Постанова

від 21.01.2025 по справі 160/9395/24

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

21 січня 2025 року м. Дніпросправа № 160/9395/24

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Сафронової С.В. (доповідач),

суддів: Чепурнова Д.В., Іванова С.М.,

за участю секретаря судового засідання Ретинської В.С.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17 червня 2024 року у адміністративній справі № 160/9395/24 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «СПЕЦПРОМРЕМОНТ» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомленьрішень, -

ВСТАНОВИВ:

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17 червня 2024 року задоволено адміністративний позов ТОВ «СПЕЦПРОМРЕМОНТ» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 22.02.2024 року № 0084240714 за формою «Р», яким до ТОВ «СПЕЦПРОМРЕМОНТ», яким застосовано суму грошового зобов`язання 443 796 грн та штрафних санкцій 44 379,6 грн., а також від 09.11.2023 року № 0323670714 за формою «В4», яким до ТОВ «СПЕЦПРОМРЕМОНТ» застосовано суму завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду 182954 грн., та від 09.11.2023 року № 0323700714 за формою «ПН», яким до ТОВ «СПЕЦПРОМРЕМОНТ» застосовано суму штрафу 3400 грн., а на користь ТОВ «СПЕЦПРОМРЕМОНТ» стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 10117, 94 грн.

Зазначене рішення суду першої інстанції оскаржено в апеляційному порядку відповідачем по справі з підстав його необґрунтованості внаслідок неповного з`ясування обставин, що мають значення для справи, а також неправильного застосування норми матеріального та процесуального права, у зв`язку з чим просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити у цій справі інше рішення про відмову у задоволені вимог позивача у повному обсязі.

Апеляційна скарга відповідача мотивована тим, що на підставі наданих позивачем для перевірки документів встановлено, що у перевіряємому періоді ТОВ «СПЕЦПРОМРЕМОНТ» фактично здійснювало добування сипучих будівельних матеріалів (щебінь, відсів) та їх реалізацію, і єдиним покупцем позивача згідно ЄРПН є ФОП ОСОБА_1 . Оскільки на надіслані на адресу позивача в ході проведення перевірки запити: від 11.09.2023 року № 1 «про надання документів до перевірки», від 12.09.2023 року № 2 «про забезпечення доступу та проведення інвентаризації», від 12.09.2023 року № 3 «про надання первинних документів щодо використання пмм та придбаного автомобіля та формування собівартості реалізованоїпродукції», від 14.09.2023 року №4 «про надання документів до перевірки та пояснення» - підприємством позивача було надано віддіпвідді: на запит №1 -листом від 12.09.23 №48, в якому зазначено що до перевірки будуть надано документи лише за період з 01.03.2023 по 30.06.2023, на запит №2 - проведено позапланову інвентаризацію та надано наказ та інвентаризаційні відомості, на запит №3 - листом від 13.09.23 №49 повідомлено, що до перевірки будуть надано документи лише за період з 01.03.2023 по 30.06.2023 та надано первинні документи по зазначеним питанням (відомості по рах.203, акти списання пмм, наказ щодо встановлення норм списання пмм, документи, що підтверджують використання автомобіля в господарській діяльності (наказ про придбання та реєстрацію автомобіля від 21.01.22 №21-1, протокол (рішення) №2 загальних зборів від 21.01.2022, наказ №28-01/2022 «Про введення в експлуатацію», наказ №28-02/2022 «Про встановлення норм витрат палива на автомобіль», наказ №28/03/2022 «Про визначення відповідальної особи по експлуатації автомобіля», первинні документи по формуванню рах.90 картка рахунку, обороти рахунку, головну книгу), а на запит №4 - надано табелі робочого часу за березень-червень 2023 року і накази, якими встановлено ціни на реалізуємо продукцію, але інші документи до перевірки не надано, а листом від 18.09.2023 №50 позивач повідомив контролюючий орган про те, що витребувані документи не стосуються предмета перевірки відповідачем по справі акцентовано увагу на тому, що відповідно до вимог пп.75.1.2. п.75.1 ст.75 Податкового кодексу України та з передбачених пп.78.1.8 п.78.1 ст.78 Податкового кодексу України підстав (декларування підприємством від`ємного значення з ПДВ більше 100 тис.грн) було призначено та проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «СПЕЦПРОМРЕМОНТ», а також складено відповідний Акт від 19.09.2023 №2058/04-36-07-14-04/30735166, приміник якого вручено головному бухгалтеру підприємства.

