Постанова

від 29.01.2025 по справі 140/1190/24

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

29 січня 2025 рокуЛьвівСправа № 140/1190/24 пров. № А/857/14680/24

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді: Глушка І.В.

суддів: Довгої О.І., Запотічного І.І.,

розглянувши у порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 10 травня 2024 року, ухвалене суддею Костюкевичем С.Ф. у м.Луцьку Волинської області у порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження у справі № 140/1190/24 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Перевезення-Логістика-Сервіс» до Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання до вчинення дій,-

ВСТАНОВИВ:

31 січня 2024 року позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю «Перевезення-Логістика-Сервіс» звернувся в суд з адміністративним позовом до відповідачів - Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України, у якому просив визнати протиправними та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 10.11.2023 №9905811/44512695, №9905809/44512695, від 13.11.2023 №9911499/44512695, №9911498/44512695, №9911497/44512695, №9911496/44512695, №9911495/44512695 про відмову в реєстрації податкових накладних та зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні №7 від 03.10.2023, № 16 від 04.10.2023, № 17 від 04.10.2023, № 22 від 05.10.2023, № 27 від 06.10.2023, № 28 від 06.10.2023, № 29 від 06.10.2023.

Позовні вимоги обґрунтовує тим, що відповідачем безпідставно прийнято рішення про відмову в реєстрації податкових накладних, оскільки ним було надано у повному обсязі документи, які підтверджують здійснення господарської операції за цими податковими накладними. Позивач зазначає, що за результатом розгляду поданих ним документів податковим органом їх безпідставно не взято до уваги, а тому вважає протиправними рішення про відмову в реєстрації податкових накладних, оскільки у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітити платнику податків у своїх поясненнях. Крім того, надіслані позивачу квитанції містять вимогу щодо надання пояснень та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 10 травня 2024 року позов задоволено .

Не погоджуючись з вищевказаним судовим рішенням, Головне управління ДПС у Волинській області оскаржило його в апеляційному порядку. Вважає, що оскаржуване рішення ухвалене з неповним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи, з порушенням норм матеріального та процесуального права та підлягає скасуванню з підстав, наведених у апеляційній скарзі. Просить скасувати оскаржуване судове рішення та ухвалити нове, яким в задоволенні адміністративного позову відмовити.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги вказує на те, що контролюючим органом відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація податкових накладних зупинена, оскільки платник податку відповідає вимогам п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Зазначає, що позивачу запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, однак позивачем не було надано усіх необхідних документів, які б підтверджували фактичне здійснення господарської операції, визначених Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН від 12.12.2019 №520. Наголошує, що у оскаржуваних рішеннях чітко вказано на те, товаросупровідні документи та платіжні документи оформлені неналежним чином.

Переглянувши справу за наявними у ній доказами, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що в її задоволенні слід відмовити.

Так, судом першої інстанції достовірно встановлено та підтверджується матеріалами адміністративної справи, що Товариство з обмеженою відповідальністю «Перевезення-Логістика-Сервіс» зареєстроване як юридична особа, видами діяльності якого є, зокрема: вантажний автомобільній транспорт (основний) (код КВЕД 49.41); оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням (код КВЕД 46.73).

01.11.2021 між ТОВ «Перевезення-Логістика-Сервіс» (виконавець) та ТзОВ «Понінківська Картонно-Паперова Фабрика-Україна» (замовник) укладено договір №01.11/21В про організацію перевезень автомобільним транспортом, відповідно до умов якого виконавець зобов`язується організувати перевезення вантажів замовника вантажним автомобільним транспортом, по TTH/CMR/TIR-карнетом, на умовах погоджених сторонами, а замовник своєчасно і у передбаченому договором порядку подавати заявки еа перевезення вантажу та вчасно провести розрахунок за надані послуги (пп. 2.1. договору).

Пунктами 4.1, 4.2 договору обумовлено, що розрахунки проводяться після надання виконавцем оформлених належним чином оригіналів товарно-транспортних накладних, актів виконаних робіт, реєстрації податкових накладних. Підставою для виставляння рахунків є акт виконаних робіт, який підписується сторонами. Термін оплати 45 банківських днів після отримання банківських документів, якщо інше не передбачено заявкою до договору.

На виконання умов договору від 01.11.2021 №01.11/21В позивачем 03.10.2023 надано ТзОВ «Понінківська Картонно-Паперова Фабрика-Україна» послуги з перевезення вантажу по маршруту м. Червоноград (Львівська область) - с. Понінка (Хмельницька область), що підтверджується актом надання послуг №17 від 03.10.2023 та товарно-транспортними накладними №Р-02/10-2, № Р-02/10-3 від 02.10.2023 року, №Р-03/10-1, №Р-03/10-2, №Р-03/10-3 від 03.10.2023, за що ТзОВ «Понінківська Картонно-Паперова Фабрика-Україна» здійснило оплату за надані послуги згідно актом надання послуг №17 від 03.10.2023, що підтверджується банківською випискою за 04.10.2023.

Відповідно до вимог статті 201 ПК України за фактом поставки товару позивач склав ПН №7 від 03.10.2023 (замовник: ТзОВ «Понінківська Картонно-Паперова Фабрика-Україна» «перевезення вантажу по маршруту м. Червоноград (Львівська область) - с.Понінка (Хмельницька область)», на загальну суму 70 705,60 грн, в т.ч. ПДВ 11784,27 грн).

На виконання умов договору від 01.11.2021 №01.11/21В позивачем 04.10.2023 надано ТзОВ «Понінківська Картонно-Паперова Фабрика-Україна» послуги з перевезення вантажу по маршруту м. Червоноград (Львівська область) - с. Понінка (Хмельницька область), що підтверджується актом надання послуг №19 від 04.10.2023 та товарно-транспортною накладною №Р- 03/10-4 від 03.10.2023, за що ТзОВ «Понінківська Картонно-Паперова Фабрика-Україна» здійснило оплату за надані послуги згідно актом надання послуг №19 від 04.10.2023, що підтверджується банківською випискою за 05.10.2023.

