021 по 31.01.2021 на суму 267218 грн.

Оцінюючи правомірність дій та рішень органів владних повноважень, суд керується критеріями, закріпленими у статті 2 Кодексу адміністративного суду України, які певною мірою відображають принципи адміністративної процедури, встановлюючи при цьому чи прийняті (вчинені) ним рішення (дії): на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Аналіз наведених правових норм при застосуванні до правовідносин, що є предметом судового дослідження, вказує на те, що відповідач, який є суб`єктом владних повноважень при прийнятті оскаржуваних податкових повідомлень-рішень діяв без урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, без дотримання необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія), та без дотримання принципу верховенства права.

Зважаючи на викладене, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про протиправність податкових повідомлень-рішень від 20.02.2023 №00034710702 та №00034720702.

Оцінюючи позицію апелянта, колегія суддів вважає, що обставини, наведені в апеляційній скарзі, були ретельно перевірені та проаналізовані судом першої інстанції та їм була надана належна правова оцінка. Жодних нових аргументів, які б доводили порушення судом першої інстанції норм матеріального або процесуального права при винесенні оскаржуваного рішення, у апеляційній скарзі не зазначено.

Таким чином, на думку колегії суддів апеляційної інстанції, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про задоволення позовних вимог.

Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315, 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Житомирській області залишити без задоволення, а рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 17 липня 2024 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.

Головуючий Гонтарук В. М. Судді Біла Л.М. Матохнюк Д.Б.