Як зазначає відповідач в апеляційній скарзі, у зв`язку з наданням позивачем первинних документів не в повному обсязі, а саме, ненадання запитуваних документів за період з 01.12.2021 року по 30.06.2023 року, а надання документів тільки за період з 01.03.2023 по 30.06.2023 року, під час перевірки позивача було встановлено, що основним чинником виникнення від`ємного значення з ПДВ по декларації з ПДВ за червень 2023 (відповідно до інформації з ЄРПН) є декларування підприємством позивача від`ємного значення у ряд.16, який виник у попередніх звітних податкових періодах, за рахунок здійснення придбання пмм, автомобіля РЕНО, послуг оренди спецтранспорту, придбання вибухових робіт свердловинними зарядами без подріблення негабариту. При цьому, в ході проведення перевірки встановлено, що списане згідно актів паливо у кількості 5618,3 л. було використано в не господарській діяльності підприємства, оскільки списання палива позивачем відбувалося у дні, коли виробництво було відсутнє і спецтехніка не працювала, але пмм було списано відповідно до наданих актів на списання пмм, що підтверджено змінними звітами з виробництва за 08.03.2023, 18.08.2023, 21.03.2023 (але виробництво в ці дні не здійснювалось), а також відсутність змінного звіту за 12.04.2023 (відповідно і виробництво відсутнє).

З урахуванням наведених обставин відповідач акцентує увагу апеляційного суду на тому, що ТОВ «СПЕЦПРОМРЕМОНТ» в порушення п.198.5. ст.198 ПКУ не нараховано податкові зобов`язання та в порушення п.201.10. ст.201 ПКУ не складено і не зареєстровано відповідно податкову накладну, що з урахуванням положень п.82 підрозділу 2 Розділу ХХ ПКУ, яка на час дії правового режиму воєнного, надзвичайного стану передбачає при здійснені операцій з постачання пального та інших нафтопродуктів включати до складу вартості таких товарів ПДВ за ставкою 7%, що свідчить про доведеність факту заниження ТОВ «СПЕЦПРОМРЕМОНТ» податкових зобов`язань у сумі 13521 грн., оскільки основним чинником виникнення від`ємного значення з ПДВ по декларації з ПДВ за червень 2023 (відповідно до інформації з ЄРПН) є декларування підприємством від`ємного значення у ряд.16, який виник у попередніх звітних податкових періодах.

Крім того, враховуючи приписи затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 №21 і зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 29.01.2016 за №159/28289 Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, яким визначено, що до складу податкового кредиту поточного звітного періоду (рядок 17 декларації) включається від`ємне значення попереднього звітного періоду (рядок 16.1. декларації), а на визначення цього показника у свою чергу безпосередньо впливає від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21 декларації), визначене у деклараціях з ПДВ за попередні звітні періоди, в яких безперервно наявний відповідний показник відповідач наголошує на тому, що перевірка достовірності показника рядка 16.1 такої декларації проводиться через оцінку показників рядка 21 декларацій з ПДВ за попередні звітні періоди (в яких цей показник наявний безперервно, починаючи із першого звітного періоду його виникнення, неохопленого документальною перевіркою) та відповідно вважає, що перевіряємий період (з урахуванням періодів формування від`ємного значення та поданих уточнюючих розрахунків) у спірному випадку є: грудень 2021-червень 2023. Разом з тим, оскільки підприємством не надано до перевірки документи за період з 01.12.2021 по 28.02.2023, про що складено акт від 19.09.2023 року №2058/04-36-07-14-04/30735166, який отримано головним бухгалтером 19.09.2023 з запереченням, контролюючий орган був позбавлений можливості перевірити правомірність формування позивачем податкового кредиту за період з 01.12.2021 по 28.02.2023 та його вплив на формування від`ємного значення декларацій з ПДВ.

