Постанова

від 16.01.2025 по справі 520/20060/24

ДРУГИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 січня 2025 р. Справа № 520/20060/24Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Перцової Т.С.,

Суддів: Жигилія С.П. , Макаренко Я.М. ,

розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 09.09.2024, головуючий суддя І інстанції: Спірідонов М.О., м. Харків, повний текст складено 09.09.24 по справі № 520/20060/24

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ІМЕКС МАКС"

до Головного управління ДПС у Харківській області, Державної податкової служби України

про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,

ВСТАНОВИВ

Товариство з обмеженою відповідальністю «Імекс Макс» (далі по тексту - позивач, ТОВ «Імекс Макс») звернулося до Харківського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Харківській області (далі по тексту - перший відповідач, контролюючий орган, ГУ ДПС у Харківській області), Державної податкової служби України (далі по тексту - другий відповідач, ДПС України), у якому просило суд:

1. Визнати протиправним та скасувати Рішення Комісії Головного управління Державної податкової служби у Харківській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 11177270/42831345 від 05.06.2024 р.

2. Зобов`язати Державну податкову службу України (04053, м. Київ, пл. Львівська, 8. код Є ДРПОУ 43005393) зареєструвати податкову накладну № 177 від 26.02.2024 ТОВ «ІМЕКС МАКС» в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її фактичного подання на реєстрацію 04.03.2024 року.

3. Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби у Харківській області (61057, Харківська область, місто Харків, вулиця Пушкінська, будинок 46, Код ЄДРПОУ 43983495) на користь ТОВ «ІМЕКС МАКС» (Код ЄДРПОУ 42831345, 61072, Харківська обл., місто Харків, пр. Науки, будинок 54, ІПН 428313420318) судовий збір у розмірі 1514,00 (одна тисяча п`ятсот чотирнадцять) грн. 00 коп.

4. Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України (04053, м. Київ, пл. Львівська, 8. код ЄДРПОУ 43005393) на користь ТОВ «ІМЕКС МАКС» (Код ЄДРПОУ 42831345, 61072, Харківська обл., місто Харків, пр. Науки , будинок 54, ІПН 428313420318) судовий збір у розмірі 1514,00 (одна тисяча п`ятсот чотирнадцять) грн. 00 коп.

В обґрунтування позовних вимог послався на протиправність рішення № 11177270/42831345 від 05.06.2024 про відмову в реєстрації податкової накладної № 177 від 26.02.2024, складеної на виконання умов договору поставки № ВС/2012375/6533-ТС від 12.08.2022, за фактом здійснення поставки товару (засіб для чищення універсал. Welli морська свіжість 500 г 3240 шт, засіб для чищення універсал. Welli Лимон 500 г, 2160 шт) на загальну суму 91692 грн, у тому числі ПДВ - 15282 грн, оскільки платником податку на адресу контролюючого органу було надано всі первинні бухгалтерські документи, що підтверджують вчинення господарської операції та настання обставин, з якими закон пов`язує виникнення податкових зобов`язань та права виписки спірної податкової накладної.

Вказуючи на те, що в оскаржуваному рішенні зазначено лише загальну, неконкретизовану та неоднозначну причину відмови у реєстрації податкової накладної, стверджував, що останнє є невмотивованим, так як його зміст не дає чіткого розуміння обставин, за яких воно було прийняте.

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 09.09.2024 по справі № 520/20060/24 адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "ІМЕКС МАКС" (просп. Науки, буд. 54,м. Харків, Харківська обл., Харківський р-н,61072) до Державної податкової служби України (пл. Львівська, буд. 8,м. Київ,м.Київ,04053), Головного управління ДПС у Харківській області (вул. Григорія Сковороди, 46,м. Харків, Харківська обл., Харківський р-н,61057) про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії - задоволено в повному обсязі.

Скасовано Рішення Комісії Головного управління Державної податкової служби у Харківській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 11177270/42831345 від 05.06.2024 р.

Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну № 177 від 26.02.2024 Товариства з обмеженою відповідальністю "ІМЕКС МАКС" в Єдиному реєстрі податкових накладних, датою її фактичного подання на реєстрацію 04.03.2024.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби у Харківській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ІМЕКС МАКС» сплачений судовий збір в частині задоволення позовних вимог у розмірі 1514,00 (одна тисяча п`ятсот чотирнадцять) грн. 00 коп.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ІМЕКС МАКС» сплачений судовий збір в частині задоволення позовних вимог у розмірі 1514,00 (одна тисяча п`ятсот чотирнадцять) грн. 00 коп.

Перший відповідач, не погодившись із вказаним рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення Харківського окружного адміністративного суду від 09.09.2024 у справі № 520/20060/24 та прийняти нове, яким у задоволенні позову відмовити у повному обсязі.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги вказав на невірне застосування судом першої інстанції приписів пункту 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України та не взяття до уваги положень Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 (далі по тексту - Порядок № 1165), Порядку прийняття рішень про реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520 (далі по тексту - Порядок № 520), внаслідок чого судом помилково визначено предмет доказування по даній справі, яким є не дослідження господарських операцій, а відповідність наданих платником документів вичерпному переліку, визначеному у Порядку № 1165 та Порядку № 520, чого в даному випадку не відбулось. А відтак, рішення комісії ГУ ДПС в Харківській області про відмову у реєстрації податкової накладної в ЄРПН є таким, що прийнято відповідно до норм чинного законодавства, а позивачем у зв`язку з невиконанням вимоги контролюючого органу не підтверджено належним чином відсутність ризику за спірною податковою накладною (далі ПН).

Позовні вимоги в частині зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну вважає такими, що не підлягають задоволенню, оскільки повноваження ДПС України щодо реєстрації податкових накладних є дискреційними, а тому суд не може перебирати на себе такі функції суб`єкта владних повноважень.