Позивач відповідно до вимог статті 201 ПК України за фактом поставки товару склав ПН № 16 від 04.10.2023 (замовник: ТзОВ «Понінківська Картонно-Паперова Фабрика-Україна» «перевезення вантажу по маршруту м. Червоноград (Львівська область) - с.Понінка (Хмельницька область)», на загальну суму 14 235,20 грн, в т.ч. ПДВ 2372,53 грн).

На виконання умов договору від 01.11.2021 №01.11/21В позивачем 04.10.2023 надано ТзОВ «Понінківська Картонно-Паперова Фабрика-Україна» послуги з перевезення вантажу по маршруту м. Червоноград (Львівська область) - с. Понінка (Хмельницька область), що підтверджується актом надання послуг №20 від 04.10.2023 та товарно-транспортними накладними №Р- 04/10-1, №Р-04/10-2, №Р-04/10-3 від 04.10.2023, за що ТзОВ «Понінківська Картонно-Паперова Фабрика-Україна» здійснило оплату за надані послуги згідно актом надання послуг №20 від 04.10.2023, що підтверджується банківською випискою за 05.10.2023.

Позивач відповідно до вимог статті 201 ПК України за фактом поставки товару склав ПН № 17 від 04.10.2023 (замовник: ТзОВ «Понінківська Картонно-Паперова Фабрика-Україна» «перевезення вантажу по маршруту м. Червоноград (Львівська область) - с.Понінка (Хмельницька область)», на загальну суму 44 710,40 грн, в т.ч. ПДВ 7 451,73 грн).

На виконання умов договору від 01.11.2021 №01.11/21В позивачем 04-05.10.2023 надано ТзОВ «Понінківська Картонно-Паперова Фабрика-Україна» послуги з перевезення вантажу по маршруту м. Червоноград (Львівська область) - с. Понінка (Хмельницька область), що підтверджується актом надання послуг №21 від 05.10.2023 та товарно-транспортними накладними №Р- 04/10-4 від 04.10.2023 року, №Р-05/10-3, №Р-05/10-2, №Р-05/10-1, №Р-05/10-3 від 05.10.2023, за що ТзОВ «Понінківська Картонно-Паперова Фабрика-Україна» здійснило оплату за надані послуги згідно актом надання послуг №21 від 05.10.2023, що підтверджується банківською випискою за 06.10.2023.

Позивач відповідно до вимог статті 201 ПК України за фактом поставки товару склав ПН № 22 від 05.10.2023 (замовник: ТзОВ «Понінківська Картонно-Паперова Фабрика-Україна» «перевезення вантажу по маршруту м. Червоноград (Львівська область) - с.Понінка (Хмельницька область)», на загальну суму 72 822,40 грн, в т.ч. ПДВ 12 137,07 грн).

На виконання умов договору від 01.11.2021 №01.11/21В позивачем 06.10.2023 надано ТзОВ «Понінківська Картонно-Паперова Фабрика-Україна» послуги з перевезення вантажу по маршруту м. Червоноград (Львівська область) - с. Понінка (Хмельницька область), що підтверджується актом надання послуг №26 від 06.10.2023 та товарно-транспортними накладними №Р- 06/10-1, №Р-06/10-2, №Р-06/10-3 від 06.10.2023, за що ТзОВ «Понінківська Картонно-Паперова Фабрика-Україна» здійснило оплату за надані послуги згідно актом надання послуг №26 від 06.10.2023, що підтверджується банківською випискою за 09.10.2023.

Позивач відповідно до вимог статті 201 ПК України за фактом поставки товару склав ПН № 27 від 06.10.2023 (замовник: ТзОВ «Понінківська Картонно-Паперова Фабрика-Україна» «перевезення вантажу по маршруту м. Червоноград (Львівська область) - с.Понінка (Хмельницька область)», на загальну суму 42 515,20 грн, в т.ч. ПДВ 7085,87 грн).

На виконання умов договору від 01.11.2021 №01.11/21В позивачем 06.10.2023 надано ТзОВ «Понінківська Картонно-Паперова Фабрика-Україна» послуги з перевезення вантажу по маршруту м. Червоноград (Львівська область) - с. Понінка (Хмельницька область), що підтверджується актом надання послуг №27 від 06.10.2023 та товарно-транспортною накладною №3149 від 06.10.2023, за що ТзОВ «Понінківська Картонно-Паперова Фабрика-Україна» здійснило оплату за надані послуги згідно актом надання послуг №27 від 06.10.2023, що підтверджується банківською випискою за 09.10.2023.

Позивач відповідно до вимог статті 201 ПК України за фактом поставки товару склав ПН № 28 від 06.10.2023 (замовник: ТзОВ «Понінківська Картонно-Паперова Фабрика-Україна» «перевезення вантажу по маршруту м. Червоноград (Львівська область) - с.Понінка (Хмельницька область)», на загальну суму 13787,20 грн, в т.ч. ПДВ 2 297,87 грн).

На виконання умов договору від 01.11.2021 №01.11/21В позивачем 06.10.2023 надано ТзОВ «Понінківська Картонно-Паперова Фабрика-Україна» послуги з перевезення вантажу по маршруту м. Червоноград (Львівська область) - с. Понінка (Хмельницька область), що підтверджується актом надання послуг №28 від 06.10.2023 та товарно-транспортними накладними №1/1, №2/2 від 06.10.2023, за що ТзОВ «Понінківська Картонно-Паперова Фабрика-Україна» здійснило оплату за надані послуги згідно актом надання послуг №28 від 06.10.2023, що підтверджується банківською випискою за 09.10.2023.

