Рішення

від 17.02.2025 по справі 420/34493/23

ОДЕСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Справа № 420/34493/23

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

17 лютого 2025 року м. Одеса

Одеський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Вовченко О.А., розглянувши у порядку спрощеного позовного провадження у письмовому провадженні в приміщенні суду адміністративну справу за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «СТАЛЬ МЕЙД» до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення №20856/15-32-04-06 від 21.08.2023 року, -

В С Т А Н О В И В:

12.12.2023 року до Одеського окружного адміністративного суду надійшов адміністративний позов товариства з обмеженою відповідальністю «СТАЛЬ МЕЙД» до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення №20856/15-32-04-06 від 21.08.2023 року.

Згідно протоколу автоматизованого розподілу судової справи між суддями 12.12.2023 справа розподілена на суддю Корой С.М.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначає, що 13.12.2021р. в межах господарської діяльності між ТОВ «СТАЛЬ МЕЙД» та ПрАТ «Гніваньский завод СЗБ» договір №145-16/П-21, у відповідності до умов якого ТОВ «СТАЛЬ МЕЙД» зобов`язалось поставити ПрАТ «Гніваньский завод СЗБ» товар, номенклатура, характеристики, ціна якого зазначається в специфікації №1 від 16.12.2021р., кількість товару 80 т на суму 3 459 648,00 грн. Також ТОВ «СТАЛЬ МЕЙД» уклало з ПрАТ «Гніваньский завод СЗБ» договір №3-16/П-22 від 06.01.2022 р., згідно якого ТОВ «СТАЛЬ МЕЙД» зобов`язалось поставити ПрАТ «Гніваньский завод СЗБ» товар, номенклатура, характеристики, ціна якого зазначається в специфікації №1 від 06.01.2022р., кількість товару 158 т на суму 6 832 804,80 грн. Закупка товару для виконання укладених із ПрАТ «Гніваньський завод СЗБ» договорів проводилась за договором № 623 від 09.11.2021 р., укладеним між ТОВ «СТАЛЬ МЕЙД» та ПрАТ «ВО «Стальканат-Сілур», специфікаціями №5-ВрД від 16.01.2021р. та №7-ВрД від 12.01.2022р та додатковою угодою №1 до договору № 623 від 09.11.2021p. ТОВ «СТАЛЬ МЕЙД» були виконані умови укладених договорів та згідно приписів ст. 201 ПКУ складено та подано для реєстрації в Єдиного реєстру податкових накладних наступні податкові накладні: від 17.12.2021 року №№3, 4, 5, 6, від 24.12.2021 року №7, від 27.12.2021 року №8, №9, від 12.01.2022 року №6. Проте 14.01.2022р. ТОВ «СТАЛЬ МЕЙД» отримало квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних. 10.02.2022р. Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН Головного управління ДПС в Одеській області було прийнято рішення №6861 про невідповідність ТОВ «СТАЛЬ МЕЙД» критеріям ризиковості платника податків з урахуванням отриманих від платника податку інформації (повідомлення №2 від 03.02.2022р.) та копій відповідних документів. 14.02.2022р. ТОВ «СТАЛЬ МЕЙД» направлено повідомлення про подання пояснень та копій документів на підтвердження реальності господарських операцій, які були достатніми для прийняття рішення щодо реєстрації зупинених податкових накладних. Проте 17.02.2022 року Комісія прийняла рішення про відмову в реєстрації податкових накладних.