Позивач та другий відповідач правом на подання відзиву на апеляційну скаргу до суду апеляційної інстанції не скористались.

Відповідно до пункту 3 частини 1 статті 311 КАС України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Згідно з частиною 4 статті 229 КАС України фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.

Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, перевіривши в межах апеляційної скарги рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на наступне.

Судом першої інстанції встановлено, що Товариство з обмеженою відповідальністю «ІМЕКС МАКС», зареєстроване як юридична особа за кодом ЄДРПОУ 42831345 в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 20.02.2019 року, номер запису 14801020000079993 та перебуває на податковому обліку в Головному управлінні ДПС у Харківській області, зареєстроване як платник ПДВ, ІПН 428313420318.

Основним видом діяльності ТОВ «ІМЕКС МАКС» згідно Класифікації видів економічної діяльності ДК 009:2010 - 20.41 Виробництво мила та мийних засобів, засобів для чищення та полірування. Також товариство здійснює інші види діяльності, зокрема, але не виключно: 20.20 - Виробництво пестицидів та іншої агрохімічної продукції; 20.42 - Виробництво парфумних і косметичних засобів; 46.49 - Оптова торгівля іншими товарами господарського призначення; 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; 68.20 - Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна; 32.99 - Виробництво іншої продукції, н.в.і.у.

26.02.2024 року ТОВ «ІМЕКС МАКС» у межах вказаних видів діяльності відвантажило ТОВ «ВИГІДНА ПОКУПКА» (код ЄДРПОУ 41130363) (далі Покупець) за видатковою накладною № 177 від 26.02.2024 згідно з Договором поставки № ВС/2012375/6533-ТС від 12.08.2022 року наступний товар загальною вартістю 91692,00 гривень, у тому числі ПДВ - 15282,00 гривень:

1 Засіб для чищення універсал. Welli Морська свіжість 500 г. 3240 шт. 55015,20 грн.;

2. Засіб для чищення універсал. Welli Лимон 500 г. 2160 шт. 36676,80 грн.

Всього: 91692,00 грн. В тому числі ПДВ 15282,00 грн.

Відповідно до пункту 1.5 Договору № ВС/2012375/6533-ТС від 12.08.2022 перехід права власності на Товар від Постачальника до Покупця відбувається в момент фактичного отримання Товару Покупцем в місці поставки.

2.2 Покупець здійснює оплату шляхом перерахування грошових коштів на розрахунковий рахунок Постачальника, що вказаний у рахунку-фактурі або у видатковій накладній.

2.3 Покупець оплачує лише той Товар, що був прийнятий ним від Постачальника по факту отримання.

2.4 Оплату за Товар Покупець виконує не пізніше ніж протягом 21 календарного дня від дня фактичного отримання Товару.

Постачальник здійснює поставку товару своїм транспортом.

Склад Постачальника, розташований за адресою: м. Харків, проспект Перемоги 55 Е.

ТОВ «ВИГІДНА ПОКУПКА» сплатило у повному обсязі поставку по видатковій накладній № 177 від 26.02.2024 в сумі 91692,00 грн, про що свідчить платіжна інструкція № 38864 від 20.03.2024.

Товар, переданий за видатковою накладною 177 від 26.02.2024, є товаром власного виробництва, який було виготовлено ТОВ «ІМЕКС МАКС».

Засіб для чищення універсальний WELLI 500 г виготовляється з наступних сировини та матеріалів, а саме: Пісок кварцевий мелений, сода кальцинована технічна, композиція FF віддушка, альфа - олефін сульфонат натрію, етикетки, пакувальні матеріали.

На підтвердження господарських операцій з поставки сировини та матеріалів є наступне документи, а саме:

1. Пісок кварцевий мелений у кількості 10000 кг був придбаний ТОВ «ІМЕКС МАКС» у контрагента ПАТ «НОВОСЕЛІВСЬКИЙ ГІРНИЧНО ЗБАГАЧУВАЛЬНИЙ КОМБІНАТ» (код ЄДРПОУ 30773938) на підставі Договору поставки № 28 від 15.12.2023 року, що підтверджується видатковою накладною № ГК-0001342 від 13.02.2024 та платіжним дорученням № 135 від 15.03.2024 ТОВ «ІМЕКС МАКС» по рахунку НОМЕР_1 на суму 27720,00 грн.

2. Пісок кварцевий мелений у кількості 10000 кг був придбаний ТОВ «ІМЕКС МАКС» у контрагента ПАТ «НОВОСЕЛІВСЬКИЙ ГІРНИЧНО ЗБАГАЧУВАЛЬНИЙ КОМБІНАТ» (код ЄДРПОУ 30773938) на підставі Договору поставки №28 від 15.12.2023 року, що підтверджується видатковою накладною № ГК-0001703 від 26.02.2024 та платіжним дорученням № 172 від 13.03.2024 ТОВ «ІМЕКС МАКС» по рахунку НОМЕР_1 на суму 27720,00 грн.

3. Альфа-олефін сульфонат натрію у кількості 100 кг, та соду кальциновану технічну у кількості 1250 кг були придбані ТОВ «ІМЕКС МАКС» у контрагента ТОВ « Торговий дім «Макрохім» (код ЄДРПОУ 42934817) на підставі Договору поставки № 302-МХ від 25.08.2022 року, що підтверджується видатковою накладною № ТХ 015456 від 14.07.2023 року, видатковою накладною № ТХ001317 від 24.01.2023 року та платіжними інструкціями № 1384 від 14.07.2023 року та № 786 від 20.01.2023 року ТОВ «ІМЕКС МАКС» по рахунку UA053071230000026004010806004 на загальну суму 52026.00 грн.