Позивач відповідно до вимог статті 201 ПК України за фактом поставки товару склав ПН № 29 від 06.10.2023 (замовник: ТзОВ «Понінківська Картонно-Паперова Фабрика-Україна» «перевезення вантажу по маршруту м. Червоноград (Львівська область) - с.Понінка (Хмельницька область)», на загальну суму 30 206,40 грн, в т.ч. ПДВ 5 034,40 грн).

Згідно із відповідними квитанціями реєстрація вищезазначених ПН №7 від 03.10.2023, № 16 від 04.10.2023, № 17 від 04.10.2023, № 22 від 05.10.2023, № 27 від 06.10.2023, № 28 від 06.10.2023, № 29 від 06.10.2023 була зупинена у зв`язку із тим, що ПН складені та подані платником податку, який відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та копії документів достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.

З метою реєстрації вище вказаних ПН ТзОВ «Перевезення-Логістика-Сервіс» подало відповідні письмові пояснення з документами на підтвердження здійснення господарських операцій, а саме:

- для реєстрації ПН №7 від 03.10.2023 повідомлення від 07.11.2023 про подання пояснень та копій документів щодо ПН/РК, реєстрацію якої зупинено, а саме: письмові пояснення, свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу з д.н.з. НОМЕР_1 , свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу з д.н.з. НОМЕР_2 ; свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу з д.н.з. НОМЕР_3 , свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу з д.н.з. НОМЕР_4 свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу з д.н.з. НОМЕР_5 , свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу з д.н.з. НОМЕР_6 ; платіжна інструкція №1869099 від 04.10.2023; платіжна інструкція №82 від 04.10.2023; картка рахунку 361 за період 03.10.2023-04.10.2023; договір №01.11/21В від 01.11.2021 про організацію перевезень автомобільним транспортом; акт надання послуг №17 від 03.10.2023; ТТН №3104 від 03.10.2023; ТТН №3102 від 03.10.2023, ТТН №3103 від 03.10.2023; ТТН №3100 від 03.10.2023, ТТН №3101 від 03.10.2023; ТТН №Р-02/10-2 від 02.10.2023; ТТН №Р-02/10-3 від 02.10.2023; ТТН №Р-03/10-1 від 03.10.2023; договір надання послуг з перевезення вантажів автомобільним транспортом від 28.03.2022; ТТН №№Р-03/10-2 від 03.10.2023; ТТН №Р-03/10-3 від 03.10.2023; акт здачі-приймання робіт від 02.10.2023; виписка за рахунками за 04.10.2023;

- для реєстрації ПН № 16 від 04.10.2023 повідомлення від 07.11.2023 про подання пояснень та копій документів щодо ПН/РК, реєстрацію якої зупинено, а саме: письмові пояснення, договір надання послуг з перевезення вантажів автомобільним транспортом від 28.03.2022; ТТН №Р-03/10-4 від 03.10.2023; ТТН №3108 від 04.10.2023; договір №01.11/21В від 01.11.2021 про організацію перевезень автомобільним транспортом; виписка за рахунками за 05.10.2023; акт здачі-приймання робіт (надання послуг) №321 від 03.10.2023; акт надання послуг №19 від 04.10.2023; картка рахунку 361 за період 04.10.2023-05.10.2023; платіжна інструкція №1869140 від 05.10.2023; платіжна інструкція №87 від 05.10.2023;

- для реєстрації ПН № 17 від 04.10.2023 повідомлення від 08.11.2023 про подання пояснень та копій документів щодо ПН/РК, реєстрацію якої зупинено, а саме: письмові пояснення, виписка за рахунками за 05.10.2023, свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу з д.н.з. НОМЕР_3 , свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу з д.н.з. НОМЕР_7 , платіжна інструкція №1869140 від 05.10.2023, банківську виписку за 09.10.2023, договір №01.11/21В від 01.11.2021 про організацію перевезень автомобільним транспортом, ТТН №3109 від 04.10.2023 та ТТН №3110 від 04.10.2023; акт надання послуг №20 від 04.10.2023; ТТН №Р-04/10-1 від 04.10.2023; ТТН №3111 від 04.10.2023; ТТН №Р-04/10-2 від 04.10.2023; свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу з д.н.з. НОМЕР_5 , свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу з д.н.з. НОМЕР_8 ; ТТН №Р-04/10-03 від 04.10.2023; свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу з д.н.з. НОМЕР_1 , свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу з д.н.з. НОМЕР_2 ;

- для реєстрації ПН № 22 від 05.10.2023 повідомлення від 08.11.2023 про подання пояснень та копій документів щодо ПН/РК, реєстрацію якої зупинено, а саме: письмові пояснення, виписка за рахунками за 06.10.2023; ТТН від 05.10.2023 №Р-05/10-4; ТТН від 05.10.2023 № Р-05/10-03; ТТН від 05.10.2023 №Р-05/10-03; свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу з д.н.з. НОМЕР_3 , свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу з д.н.з. НОМЕР_9 ; акт здачі-приймання робіт №326 від 05.10.2023; платіжна інструкція №1869221 від 06.10.2023; ТТН від 05.10.2023 №3116; договір надання послуг з перевезення вантажів автомобільним транспортом від 28.03.2022; договір оренди (найму автомобіля) від 16.03.2023; ТТН №Р-04/10-4 від 04.10.2023; картка рахунку 361 за період 05.10.2023-06.10.2023; платіжна інструкція №88 від 06.10.2023; договір №01.11/21В від 01.11.2021 про організацію перевезень автомобільним транспортом; ТТН №3112 від 05.10.2023 та ТТН №3113 від 05.10.2023; ТТН №3114 від 05.10.2023 та ТТН №3115 від 05.10.2023; акт надання послуг №21 від 05.10.2023; ТТН №Р-05/10-2 від 05.10.2023; свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу з д.н.з. НОМЕР_5 , свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу з д.н.з. НОМЕР_8 ; свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу з д.н.з. НОМЕР_1 , свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу з д.н.з. НОМЕР_2 ;

