Рішення

від 27.01.2025 по справі 380/2587/24

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

27 січня 2025 рокусправа № 380/2587/24

Львівський окружний адміністративний суд у складі:

головуючої судді: Кисильової О.Й.,

розглянувши у порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Пасіка-Сервіс" до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

в с т а н о в и в:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Пасіка-Сервіс" (далі - позивач) звернулося до суду із адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Львівській області (далі - відповідач), у якому просить:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 18.01.2024 №2206/13-01-07-10, яким застосована сума штрафних санкцій у розмірі 393 584,94 грн.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що у період з 16.11.2023 по 22.11.2023 посадовими особами ГУ ДПС у Львівській області проведена документальна позапланова виїзна перевірка з питань дотримання ТОВ "Пасіка-Сервіс" вимог валютного законодавства по експортному зовнішньоекономічному контракту від 03.01.2019 № 007, дата здійснення операції - 27.10.2022. За результатами перевірки був складений Акт № 31661/13-01-07-10/41479252 від 29.11.2023, на підставі якого відповідач прийняв ППР від 18.01.2024 № 2206/13-01-07-10, застосувавши до позивача штрафні санкції у розмірі 393 584,94 грн.

Наголошує, що в силу вимог п. 81.1 ст. 81 Податкового кодексу України копія наказу про проведення документальної позапланової виїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки повинна була вручена ТОВ "Пасіка-Сервіс" не пізніше 16.02.2022. При цьому, з Акту про результати документальної позапланової виїзної перевірки вбачається, що копію наказу на проведення документальної виїзної перевірки та направлення були вручені 16.11.2023, тобто вже під час перевірки, а не до її початку. Вважає, що недотримання встановлених статтями 75-81 Податкового кодексу України приписів порушує відповідні гарантії захисту прав та інтересів платника податків, а отже, є порушенням суб`єктивних прав останнього в адміністративних правовідносинах.

Крім того, податкова позапланова виїзна перевірка проведена відповідачем в приміщенні контролюючого органу та посадові особи, які проводили перевірку, не були безпосередньо за місцезнаходженням платника. Усі документи для перевірки були надані інспекторам до їх службових кабінетів. Виїзд на місцезнаходження платника не здійснювався. В результаті, відповідач провів перевірку позивача щодо дотримання податкового та іншого законодавства без дослідження, зокрема, бухгалтерських та первинних документів платника, що стосуються предмету перевірки, які не були враховані при визначені платнику податків відповідних податкових зобов`язань та застосування штрафних (фінансових) санкцій.

Також позивач стверджує, що при проведення виїзної перевірки інспекторами не було враховано той факт, що листом від 04.03.2023 на адресу ТОВ "Пасіка-Сервіс" надійшов лист рекламація щодо якості проданого товару. Зокрема зазначено, що у поставлених рамках нержавіючий харчовий дріт був неналежної якості і відхилення по натягуванню склало від 3 до 5 мм. Дана обставина обумовлює зниження вартості товару по контракту на 50%. Таким чином, при загальній сумі поставки 15383,00 євро контрагенти відмовились сплатити 50%. Тобто, сума неповернення валютної виручки складає фактично 7691,50 Євро. Згідно курсу валют НБУ на 29.11.2023 становив 39,8172 грн за Євро. Відтак сума неповернення валютної виручки в гривневому еквіваленті складає 306 253,99 грн. При цьому, відповідно до п. 1 ст. 13 Закону України "Про валюту і валютні операції" № 2473-VIII Національний банк України має право встановлювати граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів... Національний банк України має право встановлювати мінімальні граничні суми операцій з експорту та імпорту товарів, на які поширюються встановлені відповідно до цього Закону граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарі. Відповідно до п. 143 Постанови НБУ № 18 від 24.02.2022, граничні строки розрахунків зазначені у п. 142 цієї Постанови не поширюються на операцію з експорту, імпорту товарів (уключаючи незавершені розрахунки за операцією), сума якої (в еквіваленті за офіційним курсом гривні до іноземних валют, установленим Національним банком України на дату здійснення операції) є меншою, ніж розмір, передбачений статтею 20 Закону України "Про запобігання та протидію легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення" (далі - незначна сума), крім дроблення операцій з експорту товарів або дроблення валютних операцій. Таким чином, враховуючи зазначене, пеня за порушення строків розрахунків на суму 306253,99 грн не нараховується, оскільки заборгованість є незначною. Таким чином, позивач вважає незаконним нарахування йому штрафних санкцій за порушення в сфері ЗЕД.