Посилаючись на положення п.44.1. п.44.6. ст.44, п.198.1. п.198.3. ст.198 Податкового кодексу України, ч.1 Закону України «Про бухгалтерський облік», п.1.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку №88 від 24.05.1995 - відповідач вважає, що ТОВ «СПЕЦПРОМРЕМОНТ» в порушення наведених норм було завищено податковий кредит за червень 2023 року, що в свою чергу вплинуло на формування від`ємного значення декларації з ПДВ, а факт завищення позивачем податкового кредиту по декларації з ПДВ за червень 2023 на 550761 грн. було встановлено за результатом перевірки достовірності і визначення та врахування при розрахунку показника рядка 19 Декларації суми податкового кредиту (рядок 17 (колонка Б) Декларації за червень 2023 року.

Так, перевіркою достовірності і правильності визначення суми позитивного значення між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного періоду (показник рядка 18 Декларації) встановлено його заниження на загальну суму 442 796 грн, в т.ч. по декларації з ПДВ за червень 2023 року, а перевіркою достовірності і правильності визначення суми від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного періоду (показник рядка 19 Декларації) було встановлено його завищення на загальну суму 182954грн по декларації з ПДВ за червень 2023 року, внаслідок заниження показника рядку 9 (колонка Б) на суму 74989 грн. та не підтвердження первинними документами формування податкового кредиту рядок 17 (колонка Б) на суму 550761 грн.

У відзиві на апеляційну скарги позивач посилається на необгрунтованність доводів відповідача, які не містять в собі посилань на норми права та не спростовують правильність висновку суду першої інстанції у цій справі, також як і не доводять неправильність встановлення судом обставин справи або ухвалення судового рішення без додержання норм матеріального і процесуального права, у зв`язку з чим просить залишить без задоволення вимоги апеляційної скарги відповідача, а рішення суду першої інстанції просить залишити без змін.

На підтвердження своїх доводів, позивач вказує на встановлені судом першої інстанції обставини, відповідно яких за даними Додатку № 2 до податкової декларації з податку на додану вартість за червень 2023 року «Довідка про суму від`ємного значення звітного (податкового) періоду, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (Д2)», ТОВ «СРЕЦПРОМРЕМОНТ» було сформовано суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21) звітний (податковий) період, у якому виникло значення квітень 2023 року у розмірі 182954,00 грн., а Актом перевірки підтверджено, що основним чинником виникнення від`ємного значення з ПДВ по декларації з ПДВ за червень 2023 (відповідно до інформації з ЄРПН) є декларування підприємством від`ємного значення у ряд.16, який виник у попередніх звітних податкових періодах, за рахунок здійснення, придбання вибухових робіт свердловинними зарядами без подріблення. Проте, з акту перевірки також як і з доводів апеляційної скарги відповідача не можливо встановити безпосередньо до яких даних ЄРПН встановлено показники формування від`ємного значення, відсутній опис фінансовогосподарських операцій, їх суми ПДВ по кожній окремо, дати та період їх формування. Оскільки контролюючий орган був зобов`язаний дослідити вказані ним чинники формування від`ємного значення, проте з акту перевірки наведеного не вбачається, а матеріалами справи підтверджено, що інформація щодо придбання вибухових робіт свердловинними зарядами без подріблення негабариту відповідачем взагалі не витребовувалася під час проведення перевірки, за твердженням позивача судом першої інстанції правильно встановлено, що фактично підставою для зменшення від`ємного значення стали висновки ГУ ДПС у Дніпропетровській області щодо не нарахування податкових зобов`язань на пмм, яке використане не в господарській діяльності у кількості 5618,3л в березні 2023 року, а саме списання дизельного палива на обладнання щокова мобільна установка Metso LT120E, конусна дробарка Sandvik QH441+, мобільний гуркіт Sandvik QA451 та ГАЗ 331043.

