Рішення

від 22.01.2025 по справі 420/18717/24

ОДЕСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Справа № 420/18717/24

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

22 січня 2025 року м. Одеса

Одеський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Бездрабка О.І., розглянувши в порядку письмового провадження адміністративну справу за позовною заявою Фермерського господарства "ЧАПАЄВЕ" до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень,

встановив:

Фермерське господарство "ЧАПАЄВЕ" (далі - позивач) звернулося з позовною заявою до Головного управління ДПС в Одеській області (далі - відповідач), в якій просить визнати протиправними та скасувати прийняті Головним управлінням ДПС в Одеській області податкові повідомлення-рішення від 17.05.2024 р. № 21219/15-32- 07-03 та від 17.05.2024 р. № 21220/15-32-07-03.

В обґрунтування позовних вимог зазначає, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті на підставі протиправних висновків акту документальної позапланової виїзної перевірки від 16.04.2024 р. № 15779/15-32-07-02-03/39776169 та рішення Головного управління ДПС в Одеській області за результатами розгляду заперечень, оформленого листом від 13.05.2024 р. № 5372/КПР/15-32-07-03-06, щодо завищення ФГ "ЧАПАЄВЕ" від`ємного значення з ПДВ, що зараховується до складу наступного звітного періоду (показник рядка 21 Декларації), за січень 2024 року на суму 708067 грн. внаслідок невірного визначення бази оподаткування при постачанні власної сільськогосподарської продукції за звичайними (ринковими) цінами, у результаті чого занижено податкові зобов`язання з ПДВ на загальну суму 308711 грн., та невиробничого використання добрив та ЗЗР на загальну суму ПДВ 387201 грн. Вказані висновки вважає безпідставними, так як позивачем при визначенні бази оподаткування операцій з постачання покупцям сільськогосподарської продукції взято за основу ціну продукції, визначену покупцем і продавцем в договорах постачання, що повністю відповідає вимогам п.188.1 ст.188 ПК України. В той же час, у разі, якщо контролюючий орган вважає, що реалізація товарів здійснена за цінами, які є нижчими за ринкові, то саме на відповідача покладено обов`язок довести даний факт. При цьому, контролюючий орган для доведення факту реалізації самостійно виготовлених товарів за цінами, які не відповідають ринковим, повинен використовувати лише інформацію, надану відповідним уповноваженим державним органом. Однак Головне управління ДПС в Одеській області ні до акту перевірки, ні до листа за результатами розгляду заперечень не додано офіційну інформацію, отриману від уповноваженого державного органу про ринкові ціни на сільськогосподарську продукцію, яку реалізувало ФГ "ЧАПАЄВЕ", що свідчить про порушення відповідачем процедури з`ясування рівня звичайних цін. Твердження відповідача про відсутність ділової мети з посиланням на збиткову діяльність у 2021 році суперечить фактичним даним, так як згідно звіту про фінансові результати за 2021 рік чистий прибуток позивача склав 9,33 млн. грн., а не збитки у розмірі 6,1 млн. грн., як вказав контролюючим орган. До того ж поняття "розумна економічна причина (ділова мета)" застосовується лише для операцій із нерезидентами під час застосування правил трансферного ціноутворення, передбачених ст.39 та п.140.5 ст.140 ПК України, а тому не є застосовними до цих правовідносин. Щодо доводів контролюючого органу про заниження задекларованих показників при використанні добрив та ЗЗР на загальну суму 387201 грн., то відповідачем не взято до уваги всі надані копії актів списання ЗЗР, добрив та посадкового матеріалу за період діяльності з 01.10.2021 р. по 31.12.2023 р. в кількості 91 штуки, які надавалися Головному управлінню ДПС в Одеській області листом від 04.04.2024 р. № 1/04. При цьому, з незрозумілих причин, відповідач зазначив про надання документів не в повному обсязі, що є перекручуванням фактичних обставин. Твердження контролюючого органу щодо дефектності 3 актів списання добрив та ЗЗР внаслідок подвійного або потрійного внесення в 1 день в тій самій кількості, в тій же сумі та на тих же полях і культурах, що унеможливлює здійснення даних робіт за певний проміжок часу, певними трудовими ресурсами і відповідною технікою, ґрунтується на припущеннях, а не на підставі аналізу виробничої бази ФГ "ЧАПАЄВЕ" та наявних трудових ресурсів.

Ухвалою від 18.06.2024 р. у справі відкрито спрощене провадження у справі та надано відповідачу п`ятнадцятиденний строк для подання відзиву на позовну заяву.

04.07.2024 р. від відповідача надійшов відзив на позовну заяву, згідно якого просить відмовити в задоволенні позову. Вказує на те, що за результатами проведеної документальної позапланової виїзної перевірки ФГ "ЧАПАЄВЕ", з урахуванням результатів розгляду заперечень позивача, встановлено порушення вимог п.44.1., п.44.3, п.44.6 ст.44, п.188.1 ст.188, п.189.9 ст.189, п.198.5 ст.198, п.200.4, ст.204 ПК України, в результаті чого завищено від`ємне значення з ПДВ, що зараховується до складу наступного звітного періоду (показник рядка 21 Декларації) за січень 2024 на суму 708067 грн., та п.201.10. ст.201 ПК України, що призвело до недотримання граничних строків реєстрації податкових накладних у ЄРПН. Зокрема, перевіркою своєчасності, достовірності і повноти визначення суми податкових зобов`язань та врахування при розрахунку показника рядка 9 Декларації (рядок 9 (колонка Б) Декларації) встановлено заниження задекларованих ФГ "ЧАПАЄВЕ" показників у рядку 1.1 колонка "Б" Декларацій "Операції, що оподатковуються за основною ставкою" показників за період з 01.10.2021 р. по 31.01.2024 р. суми показника на 12155 грн. при реалізації основних фондів, а саме: додаток "Таблиця № 1". Порушення встановлено на підставі бухгалтерського обліку, видаткових накладних, накази про зняття з обліку, виписок банку. В бухгалтерському обліку ФГ "ЧАПАЄВЕ" реалізація основних засобів в бухгалтерському обліку відображається кореспонденцією рахунків: Д-т 28 К-т 10 - списано залишкову вартість, Д-т 13 К-т 10 - списано знос ОФ, Д-т 377 К-т 712 - продано ОФ, Д-т 712 К-т 641 - нараховано податкове зобов`язання; Д-т 712 К-т 791 - віднесено на фінансові результати дохід від продажу; Д-т 943 К-т 286 списано балансову вартість; Д-791 К-т 943 - віднесено на фінансові результати; Д-т 311 К-т 377 - отримано оплату. Тобто, позивачем не коректно визначено базу оподаткування при постачанні основних фондів, в результаті чого занижено податкові зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 12155 грн. Таким чином, відповідно до наданих до перевірки документів, що пов`язані з предметом перевірки, та згідно з даними реєстру податкових накладних встановлено, що платником податків не в повному обсязі відображено реалізацію зазначених ОФ, не складено та не зареєстровано податкові накладні з відповідною номенклатурою за відповідними цінами та не включено до складу податкових зобов`язань з податку на додану вартість за відповідні періоди. Також встановлено заниження задекларованих ФГ "ЧАПАЄВЕ" показників у рядку 1.3 колонка "Б" Декларацій "Операції на митній території України, що оподатковуються за ставкою 14 %" за період з 01.10.2021 р. по 31.01.2024 р. в сумі 2131173 грн. при реалізації сільськогосподарської продукції. Так, у вказаний період позивачем здійснювалася реалізація сільськогосподарської продукції за цінами, нижчими за звичайні (ринкові). В ході проведеного аналізу податковим органом використовувались джерела