Як вказано у позові, незважаючи на відсутність реєстрації податкових накладних, керуючись ст.ст. 183, 187, 189.4, 191.1 Податкового кодексу України, ТОВ «СТАЛЬ МЕЙД» включив зобов`язання зі сплати ПДВ за цими господарськими операціями до податкової декларації відповідного періоду. У подальшому, з метою забезпечення реалізації права Приватного акціонерного товариства «Гніваньский завод СЗБ» на отримання податкового кредиту, ТОВ «СТАЛЬ МЕЙД» було змушено зареєструвати нові податкові накладні за тими самими зобов`язаннями, за якими вже було відмовлено в реєстрації податкових накладних №3,4,5,6 від 17.12.2021р., №7 від 24.12.2021 р., №8,9 від 27.12.2021 р. та №6 від 12.01.2022р. Товар за цими податковими накладними був відвантажений на адресу ПрАТ «Гніваньський завод СЗБ» ще в грудні 2021 року, повторної господарської операції не відбувалась і інших підстав (крім забезпечення права ПрАТ «Гніваньський завод СЗБ» на отримання податкового кредиту) для реєстрації в червні 2022 року податкових накладних № 13, 14, 15, 16 від 17.12.2021р., №17 від 24.12.2021р., № 18, 19 від 24.12.2021р. та №384 від 12.01.2022р.у ТОВ «СТАЛЬ МЕЙД» не було. Ці податкові накладні були зареєстровані 17.06.2022р. та 28.06.2022р., тобто до 15.07.2022p.

З покликанням на обставини проведення перевірки за результатами якої складно акт від 27.07.2023 року №2077/15-32-04-06 на підставі якого прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення та оскарження даного податкового повідомлення-рішення в адміністративному порядку, у позові зазначено, що позивач вважає, що ТОВ «СТАЛЬ МЕЙД» не підлягало притягненню до відповідальності, оскільки п.52-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України звільняє його від такої відповідальності.

У позові вказано, що на момент реєстрації податкових накладних (17.06.2022р. та 28.06.2022p.), положення ПК України містило дві правові норми, які суперечили одна одній, зокрема, положення п. 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України встановлюють мораторій на застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії карантину, тоді як положення п. 69.2 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України вказують на те, що такий мораторій не застосовується.

Позивач вважає, що аналізуючи наведені норми законодавства, можна констатувати, що починаючи з 27.05.2022 року існувало дві норми законодавства щодо своєчасності реєстрації податкових накладних виписаних під час дії карантину та починаючи з 24.02.2022 (початку дії воєнного стану) та відповідальності за це. Зокрема, платники податків по виписаних накладних, починаючи з 24.02.2022 до 27.05.2022, зобов`язані були забезпечити реєстрацію податкових накладних до 15.07.2022 включно, а строки реєстрації накладних виписаних під час карантину законом № 2260, визначені не були. Тобто, нормами Закону № 2260 платникам податків не було надано перехідного періоду, достатнього для реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування, що не були своєчасно зареєстровані у зв`язку з карантином та на які до 27.05.2022 поширювалася дія мораторію, встановленого на період дії карантину.

На думку позивача, вказана ситуація є законодавчим упущенням, що призводить до різного регулювання одних правовідносин та можливості застосування відповідальності за їх можливе порушення. Застосування до позивача за таких обставин штрафних санкцій є порушенням принципу стабільності, передбаченого ст.4.1.9 ПК України, який передбачає, що окрім того, що норми права повинні бути чіткими та точними, вони повинні бути передбачуваними для суб`єкта, на якого вони розповсюджуються, тобто відповідний платник податку повинен мати змогу прогнозувати свій податковий стан, як при сталому податковому законодавству, так і при його зміні в динаміці. Суд вважає, що в певних випадках, коли цього вимагають принципи правової визначеності та захисту законних очікувань, може виникнути необхідність запровадити перехідні положення відповідно до обставин, однак, у даній ситуації цього зроблено не було.

Також позивач звертає увагу на те, що відповідно до п.69.1 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, в редакції дійсній на час реєстрації позивачем податкових накладних та винесення оскаржуваного рішення, застосування відповідальності та строків виконання податкових зобов`язань ставиться у залежність від можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, зокрема, щодо реєстрації податкових накладних. Так, абзацом 8 підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України визначено, що порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. Вказаний порядок був затверджений наказом Міністерства фінансів 29 липня 2022 року №225 і набрав чинності 06 вересня 2022 року, тобто вже після реєстрації позивачем податкових накладних, що були предметом перевірки. Вищевказане правове регулювання та час його запровадження, як зазначено у позові, позбавило позивача не лише права, у разі необхідності, довести неможливість виконання обов`язків, визначених у пп.69.1 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, станом на дату реєстрації спірних податкових накладних, а й взагалі можливості цього зробити, оскільки ПН вже були зареєстровані до набрання чинності вказаного Порядку. При цьому, фактично штрафні санкції до позивача були застосовані за період, в якому був відсутній затверджений центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, що передбанений підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, та одночасно був відсутній і перехідний період (відстрочення, тощо), достатній для реєстрації ПН, що не були своєчасно зареєстровані до 24.02.2022 року, з метою уникнення застосування штрафних санкцій.