- для реєстрації ПН № 27 від 06.10.2023 повідомлення від 08.11.2023 про подання пояснень та копій документів щодо ПН/РК, реєстрацію якої зупинено, а саме: письмові пояснення, виписка за рахунками за 09.10.2023; платіжна інструкція №97 від 10.10.2023; платіжна інструкція №1869251 від 09.10.2023; договір надання послуг з перевезення вантажів автомобільним транспортом від 28.03.2022; договір оренди (найму автомобіля) від 16.03.2023; картка рахунку 361 за період 06.10.2023-09.10.2023; договір №01.11/21В від 01.11.2021 про організацію перевезень автомобільним транспортом; ТТН №3146 від 06.10.2023, ТТН №3147 від 06.10.2023; акт надання послуг №26 від 06.10.2023; ТТН №Р-06/10-3 від 06.10.2023; ТТН №Р-06/10-2 від 06.10.2023; ТТН №Р-06/10-1 від 06.10.2023; ТТН №3148 від 06.10.2023; акт здачі-приймання робіт №328 від 06.10.2023;

- для реєстрації ПН № 28 від 06.10.2023 повідомлення від 08.11.2023 про подання пояснень та копій документів щодо ПН/РК, реєстрацію якої зупинено, а саме: письмові пояснення, виписка за рахунками за 09.10.2023; акт надання послуг №27 від 06.10.2023; ТТН №3149 від 06.10.2023; ТТН від 06.10.2023 ТОВ «Прикарпання-теплобудресурс»; договір №01.11/21В від 01.11.2021 про організацію перевезень автомобільним транспортом; картка рахунку 361 за період 06.10.2023-09.10.2023; платіжна інструкція №1869251 від 06.10.2023; свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу з д.н.з. НОМЕР_5 , свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу з д.н.з. НОМЕР_8 ;

- для реєстрації ПН № 29 від 06.10.2023 повідомлення від 08.11.2023 про подання пояснень та копій документів щодо ПН/РК, реєстрацію якої зупинено, а саме: письмові пояснення, акт надання послуг №28 від 06.10.2023; договір №01.11/21В від 01.11.2021 про організацію перевезень автомобільним транспортом; ТТН №1/1 від 06.10.2023; платіжна інструкція №1869251 від 06.10.2023; виписка за рахунками за 09.10.2023; товарно-транспортні накладні №1/1, №2/2 від 06.10.2023; картка рахунку 361 за період 06.10.2023-09.10.2023; свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу з д.н.з. НОМЕР_1 , свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу з д.н.з. НОМЕР_2 ; свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу з д.н.з. НОМЕР_3 , свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу з д.н.з. НОМЕР_9 .

Комісією ГУ ДПС у Волинській області прийнято рішення від 10.11.2023 №9905811/44512695, №9905809/44512695, від 13.11.2023 №9911499/44512695, №9911498/44512695, №9911497/44512695, №9911496/44512695, №9911495/44512695 про відмову у реєстрації ПН №7 від 03.10.2023, № 16 від 04.10.2023, № 17 від 04.10.2023, № 22 від 05.10.2023, № 27 від 06.10.2023, № 28 від 06.10.2023, № 29 від 06.10.2023 відповідно з одних і тих же підстав: у зв`язку із наданням платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства. У графі додаткова інформація оскаржуваних рішень зазначено: «товаросупровідні документи та платіжні документи оформлені неналежним чином»;

Позивач оскаржив вищевказані рішення Комісії ГУ ДПС у Волинській області в адміністративному порядку, однак рішеннями Комісії ДПС України №82255/44512695/2 від 28.11.2023, №82165/44512695/2 від 28.11.2023, №83205/44512695/2 від 01.12.2023, №83287/44512695/2 від 01.12.2023, №83494/44512695/2 від 04.12.2023, №83513/44512695/2 від 04.12.2023, №83511/44512695/2 від 04.12.2023 скарги залишено без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня - без змін, з таких підстав: ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.

Позивач, вважаючи рішення комісії ГУ ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 10.11.2023 №9905811/44512695, №9905809/44512695, від 13.11.2023 №9911499/44512695, №9911498/44512695, №9911497/44512695, №9911496/44512695, №9911495/44512695 про відмову в реєстрації податкових накладних протиправними, звернувся до суду за захистом свого порушеного права.

Надаючи юридичну оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами у справі, суд апеляційної інстанції вважає, що суд першої інстанції правильно застосував норми матеріального та процесуального права, з огляду на таке.

Враховуючи вимоги частини 2 статті 19 Конституції України та частини 2 статті 2 КАС України, законодавцем визначено критерії для оцінювання рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, які одночасно є принципами адміністративної процедури, що вироблені у практиці європейських країн.

Наведені норми визначають, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних (далі - Порядок №1246), в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин, відповідно до пункту 12 якого після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.

Відповідно до пункту 13 Порядку №1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Згідно з пунктом 17 Порядку №1246 у разі зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування формується квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Така квитанція одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) - платнику податку.

З 01.02.2020 набрав чинності Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений Постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165 (далі - Порядок №1165), в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин, пунктом 2 якого встановлено, що автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/ розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.

Відповідно до пунктів 4, 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних /розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженому Наказом Міністерства фінансів України 12 грудня 2019 року №520та зареєстрованому в Міністерстві юстиції України 13 грудня 2019 року за №1245/34216 (далі- Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН) у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: - договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; - договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; - первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; - розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; - документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Згідно з пунктом 6 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН, письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/ розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).