З урахуванням вищенаведеного, позивач разом з тим наголошує, що списання ПММ у березні 2023 на спецобладнання не є предметом перевірки, і це свідчить про недотримання відповідачем норм чинного законодавства України, а суд першої інстанції виходячи з приписів п.п.78.1.8 п.78.1 ст.78 ПК України дійшов обгрунтованого висновку про те, що перевірка повинна була проводитися виключно щодо законності декларування від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис.гривень, і дане обмеження щодо предмета документальної позапланової перевірки закріплює неможливість перевірки своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати інших передбачених Податковим кодексом України податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства. Стосовно наданого відповідачем під час проведення перевірки запиту № 2 від 12.09.2023 щодо проведення інвентаризації, позивач акцентує увагу на тому, що цей запит не містить вимоги щодо її проведення у присутності перевіряючих та зазначення про період за який необхідно провести таку інвентаризацію, а тому з урахуванням пункту 5 розділу ІІ Правил проведення інвентаризації для юридичних осіб, у тому числі обов`язкові випадки її проведення та оформлення результатів інвентаризації які визначено Положенням про інвентаризацію активів та зобов`язань, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 2 вересня 2014 року №879, позивач вважає правильним зазначення судом першої інстанції про те, що інвентаризація поводиться саме на дату її проведення і не може бути проведена на будь-яку попередню дату. За вказаних обставин та враховуючи, що позивачем було виконано усі запити контролюючого органу, у тому числі і стосовно проведення інвентарізації, з приводу чого відповідачу було як надано наказ від 15.09.2023 так і інвентаризаційні описи по рахункам без зазначення адреси зберігання відповідних активів (тмц), а у спірному випадку перевірялася саме законність декларування від`ємного значення з податку на додану вартість за червень 2023 року на суму 182954 грн. - позивач вважає, що проведена позивачем інвентаризація станом на 15.09.2023 року не може стосуватися предмета перевірки.

Заслухавши пояснення представників відповідача та позивача, обговоривши доводи апеляційної скарги та відзиву на неї, а також перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин спірних у цій справі правідносин та правильність застосування до них норм матеріального та процесуального права, колегія суддів дійшла висновку про відсутність підстав для задоволення вимог апеляційної скарги відповідача та для скасування рішення суду першої інстанції, виходячи з нижченаведеного

Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджено, що Товариство з обмеженою відповідальністю «СПЕЦПРОМРЕМОНТ» у Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань зареєстровано 10.04.2000 як юридична особа за № 12271200000000745, з ідентифікаційним кодом юридичної особи 30735166, за місцезнаходженням: 50065, Дніпропетровська обл., місто Кривий Ріг, вул. Нікопольське шосе 3 та з основним видом господарської діяльності згідно КВЕД 08.11 - добування декоративного та будівельного каменю, вапняку, гіпсу, крейди та глинистого сланцю.

У зв`язку поданою ТОВ «СПЕЦПРОМРЕМОНТ» податкової декларації з ПДВ за червень 2023 з від`ємним значенням з ПДВ, яке становить більше 100 тис.грн., а саме на суму 182954 грн., Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області на підставі п.191.1 ст.191, пп. 20.1.4 п.20.1 ст.20, пп.75.1.2 п.75.1 ст.75, пп.78.1.8 п.78.1. ст.78 ст.78, п.82.2 ст.82 пп.69.2 п.69 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України було видано наказ від 11.09.2023 року № 4154-п «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «СПЕЦПРОМРЕМОНТ»» та від 14.09.2023 року № 4199-п «Про продовження строків проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «СПЕЦПРОМРЕМОНТ» і оформлено направлення на перевірку від 08.09.2023 року № 5521, на підставі яких у період з 11.09.2023 -15.09.2023 та з 18.09.2023-19.09.2023 було проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «СПЕЦПРОМРЕМОНТ» щодо дотримання вимог податкового законодавства України при декларування за червень 2023 року від`ємного значення з ПДВ у сумі 182954 грн. з урахуванням періодів формування від`ємного значення та поданих уточнюючих розрахунків, за результатами якої складено Акт № 3377/04-36-07-14-04/30735166 від 26.09.2023 року «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «СПЕЦПРОМРЕМОНТ» щодо дотримання вимог податкового законодавства України при декларуванні за червень 2023 року від`ємного значення з ПДВ у сумі 182954 грн., з урахуванням періодів формування від`ємного значення та поданих уточнюючих розрахунків» за висновками якої контролюючим органом встановлено порушення позивачем вимог: п.44.1, п.44.6 ст.44, п.198.1, п.198.3 ст.198, п.200.1, п.200.4 ст.200 Податкового кодексу України, з урахуванням ч.1 ЗУ «Про бухгалтерський облік», п.1,2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку № 88 від 24.05.1995 внаслідок заниження по декларації за червень 2023 року податку на додану вартість (ряд 18) на суму 442 796 грн. та завищення суми від`ємного значення з ПДВ (ряд. 21 декларації) на 182954 грн.; а також п.201.1, п.201.10 ст.201 ПК України внаслідок того, що ТОВ «СПЕЦПРОМРЕМОНТ» не складено та не зареєстровано в ЄДПН податкові накладні на загальну суму ПДВ 74989 грн. за відповідний період (червень 2023 року).