Із наведених підстав просить задовольнити позовні вимоги повністю.

Ухвалою від 07.02.2024 відкрито провадження у справі за правилами спрощеного позовного провадження без виклику учасників справи.

Відповідач надіслав до суду відзив на позовну заяву, в якому заперечує проти задоволення позову, з огляду на таке. Під час проведення перевірки позивач не пред`явив посадовим особам ГУ ДПС у Львівській області позовної заяви до суду та ухвали про відкриття провадження про стягнення заборгованості по експортному контракту від 03.01.2019 № 007, укладеному з G.S. Frames Imkereitechnik (Німеччина), відповідної довідки про підтвердження форс-мажорних обставин по експортному контракту від 03.01.2019 №007, укладеному з G.S. Frames Imkereitechnik (Німеччина). Стверджує, що підставою для зупинення строків є факт прийняття до розгляду судом, Міжнародним комерційним арбітражним судом або прийняття до провадження уповноваженим органом відповідної країни документа про стягнення такої заборгованості з боржника-нерезидента на користь резидента в позасудовому (досудовому) примусовому порядку, а підставою для несплати пені за порушення відповідних строків рішення суду про задоволення позову.

Відповідач зауважує, що зазначаючи у позовній заяві про протиправність проведення перевірки без дослідження первинних документів, позивач вводить суд в оману, оскільки перевірка проведена на підставі документів, які надані представником позивача на вимогу контролюючого органу, що підтверджується доказами, доданими до матеріалів справи. Тобто, між представником контролюючого органу та представником позивача відбувалося листування з питань, пов`язаних із предметом перевірки. Позивач надав запитувані документи у приміщенні податкового органу та через електронну пошту без висловлення заперечень щодо її проведення саме у такому організаційному порядку. Зазначені обставини свідчать про відмінність правовідносин у цій справі від правовідносин у справах, які були предметом розгляду справ Верховним Судом на які покликається позивач. Вважає, що контролюючий орган забезпечив право платника податків на участь у перевірці із наданням документів та пояснень.

Також відповідач заперечує щодо покликання позивача на лист-рекламації щодо якості проданого товару, оскільки в Законі України "Про валюту і валютні операції" № 2473-VII чітко встановлені обставини відповідно до яких зупиняється нарахування пені, наведені в листі обставини не є підставою для зупинення нарахування чи скасування нарахованої пені. Позивач не був позбавлений можливості врегулювати договірні відносини з урахуванням загальнодоступних правил валютного контролю. Особами які можуть бути суб`єктами визначеного статтею 13 Закону № 2473-VIII правопорушення, є резиденти. Отже, саме на резидентів, а не на їх контрагентів покладений обов`язок із забезпечення фінансової дисципліни в частині зарахування виручки на їх валютні рахунки, у тому числі і шляхом ініціювання відповідних судових чи арбітражних процедур. Стверджує, що Позивач мав право звернутись у встановленому порядку до уповноваженої установи з питань неналежного виконання контрагентом зобов`язання за контрактом, проте цього не вчинив.

Із наведених підстав просить відмовити у задоволенні позову.

Розглянувши надані сторонами документи, з`ясувавши фактичні обставини справи, оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду спору по суті, проаналізувавши норми законодавства які регулюють спірні відносини та їх застосування сторонами, суд зазначає наступне.

