Постанова

від 06.02.2025 по справі 380/3396/24

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

06 лютого 2025 рокуЛьвівСправа № 380/3396/24 пров. № А/857/18617/24

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:

судді-доповідача Шинкар Т.І.,

суддів Іщук Л.П.,

Обрізка І.М.,

розглянувши в порядку письмового провадження в м.Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 20 червня 2024 року (головуючий суддя Потабенко В.А.), ухвалене правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи (у письмовому провадженні) в м.Львові у справі № 380/3396/24 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Фірма «Інтербуд» до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії,

В С Т А Н О В И В :

02.02.2024 Товариство з обмеженою відповідальністю «Фірма «Інтербуд» (далі Товариство) звернулось в суд з позовом до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України, в якому просило:

- визнати протиправними та скасувати рішення Комісії Головного управління Державної податкової служби у Львівській області про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних:

№10336776/35774634 від 09 січня 2024 року про відмову у реєстрації податкової накладної №7 від 27.09.2023 року;

№10336780/35774634 від 09 січня 2024 року про відмову у реєстрації податкової накладної №1 від 02.10.2023 року;

№10336781/35774634 від 09 січня 2024 року про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 09.10.2023 року;

№10336777/35774634 від 09 січня 2024 року про відмову у реєстрації податкової накладної №14 від 28.11.2023 року;

№10336778/35774634 від 09 січня 2024 року про відмову у реєстрації податкової накладної №15 від 28.11.2023 року;

№10336779/35774634 від 09 січня 2024 року про відмову у реєстрації податкової накладної та №16 від 28.11.2023 року;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати подані товариством з обмеженою відповідальністю «Фірма «Інтербуд» податкові накладні:

№7 від 27.09.2023 року вказавши строк реєстрації 04.10.2023 року;

№1 від 02.10.2023 року вказавши строк реєстрації 27.10.2023 року;

№2 від 09.10.2023 року вказавши строк реєстрації 27.10.2023 року;

№14 від 28.11.2023 року вказавши строк реєстрації 12.12.2023 року;

№15 від 28.11.2023 року вказавши строк реєстрації 12.12.2023 року;

№16 від 28.11.2023 року вказавши строк реєстрації 14.12.2023 року.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 20 червня 2024 року позов задоволено.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що з огляду на докази, надані позивачем до податкового органу після зупинення реєстрації податкової накладної, та докази, які надані до матеріалів справи, що повністю розкривають зміст господарської операції, останнім підтверджено реальність здійснення господарської операції, надані документи підтверджується законність та реальність таких операцій. Суд першої інстанції вказав, що при прийнятті рішення комісія ГУ ДПС у Львівській області повинно було встановити зокрема конкретний перелік документів, яких не надав платник податків, та з приводу яких слід надати письмові пояснення. Суд першої інстанції зазначив, що оскаржуване рішення податкового органу не відповідає критеріям чіткості та зрозумілості акта індивідуальної дії, та породжує його неоднозначне трактування, що в водночас впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень. Суд першої інстанції дійшов висновку, що оскаржувані рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, якими відмовлено у реєстрації податкових накладних не відповідають вимогам п. 3 ч. 2 ст. 2 КАС України, оскільки винесені контролюючим органом не обґрунтовано, тобто без урахування усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, тому є протиправними та підлягають скасуванню.

Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Львівській області подало апеляційну скаргу, просить скасувати рішення Львівського окружного адміністративного суду від 20 червня 2024 року та в позові відмовити. Апеляційну скаргу мотивовано тим, що зміст господарської операції, у зв`язку з виконанням якої відбувається реєстрація ПН, податковому органу невідомий, тобто сам платник податку має визначити які первинні документи необхідно надати податковому органу на підтвердження реальності господарської операції. Скаржник вказує, що на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, платник повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку. Скаржник зазначає, що у Головного управління ДПС у Львівській області були законні підстави для прийняття рішення про відмову у реєстрації спірної податкової накладної, а тому таке є правомірним.

Враховуючи положення статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), суд апеляційної інстанції дійшов висновку щодо можливості розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, на підставі наявних у ній доказів.

Згідно з ст.242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Суд апеляційної інстанції, переглядаючи справу за наявними у ній доказами та перевіряючи законність і обґрунтованість оскаржуваного рішення суду першої інстанції, в межах доводів та вимог апеляційної скарги, дослідивши докази, що стосуються фактів, на які посилаються учасники справи, приходить до переконання, що оскаржуване рішення суду першої інстанції вимогам статті 242 КАС України не відповідає.