податкової інформації, а саме оприлюднену інформацію про ціни, використовуючи офіційні дані Електронної Зернової Біржі України "Grеin Trede", розділ: "Середньозважені ціни закупівлі зернових та олійних культур в Україні (на умовах СРТ, термінали, EXW елеватори, CPT переробники, FCA, CPT долар, FOB, DAF, CIF)", а також ціни продажу при реалізації с/г продукції покупцями ФГ "ЧАПАЄВЕ". Для розрахунку приймались наступні показники (ринкова ціна, середньозважена): соняшник врожаю 2021 року: жовтень 2021 року - 18749 грн., листопад 2021 року - 19091 грн., грудень 2021 року - 19601 грн., січень 2022 року - 19421,67 грн., червень 2022 року - 14375 грн., вересень 2022 року - 14321,67 грн., жовтень 2022 року - 13250 грн., січень 2023 року - 15400 грн.; кукурудза врожаю 2021 року: жовтень 2021 року - 7253 грн.; пшениця врожаю 2022 року: липень 2022 року - 5300 грн.; ячмінь врожаю 2023 року: липень 2022 року - 3500 грн., вересень 2023 року - 4600 грн., жовтень 2023 року - 4105,67 грн. Тобто, позивачем невірно визначено базу оподаткування при постачанні товарів за звичайними (ринковими) цінами, в результаті чого занижено податкові зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 308 711 грн., що відображено у таблиці: додаток "Таблиця № 3". Таким чином, з урахуванням положень пп.14.1.71, пп.14.1.219 п.14.1 ст.14 ПК України ціна постачання не є звичайною ціною, що відповідає ринковій і мала б враховуватися при визначенні бази оподаткування ПДВ. Отже, ФГ "ЧАПАЄВЕ" порушено норми абз.2 п.188.1 ст.188 ПК України, в результаті чого занижено базу оподаткування ПДВ та, як наслідок, занижено податкові зобов`язання та завищено від`ємне значення з ПДВ, не складено та не зареєстровано податкові накладні з відповідною номенклатурою за відповідними цінами. Окрім цього, перевіркою встановлено заниження задекларованих ФГ "ЧАПАЄВЕ" показників у рядку 1.1 колонка "Б" Декларацій "Операції, що оподатковуються за основною ставкою" за період з 01.10.2021 р. по 31.01.2024 р. при використанні підприємством добрив та ЗЗР на загальну суму ПДВ 387201 грн. Так, списання даних добрив та ЗЗР здійснено без надання "Актів про використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив та засобів хімічного захисту рослин" або актів списання у зв`язку із псуванням ТМЦ у відповідних періодах, з урахуванням відсутності записів про залишки таких ТМЦ на кінець відповідних періодів у бухгалтерському обліку, відсутності первинних документів щодо їх використання, а саме: первинних документів складського відпуску добрив (лімітно-заборні картки форми ВЗСГ-1, ВЗСГ-3), наказ-наряд на тракториста для внесення даних добрив/ЗЗР з вказівкою поля обробки (талони шофера/обліковий лист тракториста-машиніста за формою № 67, виписки з реєстру про оброблену площу, тощо), відсутності накладної вимоги на відпуск добрив/ЗЗР (внутрішнє переміщення), карток складського обліку за формою "ВЗСГ-10", документів щодо відпуску палива на обробку на відповідній техніці, тощо. На обов`язкові запити Головного управління ДПС в Одеській від 01.04.2024 р., від 03.04.2024 р. про надання документів, ФГ "ЧАПАЄВЕ" надало первинні документи не в повному обсязі, про що складено акт ненадання документів від 09.04.2024 р. № 1996/15-32-07-02. Щодо наданих позивачем разом із запереченнями документів, то вказує, що ФГ "ЧАПАЄВЕ" не надано шляхові листи з вказівкою транспортного засобу, його моделі і номеру, інформації регістратора (треку), наряд на водія, ФІО водія, час виїзду - заїзду, номер поля з назвою культури, заборно-лімітні карти на відпуск палива та відпуск самих добрив та ЗЗР, сертифікати якості (відповідності), документи походження товару, інші документи складського обліку, довіреності на матеріально-відповідальних осіб на отримання товару та іншої інформації. У додатково наданих до заперечень документах простежуються їх дефектність, як то: у актах списання добрив та ЗЗР позиції списаних добрив (КАС-32) в яких зазначено подвійне або потрійне його внесення в 1 день в тій самій кількості, в тій же сумі на тих же полях і культурах, що унеможливлює здійснення даних робіт за певний проміжок часу, певними трудовими ресурсами і відповідною технікою, а саме: акт списання від 29.12.2023 р. № ОМ-0000253 - внесення добрив на пшеницю 2024 року врожаю на площу 254 га кількістю 22,5 т та 22,5 т; акт списання від 09.03.2023 р. № ОМ-0000052 - внесення добрив на ячмінь 2023 року врожаю на площу 202 га кількістю 15,78 т, 25 т та 0,07 т; акт списання від 09.03.2023 р. № ОМ-0000051 - внесення добрив на пшеницю 2023 року врожаю на площу 242 га кількістю 22,12 т, 22,38 т та 8,84 т. Позивачем в ході перевірки та в матеріалах до розгляду заперечень не надано розрахунки, аналізи, висновки агрономів щодо доцільності внесення даної кількості добрив на даних земельних ділянках з урахуванням загально-нормативних показників та економічного обґрунтування. Вищевикладене свідчить про правомірність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, а тому підстави для їх скасування відсутні.

08.07.2024 р. від позивача надійшла відповідь на відзив, в якій зазначає про безпідставність викладених у ній обставин, оскільки відповідачем лише відображено зміст акту перевірки та частково лист про результати розгляду заперечень та не наведено жодних заперечень щодо обґрунтувань позовної заяви. Контролюючим органом не надано до суду доказів того, що позивачем здійснювалася реалізація сільськогосподарської продукції за цінами, нижчими за Стосовно посилання відповідача на аналіз цін Електронної Зернової Біржі, то вказує, що контролюючим органом до відзиву не долучено таблиці з даними про ціни, отримані відповідачем, ні запиту до цієї біржі про надання даних про ціни, ні скрін-шотів цін з сайту даної біржі. При цьому, контролюючий орган посилається на те, що ним використано розділ "Середньозважені ціни". Однак ринкові і середньозважені ціни це різні поняття, а у пп.14.1.2019 п.14.1 ст.14 ПК України міститься поняття лише ринкових цій, в той час як поняття середньозважені ціни ПК України не містить. Окремо зауважує, що згідно договорів постачання сільськогосподарської продукції поставка товару позивачем здійснювалася на умовах DAP та DAF згідно Інкотермс. В свою чергу, відповідачем проведено аналіз всіх умов постачання відповідно до Інкотермс - СРТ термінал, СРТ переробник, ЕXW елеватори та інших, але не тих, за якими здійснювалося постачання позивачем, що відповідно впливає на ціну. Також Головне управління ДПС в Одеській області не вказує про те, чи ці "ринкові" ціни зазначені з урахуванням ПДВ чи ні, що також впливає на ціну товару. Верховний Суд у постанові від 25.05.2023 р. у справі № 200/465/21-а зазначив, що будь-які дані, надані приватними структурами чи не уповноваженими на це державними органами, не є статистичними документами стосовно звичайних цін на товари (роботи, послуги) та не можуть бути підставою для визначення звичайної ціни. Окрім цього, висновок відповідача про використання ТМЦ в операціях, не пов`язаних з виробничим використанням, ґрунтується на припущенням та невірно внесених до таблиці № 2 даних, а не на підставі аналізу первинних документів.

11.07.2024 р. від відповідача надійшли заперечення на відповідь на відзив, у яких вказує на правомірність використання офіційних даних з Електронної Зернової біржі України "Grаin Trede", а у таблиці № 3, яка додавалася до відзиву, зазначено, що сума обсягів з урахуванням середньозваженої вартості наводиться без ПДВ. Також обґрунтованими є висновки про те, що ТМЦ в періоді, який перевірявся, використані для невиробничого використання, так як позивачем не надано первинних документів на спростування цього порушення.

Ухвалою від 18.08.2024 р. відмовлено в задоволенні клопотання відповідача про розгляд справи за правилами загального позовного провадження у судовому засіданні.

Дослідивши наявні у справі докази, суд приходить до висновку про часткове задоволення позовних вимог виходячи з наступного.

Судом встановлено, що ФГ "ЧАПАЄВЕ" зареєстровано 30.04.2015 р. за № 15331020000000587 з видами діяльності за КВЕД: 01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур; 01.13 Вирощування овочів і баштанних культур, коренеплодів і бульбоплодів; 01.19 Вирощування інших однорічних і дворічних культур; 01.41 Розведення великої рогатої худоби молочних порід; 01.42 Розведення іншої великої рогатої худоби та буйволів; 01.45 Розведення овець і кіз; 01.61 Допоміжна діяльність у рослинництві; 45.20 Технічне обслуговування та ремонт автотранспортних засобів; 46.21 Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин; 47.89 Роздрібна торгівля з лотків і на ринках іншими товарами; 49.41 Вантажний автомобільний транспорт.

На підставі направлень від 28.03.2024 р. № 5900/15-32-07-02, № 5901/15-32-07-02, № 5902/15-32-07-02 та наказу Головного управління ДПС в Одеській області від 20.03.2024 р. № 2672-п посадовими особами відповідача у період з 01.04.2024 р. по 09.04.2024 р. проведено документальну позапланову виїзну перевірку ФГ "ЧАПАЄВЕ", код ЄДРПОУ 39776169, щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за січень 2024 року від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. грн. з урахуванням від`ємного значення з податку на додану вартість, задекларованого у попередніх звітних періодах, за результатами якої складено акт від 16.04.2024 р. № 15779/15-32-07-02-03/39776169.

У висновках акту перевірки зазначено, що встановлено порушення:

1. п.44.1, п.44.3, п.44.6 ст.44, п.188.1 ст.188, п.189.9 ст.189, п.198.5 ст.198, п.200.4 ст.204 ПК України, в результаті чого завищено від`ємне значення з ПДВ, що зараховується до складу наступного звітного періоду (показник рядка 21 Декларації) за січень 2024 року на суму 1540793 грн.;

2. п.201.10 ст.201 ПК України, що призвело до недотримання граничних строків реєстрації податкових накладних у ЄРПН.

Позивач, не погодившись з викладеними в акті перевірки порушеннями, 26.09.2024 р. подав до Головного управління ДПС в Одеській області заперечення, за результатами розгляду яких листом від 13.05.2024 р. № 5372/КПР/15-32-07-03-06 змінено дані, які викладені в акті перевірки та висновок акта перевірки і викладено його в новій редакції:

"Актом перевірки встановлено порушення:

- п.44.1, п.44.3, п.44.6 ст.44, п.188.1 ст.188, п.189.9 ст.189, п.198.5 ст.198, п.200.4, ст.204 ПК України, в результаті чого завищено від`ємне значення з ПДВ, що зараховується до складу наступного звітного періоду (показник рядка 21 Декларації) за січень 2024 на суму 708067 грн.;

- п.201.10. ст.201 ПК України, що призвело до недотримання граничних строків реєстрації податкових накладних у ЄРПН.".