4. Композицію FF 3005 J віддушка у кількості 20 кг, та композицію FF 3041 JAWS - віддушка у кількості 5 кг були придбані ТОВ «ІМЕКС МАКС» у контрагента ТОВ «КФФ ГРУПП» (код ЄДРПОУ 44745787), що підтверджується видатковою накладною № 2133 від 16.06.2023 та платіжним дорученням ТОВ «ІМЕКС МАКС» № 1281 від 16.06.2023 по рахунку НОМЕР_1 на суму 12865,92 грн.

5. Банка підсипки на 600 мл. Біла у кількості 20000 шт був придбаний ТОВ «ІМЕКС МАКС» у контрагента ТОВ «ЮАПЛАСТ» (код ЄДРПОУ 44953849) на підставі Договору поставки № 1 від 01.04.2023 року, що підтверджується видатковою накладною № 8 від 17.08.2023 та платіжною інструкцією ТОВ «ІМЕКС МАКС» № 1493 від 17.08.2023 по рахунку UA053071230000026004010806004 на суму 74400,00 грн.

6. Корпус банки БТХ 1-0,6 л. біла у кількості 15000 шт. був придбаний ТОВ «ІМЕКС МАКС» у контрагента ТОВ НВП « ПОЛІПАК» (код ЄДРПОУ 24429825), що підтверджується видатковою накладною № 512 від 14.07.2023 та платіжною інструкцією № 1350 від 06.07.2023 ТОВ «ІМЕКС МАКС» по рахунку UA053071230000026004010806004 на суму 70000.00 грн.

7. Етикетка порошок для чищення ТМ Welli лимон у кількості 60500 шт. та етикетка порошок для чищення ТМ Welli морська свіжість у кількості 60500 шт. були придбані ТОВ «ІМЕКС МАКС» у контрагента ТОВ «КОНСОЛЬ» (код ЄДРПОУ 20086083) згідно з договором № 05/09 від 05.09.2022, що підтверджується видатковими накладними № 1671 від 18.08.2023, № 1745 від 24.08.2023 та платіжними інструкціями № 1534 від 31.08.2023, № 1487 від 16.08.2023, № 1510 від 23.08.2023, № 1464 від 10.08.2023 та № 1511 від 23.08.2023 ТОВ «ІМЕКС МАКС» по рахунку НОМЕР_1 на суму 48029,38 грн.

8. Кришка у кількості 120000 шт. була придбана ТОВ «ІМЕКС МАКС» у контрагента ПП «БІСТАР» (код ЄДРПОУ 30557605), що підтверджується видатковими накладними № 121 від 12.07.2023 та № 211 від 21.07.2023 та платіжними інструкціями № 1372 від 12.07.2023 та № 1240 від 07.06.2023 на загальну суму 80000,00 грн.

Товар Засіб для чищення універсальний Welli 500 г. виготовляється за допомогою обладнання, яке належить ТОВ «ІМЕКС МАКС» на праві власності, а саме: Автомат Змішувально -фасувальний зі шнековим дозатором моделі СФШ -500, Етікерувальний автомат LS 208 з трьома аплікаторами для плоскої та циліндричної тари, Компресорна установка -РМ -3128.01, Конвеєр КЛС -7.5-0.25 К, Конвеєр КЛС -7.5-0.25 К, Мішалка V образна для сухих сумішей нержавіюча сталь 70 л, Мішалка для сухих сумішей нержавіюча сталь 100 л, Млин нержавіючий для дрібного помелу, Пакувальна машина УМТ -600 П02 з пневматичним запаювачем, Принтер струмний маркиратор Elfin 1S InkJet Printer, Транспортер завантажувальний ковшовий ЗТ-1, Транспортер завантажувальний ковшовий ЗТ-1, Шнековий змішувач 50 л.

Транспортування сировини та матеріалів позивачем здійснювалося власними транспортними засобами, а саме: Fiat Doblo державний номер НОМЕР_2 ; Загальний вантажний бортовий автомобіль ТАТА, державний номер НОМЕР_3 ; Напівпричіп KRONE SDP 27, 2004 року випуску, державний номер НОМЕР_4 ; Тягач сідловий Renault Premium, державний номер НОМЕР_5 .

Про наявність на дату відвантаження товару в необхідній кількості свідчить накладна про передачу готової продукції № 33 від 26.02.2024, оборотно-сальдові відомості пo наступним pахункам № 201 «Сировина та матеріали», № 26 «Готова продукція» зa звітний період.

Отримання матеріалів, сировини, обладнання та відвантаження товару здійснювалося безпосередньо директором ТОВ «ІМЕКС МАКС»., що підтверджує наказ про зайняття посади директора № 130423/01 від 13.04.2023 року. Виготовлення товару здійснювалося штатними працівниками, штатний розпис, що підтверджується наказом № 1Ш від 01.01.2024 року.

Виробництво та зберігання товару здійснювалося ТОВ «ІМЕКС МАКС» у приміщеннях за адресою: м. Харків, проспект Перемоги 55Е, яке перебуває у користуванні ТОВ «ІМЕКС МАКС» на підставі Договору оренди № 28022022 від 28.02.2022 та додаткової угоди до договору оренди 1 від 01.03.2022, акту наданих послуг оренди 8 від 29.02.2024.

Також судом встановлено, що 26.02.2024 позивачем була складена податкова накладна № 177.

Реєстрація податкової накладної №177 від 26.02.2024 була зупинена 04.03.2024, про що свідчить квитанція Автоматизованої системи «Єдине вікно подання електронних документів» ДПС України, версія 2.3.8.100 від 04.03.2024 № 9047013660. У квитанції вказано: «Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація податкової накладної від 26.02.2024 року № 177 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 3402, дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 «Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Додатково повідомляємо: показник "D"=1.3510%, "P поточ"= 0. Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».