З матеріалів справи судом першої інстанції встановлено, що ТзОВ «Фірма «Інтербуд» (код ЄДРПОУ 35774634) зареєстроване у Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.

Основним видом економічної діяльності товариства є: 46.73 оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням. Інші види діяльності: виготовлення виробів із бетону для будівництва, виробництво будівельних металевих конструкцій і частин конструкцій, Будівництво інших споруд, н.в.і.у., штукатурні роботи, покриття підлоги й облицювання стін, малярні роботи та скління, покрівельні роботи, інші спеціалізовані будівельні роботи, н.в.і.у., надання в оренду будівельних машин і устаткування, надання в оренду інших машин, устаткування та товарів, н.в.і.у., оптова торгівля хімічними продуктами, діяльність у сфері архітектури, організація будівництва будівель, будівництво житлових і нежитлових будівель, знесення, підготовчі роботи на будівельному майданчику, електромонтажні роботи, монтаж водопровідних мереж, систем опалення та кондиціонування, інші будівельно-монтажні роботи, установлення столярних виробів, інші роботи із завершення будівництва, Комп`ютерне програмування, консультування з питань інформатизації, діяльність із керування комп`ютерним устаткуванням, консультування з питань комерційної діяльності й керування, купівля та продаж власного нерухомого майна, надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна, діяльність у сфері інжинірингу, геології та геодезії, надання послуг технічного консультування в цих сферах, технічні випробування та дослідження.

19.10.2021 між дочірнім підприємством «Агрофірма Луга-Нова» приватного підприємства «Універсам» (замовник) та ТзОВ «Фірма Інтербуд» (генпідрядник) укладено договір генпідряду № 5/10.

Згідно з п.п. 1.1 договору генпідрядник зобов`язується за завданням замовника на свій ризик, власними і залученими силами виконати роботи на об`єкті нове будівництво багатоквартирних житлових будинків з вбудовано прибудованими приміщеннями громадського призначення по вул. Драгоманова, 19а у м. Володимирі-Волинському Волинської області, а замовник зобов`язується прийняти від генпідрядника закінчені роботи і оплатити їх.

Відповідно п.п. 2.1. договору загальна вартість робіт попередньо складає 57 330 000,00 грн., у тому числі ПДВ (9 555 000,00 грн.) та остаточно визначається актами виконаних робіт. Замовник здійснює поетапні авансові платежі згідно заявок генпідрядника на закупівлю матеріалів.

На виконання договірних зобов`язань позивач отримав авансовий платіж у сумі 700 000,00, що підтверджується випискою по особовому рахунку.

У зв`язку із настанням дати виникнення податкових зобов`язань ТзОВ «Фірма Інтербуд» склало накладну № 7 на загальну суму 700 000,00 грн., у тому числі ПДВ на суму 116 666,67 грн. та подало її на реєстрацію.

На виконання договірних зобов`язань за договором від 19.10.2021 № 5 позивач отримав авансовий платіж у сумі 1 100 000,00 грн. та у сумі 160 000,00 грн., що підтверджується випискою по особовому рахунку.

У зв`язку із настанням дати виникнення податкових зобов`язань ТзОВ «Фірма Інтербуд» склало податкову накладну № 1 на загальну суму 1 100 000,00 грн., у тому числі ПДВ на суму 183 333,33 грн., та подало її на реєстрацію.

У зв`язку із настанням дати виникнення податкових зобов`язань ТзОВ «Фірма Інтербуд» склало накладну № 2 на загальну суму 1 600 000,00 грн., у тому числі ПДВ на суму 266 666,67 грн., та подало її на реєстрацію.

На виконання договірних зобов`язань за договором від 19.10.2021 № 5 позивач отримав авансовий платіж у сумі 650 000,00 грн., авансовий платіж у сумі 650 094,00 грн., авансовий платіж у сумі 1 000 000,00 грн., що підтверджується випискою по особовому рахунку.

У зв`язку із настанням дати виникнення податкових зобов`язань ТзОВ «Фірма Інтербуд» склало податкову накладну № 14 на загальну суму 650 000,00 грн., у тому числі ПДВ на суму 108 333,33 грн., та подало її на реєстрацію.