На підставі наказу від 10.11.2023 № 4140-ПП, направлень від 16.11.2023 № 8299 та №8300 головними державними інспекторами відділу перевірок фінансових операцій управління податкового аудиту ГУ ДПС у Львівській області проведена документальна позапланова виїзна перевірка Товариства з обмеженою відповідальністю "Пасіка-Сервіс" з питань дотримання вимог валютного законодавства по експортному зовнішньоекомічному контракту від 03.01.2019 № 007, дата здійснення операції 27.10.2022.

За результатами проведеної перевірки складений Акт перевірки від 29.11.2023 №31661/13-01-07-10/41479252 (далі Акт № 31661), в якому зазначено про порушення платником податків вимог ч. 2 ст. 13 Закону України "Про валюту і валютні операції" №2473-VIII, з урахуванням пункту 14-2 Постанови правління Національного банку України від 24.02.2022 № 18 "Про роботу банківської системи в період запровадження воєнного стану", в результаті чого допущено порушення законодавчо встановлених строків розрахунків за зовнішньоекономічним експортним контрактом від 03.01.2019 № 007.

На підставі Акту перевірки від 29.11.2023 № 31661/13-01-07-10/41479252 Головним Управлінням ДПС у Львівській області прийняте податкове повідомлення-рішення від 18.01.2024 № 2206/13-01-07-10 про нарахування ТОВ "Пасіка-Сервіс" пені за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності у розмірі 393 584,94 грн.

Не погодившись із прийнятим податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся до суду із цим позовом.

Надаючи оцінку правомірності нарахування пені, суд враховує наступні обставини та застосовує такі правові норми.

В обґрунтування позовних вимог позивач стверджує, що податковий орган порушив процедуру проведення податкової перевірки. Зокрема, у порушення вимог податкового законодавства відповідач провів документальну позапланову виїзну перевірку в приміщенні ДПС, а не за місцем знаходження позивача.

У свою чергу відповідач наполягає за законності проведення перевірки, зважаючи на те, що позивач не заперечував щодо проведення перевірки у приміщенні податкового органу та надав усі необхідні первинні документи для проведення перевірки.

Вирішуючи цей спір, суд враховує правові висновки, викладені Верховним Судом у подібних правовідносинах, які були вже предметом неодноразового аналізу при ухваленні Верховним Судом постанов не лише у складі колегій суддів, а й у складі Судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду.

Зокрема, у постанові Верховного Суду від 21.02.2020 у справі № 826/17123/18 у складі Судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду, сформульований такий правий висновок: "…оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства про проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства".

У постанові від 22.09.2020 у справі № 520/8836/18, окрім наведених, Палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду Верховного Суду обґрунтувала відсутність підстав до запропонованого колегією відступу від раніше висловленої правової позиції такими висновками: "…перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України. Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення документальної позапланової перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом…" та "…встановлені судами обставини щодо протиправності призначення та проведення Відповідачем перевірки, за наслідками якої і було прийняте оскаржуване податкове повідомлення-рішення, є достатніми для висновку про протиправність податкового повідомлення-рішення, а тому відсутня необхідність перевірки порушення Позивачем пункту 181.1 статті 181 Податкового кодексу України, як підстави для донарахування суми грошового зобов`язання…".

Отже, установивши таке порушення процедури проведення перевірки, наслідком якого є визнання протиправними її результатів, суд не може переходити до аналізу інших обставин, з огляду на викладену вище сталу та послідовну практику Верховного Суду, відступу від якої у встановленому законом порядку не судом касаційної інстанції здійснювалося.

В аспекті відповідної судової практики розглядаючи питання дотримання відповідачем процедури проведення перевірки, за результатами якої ухвалене спірне податкове повідомлення-рішення, суд враховує наступне правове регулювання в редакції, чинній на час виникнення правовідносин.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів врегульовані Податковим кодексом України (далі ПК України), який також визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження й обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Положення ПК України суд застосовує в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин.

Відповідно до п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Посадові та службові особи контролюючих органів зобов`язані, зокрема дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій (п.п. 21.1.1, 21.1.4 п. 21.1 ст.21 ПК України).