Крім того, позивач вважає, що на дату застосування штрафу відповідач мав керуватись пунктами 89-90 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, якими передбачено суттєво нижчі розміри штрафних санкцій за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних.

18.12.2023 ухвалою судді прийнято до розгляду позовну заяву Товариства з обмеженою відповідальністю "СТАЛЬ МЕЙД" до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення №20856/15-32-04-06 від 21.08.2023 року. Зазначено, що дана справа розглядатиметься за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи (у письмовому провадженні) з особливостями, визначеними ст.262 КАС України.

04.01.2024 року (вх.№ЕС/654/24) від представника Головного управління ДПС в Одеській області до суду надійшов відзив на позовну заяву разом із додатками, в якому вказано, що контролюючий орган не згоден з позицією позивача в повному обсязі та вважає її необґрунтованою.

У відзиві, з покликанням на фактичні обставини справи, зазначено, що товариство не подавало інформацію про неможливість виконувати податкові обов`язки. Відповідач звертає увагу, що позивач в даній судовій справі не оскаржує сам факт несвоєчасної реєстрації податкових накладних, які були предметом перевірки по акту, тобто визнає порушення визначення п. 120-1.1 ст. 120-1ПК України. Як зазначено у відзиві, єдиною підставою на думку позивача, щоб звільнити його від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних є на його думку приписи ЗУ від 17.03.2020 року №533-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання, виникнення і поширення короно вірусної хвороби». Відповідач стверджує, що мораторій на застосування штрафних санкцій на період дії карантину поширюється виключно на 2020 рік ( з 1 березня по 31 травня 2020 року). Разом із тим, згідно з пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України, за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за: порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу; порушення вимог законодавства в частині: обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального, спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального; здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку; порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати. Протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню. Таким чином, на думку відповідача, перелік порушень податкового законодавства, за які контролюючим органом нараховуються штрафні санкції в період дії карантину на території України є вичерпним та не включає застосування штрафних санкцій за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних у період з 01 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.

У відзиві також зазначено, що Законом №2260-ІХ, який набрав чинності 27.05.2022, поновлено відповідальність платників податків у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок згідно з Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому, підпунктом 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України скасовано дію мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19). Отже, як стверджує відповідач, податкові накладні зареєстровані позивачем не підпадають під період звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію, що передбачений підпунктом 69.1 та 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення у редакції Закону №2260-ІХ. Під час дії карантину на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, однак обов`язок реєстрації податкових накладних залишився.

Як стверджує відповідач, до спірних правовідносин необхідно застосувати принцип подолання темпоральної колізії норм права, відповідно до якого має застосовуватися підпункт 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, яким скасовано дію мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19). Також норми пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України визначають спеціальне (пріоритетне) застосування податкового законодавства на період дії воєнного часу по відношенню до інших положень ПК України, в тому числі й щодо пункту 52-1 цього підрозділу. Таким чином, хоча податкові накладні були складені позивачем у період дії вимог законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), реєстрація таких накладних була здійснена вже у період дії Закону № 2260-ІХ, який набрав чинності 27.05.2022, який підлягає пріоритетному застосуванню. Отже, оскаржуване Позивачем податкове повідомлення-рішення від 21.08.2023 №20856/15-32-04-06 на суму штрафних санкцій 335 846,42 грн. винесено у законний спосіб та з дотриманням усіх норм чинного законодавства.

Зважаючи на вищевикладене, відповідач просить суд відмовити у задоволенні позову товариства з обмеженою відповідальністю "СТАЛЬ МЕЙД".