У зв`язку із настанням дати виникнення податкових зобов`язань ТзОВ «Фірма Інтербуд» склало податкову накладну № 15 на загальну суму 650094,00 грн., у тому числі ПДВ на суму 108 349,00 грн., та подало її на реєстрацію.

У зв`язку із настанням дати виникнення податкових зобов`язань ТзОВ «Фірма Інтербуд» склало податкову накладну № 16 на загальну суму 1000000,00 грн., у тому числі ПДВ на суму 166 666,67 грн., та подало її на реєстрацію.

За результатами отриманих квитанцій встановлено, що реєстрацію податкових накладних зупинено. Зазначено, що обсяг постачання товару/послуги 41,00 дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 «Критеріїв ризиковості здійснення операцій». Запропоновано надати пояснення та копії документів. Запропоновано надати пояснення та копії документів.

22.12.2023 позивач сформував та подав до ГУ ДПС у Львівській області пояснення та копії документів щодо податкових накладних/розрахунків коригувань, реєстрацію яких зупинено.

У подальшому комісією ГУ ДПС в Львівській області прийнято рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 10336776/35774634 від 09.01.2024, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної від 27.09.2023 № 7; рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 10336780/35774634 від 09.01.2024, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної від 02.10.2023 № 1, рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 10336781/357744634 від 09.01.2024, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної від 09.10.2023 № 2, рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 10336777/35774634 від 09.01.2024, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної від 28.11.2023 № 14, рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 10336778/35774634 від 09.01.2024, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної від 28.11.2023 № 15, рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 09.01.2024 № 10336779/35774634, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної від 28.11.2023 № 16.

Підставою для відмови у реєстрації податкових накладних є аналогічні підстави: ненаданням/частковим наданням додаткових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Не погоджуючись із оскаржуваними рішеннями, позивач звернувся з позовом до суду.

Перевіряючи законність та обґрунтованість оскаржуваного рішення суду першої інстанції, суд апеляційної інстанції враховує такі підстави.

Враховуючи вимоги частини 2 статті 19 Конституції України та частини 2 статті 2 КАС України, законодавцем визначено критерії для оцінювання рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, які одночасно є принципами адміністративної процедури, що вироблені у практиці європейських країн.

Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає ПК України.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних (далі - Порядок №1246), в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин, відповідно до пункту 12 якого після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.

Відповідно до пункту 13 Порядку №1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Згідно з пунктом 17 Порядку №1246 у разі зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування формується квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Така квитанція одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) - платнику податку.

З 01.02.2020 набрав чинності Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений Постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165 (далі - Порядок №1165), в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин, пунктом 2 якого встановлено, що автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/ розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації

Відповідно до пунктів 4, 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних /розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженому Наказом Міністерства фінансів України 12 грудня 2019 року №520 та зареєстрованому в Міністерстві юстиції України 13 грудня 2019 року за №1245/34216 (далі - Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН) у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: - договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; - договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; - первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; - розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; - документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Згідно з пунктом 6 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН, письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/ розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).

Згідно із приписами пункту 7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

За правилами пунктів 10-11 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Додатком №3 до Порядку №1165 визначені Критерії ризиковості здійснення операцій.

Пункт 1 вказаних Критеріїв передбачає відсутність товару/послуги, зазначеного/ зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Аналіз пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій вказує на те, що для того, аби встановити наявність у господарській операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає пункт 11 Порядку №1165.

Відповідно до пунктів 9 та 11 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН, письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня. Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

-ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;

-та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;

-та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Враховуючи вищенаведене, рішення Комісії Державної податкової служби України повинне містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної з вичерпного переліку, визначеного Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН.

Верховний Суд за результатами аналізу наведених норм у постанові від 18 листопада 2021 року у справі № 380/3498/20 дійшов висновку, що чинними нормативно-правовими актами визначено вичерпний перелік обставин, які можуть слугувати підставою для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.

Водночас, як підтверджується змістом пункту 5 Порядку №520, передбачений цим пунктом перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, не є вичерпним. В залежності від виду господарської операції, за наслідками якої подається податкова декларація для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, а також відповідних договірних зобов`язань між суб`єктами господарювання, обсяг документів може бути відмінним.