Глава 8 розділу ІІ ПК України визначає види перевірок, які можуть бути проведені контролюючими органами, а також порядок та процедуру їх проведення. Зокрема, встановлюється чітке розмежування щодо порядку допуску до виїзних та невиїзних перевірок, а також щодо місця проведення зазначених перевірок.

Пунктом 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

За правилами п.п. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.

Документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні контролюючого органу.

Пунктом 78.1 ст. 78 ПК України передбачено, що документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема:

- отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником податків валютного, податкового законодавства, законодавства у сфері запобігання та протидії легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, якщо платник податків не надав пояснення та їх документальні підтвердження на обов`язковий письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначаються порушення цим платником податків відповідно валютного, податкового та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту (п.п.78.1.1).

Суд зазначає, що у наказі від 10.11.2023 № № 4140-ПП відповідач покликається на п.п. 78.1.1 п. 78.1 ст. 78 ПК України в якості підстави для проведення документальної позапланової виїзної перевірки позивача.

Відповідно до п. 78.4 ст. 78 ПК України про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.

Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.

Згідно зі ст. 42 ПК України податкові повідомлення - рішення, податкові вимоги або інші документи, адресовані контролюючим органом платнику податків, повинні бути складені у письмовій формі, відповідним чином підписані та у випадках, передбачених законодавством, завірені печаткою такого контролюючого органу.

Документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).

Суд зауважує, що в контексті правовідносин, які склалися між учасниками цієї справи, слід зазначити, що допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної планової/позапланової виїзної перевірки здійснюється з урахуванням вимог статті 81 цього Кодексу. Документальна планова/позапланова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу (п. 77.6 ст. 77, п. 78.5 ст. 78 ПК України).

Пунктом 81.1 ст. 81 ПК України передбачено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, направлення на проведення такої перевірки, копії наказу про проведення перевірки та службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Як установлено абзацом п`ятим пункту 81.1 статті 81 ПК України не пред`явлення або не надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Отже, у посадових осіб контролюючого органу виникає право на проведення документальної планової/позапланової виїзної перевірки, фактичної перевірки за сукупності двох умов: наявності визначених законом підстав для її проведення (правова підстава) та надіслання/пред`явлення оформлених відповідно до вимог ПК України направлення і наказу на проведення перевірки, а також службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Разом з цим, суд зауважує, що податкове законодавство надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної виїзної перевірки за умови виконання вимог законодавства щодо ознайомлення платника податків у встановлений законом спосіб до початку проведення перевірки з наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення.

Невиконання вимог щодо пред`явлення або надіслання у випадках, визначених податковим законодавством копії наказу про проведення документальної позапланової перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки призводить до визнання перевірки незаконною.

Такий правовий висновок викладений Верховним Судом у постанові від 08.08.2018 у справі № 823/1294/17 (реєстраційний номер судового рішення в ЄДРСР 75776285).

У постанові від 24.01.2019 у справі № 805/1941/17-а (реєстраційний номер судового рішення в ЄДРСР 79411245) Верховний Суд зазначив, що встановлені главою 8 розділу ІІ Податкового кодексу України правила щодо призначення та проведення перевірок є законодавчими гарантіями дотримання прав платників податків під час контролю за дотриманням вимог податкового та іншого законодавства, який здійснюється контролюючими органами в розумінні Податкового кодексу України в процесі адміністрування податків і зборів. Відповідні гарантії спрямовані на забезпечення нормального перебігу господарської діяльності платників податків, а так само на надання можливості платникові податків висловити свою незгоду із неправомірним, на його думку, проведенням контрольних заходів щодо такого платника. Недотримання встановлених статтями 75-81 Податкового кодексу України приписів порушує відповідні гарантії захисту прав та інтересів платника податків, а отже, є порушенням суб`єктивних прав останнього в адміністративних правовідносинах.

Позивач у позовній заяві стверджує, що в силу вимог ст. 81.1 ПК України наказ на проведення документальної позапланової виїзної перевірки та повідомлення про дату та місце проведення такої перевірки мали бути вручені платнику не пізніше 16.02.2022.