На підставі Акту перевірки ГУ ДПС у Дніпропетровській області 09.11.2023 року було прийнято податкові повідомленнярішення: № 0323690714 за формою «Р», яким до ТОВ «СПЕЦПРОМРЕМОНТ» застосовано суму грошового зобов`язання 443 796 грн та штрафних санкцій 110949 грн.; № 0323670714 за формою «В4», яким до ТОВ «СПЕЦПРОМРЕМОНТ» застосовано суму завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду 182 954 грн.; та № 0323700714 за формою «ПН», яким до ТОВ «СПЕЦПРОМРЕМОНТ» застосовано суму штрафу 3400 грн.

Як встановлено судом у цій справі, позивач скористався правом адміністративного оскарження та подавав до ДПС України скаргу на вказані вище податкові повідомленнярішення, яку було задоволено частково, а саме, рішенням ДПС України від 20.02.2024 року № 4469/6/99-00-06-01-04-06 «Про результати розгляду скарги» скасовано оскаржуване податкове повідомленнярішення № 0323690714 від 09.11.2023 року в частині застосування штрафних санкцій на суму 66569,40 грн., та залишено без змін в іншій частині зазначене податкове повідомленнярішення (№ 0323670714) і податкове повідомленнярішення № 0323700714 від 09.11.2023 року.

З урахуванням розгляду скарги, ГУ ДПС у Дніпропетровській області 22.02.2024 року було прийнято нове податкове повідомлення-рішення № 0084240714 за формою «Р», яким до ТОВ «СПЕЦПРОМРЕМОНТ» застосовано суму грошового зобов`язання 443796 грн та штрафні санкції у розмірі 44 379,6 грн.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд першої інстанції спираючись на положення ст.19 Конституції України правильно акцентував увагу на тому, що вчинення державним органом, їх посадовою особою дій у межах компетенції, але не передбаченим способом, у не передбаченій законом формі або з виходом за межі компетенції є підставою для визнання таких дій та правових актів, прийнятих у процесі їх здійснення, неправомірними, а визначені частиною другою статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України критерії є вимогами для суб`єкта владних повноважень, яким приймається відповідне рішення, вчиняються дії чи допускається бездіяльність.

Крім того, аналізуючи положення Податкового кодексу України, яким саме і регулюються відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначається вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні та порядок їх адміністрування, права та обов`язки платників податків та зборів, компетенція контролюючих органів та повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства (пункт1.1. статті 1 Податкового кодексу України) - суд першої інстанції правильно звернув увагу на положення пп. 14.1.36. пп.14.1.181. п.14.1. ст.14, п.44.1. ст.44, пп.78.1.8 п.78.1 ст.78, п.198.2. п.198.3. абзаци 1-3 п.198.6. ст.198, п.200.11. ст.200 Податкового кодексу України, а також на існуючу судову практику з подібного до ції справи спірного питання щодо тлумачення норми підпункту 78.1.8 ПК України, що вже сформована Верховним Судом та висловлена у постановах від 07.02.2018 по справі №803/1437/14, від 14.11.2018 по справі № 808/2911/17, від 19.03.2020 по справі № 460/2939/18, від 22.09.2020 по справі №520/8836/18, від 21.02.2020 по справі №826/17123/18, від 19.02.2021 року по справі № 821/1235/17, від 21.07.2021 року по справі №420/2382/20.