21.05.2024 ТОВ «ІМЕКС МАКС» було складено та направлено засобами електронного зв`язку Повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено № 21 від 21.05.2024, до якого додано лист пояснення № 21 від 21.05.2024 та додано копії документів, що відповідають переліку, визначеному пунктом 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України №520 від 12.12.2019, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 за №1245/34216 (далі - Порядок № 520), а саме:

1) Договір поставки № ВС/2012375/6533-ТС від 12.08.2022, Додаток № 1 до договору поставки № ВС/2012375/6533-ТС від 12.08.2022, Додаток № 2 до договору поставки № ВС/2012375/6533-ТС від 12.08.2022, Договір поставки № 28 від 15.12.2023, Договір поставки № 302- МХ від 25.08.2022, Договір поставки № 1 від 01.04.2023, Договір поставки № 05/09 від 05.09.2022, Договір оренди № 18082022 від 18.08.2022, Договір оренди № 28022022 від 28.02.2022, Додаткова угода 1 від 01.03.2022 до договору оренди 28022022 від 28.02.2022.

2) Наказ про затвердження штатного розкладу № 1Ш від 01.01.2024, Наказ на призначення директора 130423/01 від 13.04.23.

3) Видаткові накладні № 177 від 26.02.2024, № ГК - 0001342 від 13.02.2024, № ГК - 0001703 від 26.02.2024, № ТХ015456 від 14.07.2023, № ТХ001317 від 24.01.2023, № 2133 від 16.06.2023, № 8 від 17.08.2023, № 512 від 14.07.2023, № 1745 від 24.08.2023, № 1671 від 18.08.2023.

Накладна на передачу готової продукції № 33 від 26.02.2024.

Акт здачі - прийняття послуг оренди № 8 від 29.02.2024.

Товарно-транспортні накладні: № 177 від 26.02.2024, № ГК-0001282 від 13.02.2024, № ГК-0001620 від 26.02.2024, № ТХ001317 від 24.01.2023, № 8 від 17.08.2023.

4) Розрахункові документи та або/банківські виписки з особових рахунків: № 1 від 30.04.2024, № 135 від 26.02.2024, № 201від 13.03.2024, №1384 від 14.07.2023, №786 від 20.01.2023, №1281 від 16.06.2023, № 1493 від 17.08.2023, №1350 від 06.07.2023, №1534 від 31.08.2023, № 1487 від 16.08.2023, № 1510 від 23.08.2023, № 1464 від 10.08.2023, № 1511 від 23.08.2023.

Рахунки на оплату: № ГК-0000178 від 13.02.2024, №ГК-0000233 від 26.02.2024, № ТМ 001346 від 17.01.2023, № 2170 від 16.06.2023, № 207 від 14.07.2023.

5) Документи що підтверджують відповідності продукції: Сертифікати якості та паспорта: № 18 від 13.02.2024, №23021307 від 13.01.2023, № 23241608 від 16.06.2023, № 33 від 26.02.2024.

Документи складського обліку: Інветаризаційна відомість № 7 від 29.02.2024 року.

Накладні вимоги: № 22 від 01.02.2024, № 24 від 05.02.2024, №25 від 05.02.2024, № 26 від 08.02.2024, № 27 від 09.02.2024, № 29 від 12.02.2024, № 31 від 15.02.2024, № 33 від 19.02.2024, № 38 від 26.02.2024.

27.05.2024 року позивачем було отримано Повідомлення про необхідність подання додаткових пояснень, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної № 11115178/42831345 від 27.05.2024 року а саме: Пояснення та документальне підтвердження інформації щодо документів складського обліку.

30.05.2024 року позивачем було направлено Повідомлення про подання додаткових пояснень, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних № 30 від 30.05.2024 року до якого було додано Пояснення до повідомлення № 30 від 30.05.2024 року та наданий перелік необхідних документів, підтверджуючий складський облік.

05.06.2024 Комісією Головного управління Державної податкової служби у Харківській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних було прийнято Рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкової накладної №11177270/42831345 від 05.06.2024 року, яким було відмовлено у реєстрації податкової накладної № 177 від 26.02.2024 в Єдиному реєстрі податкових накладних з підстав ненаданням / частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної платником податку.

13.06.2024 ТОВ «ІМЕКС МАКС» було подано скаргу щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстраційний номер 9161450569.

За наслідками розгляду скарги на рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №11177270/42831345 від 05.06.2024 було отримано рішення за результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 21.06.2024 р. № 38667/42831345/2, яким залишено скаргу без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін.

Позивач, вбачаючи в зазначеному порушення своїх прав, звернувся за їх захистом до суду.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив із необґрунтованості рішення Комісії Головного управління Державної податкової служби у Харківській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 11177270/42831345 від 05.06.2024, оскільки надані позивачем до контролюючого органу, а також до суду, первинні бухгалтерські документи підтверджують вчинення господарської операції та настання обставин, з якими закон пов`язує виникнення податкових зобов`язань та права виписки податкової накладної.

З метою належного захисту прав позивача, суд вважав за необхідне зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну № 177 від 26.02.2024 ТОВ «ІМЕКС МАКС» в Єдиному реєстрі податкових накладних, датою її фактичного подання на реєстрацію 04.03.2024.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам апеляційної скарги, а також виходячи з меж апеляційного перегляду справи, визначених статтею 308 КАС України, колегія суддів зазначає наступне.

За змістом підпункту «а» пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України (далі за текстом ПК України, у редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Пунктом 187.1 статті 187 ПК України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до абзацу 1 пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Абзацами першим, другим пункту 201.10 статті 201 ПК України встановлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Функціонування Єдиного реєстру податкових накладних відбувається в автоматизованому режимі за правилами, визначеними Порядком ведення єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 (далі за текстом - Порядок № 1246).