Суд не погоджується із такими твердженням позивача, оскільки в матеріалах справи містяться копії наказу від 10.11.2023 № 4110-ПП "Про проведення документальної позапланової перевірки ТОВ "Пасіка-Сервіс" та направлень на перевірку від 16.11.2023 №8299 та № 8300, які містять відмітку про вручення вказаних документів уповноваженому представнику ТОВ "Пасіка-Сервіс" 16.11.2023, що не заборонено ст. 81.1 ПК України.

Втім, суд зауважує, що виїзна перевірка (планова/позапланова) має проводитися виключно за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка. У разі ж якщо перевірка проводиться в приміщенні контролюючого органу, то така перевірка є невиїзною. У Податковому кодексі України відсутня норма, яка б встановлювала право податкового органу замість документальної виїзної перевірки проводити документальну невиїзну перевірку.

Наведене правозастосування відповідає усталеній практиці Верховного Суду, викладеній Верховним Судом у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 22.09.2020 у справі № 520/8836/18 та Верховним Судом у постановах від 17.05.2019 у справі № 823/2530/18, від 16.05.2018 у справі № 826/15718/14, від 23.04.2020 у справі №826/20146/15, від 24.01.2019 у справі № 805/1941/17-а, від 1006.2021 у справі №808/881/16.

У позовній заяві серед підстав позову позивач зауважує на недотриманні податковим органом вимог ПК України щодо проведення виїзної перевірки.

Варто відмітити, що Верховний Суд у своїх постановах неодноразово аналізував положення ПК України, якими врегульовані питання проведення документальних виїзних перевірок і документальних невиїзних перевірок, та висловлював позицію, що Податковий кодекс України не передбачає право посадових осіб контролюючого органу на проведення документальної виїзної перевірки в приміщенні податкового органу (зокрема, але не виключно, постанови від 13.06.2019 у справі № 825/1747/17, від 17.05.2019 у справі №804/254/18, від 10.06.2021 у справі № 808/881/16).

У постанові від 22.09.2020 у справі № 520/8836/18 Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду, залишаючи без змін судові рішення про задоволення позову, погодився з висновком про порушення відповідачем абзацу п`ятого підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України, оскільки фактично перевірку позивача було проведено не за його місцезнаходженням, а в приміщенні контролюючого органу, що фактично свідчить про проведення невиїзної перевірки.

Разом з цим, за висновками Великої Палати Верховного Суду, викладеними у постанові від 08.09.2021 у справі № 816/228/17, порушення, допущені під час призначення і проведення перевірки, можуть бути підставою для скасування рішень контролюючих органів у випадку, якщо такі порушення вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

У постанові від 25.11.2021 у справі № 440/1961/19 Верховний Суд, досліджуючи питання правомірності проведення виїзних перевірок фізичних осіб-підприємців у приміщені податкової інспекції та аналізуючи судову практику Верховного Суду з цього приводу, сформулював висновок про те, що сам факт проведення документальної виїзної перевірки фізичної особи-підприємця у приміщенні контролюючого органу не є беззаперечною підставою вважати перевірку протиправною і такою, що тягне за собою скасування прийнятих за наслідками такої перевірки рішень контролюючого органу. При цьому, Верховний Суд зауважив, що у подібних до цієї справи правовідносинах перевірці підлягають обставини, які зумовили проведення призначених документальних виїзних перевірок фізичних осіб-підприємців та/або фізичних осіб - платників податків у приміщенні контролюючого органу. Якщо зміна місця проведення перевірки відбулася безпідставно, без згоди на це платника податків та без забезпечення йому права на участь у проведенні такої перевірки, то така може бути визнана протиправною. Однак, якщо ж це відбулося з об`єктивних причин, за відсутності заперечень з боку платника податків з одночасним забезпеченням його права на участь у проведенні перевірки (незалежно від того, чи скористався платник податків таким правом), то така перевірка не може бути визнана протиправною.