З урахуванням наведених у попередньому абзаці норм та правової позиції Верховного Суду у згаданих вище справах, суд першої інстанції з огляду на положення п.200.1. п.200.4. ст.200 Податкового кодексу України дійшов обгрунтованого висновку, що предметом документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «СПЕЦПРОМРЕМОНТ» відповідно до тих же наказів від 11.09.2023 року № 4154-п «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «СПЕЦПРОМРЕМОНТ»» та від 14.09.2023 року № 4199-п «Про продовження строків проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «СПЕЦПРОМРЕМОНТ», а також направлення на перевірку від 08.09.2023 року № 5521 є виключно законність декларування від`ємного значення, яке становить більше 100 тис. гривень станом на кінець звітного (податкового) періоду червень 2023 на суму 182954 грн., яке виникло у квітні 2023 року, а податковим повідомленнямрішенням від 09.11.2023 року № 0323670714 за формою «В4» позивачу зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 182954 грн. саме за звітний податковий період червень 2023 року.

Більш того, під час вирішення спору у цій справі судом встановено та матеріалами справи підтверджено, що за даними Додатку № 2 до податкової декларації з податку на додану вартість за червень 2023 року «Довідка про суму від`ємного значення звітного (податкового) періоду, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (Д2)», ТОВ «СРЕЦПРОМРЕМОНТ» сформовано суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21) звітний (податковий) період, у якому виникло значення квітень 2023 року у розмірі 182954,00 грн. Зазначене в свою чергу ставить під сумнів обгрунтованність тверджень відповідача про те, що суму від`ємного значення за червень 2023 року, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (показник рядка 21 Декларації) на 182954 грн., зменшено внаслідок не нарахування податкових зобов`язань у зв`язку з непідтвердженням податкового кредиту первинними документами та не нарахуванням податкових зобов`язань на пмм, оскільки підприємством не надано до перевірки документи за період з 01.12.2021 по 28.01.2023, із-за чого контролюючий орган не мав можливості перевірити правомірність формування податкового кредиту за цей період та його вплив на формування від`ємного значення декларацій з ПДВ. Тим більш, що Актом перевірки підтверджено, що основним чинником виникнення від`ємного значення з ПДВ по декларації з ПДВ за червень 2023 (відповідно до інформації з ЄРПН) є декларування підприємством від`ємного значення у ряд.16, який виник у попередніх звітних податкових періодах, за рахунок здійснення, придбання вибухових робіт свердловинними зарядами без подріблення, і у той же час з цього Акті перевірки не можливо встановити безпосередньо до яких даних ЄРПН встановлено показники формування від`ємного значення, відсутній опис фінансово-господарських операцій, їх суми ПДВ по кожній окремо, дати та період їх формування.

Виходячи з того, що контролюючий орган був зобов`язаний дослідити вказані ним чинники формування від`ємного значення, проте з акту перевірки наведеного не вбачається, а матеріалами справи підтверджено, що інформація щодо придбання вибухових робіт свердловинними зарядами без подріблення негабариту відповідачем взагалі не витребовувалася під час проведення перевірки суд першої інстанції у даній справі дійшов обгрунтованого висновку, що фактично підставою для зменшення від`ємного значення стали висновки ГУ ДПС у Дніпропетровській області щодо не нарахуванням податкових зобов`язань на пмм, яке використане не в господарській діяльності у кількості 5618,3л в березні 2023 року, а саме списання дизельного палива на обладнання щокова мобільна установка Metso LT120E, конусна дробарка Sandvik QH441+, мобільний гуркіт Sandvik QA451 та ГАЗ 331043.

Колегія суддів визнає правильним акцентування судом першої інстанції на те, що з урахуванням приписів пп.78.1.8 п.78.1 ст.78 Податкового кодексу України перевірка повинна була проводитися відповідачем виключно щодо законності декларування від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень., і саме дане обмеження щодо предмета документальної позапланової перевірки, закріплює неможливість перевірки своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати інших передбачених Податковим кодексом України податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства.

Тобто, предметом перевірки у даному випадку є не сама декларація за червень 2023 року та всі її показники, а виключно достовірність декларування від`ємного значення ПДВ, і списання ппм у березні 2023 на спецобладнання відповідно не повинні були бути предметом перевірки, саме тому доводи відповідача щодо недотримання суми формування від`ємного значення не грунтуються на нормах чинного законодавства України.