Згідно із приписами пункту 7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

За правилами пунктів 10-11 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Відповідно до пунктів 9 та 11 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН, письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня. Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

-ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;

-та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;

-та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Враховуючи вищенаведене, рішення Комісії Державної податкової служби України повинне містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної з вичерпного переліку, визначеного Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН.

Верховний Суд за результатами аналізу наведених норм у постанові від 18 листопада 2021 року у справі № 380/3498/20 дійшов висновку, що чинними нормативно-правовими актами визначено вичерпний перелік обставин, які можуть слугувати підставою для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.

При цьому, як підтверджується змістом пункту 5 Порядку №520, передбачений цим пунктом перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, не є вичерпним. В залежності від виду господарської операції, за наслідками якої подається податкова декларація для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, а також відповідних договірних зобов`язань між суб`єктами господарювання, обсяг документів може бути відмінним.

З аналізу наведених норм також слідує, що наявність повноважень на здійснення моніторингу податкових накладних/ розрахунків коригування в Реєстрі, зупинення їх реєстрації та прийняття подальшого рішення про відмову у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних - це одна з обставин, які входять до предмета доказування у справах цієї категорії, але не єдина. Надання податковому органу відповідних повноважень - це лише передумова подальшої реалізації його управлінських функцій, результатом реалізації чого є прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних/ розрахунку коригування.

У постанові Верховного Суду від 12 листопада 2019 року у справі №816/2183/18 вказано, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства.

Здійснюючи моніторинг, контролюючий орган виявляє ризик порушення норм податкового законодавства, який проявляється у ймовірності складання та надання податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі з порушенням ПК України та неможливості здійснення операцій з постачання товарів/послуг дані про які зазначені у податковій накладній/розрахунку коригування та/або ймовірності уникнення платником податку виконання свого податкового обов`язку.

Суд апеляційної інстанції зауважує, що первинним об`єктом судового дослідження у даній справі є обставини, за яких відповідачем вчинено дії щодо зупинення реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Реєстрі та прийнято рішення про відмову у їх реєстрації. Підставою для таких дій мають бути: чіткі критерії оцінки ступеня ризиків відповідних господарських операцій; конкретний перелік документів, встановлений податковим законодавством, який підлягав наданню контролюючому органу для дослідження при прийнятті ним оспорюваних рішень.

Суд апеляційної інстанції, здійснивши перевірку рішень суб`єкта владних повноважень щодо відповідності критеріям правомірності, визначених ч.2 ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України, вважає за необхідне зазначити наступне.

У квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних в ЄРПН вказано про причини зупинення їх реєстрації - відповідність платника пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку.

Додатком 1 до Порядку №1165 визначені критерії ризиковості платника ПДВ, у пункті 8 яких вказано: у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Дослідивши зміст квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, судом встановлено, що платнику податків запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

З матеріалів справи слідує та не заперечується відповідачем, що позивачем у межах встановлених строків було надано контролюючому органу пояснення, до яких долучено копії документів на підтвердження проведення господарських операцій.

Підставою для прийняття оскаржуваних рішень комісії регіонального рівня слугувало наданням платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства. У графі додаткова інформація оскаржуваних рішень зазначено: «товаросупровідні документи та платіжні документи оформлені неналежним чином».

Задовольняючи позовні вимоги, судом першої інстанції враховано, що у квитанціях не сформовано конкретних вимог щодо необхідності подання вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання для реєстрації в ЄРПН спірних ПН. Однак, незважаючи на це, позивач подав до комісії регіонального рівня разом із письмовими поясненнями копії документів, які, на його думку, розкривають зміст господарських операцій, щодо яких складено спірні ПН №7 від 03.10.2023, № 16 від 04.10.2023, № 17 від 04.10.2023, № 22 від 05.10.2023, № 27 від 06.10.2023, № 28 від 06.10.2023, № 29 від 06.10.2023, та які вважав достатніми для її реєстрації в ЄРПН.

Як слідує з матеріалів справи, з метою реєстрації вищевказаних ПН ТзОВ «Перевезення-Логістика-Сервіс» подало відповідні письмові пояснення з документами на підтвердження здійснення господарських операцій, а саме:

- для реєстрації ПН №7 від 03.10.2023 повідомлення від 07.11.2023 про подання пояснень та копій документів щодо ПН/РК, реєстрацію якої зупинено, а саме: письмові пояснення, свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу з д.н.з. НОМЕР_1 , свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу з д.н.з. НОМЕР_2 ; свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу з д.н.з. НОМЕР_3 , свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу з д.н.з. НОМЕР_4 свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу з д.н.з. НОМЕР_5 , свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу з д.н.з. НОМЕР_6 ; платіжна інструкція №1869099 від 04.10.2023; платіжна інструкція №82 від 04.10.2023; картка рахунку 361 за період 03.10.2023-04.10.2023; договір №01.11/21В від 01.11.2021 про організацію перевезень автомобільним транспортом; акт надання послуг №17 від 03.10.2023; ТТН №3104 від 03.10.2023; ТТН №3102 від 03.10.2023, ТТН №3103 від 03.10.2023; ТТН №3100 від 03.10.2023, ТТН №3101 від 03.10.2023; ТТН №Р-02/10-2 від 02.10.2023; ТТН №Р-02/10-3 від 02.10.2023; ТТН №Р-03/10-1 від 03.10.2023; договір надання послуг з перевезення вантажів автомобільним транспортом від 28.03.2022; ТТН №№Р-03/10-2 від 03.10.2023; ТТН №Р-03/10-3 від 03.10.2023; акт здачі-приймання робіт від 02.10.2023; виписка за рахунками за 04.10.2023;