Втім, суд наголошує, що матеріали цієї справи не містять доказів відмови платника податків ТОВ "Пасіка-Сервіс" від проведення перевірки, актів про відсутність цього платника податків за місцезнаходження чи не допуску працівників контролюючого органу до проведення виїзної перевірки чи згоди уповноваженого представника ТОВ "Пасіка-Сервіс" на проведення документальної позапланової виїзної перевірки в приміщенні податкового органу.

Отже, встановлені у цій справі обставини свідчать про те, що в порушення норм податкового законодавства, за ініційованої контролюючим органом документальної позапланової виїзної перевірки позивача, відповідачем фактично було проведено невиїзну перевірку у приміщенні ГУ ДПС у Львівській області, а не за місцезнаходженням позивача.

Також суд зазначає, що одним із прав платника податків відповідно до підпункту 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 ПК України є право бути присутнім під час проведення перевірок та надавати пояснення з питань, що виникають під час таких перевірок, ознайомлюватися та отримувати акти (довідки) перевірок, проведених контролюючими органами, перед підписанням актів (довідок) про проведення перевірки, у разі наявності зауважень щодо змісту (тексту) складених актів (довідок) підписувати їх із застереженням та подавати контролюючому органу письмові заперечення в порядку, встановленому цим Кодексом.

Право платника податків на подання письмових заперечень на акт перевірки та/або додаткових документів у порядку, встановленому нормами ПК України, та право брати участь у розгляді заперечень (додаткових документів) передбачено також пунктом 86.7 статті 86 ПК України.

Абзацом першого цього пункту встановлено, що у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки, вони мають право подати свої заперечення та/або додаткові документи в порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом п`яти робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки). Такі заперечення та/або додаткові документи розглядаються контролюючим органом протягом семи робочих днів, що настають за днем їх отримання (днем завершення перевірки, проведеної у зв`язку з необхідністю з`ясування обставин, що не були досліджені під час перевірки та зазначені у зауваженнях), та платнику податків надсилається відповідь у порядку, визначеному статтею 58цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень. Платник податків (його уповноважена особа та/або представник) має право брати участь у розгляді заперечень та/або додаткових документів, про що такий платник податків зазначає у запереченнях та/або листі про надання додаткових документів в порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу.

Як установлено абзацом другим п. 86.7 ст. 86 ПК України, у разі якщо платник податків виявив бажання брати участь у розгляді його заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів, зазначивши про це в запереченні та/або листі про надання додаткових документів у порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, контролюючий орган зобов`язаний повідомити такому платнику податків про місце і час проведення такого розгляду. Таке повідомлення надсилається платнику податків не пізніше наступного робочого дня з дня отримання від нього заперечень та/або листа про надання додаткових документів у порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, але не пізніше ніж за чотири робочі дні до дня їх розгляду. Повідомлення має бути надіслано у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

Рішення про визначення грошових зобов`язань приймається керівником контролюючого органу (або його заступником) з урахуванням результатів розгляду заперечень платника податків (у разі їх наявності). Платник податків або його законний представник може бути присутнім під час прийняття такого рішення (абз. 4 п. 86.7 ст. 86 ПК України).

Відповідно до п. 86.8 ст. 86 ПК України податкове повідомлення-рішення приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом десяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки у порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень, а за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки та/або додаткових документів, поданих у порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, приймається з урахуванням висновку про результати розгляду заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів - протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень та/або додаткових документів і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків.

Отже, законодавець у ПК України закріпив як право платника податків або його законного представника на подачу заперечень на акт перевірки, так і їх право бути присутнім під час розгляду заперечень до акта перевірки.

Натомість, матеріали справи не містять доказів направлення на адресу позивача примірника акта перевірки від 29.11.2023 №31661/13-01-07-10/41479252, що призвело до незабезпечення відповідачем права позивача на подачу заперечень та додаткових документів, а також права на участь у процесі прийняття рішення за наслідками проведеної перевірки.

Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

У вказаній конституційній нормі втілений принцип законності, додержання якого направлено на недопущення свавілля в органах державної влади та місцевого самоврядування та який передбачає, перш за все, прийняття суб`єктами владних повноважень законних актів, тобто певної форми актів, виданих у визначеному порядку компетентними органами в межах їх повноважень.