На підставі акту перевірки, з урахуванням висновку Головного управління ДПС в Одеській області від 13.05.2024 р. № 186/15-32-07-03-17/39776169 за результатами розгляду заперечень, Головним управлінням ДПС в Одеській області прийнято податкові повідомлення-рішення:

- від 17.05.2024 р. № 21219/15-32-07-03, згідно якого позивачу зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість по декларації від 18.02.2024 р. № 9032950122 за січень 2024 року на 708067 грн.;

- від 17.05.2024 р. № 21220/15-32-07-03, відповідно до якого до позивача застосовано штраф у сумі 3400 грн. на підставі п.120-1.2 ст.120-1 ПК України.

Вважаючи дані податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернувся до суду з даним позовом про їх скасування.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд виходить з наступних приписів законодавства.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI (далі - ПК України, у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Відповідно до п.75.1 ст.75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Пунктом 75.1 статті 75 ПК України визначено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Згідно пп.75.1.2 п.75.1 ст.75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з обставин, визначених цим Кодексом.

Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.

Підстави, за наявності яких здійснюється документальна позапланова перевірка, встановленні п.78.1 ст.78 ПК України.

Підпунктом 78.1.8 пункту 78.1 статі 78 ПК України встановлено, що документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав: платником подано декларацію, в якій заявлено до відшкодування з бюджету податок на додану вартість, за наявності підстав для перевірки, визначених у розділі V цього Кодексу, та/або з від`ємним значенням з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.

Документальна позапланова перевірка з підстав, визначених у цьому підпункті, проводиться виключно щодо законності декларування заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість та/або з від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.

Пунктом 78.4 статті 78 ПК України передбачено, що про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.

Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.

Як встановлено судом та підтверджено матеріалам справи, ФГ "ЧАПАЄВЕ" подало декларацію з ПДВ за січень 2024 року від 18.02.2024 р. № 9032950122, в рядку 21 якої, зазначено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду 2919787 грн.

Доказів порушення порядку проведення перевірки позивачем до суду не надано, а судом не встановлено.

Твердження позивача про те, що контролюючим органом проведено перевірку поза межами періоду, що підлягав перевірці - 2022 та 2023 роки замість січня 2024 року, суд вважає безпідставними оскільки перевірки щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні від`ємного значення з ПДВ, яке становить більше 100 тис. грн., відбуваються з урахуванням від`ємного значення з ПДВ, задекларованого у попередніх звітних періодах, адже від`ємне значення формується не за один місяць. При проведенні перевірки ФГ "ЧАПАЄВЕ" встановлено, що причиною виникнення від`ємного значення ПДВ стало декларування суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту за попередні податкові періоди - рядок 16 декларації "Від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду" у сумі 2810234 грн. (ряд.16 кол."Б"), яка склалася за рахунок придбання основних засобів, добрив, засобів захисту рослин, палива, насіння, запчастин та інше.

Отже, документальна позапланова невиїзна перевірка ФГ "ЧАПАЄВЕ" проведена відповідачем за наявності на те підстав, визначених пп.78.1.8 п.78.1 ст.78 ПК України. та з дотриманням вимог податкового законодавства щодо порядку її проведення.

Відповідно до пп.14.1.36 п.14.1 ст.14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно пп.14.1.181 п.14.1 ст.14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Податкове зобов`язання - сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк) (пп.14.1.156 п.14.1 ст.14 ПК України).

За приписами п.185.1 ст.185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

Відповідно до п.187.1 ст.187 КАС України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.

Пунктом 198.1 статті 198 ПК України визначено, що право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем реалізації яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Згідно з пунктом 198.2 статті 198 ІІК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше, дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Пунктом 198.3 статті 198 ПК України встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно п.198.6 ст.198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу).

Відповідно до п.200.1 ст.200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу - б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (п.200.4 ст.200 ПК України).

Підпунктом 16.1.2 пункту 16.1 статті 16 ПК України передбачено, що платник податків зобов`язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків.

Згідно п.44.1 ст.44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 р. № 996-XIV (далі - Закон № 996-XIV), яким передбачено, зокрема:

- господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення (ст.1 Закон № 996-XIV);

- підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи (ч.1 ст.9 Закону № 996-XIV).

Отже, наведені вище норми податкового законодавства у взаємозв`язку із положеннями законодавства з питань бухгалтерського обліку та фінансової звітності визначають, що однією з головних умов документального підтвердження задекларованих платником податків у податковій звітності показників є можливість на підставі наявних первинних документів зробити висновок про те, що витрати фактично понесені та спрямовані на отримання позитивного економічного ефекту (доходу) в результаті здійснення господарських операцій.

При цьому первинний документ має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення, натомість сама собою наявність або відсутність окремих документів не свідчить про наявність факту порушення з боку платника податків, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце. Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

Верховний Суд сформував сталу та послідовну практику щодо застосування вищенаведених правових норм. Так, Велика Палата Верховного Суду у постанові від 07.07.2022 р. у справі № 160/3364/19 вказала ряд важливих правових висновків, зокрема, про таке.

Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат чи податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не було встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, платник повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами і які в сукупності із встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення суб`єктами господарювання відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для здійснення господарських операцій, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником даних податкового обліку.

Що стосується податкового повідомлення-рішення від 17.05.2024 р. № 21219/15-32-07-03 суд зазначає наступне.

Підставою для зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість по декларації від 18.02.2024 р. № 9032950122 за січень 2024 року на 708067 грн. слугували висновки контролюючого органу щодо:

- невірного визначення позивачем бази оподаткування ПДВ при реалізації сільськогосподарської продукції внаслідок застосування ціни, нижчої за ринкову, у зв`язку з чим занижено податкові зобов`язання з ПДВ на загальну суму 308711,45 грн.;

- використання позивачем добрив та ЗРР на загальну суму ПДВ 387201 грн. не у виробничій діяльності;

- невірного визначення позивачем бази оподаткування ПДВ при реалізації основних фондів, що призвело до заниження задекларованих у рядку 1.1 колонки "Б" Декларації "Операції, що оподатковуються за основною ставкою" показника на 12155 грн.

Стосовно висновків контролюючого органу про заниження ФГ "ЧАПАЄВЕ" податкових зобов`язань з ПДВ на 308711,45 грн. внаслідок реалізації сільськогосподарської продукції за цінами, нижчими за ринкові, суд зазначає наступне.

Згідно п.188.1 ст.188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення; електричної енергії, ціна на яку склалася на ринку електричної енергії.

Підпунктом 14.1.71 пункту 14.1 статті 14 ПК України передбачено, що звичайна ціна - ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено цим Кодексом. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін. У разі якщо ціни (націнки) на товари (роботи, послуги) підлягають державному регулюванню згідно із законодавством, звичайною вважається ціна, встановлена відповідно до правил такого регулювання. Це положення не поширюється на випадки, коли встановлюється мінімальна ціна продажу або індикативна ціна. У такому разі звичайною ціною вважається ціна, визначена сторонами договору, але не нижче за мінімальну або індикативну ціну.

За приписами пп.14.1.219 п.14.1 ст.14 ПК України ринкова ціна - ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати на добровільній основі, обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) у порівняних економічних (комерційних) умовах.

Поняття ринок товарів (робіт, послуг) надано у пп.14.1.218п.14.1 ст.14 ПК України як сфера обігу товарів (робіт, послуг), що визначається виходячи з можливості покупця (продавця) без значних додаткових витрат придбати (реалізувати) товар (роботи, послуги) на найближчій для покупця (продавця) території.

За приписами пп.14.1.80 п.14.1 ст.14 ПК України ідентичні товари (роботи, послуги) - товари (роботи, послуги), що мають однакові характерні для них основні ознаки. При цьому під ідентичними розуміються товари, що мають однакові ознаки з оцінюваними товарами, у тому числі такі, як: фізичні характеристики; якість та репутація на ринку; країна виробництва (походження); виробник.

Підпункт 14.1.131 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначає, що однорідними (подібними) товарами (роботами, послугами) є товари (роботи, послуги), що не є ідентичними, але мають схожі характеристики і складаються із схожих компонентів, у результаті чого виконують однакові функції порівняно з товарами, що оцінюються, та вважаються комерційно взаємозамінними. Для визначення товарів однорідними (подібними) враховуються такі ознаки: якість та ділова репутація на ринку; наявність торговельної марки; країна виробництва (походження); виробник; рік виробництва; новий чи вживаний; термін придатності.

Статтею 627 ЦК України передбачено, що відповідно до статті 6 цього Кодексу сторони є вільними в укладенні договору, виборі контрагента та визначенні умов договору з урахуванням вимог цього Кодексу, інших актів цивільного законодавства, звичаїв ділового обороту, вимог розумності та справедливості.

У відповідності до ст.632 ЦК України ціна в договорі встановлюється за домовленістю сторін.