11.01.2024 року (вх.№ЕС/1587/24) від представника позивача до суду надійшла відповідь на відзив.

21.06.2024, у зв`язку зі звільненням судді Одеського окружного адміністративного суду ОСОБА_1 з посади, відповідно до протоколу повторного автоматизованого розподілу судової справи між суддями, за результатами визначено головуючою суддею Вовченко О.А.

Ухвалою судді Вовченко О.А. від 27.06.2024 року прийнято до провадження справу № 420/34493/23 за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «СТАЛЬ МЕЙД» до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення №20856/15-32-04-06 від 21.08.2023 року, розпочато розгляд справи № 420/34493/23 спочатку.

04.07.2024 року (вх.№ЕС/27323/24) від представника відповідача до суду надійшли додаткові пояснення, в яких Головного управління ДПС в Одеській області повідомляє про подання 04.01.2024 року відзиву на позов.

10.04.2024 року (вх. №ЕС/28227/24) від представника позивача до суду надійшли додаткові пояснення.

Вивчивши матеріали справи, ознайомившись з позовною заявою, відзивом на позов, відповіддю на відзив, дослідивши обставини, якими обґрунтовуються вимоги і заперечення та перевіривши їх наданими доказами, суд встановив таке.

Товариство з обмеженою відповідальністю "СТАЛЬ МЕЙД" зареєстровано як юридична особа 07.09.2021 року (Номер запису: 1005561020000078947) та здійснює такі види діяльності за КВЕД: 43.29 Інші будівельно-монтажні роботи (основний) 28.22 Виробництво підіймального та вантажно-розвантажувального устаткування 33.12 Ремонт і технічне обслуговування машин і устаткування промислового призначення 38.31 Демонтаж (розбирання) машин і устаткування 41.20 Будівництво житлових і нежитлових будівель 43.21 Електромонтажні роботи 46.69 Оптова торгівля іншими машинами й устаткуванням 46.74 Оптова торгівля залізними виробами, водопровідним і опалювальним устаткуванням і приладдям до нього 71.12 Діяльність у сфері інжинірингу, геології та геодезії, надання послуг технічного консультування в цих сферах 85.59 Інші види освіти, н.в.і.у.

Головним управлінням ДПС в Одеській області на підставі пункту 20.1.4 статті 20 Податкового кодексу України, в порядку статті 7 П Податкового кодексу України та п.п. 75.1.1 п.75.1 ст. 75 проведено перевірку своєчасності реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, дата виписки яких припадає на 2021-2022 роки/

За результатами даної перевірки Головним управлінням ДПС в Одеській області складено акт від 27.07.2023 року №20177/15-32-04-06, яким встановлено порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних, та/або розрахунків коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, а саме:

- №13 від 17.12.2021 року на суму ПДВ 134263,17 грн, дата реєстрації 17.06.2022 року, кількість днів затримки 21;

- №17 від 24.12.2021 року на суму ПДВ 138998,57 грн, дата реєстрації 28.06.2022 року, кількість днів затримки 32;

- №16 від 17.12.2021 року на суму ПДВ 146797,19 грн, дата реєстрації 28.06.2022 року, кількість днів затримки 32;

- №14 від 17.12.2021 року на суму ПДВ 147647,69 грн, дата реєстрації 28.06.2022 року, кількість днів затримки 32;

- №15 від 17.12.2021 року на суму ПДВ 147835,08 грн, дата реєстрації 28.06.2022 року, кількість днів затримки 32;

- №19 від 27.12.2021 року на суму ПДВ 148404,48 грн, дата реєстрації 28.06.2022 року, кількість днів затримки 32;

- №18 від 27.12.2021 року на суму ПДВ 153183,12 грн, дата реєстрації 28.06.2022 року, кількість днів затримки 32;

- №384 від 12.01.2022 року на суму ПДВ 146811,60 грн, дата реєстрації 28.06.2022 року, кількість днів затримки 32;

- №404 від 30.04.2022 року на суму ПДВ 433,33 грн, дата реєстрації 18.07.2022 року, кількість днів затримки 4;

- №466 від 31.08.2022 року на суму ПДВ 235,69 грн, дата реєстрації 07.10.2022 року, кількість днів затримки 22.