Зокрема, пункт 12 Порядку № 1246 передбачає, що саме в автоматизованому режимі здійснюється перевірка одержаної від платника податків податкової накладної на предмет наявності підстав для зупинення реєстрації.

Згідно з пунктом 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Колегія суддів зазначає, що обставини зупинення реєстрації податкових накладних обов`язково підлягають дослідженню, оскільки є юридично значимими та такими, що тягнуть за собою прийняття в подальшому рішення про реєстрацію податкової накладної або відмову в реєстрації на підставі витребуваних документів у платника податку за результатами зупинення реєстрації.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі за текстом ПН/РК) в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі за текстом ЄРПН, Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації ПН/РК в Реєстрі, права та обов`язки їх членів затверджено Порядком № 1165, в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин).

За визначенням, наведеним у пункті 2 Порядку № 1165, автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.

Відповідно до пункту 5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Згідно з приписами пункту 7 Порядку № 1165 у разі встановлення за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування відповідності відображених в них операцій хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет (пункт 8 Порядку № 1165).

Відповідно до пункту 10 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Згідно з пунктом 11 Порядку № 1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Матеріалами справи підтверджено, що позивачем, за результатами розгляду надісланої податкової накладної, отримано квитанцію (а.с. 31), зі змісту якої вбачається, що підставою для зупинення реєстрації спірної ПН слугувало те, що обсяг постачання товару/послуги 3402, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Додатково повідомлені показники «D»=1.3510 %, «Рпоточ»=0.

Критерії ризиковості здійснення операцій визначені у Додатку № 3 до Порядку № 1165.

Відповідно до пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій під таке визначення підпадає випадок в якому, обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі.

Аналіз пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку (підпункт 2 пункту 11 Порядку № 1165).

Так, з дослідженої колегією суддів квитанції встановлено, що перший відповідач, наводячи числові показники «D», «Р», не надає при цьому розрахунку за критерієм підпункту 2 пункту 11 Порядку № 1165, а також не вказує чіткого переліку документів, які слід подати до контролюючого органу для прийняття позитивного рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН.

Водночас, колегія суддів враховує, що позивачем стосовно відповідності пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операції було надано пояснення, зі змісту яких вбачається, що товар, переданий за видатковою накладною № 177 від 26.02.2024 є товаром власного виробництва, складові для виготовлення якого закуплені у контрагентів, на підтвердження чого надано копії відповідних первинних документів.

Відповідно до пункту 5 Порядку № 520 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

При цьому, як підтверджується змістом пункту 5 Порядку № 520 передбачений цим пунктом перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, не є вичерпним. В залежності від виду господарської операції, за наслідками якої подається податкова декларація для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, а також відповідних договірних зобов`язань між суб`єктами господарювання, обсяг документів може бути відмінним.

Крім того, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної до реєстрації в ЄРПН прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.

Аналогічний правовий висновок викладено в постанові Верховного Суду від 3 листопада 2021 року у справі № 360/2460/20.

Відповідно до пункту 9 Порядку № 520 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:

або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

або направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та / або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування;

або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту.

Згідно з пунктом 10 Порядку № 520 Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі у разі:

ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Аналіз наведених правових норм дає підстави для висновку, що рішення комісії державної податкової служби повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.

За результатами аналізу наведених норм Верховний Суд у постанові від 18 листопада 2021 року у справі № 380/3498/20 зазначив, що чинними нормативно-правовими актами наведено вичерпний перелік обставин, які можуть слугувати підставою для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.

Колегія суддів зауважує, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Така правова позиція вже неодноразово викладалась Верховним Судом у своїх рішеннях, зокрема, у постановах від 23 жовтня 2018 року у справі № 822/1817/18, від 21 травня 2019 року у справі № 0940/1240/18, від 20 серпня 2019 року у справі № 2540/3009/18.

Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як актів правозастосування, є їх обґрунтованість і вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав їх прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів їх прийняття.

Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Аналогічний висновок наведено у постановах Верховного Суду від 23 жовтня 2018 року у справі № 822/1817/18, від 02 квітня 2019 року у справі № 822/1878/18.

Натомість, у квитанції про зупинення реєстрації спірної податкової накладної не відображено сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, які б вказували на ризиковість платника податку, та не наведено вичерпного переліку документів, який необхідно надати, що свідчить про необґрунтованість та невмотивованість такого рішення, оскільки позивач не міг передбачити відсутність яких саме документів може слугувати підставою для відмови в реєстрації податкової накладної.