Згідно ст.10 Закону України "Про ціни і ціноутворення" від 21.06.2012 р. № 5007-VI (далі - Закон № 5007-VI) суб`єкти господарювання під час провадження господарської діяльності використовують: вільні ціни; державні регульовані ціни. Ціни на товари, які призначені для реалізації на внутрішньому ринку України, установлюються виключно у валюті України, якщо інше не передбачено міжнародними угодами, ратифікованими Україною, та постановами Кабінету Міністрів України.

Відповідно до ст.11 Закону № 5007-VI вільні ціни встановлюються суб`єктами господарювання самостійно за згодою сторін на всі товари, крім тих, щодо яких здійснюється державне регулювання цін.

Отже, при визначенні бази оподаткування податком на додану вартість з постачання продукції власного виробництва враховується рівень звичайних цін на таку продукцію. База оподаткування ПДВ операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг (не враховуючи норми для окремих видів операцій) не може бути нижче звичайних цін, що відповідають ринковим. При цьому, суб`єкти господарювання реалізують продукцію за цінами, самостійно визначеними сторонами договору. Така ціна, якщо не доведено зворотне, вважається такою, що відповідає рівню ринкових цін.

Верховний Суд у постанові від 16.12.2019 р. у справі № 200/12345/18-а зазначив, що в таких справах особливо важливе значення має факт доведення реалізації самостійно виготовлених товарів/послуг за цінами, які не відповідають ринковим. Цей факт має доводити особа, яка вважає, що ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, не відповідає ринковим.

Аналогічна правова позиція міститься в постановах Верховного Суду від 28.09.2022 р. у справі № 200/14542/19-а, від 17.07.2023 р. у справі № 640/16890/20, від 03.10.2023 р. у справі № 300/15635/22, від 29.08.2024 р. у справі № 300/3949/23.

Також у постанові від 25.05.2023 р. у справі № 200/465/21-а Верховний Суд висловив позицію про те, що відсутність доказів звернення податкового органу до уповноваженого державного органу про отримання необхідної інформації свідчить про порушення відповідачем визначеної процедури з`ясування рівня звичайних цін. Використання іншої інформації до встановлення відсутності офіційних статистичних даних про рівень цін на окремі товари свідчить про передчасність використання результатів досліджень, використаних податковим органом для визначення звичайної ціни у межах спірних відносин.

Поряд із цим, Верхoвний Суд у складі судoвoї палати з рoзгляду справ щoдo пoдатків, збoрів та інших oбoв`язкoвих платежів Касаційнoгo адміністративнoгo суду у постанові від 26.03.2024 р. у справі № 200/773/20-а підтримав правову позицію про те, що суб`єкти гoспoдарювання реалізують прoдукцію за цінами, самoстійнo визначеними стoрoнами дoгoвoру. Відповідно до тлумачення нoрм Пoдаткoвoгo кoдексу України звичайнoю цінoю для здійснення рoзрахунку бази oпoдаткування ПДВ oперацій з пoстачання самoстійнo вигoтoвлених тoварів/пoслуг є ціна, визначена зацікавленими стoрoнами у цивільнo-правoвoму дoгoвoрі, яка, свoєю чергoю, відпoвідає ринкoвій ціні (ціні, щo склалася на ринку тoварів/пoслуг). Факт дoведення реалізації самoстійнo вигoтoвлених тoварів/пoслуг за цінами, які не відпoвідають ринкoвим, пoкладається на oсoбу, яка вважає, щo ціна тoварів (рoбіт, пoслуг), визначена стoрoнами дoгoвoру, не відпoвідає ринкoвим. Тoбтo, oбoв`язoк дoведення невідпoвіднoсті ціни дoгoвoру рівню звичайних цін пoкладається на кoнтрoлюючий oрган.

Як вбачається з матеріалів справи позивач протягом 2021-2023 років здійснив реалізацію сільськогосподарської продукції, а саме: на адресу ТОВ "КЕРНЕЛ-ТРЕЙД": податкова накладна від 10.10.2021 р. № 7 - кукурудза 3 класу, 25,16 т, ціна без ПДВ 6513,06 грн., загальна сума без ПДВ 163868,60 грн.; податкова накладна від 10.10.2021 р. № 8 - кукурудза 3 класу, кормової потреби, 26,82 т, ціна без ПДВ 6753,51 грн., загальна сума без ПДВ 181129,10 грн.; податкова накладна від 19.10.2021 р. № 11 - кукурудза 3 класу, 28,28 т, ціна без ПДВ 6558,54 грн., загальна сума без ПДВ 185475,50 грн.; податкова накладна від 22.10.2021 р. № 13 - кукурудза 3 класу, 26,66 т, ціна без ПДВ 5981,98 грн., загальна сума без ПДВ 159479,60 грн.; податкова накладна від 23.10.2021 р. № 14 - кукурудза 3 класу, 26,96 т, ціна без ПДВ 6470,37 грн., загальна сума без ПДВ 174441,20 грн.; податкова накладна від 25.10.2021 р. № 16 - кукурудза 3 класу, 26,28 т, ціна без ПДВ 6369,69 грн., загальна сума без ПДВ 167395,50 грн.; податкова накладна від 26.10.2021 р. № 17 - кукурудза 3 класу, 25,34 т, ціна без ПДВ 6468,87 грн., загальна сума без ПДВ 163921,20 грн.; податкова накладна від 27.10.2021 р. № 18 - кукурудза 3 класу, 55,90 т, ціна без ПДВ 6173,28 грн., загальна сума без ПДВ 3435086,40 грн.; податкова накладна від 30.10.2021 р. № 19 - кукурудза 3 класу, 19,64 т, ціна без ПДВ 5984,21 грн., загальна сума без ПДВ 117529,90 грн.; податкова накладна від 23.09.2022 р. № 8 - насіння соняшнику, 52,02 т, ціна без ПДВ 13695,78 грн., загальна сума без ПДВ 712454,50 грн.; податкова накладна від 29.10.2022 р. № 14 - насіння соняшнику, 28,52 т, ціна без ПДВ 12763,16 грн., загальна сума без ПДВ 364005,30 грн.; податкова накладна від 06.01.2023 р. № 2 - насіння соняшнику, 27,12 т, ціна без ПДВ 13706,14 грн., загальна сума без ПДВ 371710,52 грн.; на адресу ТОВ "АДМ КОКРЕЙН": податкова накладна від 02.10.2021 р. № 1 - соняшник врожаю 2021 року, 49,44 т, ціна без ПДВ 16097,93 грн., загальна сума без ПДВ 795881,70 грн.; податкова накладна від 05.10.2021 р. № 3 - соняшник врожаю 2021 року, 30,38 т, ціна без ПДВ 15893,68 грн., загальна сума без ПДВ 482850 грн.; податкова накладна від 20.10.2021 р. № 12 - соняшник врожаю 2021 року, 26,08 т, ціна без ПДВ 17079,60 грн., загальна сума без ПДВ 445436 грн.; податкова накладна від 16.01.2022 р. № 3 - соняшник врожаю 2021 року, 28,32 т, ціна без ПДВ 17464,96 грн., загальна сума без ПДВ 494607,70 грн.; на адресу ТОВ "ОЛСІДЗ ГРУП УКРАЇНА": податкова накладна від 04.10.2021 р. № 2 - насіння соняшнику врожаю 2021 року, 28,1 т, ціна без ПДВ 16082,97 грн., загальна сума без ПДВ 451931,50 грн.; податкова накладна від 05.10.2021 р. № 4 - насіння соняшнику врожаю 2021 року, 26,9 т, ціна без ПДВ 16593,16 грн., загальна сума без ПДВ 446356 грн.; податкова накладна від 06.10.2021 р. № 5 - насіння соняшнику врожаю 2021 року, 26,42 т, ціна без ПДВ 16485,53 грн., загальна сума без ПДВ 435547,70 грн.; податкова накладна від 08.10.2021 р. № 6 - насіння соняшнику врожаю 2021 року, 28,08 т, ціна без ПДВ 16797,95 грн., загальна сума без ПДВ 471686,40 грн.; податкова накладна від 10.10.2021 р. № 9 - насіння соняшнику врожаю 2021 року, 26,36 т, ціна без ПДВ 17080,75 грн., загальна сума без ПДВ 450248,60 грн.; податкова накладна від 14.11.2021 р. № 2 - насіння соняшнику врожаю 2021 року, 25,4 т, ціна без ПДВ 16235,52 грн., загальна сума без ПДВ 412382,20 грн.; податкова накладна від 25.12.2021 р. № 2 - насіння соняшнику врожаю 2021 року, 24,56 т, ціна без ПДВ 1546,02 грн., загальна сума без ПДВ 391634,30 грн.; податкова накладна від 21.01.2022 р. № 4 - насіння соняшнику врожаю 2021 року, 28,78 т, ціна без ПДВ 17508,92 грн., загальна сума без ПДВ 503906,70 грн.; податкова накладна від 22.01.2022 р. № 6 - насіння соняшнику врожаю 2021 року, 27,9 т, ціна без ПДВ 17866,38 грн., загальна сума без ПДВ 503906,70 грн.; на адресу неплатника ( ОСОБА_1 ): податкова накладна від 17.06.2022 р. № 2 - соняшник врожаю 2021 року, 22,5 т, ціна без ПДВ 7017,544 грн., загальна сума без ПДВ 157894,70 грн.; на адресу ТОВ "РИСОІЛ УКРАЇНА": податкова накладна від 17.06.2022 р. № 5 - насіння соняшнику врожаю 2021 року, 15,06 т, ціна без ПДВ 11842,11 грн., загальна сума без ПДВ 178342,20 грн.; на адресу неплатника: податкова накладна від 02.10.2021 р. № 1 - соняшник врожаю 2021 року, 10 т, ціна без ПДВ 7017,544 грн., загальна сума без ПДВ 70175,44 грн.; на адресу неплатника: податкова накладна від 19.07.2022 р. № 6 - пшениця врожаю 2022 року, 100 т, ціна без ПДВ 2631,579 грн., загальна сума без ПДВ 263157,90 грн.; на адресу ПрАТ "Лебединський насіннєвий завод": податкова накладна від 25.10.2023 р. № 23 - пшениця 4 класу врожаю 2022 року, 51,5 т, ціна без ПДВ 4736,84 грн., загальна сума без ПДВ 243947,30 грн.; податкова накладна від 26.10.2023 р. № 24 - пшениця 4 класу врожаю 2022 року, 50,96 т, ціна без ПДВ 4736,84 грн., загальна сума без ПДВ 241389,40 грн.; податкова накладна від 27.10.2023 р. № 26 - пшениця 4 класу врожаю 2022 року, 51,38 т, ціна без ПДВ 4736,84 грн., загальна сума без ПДВ 243378,80 грн.; на адресу неплатника ( ОСОБА_2 ): податкова накладна від 02.07.2022 р. № 2 - ячмінь врожаю 2022 року, 60 т, ціна без ПДВ 2192,982 грн., загальна сума без ПДВ 131579 грн.; податкова накладна від 07.07.2022 р. № 3 - ячмінь врожаю 2022 року, 50 т, ціна без ПДВ 2192,982 грн., загальна сума без ПДВ 109649,10 грн.; на адресу підприємства з ІІ "ВАЙТЕРРА УКРАЇНА": податкова накладна від 12.07.2022 р. № 4 - ячмінь 3 класу врожаю 2022 року, 204,542 т, ціна без ПДВ 2456,14 грн., загальна сума без ПДВ 502383,80 грн.; на адресу ТОВ "ЛУЇ ДРЕЙФУС КОМПАНІ УКРАЇНА": податкова накладна від 27.09.2023 р. № 15 - ячмінь фуражний, 3 класу врожаю 2023 року, 28,44 т, ціна без ПДВ 3771,93 грн., загальна сума без ПДВ 107273,70 грн.; податкова накладна від 29.09.2023 р. № 17 - ячмінь фуражний, 3 класу врожаю 2023 року, 28,54 т, ціна без ПДВ 3771,93 грн., загальна сума без ПДВ 107650,90 грн.; податкова накладна від 03.10.2023 р. № 1 - ячмінь фуражний, 3 класу врожаю 2023 року, 58,54 т, ціна без ПДВ 3771,93 грн., загальна сума без ПДВ 220808,80 грн.; податкова накладна від 05.10.2023 р. № 2 - ячмінь фуражний, 3 класу врожаю 2023 року, 29,04 т, ціна без ПДВ 3771,93 грн., загальна сума без ПДВ 109536,90 грн.; податкова накладна від 06.10.2023 р. № 4 - ячмінь фуражний, 3 класу врожаю 2023 року, 30,58 т, ціна без ПДВ 3771,93 грн., загальна сума без ПДВ 115345,60 грн.; податкова накладна від 07.10.2023 р. № 6 - ячмінь фуражний, 3 класу врожаю 2023 року, 28,48 т, ціна без ПДВ 3771,93 грн., загальна сума без ПДВ 107424,60 грн.; податкова накладна від 13.10.2023 р. № 10 - ячмінь фуражний, 3 класу врожаю 2023 року, 29,42 т, ціна без ПДВ 3947,37 грн., загальна сума без ПДВ 116131,60 грн.; податкова накладна від 15.10.2023 р. № 12 - ячмінь фуражний, 3 класу врожаю 2023 року, 29,62 т, ціна без ПДВ 39447,37 грн., загальна сума без ПДВ 116921,10 грн.; податкова накладна від 17.10.2023 р. № 14 - ячмінь фуражний, 3 класу врожаю 2023 року, 29,68 т, ціна без ПДВ 3947,37 грн., загальна сума без ПДВ 117157,90 грн.; податкова накладна від 20.10.2023 р. № 16 - ячмінь фуражний, 3 класу врожаю 2023 року, 29,6 т, ціна без ПДВ 4035,09 грн., загальна сума без ПДВ 121527,83 грн.; податкова накладна від 19.11.2023 р. № 5 - ячмінь фуражний, 3 класу врожаю 2023 року, 28,06 т, ціна без ПДВ 4561,40 грн., загальна сума без ПДВ 133285 грн.; податкова накладна від 22.11.2023 р. № 6 - ячмінь фуражний, 3 класу врожаю 2023 року, 23,76 т, ціна без ПДВ 4561,40 грн., загальна сума без ПДВ 112860 грн.; податкова накладна від 23.11.2023 р. № 7 - ячмінь фуражний, 3 класу врожаю 2023 року, 28,3 т, ціна без ПДВ 4561,40 грн., загальна сума без ПДВ 134425 грн.; податкова накладна від 26.11.2023 р. № 8 - ячмінь фуражний, 3 класу врожаю 2023 року, 28,12 т, ціна без ПДВ 4736,84 грн., загальна сума без ПДВ 133570 грн.