- для реєстрації ПН № 16 від 04.10.2023 повідомлення від 07.11.2023 про подання пояснень та копій документів щодо ПН/РК, реєстрацію якої зупинено, а саме: письмові пояснення, договір надання послуг з перевезення вантажів автомобільним транспортом від 28.03.2022; ТТН №Р-03/10-4 від 03.10.2023; ТТН №3108 від 04.10.2023; договір №01.11/21В від 01.11.2021 про організацію перевезень автомобільним транспортом; виписка за рахунками за 05.10.2023; акт здачі-приймання робіт (надання послуг) №321 від 03.10.2023; акт надання послуг №19 від 04.10.2023; картка рахунку 361 за період 04.10.2023-05.10.2023; платіжна інструкція №1869140 від 05.10.2023; платіжна інструкція №87 від 05.10.2023;

- для реєстрації ПН № 17 від 04.10.2023 повідомлення від 08.11.2023 про подання пояснень та копій документів щодо ПН/РК, реєстрацію якої зупинено, а саме: письмові пояснення, виписка за рахунками за 05.10.2023, свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу з д.н.з. НОМЕР_3 , свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу з д.н.з. НОМЕР_7 , платіжна інструкція №1869140 від 05.10.2023, банківську виписку за 09.10.2023, договір №01.11/21В від 01.11.2021 про організацію перевезень автомобільним транспортом, ТТН №3109 від 04.10.2023 та ТТН №3110 від 04.10.2023; акт надання послуг №20 від 04.10.2023; ТТН №Р-04/10-1 від 04.10.2023; ТТН №3111 від 04.10.2023; ТТН №Р-04/10-2 від 04.10.2023; свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу з д.н.з. НОМЕР_5 , свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу з д.н.з. НОМЕР_8 ; ТТН №Р-04/10-03 від 04.10.2023; свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу з д.н.з. НОМЕР_1 , свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу з д.н.з. НОМЕР_2 ;

- для реєстрації ПН № 22 від 05.10.2023 повідомлення від 08.11.2023 про подання пояснень та копій документів щодо ПН/РК, реєстрацію якої зупинено, а саме: письмові пояснення, виписка за рахунками за 06.10.2023; ТТН від 05.10.2023 №Р-05/10-4; ТТН від 05.10.2023 № Р-05/10-03; ТТН від 05.10.2023 №Р-05/10-03; свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу з д.н.з. НОМЕР_3 , свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу з д.н.з. НОМЕР_9 ; акт здачі-приймання робіт №326 від 05.10.2023; платіжна інструкція №1869221 від 06.10.2023; ТТН від 05.10.2023 №3116; договір надання послуг з перевезення вантажів автомобільним транспортом від 28.03.2022; договір оренди (найму автомобіля) від 16.03.2023; ТТН №Р-04/10-4 від 04.10.2023; картка рахунку 361 за період 05.10.2023-06.10.2023; платіжна інструкція №88 від 06.10.2023; договір №01.11/21В від 01.11.2021 про організацію перевезень автомобільним транспортом; ТТН №3112 від 05.10.2023 та ТТН №3113 від 05.10.2023; ТТН №3114 від 05.10.2023 та ТТН №3115 від 05.10.2023; акт надання послуг №21 від 05.10.2023; ТТН №Р-05/10-2 від 05.10.2023; свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу з д.н.з. НОМЕР_5 , свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу з д.н.з. НОМЕР_8 ; свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу з д.н.з. НОМЕР_1 , свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу з д.н.з. НОМЕР_2 ;

- для реєстрації ПН № 27 від 06.10.2023 повідомлення від 08.11.2023 про подання пояснень та копій документів щодо ПН/РК, реєстрацію якої зупинено, а саме: письмові пояснення, виписка за рахунками за 09.10.2023; платіжна інструкція №97 від 10.10.2023; платіжна інструкція №1869251 від 09.10.2023; договір надання послуг з перевезення вантажів автомобільним транспортом від 28.03.2022; договір оренди (найму автомобіля) від 16.03.2023; картка рахунку 361 за період 06.10.2023-09.10.2023; договір №01.11/21В від 01.11.2021 про організацію перевезень автомобільним транспортом; ТТН №3146 від 06.10.2023, ТТН №3147 від 06.10.2023; акт надання послуг №26 від 06.10.2023; ТТН №Р-06/10-3 від 06.10.2023; ТТН №Р-06/10-2 від 06.10.2023; ТТН №Р-06/10-1 від 06.10.2023; ТТН №3148 від 06.10.2023; акт здачі-приймання робіт №328 від 06.10.2023;

- для реєстрації ПН № 28 від 06.10.2023 повідомлення від 08.11.2023 про подання пояснень та копій документів щодо ПН/РК, реєстрацію якої зупинено, а саме: письмові пояснення, виписка за рахунками за 09.10.2023; акт надання послуг №27 від 06.10.2023; ТТН №3149 від 06.10.2023; ТТН від 06.10.2023 ТОВ «Прикарпаття-теплобудресурс»; договір №01.11/21В від 01.11.2021 про організацію перевезень автомобільним транспортом; картка рахунку 361 за період 06.10.2023-09.10.2023; платіжна інструкція №1869251 від 06.10.2023; свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу з д.н.з. НОМЕР_5 , свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу з д.н.з. НОМЕР_8 ;

- для реєстрації ПН № 29 від 06.10.2023 повідомлення від 08.11.2023 про подання пояснень та копій документів щодо ПН/РК, реєстрацію якої зупинено, а саме: письмові пояснення, акт надання послуг №28 від 06.10.2023; договір №01.11/21В від 01.11.2021 про організацію перевезень автомобільним транспортом; ТТН №1/1 від 06.10.2023; платіжна інструкція №1869251 від 06.10.2023; виписка за рахунками за 09.10.2023; товарно-транспортні накладні №1/1, №2/2 від 06.10.2023; картка рахунку 361 за період 06.10.2023-09.10.2023; свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу з д.н.з. НОМЕР_1 , свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу з д.н.з. НОМЕР_2 ; свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу з д.н.з. НОМЕР_3 , свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу з д.н.з. НОМЕР_9 .