Матеріалами справи підтверджено, що позивачем до податкового органу було надано повідомлення № 21 від 21.05.2024 про надання пояснень та копії документів щодо податкової накладної № 177 від 26.02.2024 реєстрацію якої зупинено з додатками (55 шт.), а саме: Договір поставки № ВС/2012375/6533-ТС від 12.08.2022, Додаток № 1 до договору поставки № ВС/2012375/6533-ТС від 12.08.2022, Додаток № 2 до договору поставки № ВС/2012375/6533-ТС від 12.08.2022, Договір поставки № 28 від 15.12.2023, Договір поставки № 302- МХ від 25.08.2022, Договір поставки № 1 від 01.04.2023, Договір поставки № 05/09 від 05.09.2022, Договір оренди № 18082022 від 18.08.2022, Договір оренди № 28022022 від 28.02.2022, Додаткова угода 1 від 01.03.2022 до договору оренди № 28022022 від 28.02.2022, Наказ про затвердження штатного розкладу № 1Ш від 01.01.2024, Наказ на призначення директора 130423/01 від 13.04.23, Видаткові накладні, акти виконаних робіт: № 177 від 26.02.2024, № ГК -0001342 від 13.02.2024, № ГК -0001703 від 26.02.2024, № ТХ015456 від 14.07.2023, № ТХ001317 від 24.01.2023, № 2133 від 16.06.2023, №8 від 17.08.2023, №512 від 14.07.2023, № 1745 від 24.08.2023, № 1671 від 18.08.2023, Накладна на передачу готової продукції № 33 від 26.02.2024, Акт здачі- прийняття послуг оренди № 8 від 29.02.2024, товарно-транспортні накладні: № 177 від 26.02.2024, № ГК-0001282 від 13.02.2024, № ГК-0001620 від 26.02.2024, № ТХ001317 від 24.01.2023, № 8 від 17.08.2023, банківські виписки з особових рахунків:№ 1 від 30.04.2024, № 135 від 26.02.2024, № 201 від 13.03.2024, №1384 від 14.07.2023, №786 від 20.01.2023, №1281 від 16.06.2023, № 1493 від 17.08.2023, №1350 від 06.07.2023, №1534 від 31.08.2023, № 1487 від 16.08.2023, № 1510 від 23.08.2023, № 1464 від 10.08.2023, № 1511 від 23.08.2023, рахунки на оплату: № ГК-0000178 від 13.02.2024, №ГК-0000233 від 26.02.2024, № ТМ 001346 від 17.01.2023, № 2170 від 16.06.2023, № 207 від 14.07.2023, сертифікати якості та паспорта: № 18 від 13.02.2024, №23021307 від 13.01.2023, № 23241608 від 16.06.2023, № 33 від 26.02.2024, інвентаризаційна відомість № 7 від 29.02.2024, накладні № 22 від 01.02.2024, № 24 від 05.02.2024, №25 від 05.02.2024, № 26 від 08.02.2024, № 27 від 09.02.2024, № 29 від 12.02.2024, № 31 від 15.02.2024, № 33 від 19.02.2024, № 38 від 26.02.2024.

Дослідивши зміст вищенаведених документів, судом апеляційної інстанції встановлено, що у зв`язку зі здійсненням поставки товару засіб для чищення універсал. Welli морська свіжість 500 г 3240 шт, засіб для чищення універсал. Welli Лимон 500 г, 2160 шт на загальну суму 91692 грн, у тому числі ПДВ - 15282 грн, на виконання умов договору поставки № ВС/2012375/6533-ТС від 12.08.2022, що підтверджується видатковою накладною № 177 від 26.02.2024 та товарно-транспортною накладною № 177 від 26.02.2024, позивач, вважаючи, що у нього виникло податкове зобов`язання відповідно до частини 1 статті 187 ПК України (за правилом першої події), керуючись пунктом 201.1 статті 201 ПК України, сформував на адресу контрагента ТОВ «ВИГІДНА ПОКУПКА» податкову накладну від № 177 від 26.02.2024 на загальну суму 91692 грн, у тому числі ПДВ - 15282 грн та подав її на реєстрацію.

Колегія суддів зазначає, що вказані документи та пояснення стосовно здійсненої господарської операції позивачем були надані до Комісії Головного управління Державної податкової служби у Харківській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що не заперечуються першим відповідачем, однак залишені поза увагою.

Суд апеляційної інстанції зауважує, що положеннями пункту 9 Порядку № 520 (в редакції, що була чинна на момент прийняття оскаржуваного рішення) контролюючому органу за результатами розгляду пояснень та документів, поданих платником на виконання вимог пункту 5 Порядку № 520, було надано право направити повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та / або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування.

Враховуючи, що контролюючий орган вважав недостатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної документи, які були подані позивачем разом з Повідомленням від № 21 від 21.05.2024, керуючись вимогами пункту 9 Порядку № 520, першим відповідачем надіслано ТОВ «Імекс Макс» повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН від 27.05.2024 № 11115178/42831348 для підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній, зокрема, первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних, складських документів.

Матеріалами справи підтверджено, що позивачем до контролюючого органу було подано повідомлення про подання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрації податкових накладних від 30.05.2024 № 30 (35 додатків).

Проте, незважаючи на подані документи, ГУ ДПС у Харківській області прийнято рішення про відмову в реєстрації податкової накладної № 177 від 26.02.2024 в ЄРПН з мотивів ненадання/часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній, реєстрацію якої зупинено в ЄРПН, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію ПН.

В додатковій інформації не зазначено яких саме документів було недостатньо для прийняття позитивного рішення про реєстрацію спірної податкової накладної.

Колегія суддів вважає безпідставними доводи контролюючого органу на ненадання платником податку первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, оскільки ТОВ «Імекс Макс» в повному обсязі було описано та надано відповідні документи щодо закупівлі складових для виробництва товару засіб для чищення універсал. Welli морська свіжість 500 г 3240 шт, засіб для чищення універсал. Welli Лимон 500 г, 2160 шт у своїх контрагентів.

Посилання контролюючого органу на ненадання позивачем первинних документів щодо зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних, є неприйнятними, так як контролюючим органом не підкреслено які саме з наведеного переліку документи слід надати позивачу, хоча сам бланк (форма) передбачає необхідність здійснення таких дій, про що свідчить відповідне позначення (документи, які не надано, підкреслити), що в свою чергу є свідченням неналежної вмотивованості оскаржуваного рішення та призводить до правової невизначеності в частині окреслення, що саме розумілося під наданням платником вказаних документів.

З огляду на те, що позивачем у поясненнях вказувалось, що складування та збереження сировини та матеріалів здійснюється на території виробничих приміщень у будівлі, яку ТОВ «Імекс Макс» орендує у ТОВ «Рекламна агенція Х1» за адресою : м. Харків, пр. Перемоги 55Е на підставі Договору оренди № 28022022 від 28.02.2022, копія якого також надавалась на розгляд до комісії, твердження контролюючого органу про ненадання складських документів є такими, що спростовуються дослідженими матеріалами справи.