Реальність та товарність вказаних господарських операцій з поставки сільськогосподарської продукції контролюючим органом не заперечується і під сумнів не ставиться.

В той же час, Головне управління ДПС в Одеській області зазначає, що реалізація сільськогосподарської продукції здійснювалася за цінами, нижчими від ринкових, так як ринкова, середньозважена ціна становить: соняшник врожаю 2021 року - жовтень 2021 року 18749 грн., листопад 2021 року 19091 грн., грудень 2021 року 19601 грн., січень 2022 року 19421,67 грн., червень 2022 року 14375 грн., вересень 2022 року 14321,67 грн., жовтень 2022 року 13250 грн., січень 2023 року 15400 грн.; кукурудза вражаю 2021 року - жовтень 2021 року 7553 грн.; пшениця врожаю 2022 року - липень 2022 року 5300 грн.; ячмінь врожаю 2023 року - липень 2022 року - 3500 грн., вересень 2023 року 4600 грн., жовтень 2023 року 4105,67 грн.

З огляду на позицію контролюючого органу відносно того, що ціна реалізації сільськогосподарської продукції не відповідає ринковим (звичайним) цінам, то саме відповідач мав довести таку невідповідність. Однак, жодних доказів, які б підтверджували невідповідність цін, за якими позивач реалізував вищевказану сільськогосподарську продукцію, рівню звичайних цін, відповідачем суду не надано.

В матеріалах перевірки контролюючий орган не навів обґрунтування того, яким чином при визначенні звичайної (ринкової) ціни було проведено співставлення економічних (комерційних) умов постачання продукції ФГ "ЧАПАЄВЕ". Також відсутній в матеріалах перевірки аналіз та співставлення умов поставки, обсягів поставок, строків оплати поставленого товару. В акті перевірки та рішенні за результатами розгляду заперечень не зазначено документів, на підставі яких зроблено висновок щодо визначення звичайної ціни, що унеможливлює перевірку судом цих обставин та встановлення відповідного факту.

Суд вважає безпідставним посилання відповідача на проведений ним для цілей перевірки аналіз ринку продажу сільськогосподарських культур на підставі даних Інтернет ресурсу graintrade.com.ua, оскільки відповідачем не конкретизовано постачальників із цінами яких здійснено порівняння, не наведено таких цін, не надано розрахунків на порівняння середніх цін та цін, за якими здійснювало реалізацію власно вирощеної продукції ФГ "ЧАПАЄВЕ", що унеможливлює перевірити достовірність відповідних даних.

Згідно положень ст.13 Указу Президента України "Про деякі заходи з регулювання підприємницької діяльності" від 23.07.1998 р. № 817/98 (втратив чинність 08.10.2022 р.) індикативні та звичайні ціни на товари для застосування їх у податкових цілях установлюються на підставі статистичної оцінки рівня цін реалізації товарів на внутрішньому ринку України, яка проводиться уповноваженим державним органом у визначеному ним порядку.

Водночас, в порушення вказаної норми, відповідач використав дані Електронної Зернової Біржі, яка є однією з приватних структур, що надає свій Інтернет ресурс для публікації оголошень про пропозицію чи попит сільськогосподарської продукції. Тобто, під час перевірки відповідачем використана інформація з мережі Інтернет, яка не підтверджена документально, перевірити її неможливо.

При цьому, інформація, отримана за результатом неконкретизованого аналізу службових осіб Головного управління ДПС в Одеській області ринку продажу сільськогосподарських культур, не є податковою інформацію в розумінні ПК України та не може бути підставою для висновків контролюючого органу щодо порушення платником податків норм податкового законодавства.

Відповідно ст.75 КАС України, якою встановлено вимогу щодо достовірності доказів, достовірними є докази, на підставі яких можна встановити дійсні обставини справи. Відсутність інформації у письмовому доказі (акті перевірки), виключає достовірність такого доказу.