Отже, вищезазначені документи вказують на виконання обов`язків сторонами за договором; первинні документи відповідають встановленим вимогам щодо форми та змісту та у суду відсутні підстави ставити під сумнів достовірність відображених у цих документах даних про господарські операції.

Саме такими документами супроводжувалось оформлення господарських операцій, в рамках яких виписано податкові накладні, яку оформлено позивачем до реєстрації в ЄРПН, проте, комісією Головного управління ДПС у Волинській області, яка приймає рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН або відмову в такій реєстрації, було прийнято оскаржувані рішення від 10.11.2023 №9905811/44512695, №9905809/44512695, від 13.11.2023 №9911499/44512695, №9911498/44512695, №9911497/44512695, №9911496/44512695, №9911495/44512695.

Незважаючи на те, що затверджена Порядком №1165 форма рішення не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності Критеріям ризиковості, не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною другою статті 77 КАС України.

Таке правозастосування викладене у постановах Верховного Суду від 05.01.2021 у справі №640/11321/20 та від 05.01.2021 у справі №640/10988/20.

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку (пункт 7 Порядку № 520).

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції правильно виходив з наявності у позивача передбачених законодавством документів, які свідчать про те, що відповідач не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкової накладної.

Слід зазначити, що доводам скаржника про те, що «товаросупровідні документи (ТТН) та платіжні документи оформлені неналежним чином», судом першої інстанції надано належну правову оцінку.

Суд апеляційної інстанції з цього приводу вважає за необхідне зазначити, що у рішенні не вказано, у чому полягає неналежне оформлення таких документів, таке формулювання не відповідає вимогам чіткості та зрозумілості, а отже не є обґрунтованим. При цьому відповідач вказує лише про окремі недоліки у заповненні товарно-транспортних накладних щодо не зазначення пунктів навантаження та розвантаження, відсутності підпису водія, сум, на які відпущено продукції.

Проте, суд зауважує, що самі по собі певні недоліки не роблять недійсним документ, зважаючи на те, що у ТТН міститься вся необхідна інформація та на ній проставлені підписи та печатки вантажовідправника та вантажоодержувача, відтак наявність таких незначних недоліків не може бути підставою для відмови у реєстрації спірних ПН з огляду на подання платником інших документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН в ЄРПН.

Скаржнгик покликається на висновок Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду у постанові від 27.12.2023 у справі № 200/12015/21. З цього приводу суд апеляційної інстанції зазначає, що даний висновок не може стосуватися спірних правовідносин, оскільки предметом наведеної справи було оскарження податкових повідомлень-рішень за наслідками перевірки суб`єкта господарювання та прийняте судове рішення не містило висновків щодо неналежного оформлення товарно-транспортної накладної, а лише містило інформацію про відсутність такого документа, тому доводи скаржника про необхідність врахування вищезазначеної правової позиції, яка вказує на інше правозастосування наведених норм, є безпідставним та необґрунтованим.

При цьому не може залишитися поза увагою і та обставина, що причини відмови у реєстрації спірної ПН у рішенні комісії регіонального рівня одні, а в рішенні комісії центрального рівня за результатами розгляду скарги інші, що вказує на непослідовність у діях органів ДПС, неоднозначність та незрозумілість їх рішень, відсутність легітимної мети під час прийняття ними рішень.

Суд наголошує, що всі сумніви та протиріччя контролюючого органу щодо дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності повинні досліджуватися шляхом проведення перевірок такого платника податків, за умови наявності підстав для її проведення, визначених ПК України, а не шляхом блокування реєстрації ПН. Під час реєстрації ПН фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми критеріями шляхом дослідження документів (в тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної саме у ПН. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу.

При вирішенні спору судом першої інстанції слушно враховано правові висновки Верховного Суду у постанові від 07.12.2022 у справі № 500/2237/20, відповідно до яких суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежується права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючих органів щодо легальності відповідної операції, за наслідками якої складено ПН, подану для реєстрації в ЄРПН, хоч і є визначеним у Порядку №520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу. Саме за результатами детального дослідження змісту документів (в тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної в ПН, можливим є формування висновків щодо можливості чи неможливості реєстрації є ЄРПН податкової накладної, реєстрація якої була зупинена згідно із відповідною квитанцією. Предметом розгляду у справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації ПН, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом. При розгляді таких спорів, крім іншого, має бути встановлено настання обставини, яка обумовлює обов`язок платника податків скласти податкову накладу та зареєструвати її в ЄРПН відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України.

Суд апеляційної інстанції зауважує, що перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, визначений у п.5 Порядку №520, не означає, що платник податку повинен подати абсолютно всі, зазначені у ньому документи. Даний перелік є загальним і повинен диференціюватися в залежності від того, яка господарська операція покладена в основу виникнення податкових зобов`язань з ПДВ, тобто узгоджуватися з вимогами п.185.1 ст.185 ПК України.

В даному випадку надані позивачем документи та пояснення були достатніми для прийняття Комісією ГУ ДПС у Волинсткій області рішення про реєстрацію податкових накладних №7 від 03.10.2023, № 16 від 04.10.2023, № 17 від 04.10.2023, № 22 від 05.10.2023, № 27 від 06.10.2023, № 28 від 06.10.2023, № 29 від 06.10.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних, оформленої за правилом настання першої події - поставка товару.

Верховний Суд у постанові від 02.07.2019 (справа № 140/2160/18) звернув увагу на те, що невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності, а у постановах від 12.11.2019 (справа №816/2183/18), від 21.05.2019 (справа №0940/1240/18), від 18.02.2020 (справа №360/1776/19), від 27.04.2020 (справа №360/1050/19), від 18.06.2020 (справа №824/245/19-а) вказано, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Саме лише зазначення про відсутність певних документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку. Сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є самостійною та достатньою підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце.