На підставі акту перевірки від 27.07.2023 року №20177/15-32-04-06 Головним управлінням ДПС в Одеській області прийнято податкове повідомлення-рішення №20856/15-32-04-06 від 21.08.2023 року, яким за порушення граничних строків реєстрації в ЄРПН податкових накладних / розрахунків коригування податкових накладних, визначених статтею 201, підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового України (із змінами та доповненнями), та згідно з пунктом 1201.1 статті 1201 Податкового кодексу України застосовано до позивач штраф у сумі 335846,42 грн.

До вказаного податкового повідомлення рішення відповідачем складено розрахунок штрафу відповідно до якого за порушення строк реєстрації:

- податкової накладної №13 від 17.12.2021 року застосовано штраф у розмірі 20% у сумі 26852,63 грн;

- податкової накладної №17 від 24.12.2021 року застосовано штраф у розмірі 30% у сумі 41699,57 грн;

- податкової накладної №16 від 17.12.2021 року застосовано штраф у розмірі 30% у сумі 44039,16 грн;

- податкової накладної №14 від 17.12.2021 року застосовано штраф у розмірі 30% у сумі 44294,31 грн;

- податкової накладної №15 від 17.12.2021 року застосовано штраф у розмірі 30% у сумі 44350,52 грн;

- податкової накладної №19 від 27.12.2021 року застосовано штраф у розмірі 30% у сумі 44521,34 грн;

- податкової накладної №18 від 27.12.2021 року застосовано штраф у розмірі 30% у сумі 45954,94 грн;

податкової накладної №384 від 12.01.2022 року застосовано штраф у розмірі 30% у сумі 44043,48 грн;

- податкової накладної №404 від 30.04.2022 року застосовано штраф у розмірі 10% у сумі 43,33 грн;

- податкової накладної №466 від 31.08.2022 року застосовано штраф у розмірі 20% у сумі 47,14 грн.

Не погодившись із податковим повідомленням-рішенням від 27.07.2023 року №20177/15-32-04-06 товариством з обмеженою відповідальністю "СТАЛЬ МЕЙД" було подано скаргу до Державної податкової служби України, яка рішенням від 10.11.2023 року №33805/6/99-00-06-03-01-06 залишена без задоволення, а податкове повідомлення-рішення без змін.

Вважаючи протиправними та такими, що підлягають скасуванню податкові повідомлення-рішення від 27.07.2023 року №20177/15-32-04-06, позивач звернувся до суду з даним позовом.

Вирішуючи спір, що виник між сторонами, суд зазначає.

Відповідно до ч.2 ст.19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства (пункт 1.1. статті 1 Податкового кодексу України).

Згідно з п.п.20.1.4 п. 20.1 ст.20 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Так, відповідно до ст. 62 Податкового кодексу України одним із способів здійснення податкового контролю є перевірки та звірки відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірки щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Згідно з пункту 75.1. ст. 75 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Відповідно до п.п. 75.1.1 п. 75.1 ст.75 Податкового кодексу України вамеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, даних СОД РРО.

Предметом камеральної перевірки також можуть бути, зокрема, своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних;

Пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені. У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом (п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України).

З урахуванням викладеного, в період існування спірних правовідносин Податкового кодексу України передбачений обов`язок платників податку на додану вартість забезпечити своєчасну реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Пунктом 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України встановлено, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Аналіз наведеної норми Податкового кодексу України свідчить, що податкове правопорушення за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної є вчиненим із моменту закінчення граничного терміну реєстрації податкової накладної, передбаченої пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України. Строк затримки реєстрації має правове значення для визначення розміру штрафної санкції, а не для його кваліфікації.

18 березня 2020 року набрав чинності Закон України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)" від 17 березня 2020 року № 533- IX (далі - Закон № 533- IX).