За змістом статті 55 Конституції України кожному гарантується право на оскарження в суді рішень, дій чи бездіяльності органів державної влади, органів місцевого самоврядування, посадових і службових осіб.

Право на судовий захист закріплене також у частині першій статті 5 КАС України, відповідно до якої кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб`єкта владних повноважень порушені її права, свободи або законні інтереси.

Завданням адміністративного судочинства є ефективний захист прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень. Відповідно, у випадку звернення зацікавленої особи з позовом до суду, адміністративний суд повинен надати правову оцінку діям суб`єкта владних повноважень при прийнятті того чи іншого рішення та перевірити його відповідність критеріям правомірності, які пред`являються до рішень суб`єктів владних повноважень та які закріплені у статті 2 КАС України.

У постанові від 21.02.2020 у справі № 826/17123/18 Судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду сформулювала правовий висновок, відповідно до якого незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

Така правова позиція відповідає завданням та основним засадам адміністративного судочинства, закріпленим у статті 2 КАС України.

Отже, за правовим висновком Верховного Суду процедурним порушенням порядку проведення податкової перевірки суди повинні надавати правову оцінку у першу чергу.

Суд зауважує, що всупереч ч. 2 ст. 77 КАС України контролюючий орган не довів належними, достатніми та беззаперечними доказами правомірності спірного у справі ППР.

При цьому, першочерговим є надання оцінки саме діям відповідача щодо дотримання процедури проведення перевірки, оскільки встановлена судом протиправність відповідних дій, яка мала вплив на об`єктивність висновків сформованих за результатами перевірки та можливість реалізації платником податків наданих йому ПК України прав, нівелює правове значення, як подальших дій податкового органу щодо складання за результатами перевірки акту, так і прийнятого на його підставі податкового повідомлення-рішення.

Відтак, незаконність проведення документальної позапланової невиїзної перевірки позивача, встановлена судом, є достатньою правовою підставою для висновку про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 18.01.2024 № 2206/13-01-07-10.

Встановлена судом протиправність наслідків перевірки внаслідок порушення процедури її проведення є достатньою самостійною підставою до скасування прийнятих за результатами її проведення рішень, що унеможливлює перехід до суті покладених в їх основу податкових правопорушень.

До такого висновку дійшов Верховний Суд у постановах від 29.07.2021 у справі №320/7159/19 та від 22.09.2020 у справі № 520/8836/18.

Відповідно до частини п`ятої статті 242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Частиною шостою статті 13 Закону України "Про судоустрій і статус суддів" від 02.06.2016 № 1402-VIII передбачено, що висновки щодо застосування норм права, викладені у постановах Верховного Суду, враховуються іншими судами при застосуванні таких норм права.

З урахуванням наведених вище обставин, суд дійшов висновку про скасування спірного ППР, відтак, задовольняє позовні вимоги ТОВ "Пасіка-Сервіс".

Розподіл судових витрат суд здійснює за правилами ч. 1 ст. 139 КАС України.

Керуючись ст. ст. 242-246, 250, 295 КАС України, суд

в и р і ш и в:

Адміністративний позов задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області від 18.01.2024 № 2206/13-01-07-10 про нарахування ТОВ "Пасіка-Сервіс" пені у розмірі 393 584,94 грн за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Львівській області (ЄДРПОУ 43968090; 79026, м. Львів, вул. Стрийська, буд. 35) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Пасіка-Сервіс" (ЄДРПОУ 41479252; 79069, м. Львів, вул. Шевченка, буд. 364, кв. 5) судові витрати зі сплати судового збору у сумі 3935 (три тисячі дев`ятсот тридцять п`ять) грн 84 коп.

Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку безпосередньо до Восьмого апеляційного адміністративного суду шляхом подачі апеляційної скарги в 30-денний строк з дня складання повного судового рішення.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо вона не була подана у встановлений строк. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після закінчення апеляційного розгляду справи.

СуддяКисильова Ольга Йосипівна