Важливим у спірному випадку є підтверджений під час судового розгляду спору і не спростований відповідачем факт того, що під час проведення перевірки позивачем було надано належні, допустимі та достатні докази законності декларування від`ємного значення з податку на додану вартість, натомість контролюючий орган не надав таким доказам належної оцінки, також як і не визначив причини та підстави їх відхилення і неврахування.

Зокрема, висновки суду першої інстанції про правомірність списання дизельного палива підтверджено наданими позивачем на вимогу перевіряючих первинними та бухгалтерськими документами, оформленими стосовно факту списання дизельного палива, які досліджувалися судом під час вирішення спору у цій справі, а саме: актами списання пального, наказом від 30.09.2020 №14-02 «щодо встановлення норм витрат пального дробильно-сортувального обладнання», табелями відпрацьованого часу по підприємству за період з березня по червень 2023 року, наказом від 12.10.2020 № 22 «про встановлення коригуючих коефіцієнтів норм витрат пального дробильно-сортувального обладнання», наказом від 01.03.2019 року № 01/03-2019 «про встановлення графіка роботи виробничої ділянки ТОВ «СПЕЦПРОМРЕМОНТ», наказом № 10-01 від 10.09.2020 року про створення комісії для проведення замірів витрат пального, актами контрольного заміру витрат палива для щокової дробарки Мetso Locotrack LT 120E від 16.09.2020, 17.09.2020, 18.09.2020; актами контрольного заміру витрати палива для конусної дробарки Sandvik QH441 від 16.09.2020, 17.09.2020, 18.09.2020; актами контрольного заміру витрати палива для механізма грохот Sandvik QА451 від 16.09.2020, 17.09.2020, 18.09.2020; актами контрольного заміру витрати палива для механізма грохот; заправними відомостями № 3 - 6 щокової дробарки Мetso Locotrack LT 120E; заправними відомостями № 3 - 6 конусної дробарки Sandvik QH441; заправними відомостями № 3 - 6 по механізму грохот Sandvik QА451; табелями обліку використання робочого часу.

Звертає увагу, що контролюючим органом під час перевірки позивача, у тому числі і з урахуванням наведених у попередньому абзації документів, дійсно не було встановлено та в акте перевірки не зафіксовано порушень щодо придбання дизельного палива, і відповідно, суд першої інстанції обгрунтовано визнав протиправним не взяття до уваги контролюючим органом наказу від 01.03.2019 року № 01/03-2019 «Про встановлення графіка роботи виробничої ділянки ТОВ «СПЕЦПРОМРЕМОНТ» з підстав відсутності підпису керівника на першій сторінці наказу, оскільки такий підхід є формальним, хоча сам наказ в цілому засвідчений належним чином, а відповідач в свою чергу не обгрунтував висновки щодо неможливості обслуговування 3-х одиниць спецобладнання (щокова мобільна установка Metso LT120E, конусна дробарка Sandvik QH441+, мобільний гуркіт Sandvik QA451) з 06:00до 20:00 год.- 3-4 машиністами, які згідно наданих табелів робочого часу в день працюють 6,7 годин. При цьому, суд першої інстанції правильно критично поставився до тієї обставини, що під час проведення перевірки контролюючим органом не взято до уваги 2-х змінний графік роботи виробництва за яким зміна № 1 працює з 6:00 до 13:40 з перервою на відпочинок та харчування 30 хвилин з 10:00 до 11:00 та зміна № 2 працює з 12:20 до 20:00 з перервою з 16:20 до 17:20, що виключає неможливість обслуговування даного виду спецтехніки вказаною кількістю машиністів.

Крім того, суд першої інстанції обгрунтовано акцентував увагу на зміст Акту перевірки (сторінки 12-17) де відповідачем наводяться розрахунки понаднормових витрат палива із посиланнями на види обладнання. Зокрема, за даними акту перевірки відповідач вказав грохот Sandvik QH451 в той час коли згідно актів списання палива від 02.03.2023 року, від 30.03.2023 було використано конусну дробарку Sandvik QH441, теж саме стосується і акту списання палива від 27.04.2023 року, де було використано щокову дробарку Metso LT120E у той час коли за даними акту перевірки відповідач вказав конусну дробарку Sandvik QH441, що в свою чергу прямо впливає застосування коефіцієнтів витрат дизельного палива, що у сукупності свідчить про помилковість висновків перевірки про понаднормове використання позивачем дизельного палива та про бездоказовість тверджень відповідача про порушення позивачем податкового законодавства.