Окрім цього, відповідачем використано дані Електронної Зернової Біржі щодо "середньозважених" цін закупівлі зернових та олійних культур в Україні. В той же час ринкові і середньозважені ціни - це два різних поняття. Визначення ринковій ціні міститься в пп.14.1.219 п.1 ст.14 ПК України, а поняття "середньозваженої" ціни ПК України не містить. Тому посилання контролюючого органу на рівень середньозважених цін при визначенні ринкової ціни є неправомірними.

Верховний Суд у постанові від 25.05.2023 р. у справі № 200/465/21-а зазначив, будь-які дані, надані приватними структурами чи не уповноваженими на це державними органами (висновки, результати досліджень, витяги з реєстру прав власності на нерухоме майно тощо), не є статистичними документами стосовно звичайних цін на товари (роботи, послуги) та не можуть бути підставою для визначення звичайної ціни.

Відсутність доказів звернення податкового органу до уповноваженого державного органу про отримання необхідної інформації свідчить про порушення відповідачем визначеної процедури з`ясування рівня звичайних цін.

Доводи відповідача про те, що згідно фінансової звітності за 2021 рік ФГ "ЧАПАЄВЕ" мало збитки у розмірі 6,1 млн. грн., не відповідають дійсності, так як згідно рядка 2350 Звіту про фінансові результати за 2021 рік чистий прибуток позивача за 2021 рік склав 9,33 млн. грн. Більш того, відповідно до Звіту про фінансові результати за 2022 рік чистий прибуток ФГ "ЧАПАЄВЕ" за 2022 рік становив 2,45 млн. грн., а за 2023 рік - 3,31 млн. грн.

Стосовно твердження відповідача щодо відсутності ділової мети при продажі сільськогосподарської продукції, то суд зазначає, що за приписами пп.14.1.231 п.14.1 ст.14 ПК України розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності. Економічний ефект, зокрема, але не виключно, передбачає приріст (збереження) активів платника податків та/або їх вартості, а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому. Для цілей оподаткування вважається, що операція здійснена з нерезидентами, не має розумної економічної причини (ділової мети), якщо: головною ціллю або однією з головних цілей операції є несплата (неповна сплата) суми податків та/або зменшення обсягу оподатковуваного прибутку платника податків; у зіставних умовах особа не була б готова придбати (продати) такі товари, роботи (послуги), нематеріальні активи, інші предмети господарських операцій, відмінні від товарів, у непов`язаних осіб. Цей підпункт застосовується для цілей статті 39 цього Кодексу, в тому числі при доведенні обставин, що свідчать про відсутність ділової мети, у випадках, визначених пунктом 140.5 статті 140 цього Кодексу, які передбачають застосування відповідних положень статті 39 цього Кодексу.

Таким чином, поняття "розумна економічна причина (ділова мета)" застосовується лише для операцій із нерезидентами під час застосування правил трансфертного ціноутворення, передбачених ст.39 та п.140.5 ст.140 ПК України.

Отже, контролюючим органом не доведено, що позивачем здійснювався продаж продукції власного виробництва за цінами, що нижчі за звичайні (ринкові), а тому суд приходить до висновку про протиправність зменшення відповідачем розміру від`ємного значення ПДВ на суму 308711,45 грн.

Стосовно висновків відповідача щодо використання позивачем добрив та ЗРР на загальну суму ПДВ 387201 грн. не у виробничій діяльності, суд зазначає наступне.

Перевіркою своєчасності, достовірності і повноти визначення суми податкових зобов`язань та врахування при розрахунку показника рядка 9 декларації (колонка "Б") на підставі таких документів: договорів з покупцями, видаткових накладних, банківських виписок, оборотно-сальдових відомостей, журналів-ордерів по рахункам 361 "Розрахунки з вітчизняними покупцями", 631 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками", 37 "Розрахунки з різними дебіторами", 208 "Матеріали сільськогосподарського призначення", 70 "Доходи від реалізації", 71 "Інші доходи", 79 "Фінансові результати", 641 "Розрахунки по ПДВ", 311 "Поточні рахунки в національній валюті", "Актів про використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив та засобів хімічного захисту рослин" встановлено заниження задекларованих ФГ "ЧАПАЄВЕ" показників у рядку 1.1 колонка "Б" декларації "Операції, що оподатковуються за основною ставкою" показників за період з 01.10.2021 р. по 31.01.2024 р. при використанні підприємством добрив та ЗЗР на загальну суму ПДВ 387201 грн.

Вказане порушення відповідач, з урахуванням рішення про результати розгляду заперечень на акт перевірки, обґрунтовує тим, що позивачем не надано шляхові листи з вказівкою транспортного засобу, його моделі і номеру, інформації регістратора (треку), наряд на водія, ФІО водія, час виїзду-заїзду, номер поля з назвою культури, заборно-лімітні карти на відпуск палива та відпуск самих добрив та ЗЗР, сертифікати якості (відповідності), документи походження товару, інші документи складського обліку, довіреності на матеріально-відповідальних осіб на отримання товару та іншої інформації. Крім того, у додатково наданих до заперечень документах ФГ "ЧАПАЄВЕ" простежуються їх дефектність, як то: у актах списання добрив та ЗЗР позиції списаних добрив (КАС-32), в яких зазначено подвійне або потрійне його внесення в 1 день в тій самій кількості, в тій же сумі на тих же полях і культурах, що унеможливлює здійснення даних робіт за певний проміжок часу, певними трудовими ресурсами і відповідною технікою, а саме: акт списання від 29.12.2023 р. № ОМ-0000253 - внесення добрив на пшеницю 2024 року врожаю на площу 254 га кількістю 22,5 т та 22,5 т; акт списання від 09.03.2023 р. № ОМ-0000052 - внесення добрив на ячмінь 2023 року врожаю на площу 202 га кількістю 15,78 т, 25 т та 0,07 т; акт списання від 09.03.2023 р. № ОМ-0000051 - внесення добрив на пшеницю 2023 року врожаю на площу 242 га кількістю 22,12 т, 22,38 т та 8,84 т. Підприємством в ході перевірки та в матеріалах до розгляду заперечень не надано розрахунки, аналізи, висновки агрономів щодо доцільності внесення даної кількості добрив на даних земельних ділянках з урахуванням загально-нормативних показників та економічного обґрунтування.

Суд вважає дані висновки відповідача протиправними виходячи з наступного.

Так, дане порушення в акті перевірки від 16.04.2024 р. № 15779/15-32-07-02-03/39776169 контролюючим органом відображено у таблиці № 2 до акту перевірки, в якій підставою для твердження про використання добрив та ЗЗР у невиробничій діяльності зазначено відсутність актів списання та неповне надання актів списання, а саме:

1) 2022 рік: бактороденцид М - постачальник ТОВ "БІО ЦЕНТР", кількість 300 кг, відсутні акти списання на 300 кг; інсектицид Альфа Супер - постачальник ТОВ "УКРАГРОПРОЕКТ", кількість 345 л, надано акти списання лише на 276,51 л; протруйник Арес - постачальник ТОВ "УКРАГРОПРОЕКТ", кількість 5 л, відсутні акти списання на 5 л; протруйник Бастіон - постачальник ТОВ "УКРАГРОПРОЕКТ", кількість 100 л, відсутні акти списання на 100 л; протруйник Метакса - постачальник ТОВ "УКРАГРОПРОЕКТ", кількість 145 л, відсутні акти списання на 135 л; протруйник Фуксія - постачальник ТОВ "УКРАГРОПРОЕКТ", кількість 160 л, відсутні акти списання на 160 л; токсіфос 560 ТАБ, ТБ - постачальник ТОВ "УКРАГРОПРОЕКТ", кількість 31,5 кг, відсутні акти списання на 1,5 кг; карбаміт - постачальник ТОВ "УКРАЇНСЬКА АГРОПРОМИСЛОВА ГРУПА", кількість 30,4 т, надано акти списання лише на 27,94 т; КАС-32 - постачальник ТОВ "УКРАЇНСЬКА АГРОПРОМИСЛОВА ГРУПА", кількість 157,2587 т, надано акти списання лише на 122,36 т;

2) 2023 рік: КАС-32 - постачальник ТОВ "УКРАЇНСЬКА АГРОПРОМИСЛОВА ГРУПА", кількість 183,47 т, надано акти списання лише на 139,19 т.

В подальшому ФГ "ЧАПАЄВЕ" листом від 04.04.2024 р. № 1/04 надало, серед іншого, копії актів списання добрив та ЗЗР у кількості 20 штук, щодо яких у таблиці № 2 зазначено про їх відсутність.

Однак, у рішення за результатами розгляду заперечень, оформленого листом від 13.05.2024 р. № 5372/КПР/15-32-07-03-06, контролюючий орган вказав на те, що ФГ "ЧАПАЄВЕ", окрім цих актів, не надало інших (додаткових) документів, що спростовують дане порушення.

Такі твердження, на думку суду, є неправомірними, оскільки позивачем на підтвердження правомірності відображення у бухгалтерському обліку списання добрив та ЗЗР, надавався 91 акт, переважну більшість яких контролюючим органом визнано такими, що документально підтверджують використання добрив та ЗЗР у господарській діяльності, і лише стосовно 20 актів, які додатково надано до Головного управління ДПС в Одеській області разом із запереченнями на акт перевірки щодо описаних у таблиці № 2 добрив та ЗЗР, відповідачем зроблено висновок про їх недостатність для підтвердження списання добрив та ЗЗР. При цьому, суд зазначає, що всі ці акти за змістом та формою є ідентичними, різниця лише у назві добрива та ЗЗР, кількості, ціні без ПДВ та сумі без ПДВ.