З аналізу наведених норм також вбачається, що наявність повноважень на здійснення моніторингу податкових накладних/ розрахунків коригування в Реєстрі, зупинення їх реєстрації та прийняття подальшого рішення про відмову у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних - це одна з обставин, які входять до предмета доказування у справах цієї категорії, але не єдина.

Надання податковому органу відповідних повноважень - це лише передумова подальшої реалізації його управлінських функцій, результатом реалізації чого є прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних/ розрахунку коригування.

Здійснюючи моніторинг, контролюючий орган виявляє ризик порушення норм податкового законодавства, який проявляється у ймовірності складання та надання податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі з порушенням ПК України та неможливості здійснення операцій з постачання товарів/послуг, дані про які зазначені у податковій накладній/розрахунку коригування та/або ймовірності уникнення платником податку виконання свого податкового обов`язку.

Таким чином, законодавцем визначено два етапи реєстрації податкової накладної: зупинення реєстрації податкової накладної, який є проміжним перед прийняттями рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної, та етап прийняття рішення податковим органом. Рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної приймається за результатами оцінки наданих платником податку документів.

Суд апеляційної інстанції зауважує, що первинним об`єктом судового дослідження у даній справі є обставини, за яких відповідачем вчинено дії щодо зупинення реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Реєстрі та прийнято рішення про відмову у їх реєстрації. Підставою для таких дій мають бути: чіткі критерії оцінки ступеня ризиків відповідних господарських операцій; конкретний перелік документів, встановлений податковим законодавством, який підлягав наданню контролюючому органу для дослідження при прийнятті ним оспорюваних рішень.

Суд апеляційної інстанції, здійснивши перевірку рішення суб`єкта владних повноважень щодо відповідності критеріям правомірності, визначених ч.2 ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України, вважає за необхідне зазначити таке.

Так, зі змісту квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних вбачається, що контролюючим органом сформовано висновки, що податкові накладні №7 від 27.09.2023, №1 від 02.10.2023, №2 від 09.10.2023, № 14 від 28.11.2023, №15 від 28.11.2023 та № 16 від 28.11.2023 відповідають пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Підставою для прийняття оскаржуваних рішень про відмову в реєстрації податкових накладних слугувало ненаданням/частковим наданням додаткових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Судом першої інстанції встановлено та не заперечується скаржником, що ТОВ «Фірма «Інтербуд» скористалось правом надати до контролюючого органу за основним місцем обліку пояснення та копії документів стосовно податкових накладних, реєстрацію яких було зупинено (пояснення від 22.12.2023 за вих. №1, №2, №3).

Однак, з долучених до матеріалів справи вищезазначених копій пояснень не вбачається, який саме перелік документів надавався позивачем до контролюючого органу.

Слід зауважити, що після отримання рішень про відмову у реєстрації спірних накладних позивач мав право оскаржити такі рішення до комісії центрального органу ДПС України, однак таким правом не скористався.

Так, задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції вказав на те, що за відсутності чіткого переліку документів, надання яких необхідне для реєстрації поданих позивачем податкових накладних, платником податків було надано необхідні документи, складені з дотриманням вимог законодавства, достатні для реєстрації спірної податкової накладної у ЄРПН.

Однак, в ході апеляційного перегляду судового рішення судом апеляційної інстанції встановлено, що судом першої інстанції не враховано доводів контролюючого органу про те, що долучений позивачем до пояснень перелік документів не був достатнім для реєстрації поданих позивачем податкових накладних у реєстрі, оскільки документи які витребовувались податковим органом, були надані Товариством лише частково.

Доводи аналогічного змісту були наведені контролюючим органом у відзиві на позовну заяву, однак позивачем такі не спростовані та судом першої інстанції не надано належної оцінки цим обставинам.

Суд апеляційної інстанції зауважує, що наявні в матеріалах справи документи, що датовані до 27.09.2023 (видаткові накладні, товарно-транспорті накладні та ін.), якими позивач начебто підтверджує здійснення господарських операцій, не є належними доказами здійснення таких операцій, оскільки такі не відповідають змісту та даті складання щодо спірних податкових накладних.

Судом апеляційної інстанції враховано, що в квитанціях чітко визначено критерій, передбачений п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, достатній для зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН, за яким здійснено моніторинг податкових накладних №7 від 27.09.2023, №1 від 02.10.2023, №2 від 09.10.2023, № 14 від 28.11.2023, №15 від 28.11.2023 та № 16 від 28.11.2023 та зупинено їх реєстрацію.