На переконання колегії суддів усі наведені відповідачем доводи як стосовно проведеної позивачем на виконання запиту № 2 від 12.09.2023 інвентаризації, яку проведено без присутності перевіряючих та надісланням контролюючому органу наказу від 15.09.2023 і інвентаризаційних описів по рахункам без зазначення адреси зберігання відповідних активів (тмц), так і по наданим позивачем на запити № 3 від 12.09.2023 року та № 4 від 14.09.2023 року первинним документам стосовно списання пмм і графікам робочого часу, наказам про встановлення режиму робочого часу та ін., за результатом дослідження яких відповідач дійшов висновку, що підприємством позивача понаднормово використано 24886,82 л дизельного палива на суму 892397,02 грн., тобто списане паливо, яке використано в негосподарській діяльності не спростовують висновків суду першої інстанції у цій справі, оскільки окрім вищеонаведених обставин, доводи відповідача спростовуються тим, що: актом перевірки не встановлено порушень щодо придбання позивачем дизельного палива; наказ від 01.03.2019 року № 01/03-2019 «Про встановлення графіка роботи виробничої ділянки ТОВ «СПЕЦПРОМРЕМОНТ» в цілому засвідчений належним чином, а відповідно до ст.581 Господарського кодексу України використання суб`єктом господарювання печатки не є обов`язковим, і наявність або відсутність відбитка печатки на документі не створює юридичних наслідків; а 2-х змінний графік роботи виробництва за яким зміна № 1 працює з 6:00 до 13:40 з перервою на відпочинок та харчування 30 хвилин з 10:00 до 11:00 та зміна № 2 працює з 12:20 до 20:00 з перервою з 16:20 до 17:20 підтверджує безпідставність тверджень відповідача про неможливість обслуговування 3-х одиниць спецобладнання (щокова мобільна установка Metso LT120E, конусна дробарка Sandvik QH441+, мобільний гуркіт Sandvik QA451) при наявності 3-4 машиністів.

Обгрунтованими колегія суддів визнає також висновки суду першої інстанції у цій справі стосовно безпідставності висновків акту перевірки про порушення позивачем вимог п.198.5 ст. 198, п.201.1 ст.201 п.201.10. ст.201 ПК України, оскільки сам акт перевірки не містить опису суми обсягу (без ПДВ) також як і не має чіткого опису операцій з яких можливо встановити зазначені контролюючим органом суми, що у скупності усіх встановлених судом обставин спірних правовідносин свідчить про не підтвердження відповідачем у визначений законом спосіб доказування правомірності своїх рішень та не доведеність належними доказами обґрунтованості прийнятих ним відносно позивача податкових повідомлень-рішень.

Підсумовуючи вище викладене та з огляду на невиконання відповідачем у даному спірному випадку загальновстановлених вимог, які висуваються до актів індивідуальної дії, а також з урахуванням того, що доводами апеляційної скарги відповідача не спростовано висновки суду першої інстанції про протиправність податкових повідомлень-рішень ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 22.02.2024 року № 0084240714 за формою «Р» та від 09.11.2023 року № 0323670714 за формою «В4» і від 09.11.2023 року № 0323700714 за формою «ПН» - колегія суддів визнає рішення суду першої інстанції у цій справі цілком законим та обгрунтованим, а відповідно і таким, що підлягає залишенню без змін, а апеляційну скаргу відповідача такою, що бути залишена без задоволення.

Керуючись ст.ст.242, 315, 316, 319, 321, 322, 325 КАС України, суд, -

П о с т а н о в и в:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області залишити без задоволення.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17 червня 2024 року залишити без змін.

Постанова Третього апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту судового рішення.

Головуючий - суддяС.В. Сафронова

суддяД.В. Чепурнов

суддяС.М. Іванов