При цьому, суд апеляційної інстанції при розгляді даної справи враховує правову позицію Верховного Суду, викладену у постанові від 7 грудня 2022 року у справі № 500/2237/20, відповідно до якої контролюючий орган, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

Крім того, слід зазначити, що позивачем, з метою спростовування будь-яких сумнівів контролюючого органу було подано скаргу на рішення № 11177270/42831345 від 05.06.2024.

За результатами розгляду скарги на рішення № 11177270/42831345 від 05.06.2024 комісією центрального рівня прийнято рішення за результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 21.06.2024 № 38667/42831345/2, яким залишено скаргу без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін.

Підставами визначено, зокрема, ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.

Таким чином, з наведеного слідує, що рішення Комісії регіонального рівня та рішення Комісії центрального рівня вмотивовані різними підставами відмови у реєстрації податкової накладної, що в свою чергу, свідчить про формальність їх прийняття, як таких, що винесені без належного дослідження відповідачами наданих позивачем первинних документів.

Варто зазначити, що відповідно до пункту 3 частини 2 статті 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони, зокрема обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії).

У постанові Верховного Суду від 28 листопада 2022 року у справі № 826/6029/18 викладено правовий висновок, відповідно до якого у контексті вимог частини другої статті 2 КАС України нормативне обґрунтування прийнятого рішення та його співвідношення з фактичними обставинами не є формальною вимогою, оскільки суд має перевірити чи діяв суб`єкт владних повноважень, у тому числі (…) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України, з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано, обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії).

У цій справі Суд також вважає за необхідне звернути увагу на практику Європейського суду з прав людини (наприклад, рішення у справі «Suominen v. Finland», заява № 37801/97, пункт 36), відповідно до якої орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень; принцип обґрунтованості рішення суб`єкта владних повноважень полягає у тому, щоб рішенням було прийнято з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії), на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення.

Отже, критеріями обґрунтованості рішення суб`єкта владних повноважень є: 1) логічність та структурованість викладення мотивів, що стали підставою для прийняття відповідного рішення; 2) пов`язаність наведених мотивів з конкретно наведеними нормами права, що становлять правову основу такого рішення; 3) наявність правової оцінки фактичних обставин справи (поданих документів, інших доказів), врахування яких є обов`язковим у силу вимог закону під час прийняття відповідного рішення; 4) відповідність висновків, викладених у такому рішенні, фактичним обставинам справи; 5) відсутність немотивованих висновків та висновків, які не ґрунтуються на нормах права.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 12.09.2023 у справі № 420/14943/21.

Разом з цим, при прийнятті спірного рішення № 11177270/42831345 від 05.06.2024 про відмову в реєстрації податкової накладної № 177 від 26.02.2024 першим відповідачем не надано правової оцінки фактичним обставинам справи (поданим документам, іншим доказам), врахування яких є обов`язковим у силу вимог закону.

Колегія суддів зазначає, що суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежується права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючих органів щодо легальності відповідної операції за наслідками якої складено податкову накладну, яку подано для реєстрації якої в ЄРПН і, хоч і є визначеним у Порядку № 520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу. Саме за результатами детального дослідження змісту документів (в тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, можливим є формування висновків щодо можливості чи неможливості реєстрації є ЄРПН податкової накладної, реєстрація якої була зупинена згідно із відповідною квитанцією.

Вказані висновки викладені у постанові Верховного Суду від 19 липня 2023 року у справі № 420/7850/22.

Колегія суддів враховує, що відповідно до сталої практики Верховного Суду в аналогічних спорах, при розгляді таких спорів судами, крім іншого, має бути встановлено настання обставин, якими обумовлено обов`язок платника податків скласти податкові накладні та зареєструвати їх в ЄРПН.

У постанові від 21 лютого 2023 року по справі № 2240/3271/18 Верховний Суд зауважив на тому, що предметом доказування при вирішенні вимог про зобов`язання податкового органу зареєструвати податкову накладну (у разі скасування рішення Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної) мають бути встановленими обставини достатності документів для її реєстрації.

Такий же підхід продемонстровано Верховним Судом і у постанові від 27 квітня 2023 року по справі № 460/8040/20, у якій Суд висловився про те, що саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинні бути вказані об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.

В свою чергу, з настанням першої події, із визначених пунктом 187.1 статті 187 ПК України, зокрема, здійснення поставки товару, що підтверджується видатковою накладною № 177 від 26.02.2024 та товарно-транспортною накладною № 177 від 26.02.24, і було пов`язано складання спірної податкової накладної та подання її на реєстрацію.

Таким чином, враховуючи встановлені обставини цієї справи колегія суддів дійшла висновку, що подані позивачем документи для реєстрації спірної податкової накладної підтверджують зазначені у ній дані та є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію в ЄРПН.

Суд вважає за доцільне наголосити, що прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.

Про дотримання податковим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акту індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації ПН/РК, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини можуть бути підтверджені, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.

І навпаки, ненаведення мотивів прийнятих рішень суб`єктивізує акт державного органу та не дає змогу суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган прийшов саме до таких висновків, надати їм правову оцінку та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.

Суд також звертає увагу на те, що у випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації ПН платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції прийняття рішення про відмову в реєстрації ПН.

Зупинення реєстрації податкових накладних не на підставі, не в межах повноважень та не у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, а також прийняття негативного для платника податків рішення без зазначення конкретних мотивів, дає підстави для висновку про необхідність відновлення порушеного права позивача шляхом скасування рішень про відмову в реєстрації податкових накладних.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 10 квітня 2020 року у справі № 819/330/18.