Слід зазначити, що позивач як активний учасник господарської діяльності на певному сегменті ринку обізнаний із тонкощами роботи на цьому ринку, а відтак має розуміння сутності та особливостей певних операцій, має усвідомлення не лише щодо базових документів, які супроводжують певні операції, а й щодо інших документів, які зазвичай необхідні для фіксації такого роду операції.

Тому саме позивач має можливість довести конкретними документами які наявні у нього такий супровід з тим, щоб розвіяти будь які сумнів та сприяти у реєстрації ПН.

Вищезазначена поведінка суб`єкта контролю, на переконання суду апеляційної інстанції, позбавляли податковий орган можливості провести реєстрацію ПН.

Матеріали справи не містять належних і достатніх доказів на спростування висновків контролюючого органу. Натомість, відповідачами, як суб`єктами владних повноважень, наведено відповідні мотиви прийняття Комісією спірних рішень про відмову у реєстрації податкових накладних на підставі неповного переліку документів, а відтак, підтверджено правомірність рішення податкового органу.

Наведені обставини в своїй сукупності під час вирішення спірних правовідносин залишилися поза увагою суду першої інстанції, що має наслідком скасування судового рішення.

При цьому, суд апеляційної інстанції зауважує, що зазначена у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних інформація щодо відповідності господарської операції п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій надавала позивачу можливість надати контролюючому органу всі документи, які позивач мав у своєму розпорядженні та які підтверджують, як інформацію, зазначену у відповідній податковій накладній, так і інформацію, яка вимагалася згідно з рішенням про зупинення реєстрації такої податкової накладної, в межах 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних, як це передбачено Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних /розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. В даному випадку оскарження рішень Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної позивачем використано як спосіб легітимізації неправомірного подання на реєстрацію податкових накладних за відсутності достатніх підстав для їх формування.

Таким чином, оскільки комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (регіонального рівня) діяла на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано, обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії), оскаржувані рішення про відмову в реєстрації податкових накладних є правомірними, а позовні вимоги про їх скасування безпідставними, необґрунтованими та задоволенню не підлягають.

Враховуючи наведене, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про відсутність правових підстав для задоволення позовних вимог про зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні №7 від 27.09.2023, №1 від 02.10.2023, №2 від 09.10.2023, № 14 від 28.11.2023, №15 від 28.11.2023 та № 16 від 28.11.2023 ТОВ «Фірма «Інтербуд», як похідних вимог.

При ухваленні судового рішення судом апеляційної інстанції враховано висновки Верховного Суду, викладені у постанові від 02 липня 2024 року у справі № 440/5004/23, відповідно до яких предметом доказування при вирішенні вимог про скасування рішення Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної, зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну мають бути встановленими обставини достатності документів для її реєстрації.

Статтею 77 КАС України встановлено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Відповідно до частини 1 статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Підсумовуючи вказане, надаючи правову оцінку аргументам сторін, в обсязі встановлених у цій справі фактичних обставин, враховуючи їхній зміст та юридичну природу, суд апеляційної інстанції вважає помилковими висновки суду першої інстанції, що документи, надані ТОВ «Фірма «Інтербуд» контролюючому органу відображають зміст господарської операції позивача із його контрагентом та були достатніми для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкових накладних.

Частиною 2 статті 6 КАС України та статтею 17 Закону України «Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини» передбачено застосування судами Конвенції та практики ЄСПЛ як джерела права.

У пункті 58 Рішення Європейського суду з прав людини у справі «Серявін та інші проти України» від 10 лютого 2010 року Суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення. Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.

З огляду на викладене, враховуючи положення статті 317 КАС України, прецеденту практику ЄСПЛ, суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що суд першої інстанції при винесені оскаржуваного рішення неповно з`ясував обставини, що мають значення для справи, висновки суду першої інстанції обставинам справи не відповідають, що має наслідком скасування рішення суду першої інстанції та відмови у позові.

Керуючись статтями 241, 243, 245, 308, 311, 317, 321, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області задовольнити.

Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 20 червня 2024 року у справі № 380/3396/24 скасувати та в позові відмовити.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків встановлених ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя Т. І. Шинкар судді Л. П. Іщук І. М. Обрізко