Суд зазначає, що прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.

Про дотримання контролюючим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акта індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації податкової накладної, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини обґрунтовані, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.

Відтак, за правилом "від зворотного" у випадку не наведення мотивів прийнятих рішень не дає змоги суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган дійшов саме таких висновків, надати їм належну правову оцінку, та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.

Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Невиконання вказаних вимог призводить до його протиправності.

Наведене узгоджується із презумпцією добросовісності платника податків, яка означає, що подані платником контролюючому органу документи податкової звітності є дійсними, повно та об`єктивно відтворюють господарські операції, що є об`єктом оподаткування та/або фінансові показники яких впливають на податковий обов`язок платника податків, якщо інше не буде доведено контролюючим органом.

У площині процесуального регулювання презумпції добросовісності платника податків відповідає обов`язок доведення контролюючим органом правомірності прийнятого рішення в судовому процесі, порушеному за позовом платника податків про скасування рішення як неправомірного (ч.2ст.77 КАС України). У разі надання контролюючим органом доказів, які спростовують дійсність чи повноту даних поданої платником податків податкової звітності, платник податків відповідно до встановленого ч.1ст.77 КАС України обов`язку кожної сторони довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення (крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу), повинен довести наявність законних підстав, для врахування задекларованих в податковому обліку даних при визначені суми його податкового обов`язку. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності (ч.3ст.90 КАС України).

Такий підхід узгоджується з практикою Європейського Суду з прав людини. Так, у пункті 110 рішення від 23 липня 2002 року у справі «Компанія Вестберґа таксі Актіеболаґ» та «Вуліч проти Швеції» суд визначив, що «…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління...».

Відповідно до поточної позиції Верховного Суду, суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежується права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючих органів щодо легальності відповідної операції за наслідками якої складено податкову накладну, яку подано для реєстрації якої в ЄРПН і, хоч і є визначеним у Порядку №520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу.

Саме за результатами детального дослідження змісту документів (в тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, можливим є формування висновків щодо можливості чи неможливості реєстрації є ЄРПН податкової накладної, реєстрація якої була зупинена згідно із відповідною квитанцією.

При цьому, Верховний Суд, звертає увагу на те, що при розгляді таких спорів судами, крім іншого, має бути встановлено настання обставин, якими обумовлено обов`язок платника податків скласти податкові накладні та зареєструвати їх в ЄРПН. Приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій платника податку на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України.

Отож предметом розгляду у цій справі, з врахуванням зазначених позицій Верховного Суду, є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між Позивачем та його контрагентами.

Разом з тим, законодавцем не визначено чіткого переліку документів, які платник податку може подати до контролюючого органу в залежності від підстав зупинення реєстрації податкової накладної, а тому при зупиненні реєстрації податкової накладної з посиланням на ненадання платником податків достатніх документів, контролюючий орган має чітко зазначити конкретний вид критерію ризиковості та навести у розрізі визначеного критерію перелік документів, надання яких дасть можливість прийняти податкову накладну до реєстрації.

Можливість надання платником податків достатніх документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку необхідних документів для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної. Необґрунтоване обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд, призводить до правової невизначеності, що не відповідає критерію обґрунтованості та пропорційності акта індивідуальної дії, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

Аналогічний правовий висновок викладений у постанові Верховного Суду від 22 липня 2019 року в справі №815/2985/18 (адміністративне провадження №К/9901/14651/19), від 08 квітня 2021 року у справі №2140/1820/18, від 22 вересня 2021 року у справі №560/3974/18.

Матеріали справи не містять належних і достатніх доказів спростування Головним управлінням ДПС у Волинській області, як суб`єктом владних повноважень, тверджень позивача, наведення ним відповідних мотивів прийняття спірного рішення про відмову у реєстрації податкової накладної та неврахування Комісією наданих позивачем переліком документів, а відтак підтверджень правомірності рішення податкового органу.

Пунктом 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246, передбачено, що податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструються у день: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Відтак, належним способом відновлення порушеного права позивача є скасування оскаржуваного рішення Комісії Головного управління ДПС у Волинській області (регіонального рівня) від 10.11.2023 №9905811/44512695, №9905809/44512695, від 13.11.2023 №9911499/44512695, №9911498/44512695, №9911497/44512695, №9911496/44512695, №9911495/44512695 та визначення ДПС України зобов`язання зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні №7 від 03.10.2023, № 16 від 04.10.2023, № 17 від 04.10.2023, № 22 від 05.10.2023, № 27 від 06.10.2023, № 28 від 06.10.2023, № 29 від 06.10.2023 датами їх подання платником податків на реєстрацію.

Слід зазначити, що відповідно до ч.1 ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами і перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Оцінюючи доводи апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції зазначає, що такі були перевірені та проаналізовані судом першої інстанції та їм була надана належна правова оцінка. Доводами апеляційної скарги не спростовуються висновки, викладені судом першої інстанції в оскаржуваному рішенні.

Відповідно до частини першої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Суд першої інстанції повністю виконав вказані вимоги процесуального закону, оскільки до спірних правовідносин вірно застосував норми матеріального та процесуального права, що призвело до ухвалення законних рішень, які скасуванню не підлягають.

Судові витрати розподілу не підлягають з огляду результат вирішення апеляційної скарги, характер спірних правовідносин та виходячи з вимог ст. 139 КАС України.

Відповідно до пункту 3 частини 1 статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України апеляційну скаргу розглянуто судом апеляційної інстанції без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження).

Керуючись статтями 139, 242, 308, 309, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 10 травня 2024 року у справі № 140/1190/24 без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п.2 ч.5 ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя І. В. Глушко судді О. І. Довга І. І. Запотічний