Дослідивши акти списання та акти про використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив та засобів хімічного захисту рослин (форма ВЕСГ-4), які надано позивачем до суду, суд погоджується з доводами ФГ "ЧАПАЄВЕ" щодо документального підтвердження використання у господарській діяльності добрив та ЗЗР на суму 387201 грн., оскільки на всі вказані у таблиці № 2 добрива та ЗЗР позивачем складено та надано відповідачу відповідні акти, а саме:

1) за 2022 рік: бактороденцид М - акт списання від 30.11.2022 р. № ОМ-0000203 на 300 кг; інсектицид Альфа Супер - акт списання від 27.03.2022 р. № ОМ-0000033 на 60 л, акт списання від 11.04.2022 р. № ОМ-0000054 на 25 л, акт списання від 14.04.2022 р. № ОМ-0000056 на 30 л, акт списання від 30.05.2022 р. № ОМ-0000085 на 38,880 л, акт списання від 31.05.2022 р. № ОМ-0000079 на 62,630 л, акт списання від 31.05.2022 р. № ОМ-0000086 на 18,380 л, акт списання від 31.05.2022 р. № ОМ-0000088на 50,110 л, акт списання від 30.10.2022 р. № ОМ-0000192 на 60 л; протруйник Арес - акт списання від 01.10.2022 р. № ОМ-0000184 на 5 л; протруйник Бастіон - акт списання від 01.10.2022 р. № ОМ-0000184 на 100 л; протруйник Метакса - акт списання від 01.10.2022 р. № ОМ-0000184 на 79,030 л, акт списання від 01.10.2022 р. № ОМ-0000185 на 65,970 л; протруйник Фуксія - акт списання від 01.10.2022 р. № ОМ-0000184 на 87,210 л, акт списання від 01.10.2022 р. № ОМ-0000185 на 72,790 л; токсіфос 560 ТАБ, ТБ - акт списання від 12.11.2022 р. № ОМ-0000205 на 1,500 кг; карбамід - акт про використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив та засобів хімічного захисту рослин (форма ВЕСГ-4) за 21.04.2022 р. на 6690,69 кг, акт списання від 30.04.2022 р. № ОМ-0000063 на 23709,310 кг, акт списання від 21.04.2022 р. № ОМ-0000075 на 6690,690 кг; КАС-32 - акт про використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив та засобів хімічного захисту рослин (форма ВЕСГ-4) за 18.02.2022 р. на 31,06 т, акт про використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив та засобів хімічного захисту рослин (форма ВЕСГ-4) за 24.02.2022 р. на 17,17 т, акт списання від 11.04.2022 р. № ОМ-0000054 на 18,160 т, акт списання від 14.04.2022 р. № ОМ-0000056 на 10,700 т, акт списання від 30.04.2022 р. № ОМ-0000063 на 16,140 т, акт списання від 23.02.2022 р. № ОМ-0000019 на 19,270 т, акт списання від 18.02.2022 р. № ОМ-0000015 на 31,060 т, акт списання від 24.02.2022 р. № ОМ-0000017 на 17,170 т;

2) за 2023 рік: КАС-32 - акт списання від 29.12.2023 р. № ОМ-0000253 на 45 т, акт списання від 09.03.2023 р. № ОМ-0000051 на 53,340 т, акт списання від 09.03.2023 р. № ОМ-0000052 на 40,850 т.

Відображені у вищевказаних актах відомості щодо кількість добрив та ЗЗР повністю спростовують вказану відповідачем у таблиці № 2 інформацію про не надання та неповне надання актів списання.

Окремо суд зауважує, що у рядку 9 таблиці № 2 у графі "порушення" вказано на те, що надано акти списання лише на 122,36 т. Як слідує з графи "відомості згідно зі зворотно-сальдовою відомістю за рахунком 208" сальдо на початок складає 0, ДТ рахунку - 157, КТ рахунку - 112,5. Отже, нульове сальдо на початок свідчить про те, що вхідні залишки ТМЦ (КАС-32) відсутні. ДТ рахунку свідчить про те, скільки ТМЦ (КАС-32) було придбано - 157 т. Аналогічна кількість придбаних ТМЦ (КАС-32) вказана в графі "кількість" таблиці № 2. КТ рахунку свідчить про те, скільки ТМЦ (КАС 32) було використано і списано - 112,5 т. Таким чином, позивач придбав у 2022 році у ТОВ "Українська Агропромислова Група" 157 т ТМЦ (КАС-32), з яких 112,5 т використало в своїй виробничій діяльності та списало, а залишок ТМЦ в розмірі 44,5 т залишився не використаним у 2022 році (157 т - 112,5 т = 44,5 т). З викладеного вбачається, що ФГ "ЧАПАЄВЕ" надало акти списання не лише на 122,36 т, як вказав відповідач, а й надало акти на всі використані у 2022 році ТМЦ (КАС-32) в кількості 112,5 т.

Також у рядку 10 таблиці № 2 внесено недостовірні данні: у графі "кількість" вказано 183,47 т, а у графі "порушення" - надано акти списання лише на 139,19 т. Однак, як вбачається з графи "відомості згідно зі зворотно-сальдовою відомістю за рахунком 208" сальдо на початок складає 44,5, ДТ рахунку - 94,69, КТ рахунку - 139,19. Таким чином, сальдо на початок свідчить про те, що вхідні залишки ТМЦ (КАС-32) складали 44,5 т, ДТ рахунку свідчить про те, скільки ТМЦ (КАС-32) було придбано 94,69 т (а не 183,47 т, як вказано відповідачем), КТ рахунку свідчить про те, скільки ТМЦ (КАС-32) було використано та списано 139,19 т. Саме на використані та списані у 2023 році ТМЦ (КАС-32) в кількості 139,19 т ФГ "ЧАПАЄВЕ" і надано відповідні акти списання, видаткові та податкові накладні щодо придбання ТМЦ (КАС-32) в кількості 94,69 т.

Доводи контролюючого органу стосовно дефектності 3 актів списання (від 29.12.2023 р. № ОМ-0000253, від 09.03.2023 р. № ОМ-0000052, від 09.03.2023 р. № ОМ-0000051) внаслідок неможливості обробки в такому об`ємі суд вважає безпідставними, так як вони ґрунтуються на припущеннях, а не на підставі аналізу виробничої бази позивача та наявних трудових ресурсів, машин та механізмів.

Так, у власності ФГ ЧАПАЄВЕ", серед інших основних засобів, знаходиться обприскувач ОПК 3000-24 "ТИТАН" та обприскувач самохідний JONH DEERE M4040, про що зазначено у п.п.36, 37 таблиці на арк.8-10 акта перевірки.

Згідно відомостей, які містяться на офіційному сайті виробника ПрАТ "БОГУСЛАВСЬКА СІЛЬГОСПТЕХНІКА" https://boguslav.ua/produkcziya/priczepnye opryskivateli/opk-3000-24/ обприскувач ОПК 3000-24 "ТИТАН" має ширину смуги обробки 24 м, об`єм основного бака 3000 л та об`єм подачі насоса 250 л на хв.

Відповідно до відомостей, що містяться в буклеті виробника та додатку № 2 до договору купівлі-продажу, обприскувач самохідний JONH DEERE M4040 має ширину смуги обробки 30 м, об`єм бака для розчину 4000 л та насос продуктивністю до 1000 л на хв. (арк.10 буклету).

Шляхом простих арифметичних розрахунків можливо розрахувати, що у випадку руху зі швидкістю 10 км/год. обприскувач ОПК 3000-24 "ТИТАН" може обробити 24 га за год. (за годину проїде 10000 м з шириною обробки 24 м (10000 х 24) = 240000 кв. м, або 24 га), а обприскувач JONH DEERE M4040 - 30 га за год.

Таким чином, в результаті спільної праці ці два обприскувача оброблять поля площею 202 га (акт списання від 09.03.2023 р. № ОМ-0000052) та 242 га (акт списання від 09.03.2023р. № ОМ-0000051) за 8 год. 22 хв. безперервної роботи. А спільна продуктивність насосів обох обприскувачів (1000 + 250 = 1250 л на хв.) дозволяє внести списане двома вищевказаними актами добриво КАС-32, яке є рідким азотним добривом (15,78 т + 25 т + 0,07 т + 22,12 т + 22,38 т + 8,84 т = 94,19 т = 94190 л) за 76 хв.

У трудових відносинах з ФГ "ЧАПАЄВЕ", в період який охоплювала перевірка, перебувало 13 працівників, 5 з яких займали посаду тракторист-машиніст сільськогосподарського виробництва (п.2.10 арк.4 акта перевірки).

Викладене свідчить про те, що у позивача в достатній кількості було як трудових ресурсів, так і сільськогосподарської техніки, яка дозволяє ефективно обробляти орендовані землі.

Відповідно до ст.1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

За приписами ч.ч.1, 2 ст.9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Аналогічні норми відображено у пункті 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 р. № 88.

Аналіз наведених норм свідчить про те, що господарські операції, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняють реальні зміни майнового стану платника податків.