У зв`язку із набранням чинності Закону № 533-ІХ (з урахуванням змін, внесених Законом України "Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)" від 30 березня 2020 року № 540-IX та Закону України від 13 травня 2020 року № 591-ІХ "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)") підрозділ 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України доповнений пунктом 52-1 такого змісту:

"За порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за:

порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії;

відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу;

порушення вимог законодавства в частині:

обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів;

цільового використання пального, спирту етилового платниками податків;

обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;

здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального;

здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку;

порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.

Протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню".

Пункт 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України містив чітку вказівку на темпоральний критерій незастосування штрафних санкцій за вчиненні відповідні порушення: з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.

Законодавець шляхом внесення змін до Податкового кодексу України запровадив мораторій на застосування штрафних санкцій, у тому числі за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних у відповідний період.

Необхідно зазначити, що карантин Кабінет Міністрів України установив на підставі постанови від 11 березня 2020 року № 211 з 12 березня 2020 року.

Постановою від 27 червня 2023 року № 651 "Про відміну на всій території України карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2" Кабінет Міністрів України відмінив з 24 години 00 хвилин 30 червня 2023 року на всій території України карантин, встановлений з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2.

Разом з тим, до завершення карантину Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" № 64/2022 від 24 лютого 2022 року в Україні введений воєнний стан, який на підставі Указів Президента України "Про продовження строку дії воєнного стану в Україні" продовжувався та станом на час розгляду справи триває.

З метою реалізації необхідних заходів щодо підтримки військових і правоохоронних підрозділів у відбитті збройного нападу російської федерації та забезпечення прав і обов`язків платників податків Верховна Рада прийняла Закон України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану" від 3 березня 2022 року № 2118-IX, який набрав чинності 7 березня 2022 року (далі - Закон № 2118-IX).

Законом № 2118-IX підрозділ 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України доповнений пунктом 69, яким установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.

Зокрема, підпунктами 69.1, 69.9 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України визначено, що у випадку відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, зокрема щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом трьох місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Законом № 2142-IX від 24 березня 2022 року внесено зміни у підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України, а саме слова "трьох місяців" замінено словами "шести місяців".

В подальшому Верховна Рада України прийняла Закон України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану" від 12 травня 2022 року № 2260-IX (далі - Закон № 2260-IX).

У зв`язку із набранням чинності 27 травня 2022 року Закону № 2260-IX підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України викладено у такій редакції:

"У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану" за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.

Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику".

Відтак, з набранням чинності Законом № 2260-IX передбачене підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України звільнення від відповідальності поставлене в залежність від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язку, зокрема, щодо реєстрації у відповідному реєстрі податкових накладних.

Закон № 2260-IX підпункт 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України доповнив положеннями, відповідно до яких у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

Отже, з 27 травня 2022 року припинили застосовуватися положення законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії карантину, які поширювалися на правовідносини, що врегульовувались пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України.

Законом № 2260-IX було внесено зміни й до підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України.

Відповідно до нової редакції цієї норми для платників податків та контролюючих органів зупинявся перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім дотримання строків реєстрації податкових накладних, розрахунків коригування до них в Єдиному реєстрі податкових накладних, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, сплати податків та зборів платниками податків.

З 27 травня 2022 року пункт 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України доповнений підпунктом 69.1-1.

Згідно з новими положеннями цього підпункту платники податку на додану вартість зобов`язані забезпечити у строки, встановлені підпунктом 69.1 цього пункту, реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у підпункті 69.1 цього пункту, та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Законом України від 13 грудня 2022 року № 2836-IX (набрав чинності 03 січня 2023 року) підпункт 69.1 викладено в новій редакції, зокрема відповідно до абзаців третього - п`ятого цього пункту платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо:

реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року;

реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 20 липня 2022 року.

З огляду на наведене вище правове регулювання спірних правовідносин суд зазначає, що платник податків звільняється від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в період дії мораторію, запровадженого пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, а саме з 01 березня 2020 року по 26 травня 2022 року.