Водночас, позивачем своєчасно, за встановленою формою та в повному обсязі, відповідно до приписів пункту 6 Порядку № 1165, пункту 5 Порядку № 520 і підпунктів 201.16.1., 201.16.2. пункту 201.16. статті 201 ПК України подано до ГУ ДПС у Харківській області інформацію та документи, які підтверджують здійснення господарської операції та є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію спірної податкової накладної.

Колегія суддів зауважує, що в силу частини 2 статті 2 КАС України будь-які рішення чи дії суб`єкта владних повноважень мають бути законними та обґрунтованими, прийнятими чи вчиненими в межах наданих повноважень, містити конкретні об`єктивні факти, на підставі яких його ухвалено або вчинено, а суд у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень перевіряє чи прийнято такі рішення на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, з використанням повноважень з метою, з якою це повноваження надано, обґрунтовано, тобто з урахуванням всіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, безсторонньо (неупереджено), добросовісно, розсудливо, з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації, пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення, з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення, своєчасно, тобто протягом розумного строку.

ГУ ДПС у Харківській області під час судового розгляду справи не доведено наявності достатніх підстав для зупинення та відмови в реєстрації спірної ПН в ЄРПН.

З огляду на встановлені у справі фактичні обставини та досліджені докази колегія суддів вважає, що ГУ ДПС у Харківській області при прийнятті рішення № 11177270/42831345 від 05.06.2024 про відмову в реєстрації податкової накладної № 177 від 26.02.2024 діяло необґрунтовано, без урахування всіх обставин, що мали значення для прийняття такого рішення, не на підставі та не у спосіб, що передбачені ПК України, без дотримання вимог частини 2 статті 2 КАС України, а тому наявні підстави для визнання його протиправним та скасування, що зумовлює задоволення позовних вимог в цій частині.

Як установлено пунктами 19, 20 Порядку № 1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому, вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.

Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Колегія суддів наголошує, що спосіб відновлення порушеного права позивача має бути ефективним та таким, що виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.

Зазначена позиція повністю кореспондується з висновками Європейського суду з прав людини, відповідно до яких обираючи спосіб захисту порушеного права слід зважати на його ефективність з точки зору статті 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, яка вимагає щоб норми національного правового засобу стосувалися сутності небезпідставної заяви за Конвенцією та надавали відповідне відшкодування. Зміст зобов`язань за статтею 13 також залежить від характеру скарги заявника за Конвенцією. Тим не менш, засіб захисту, що вимагається згаданою статтею, повинен бути ефективним як у законі, так і на практиці, зокрема, у тому сенсі, щоб його використання не було ускладнене діями або недоглядом органів влади відповідної держави (пункт 75 рішення Європейського суду з прав людини у справі Афанасьєв проти України від 5 квітня 2005 року (заява № 38722/02)).

Отже, ефективний засіб правого захисту в розумінні статті 13 Конвенції повинен забезпечити поновлення порушеного права й одержання особою бажаного результату.

Згідно з положеннями рекомендації Комітету Міністрів Ради Європи № (80)2 стосовно здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятої Комітетом Міністрів Ради Європи 11 березня 1980 року, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.

Таким чином, дискреція це елемент управлінської діяльності. Вона пов`язана з владними повноваженнями і їх носіями органами державної влади та місцевого самоврядування, їх посадовими і службовими особами. Дискрецію не можна ототожнювати тільки з формалізованими повноваженнями вона характеризується відсутністю однозначного нормативного регулювання дій суб`єкта.

На законодавчому рівні поняття дискреційні повноваження суб`єкта владних повноважень відсутнє. У судовій практиці сформовано позицію щодо поняття дискреційних повноважень, під якими слід розуміти такі повноваження, коли у межах, які визначені законом, адміністративний орган має можливість самостійно (на власний розсуд) вибирати один з кількох варіантів конкретного правомірного рішення. Водночас, повноваження державних органів не є дискреційними, коли є лише один правомірний та законно обґрунтований варіант поведінки суб`єкта владних повноважень. Тобто, у разі настання визначених законодавством умов відповідач зобов`язаний вчинити конкретні дії і, якщо він їх не вчиняє, його можна зобов`язати до цього в судовому порядку.

Тобто, дискреційне повноваження може полягати у виборі діяти чи не діяти, а якщо діяти, то у виборі варіанту рішення чи дії серед варіантів, що прямо або опосередковано закріплені у законі. Важливою ознакою такого вибору є те, що він здійснюється без необхідності узгодження варіанту вибору будь-ким.

У справі, що переглядається, умови, за наявності яких контролюючий орган зобов`язаний був зареєструвати спірну податкову накладну були виконані позивачем, а тому у другого відповідача був лише один вид правомірної поведінки зареєструвати таку накладну. За законом у контролюючого органу не було вибору між декількома можливими правомірними рішеннями.

Зважаючи на те, що обставини, які слугували підставами для відмови в реєстрації спірної податкової накладної, не знайшли свого підтвердження під час судового розгляду в суді першої та апеляційної інстанцій, колегія суддів вважає, що належним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю "Імекс Макс" від 26.02.2024 № 177 датою її фактичного подання.

Згідно з частиною 1 статті 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Відповідно до пункту 1 частини 1 статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право: залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

За визначенням, наведеним у статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин норми процесуального права.

Доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження в ході розгляду справи судом апеляційної інстанції, спростовані зібраними по справі доказами та встановленими обставинами, з наведених підстав висновків суду не спростовують.

Керуючись ч. 4 ст. 229, ч. 4 ст. 241, ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 326-329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області - залишити без задоволення.

Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 09.09.2024 по справі № 520/20060/24 - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя Т.С. Перцова Судді С.П. Жигилій Я.М. Макаренко