Надані позивачем акти списання та акти про використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив та засобів хімічного захисту рослин (форма ВЕСГ-4) за змістом та формою повністю відповідають вищевказаним вимогам, а тому доводи відповідача про їх дефектність не ґрунтується на нормах діючого законодавства.

З огляду на викладене, суд приходить до висновку про протиправність зменшення ФГ "ЧАПАЄВЕ" розміру від`ємного значення ПДВ на суму 387201 грн., у зв`язку з чим позовні вимоги в цій частині підлягають задоволенню.

Стосовно висновків контролюючого органу про невірне визначення бази оподаткування ПДВ при реалізації основних фондів суд зазначає наступне.

Абзацом 1 пункту 188.1 статті 188 ПК України визначено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому, за змістом абз.2 п.188.1 ст.188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення; електричної енергії, ціна на яку склалася на ринку електричної енергії.

Перевіркою своєчасності, достовірності і повноти визначення суми податкових зобов`язань та врахування при розрахунку показника рядка 9 декларації (колонка "Б") на підставі таких документів: договорів з покупцями, видаткових накладних, банківських виписок, оборотно-сальдових відомостей, журналів-ордерів по рахункам 361 "Розрахунки з вітчизняними покупцями", 10 "Основні засоби", 13 "Знос ОФ", 70 "Доходи від реалізації", 71 "Інші доходи", 79 "Фінансові результати", 641 "Розрахунки по ПДВ", 311 "Поточні рахунки в національній валюті", 37 "Розрахунки з іншими дебіторами" встановлено заниження задекларованих ФГ "ЧАПАЄВЕ" показників у рядку 1.1 колонка "Б" декларації "Операції, що оподатковуються за основною ставкою" показників за період з 01.10.2021 р. по 31.01.2024 р. суми показника на 12155 грн. при реалізації основних фондів, які відображені в "Таблиці № 1".

Зокрема, позивачем було здійснено реалізацію основних фондів за ціною, нижчою від балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, а саме: Свінеру Г.Д. RENAULT LOGAN універсал-В згідно видаткової накладної від 12.10.2021 р. № ОМ-0000004 за 12500 грн. (без ПДВ) при балансовій вартості 14000 грн.; ОСОБА_3 загальний легковий ВАЗ 21099 седан-В згідно видаткової накладної від 24.01.2022 р. № ОМ-0000001 за 20833,33 грн. (без ПДВ) при балансовій вартості 23000 грн.; ТОВ "ХАРВЕСТ КОМПАНІ" вантажний автомобіль DAF95-430, шасі № НОМЕР_1 згідно видаткової накладної від 17.06.2022 р. № ОМ-0000004 за 106666,67 грн. (без ПДВ), при балансовій вартості 123288 грн.; ТОВ "ХАРВЕСТ КОМПАНІ" сідловий тягач DAF XF 105.460, шасі № НОМЕР_2 згідно видаткової накладної від 17.06.2022 р. № ОМ-0000005 за 6666,67 грн. (без ПДВ), при балансовій вартості 7380 грн.; ОСОБА_4 сідловий тягач-Е DAF XF95.480 згідно видаткової накладної від 30.05.2023 р. № ОМ-0000003 за 2777,67 грн. (без ПДВ), при балансовій вартості 9333,20 грн.; ОСОБА_5 напівпричіп MIROFRET TRS-3 згідно видаткової накладної від 06.10.2023 р. № ОМ-0000004 за 10833,33 грн. (без ПДВ), при балансовій вартості 44053,24 грн.

Тобто, ФГ "ЧАПАЄВЕ" не коректно визначено базу оподаткування при постачанні основних фондів, в результаті чого занижено податкові зобов`язання з ПДВ на загальну суму 12155 грн.

Позивач у позовній заяві та відповіді на відзив не навів жодного обґрунтування щодо протиправності висновків контролюючого органу в цій частині.

Враховуючи вищенаведене, суд приходить до висновку про правомірність зменшення відповідачем від`ємного значення суми податку на додану вартість на 12155 грн., а тому позовні вимоги ФГ "ЧАПАЄВЕ" в цій частині задоволенню не підлягають.

Що стосується податкового повідомлення-рішення від 17.05.2024 р. № 21220/15-32-07-03, то суд зазначає, що підставою застосування до ФГ "ЧАПАЄВЕ" штрафу в розмірі 3400 грн. згідно п.120-1.2 ст.120-1 ПК України слугували висновки контролюючого органу про те, що платником податку не в повному обсязі відображено реалізацію сільськогосподарської продукції та основних фондів, списання добрив та ЗЗР, не складено та не зареєстровано податкові накладні з відповідною номенклатурою за відповідними цінами та не включено до складу податкових зобов`язань з податку на додану вартість за відповідні періоди.

За результатами розгляду справи суд дійшов висновку про безпідставність висновків Головного управління ДПС в Одеській області щодо реалізації позивачем сільськогосподарської продукції за цінами, нижчими за ринкові, використання добрив та ЗЗР в невиробничій діяльності, однак визнав правомірними висновки про реалізацію ФГ "ЧАПАЄВЕ" основних фондів за цінами, нижчими за балансову вартість.

Оскільки за результатами розгляду справи судом встановлено правомірність висновків контролюючого органу щодо заниження податкових зобов`язань з ПДВ по операціям з реалізації основних фондів на суму 12155 грн., то у позивача виник обов`язок зареєструвати податкові накладні, що ним не було зроблено.

Згідно п.120-1.2 ст.120-1 ПК України визначено, що у разі відсутності реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість, та/або податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою, податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а"-"г" пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, що зазначена в податковому повідомленні-рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 5 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 3400 гривень ( абз.4 п.120-1.2 ст.120-1 ПК України в редакції на момент застосування штрафу).

Таким чином, оскільки одне із трьох описаних у податковому повідомленні-рішенні від 17.05.2024 р. № 21220/15-32-07-03 порушень знайшло своє підтвердження під час судового розгляду, то застосування відповідачем до ФГ "ЧАПАЄВЕ" штрафу у розмірі 3400 грн. на підставі п.120-1.2 ст.120-1 ПК України є правомірним, так як відображення в описовій частині цього податкового повідомлення-рішення порушень, частина з яких визнана судом неправомірними, не впливає на розмір штрафу. Доведеність хоча б одного порушення, пов`язаного з не складанням податкових накладних та не реєстрацією їх в Єдиному реєстрі податкових накладних, тягне за собою відповідальність, передбачену п.120-1.2 ст.120 ПК України.

Враховуючи вищезазначене, позовні вимоги ФГ "ЧАПАЄВЕ" в цій частині не підлягають задоволенню.

Згідно ч.1 ст.90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Приписами ч.1 ст.77 КАС України визначено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача (ч.2 ст.77 КАС України).

З огляду на викладене, позовні вимоги ФГ "ЧАПАЄВЕ" підлягають частковому задоволенню, а саме в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 17.05.2024 р. № 21219/15-32-07-03 щодо зменшення від`ємного значення суми податку на додану вартість на 695912 грн.

.Відповідно до ч.1 ст.139 КАС України визначено, що при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Частиною 3 статті 139 КАС України передбачено, що при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог.

Як вбачається з матеріалів справи, предметом позовних вимог позивача було оскарження податкових повідомлень-рішень від 17.05.2024 р. № 21219/15-32-07-03 про зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість на 708067 грн. та від 17.05.2024 р. № 21220/15-32-07-03 про застосування штрафу у сумі 3400 грн.

За результатами розгляду справи суд дійшов висновку про часткове задоволення позовних вимог та скасування податкового повідомлення-рішення від 17.05.2024 р. № 21219/15-32-07-03 в частині зменшення від`ємного значення суми податку на додану вартість на 695912 грн., що становить 97,8 %.

Таким чином, з Головного управління ДПС в Одеській області за рахунок його бюджетних асигнувань на користь ФГ "ЧАПАЄВЕ" підлягає стягненню судовий збір у сумі 10437,21 грн. ((10672 грн. х 97,8 %) : 100 %).

Керуючись ст.ст.9, 14, 73-78, 90, 139, 143, 242-246, 262 КАС України, суд -

вирішив:

Позовну заяву Фермерського господарства "ЧАПАЄВЕ" (67133, Одеська область, Великомихайлівський район, с.Воробіївка, пров.Механізаторів, буд.1, код ЄДРПОУ 39776169) до Головного управління ДПС в Одеській області (65044, м.Одеса, вул.Семінарська, буд.5, код ЄДРПОУ 44069166) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 17.05.2024 р. № 21219/15-32-07-03 в частині зменшення від`ємного значення суми податку на додану вартість на 695912 грн.

В решті позовних вимог відмовити.

Стягнути з Головного управління ДПС в Одеській області (65044, м.Одеса, вул.Семінарська, буд.5, код ЄДРПОУ 44069166) за рахунок його бюджетних асигнувань на користь Фермерського господарства "ЧАПАЄВЕ" (67133, Одеська область, Великомихайлівський район, с.Воробіївка, пров.Механізаторів, буд.1, код ЄДРПОУ 39776169) судовий збір у сумі 10437 (десять тисяч чотириста тридцять сім) грн. 21 коп.

Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку безпосередньо до П`ятого апеляційного адміністративного суду шляхом подачі апеляційної скарги в 30-денний строк з дня складання повного судового рішення.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо вона не була подана у встановлений строк. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після закінчення апеляційного розгляду справи.

Суддя О.І. Бездрабко