Оскільки податкове правопорушення щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, то у випадку коли податкова накладна/розрахунок коригування складена(ий) в період дії мораторію, а зареєстрована(ий) в Єдиному реєстрі податкових накладних після скасування дії мораторію (тобто після 26 травня 2022 року), відповідальність за порушення строків реєстрації податкових накладних застосовується за період у якому підстави для звільнення від відповідальності перестали існувати.

В той же час, як зазначено вище, пунктом 69.1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України (з урахуванням змін, внесених Законом України від 13 грудня 2022 року № 2836-IX) установлено, що платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо: реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року.

Отже, якщо податкові накладні/розрахунки коригування складені платником в період з 01 лютого по 31 травня 2022 року, а зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних з порушенням строку після 15 липня 2022 року, у контролюючого органу є підстави для застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України.

В період дії воєнного стану правовідносини щодо реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних регулюються нормами Податкового кодексу України з урахуванням особливостей, визначених у пункті 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» цього кодексу.

В розвиток цієї правової позиції Верховний Суд в постанові 07 лютого 2024 року у справі № 380/7070/23 зауважив, що держава не створила такого правового регулювання і фактичних умов, за яких платники податків могли б завчасно передбачити відповідні наслідки своєї поведінки щодо не реєстрації до 26 травня 2022 року в Єдиному реєстрі податкових накладних податкових накладних, складених до 24 лютого 2022 року (зі змінами до 31 січня 2022 року).

Фактично з 27 травня 2022 року усі платники, які не зареєстрували податкові накладні, граничний строк реєстрації яких припав до 23 лютого 2022 року, автоматично підлягали відповідальності.

При цьому відповідний Закон від 12 травня 2022 року № 2260-ІХ був опублікований 26 травня 2022 року в умовах воєнного стану, обмеженого часу роботи електронних сервісів податкових органів та за відсутності завчасного попереднього роз`яснення змісту та наслідків прийняття цього законодавчого акта для платників податків, які були впевнені, що захищені.

Отже законодавець не створив умов, за яких платник податків мав можливість у розумні строки зареєструвати податкові накладні, складені до введення воєнного стану, за попередньо передбаченого підходу безумовного звільнення від відповідальності до завершення дії карантину.

Як слідує з системного аналізу норм Податкового кодексу України, фактично з 27 травня 2022 року платники податків, які не зареєстрували в Єдиному реєстрі податкові накладні, складені з 1 лютого 2022 року до травня 2022 року, отримали додатковий час для їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних без застосування штрафних санкцій до 15 липня 2022 року, тобто близько 1,5 місяці.

Відтак, необхідний перехідний період для податкових накладних, складених по 31 січня 2022 року не був уведений в дію, не надав таким положенням законодавець й ретроспективної дії. Наведене також є проявом порушення принципу рівності податкового законодавства.

При цьому потрібно враховувати, що правові ситуації, які пов`язані з можливістю або неможливістю в період воєнного стану реєструвати податкові накладні, є за своєю суттю ідентичними як щодо податкових накладних, складених починаючи з лютого 2022 року, так і щодо тих, які були складені раніше, але не були своєчасно зареєстровані з огляду на надзвичайні обставини - ковідну пандемію та воєнний стан.

Умови юридичної відповідальності визначаються характером діяння, за яке така відповідальність установлюється. Відмінність у заходах відповідальності не може зумовлюватися "випадковими" чинниками, зокрема, недосконалістю законодавчої техніки, коли однакові за характером діяння мають різні умови покарання за них.

За подібних обставин, принцип верховенства права та заборона на дискримінацію платників податків, передбачена підпунктом 4.1.2 пункту 4.1 статті 4 ПК України, вимагають застосування однакових умов притягнення до відповідальності за несвоєчасну реєстрацію всіх податкових накладних, на які до 27 травня 2022 року поширювалася дія мораторію - як «ковідного», так і «воєнного».

Зважаючи на викладене, визначальним критерієм, який має братися до уваги при вирішенні питання про відповідальність за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних після скасування з 27 травня 2022 року дії мораторіїв, є можливість виконання платником своїх зобов`язань.

При цьому всі платники повинні мати однакові умови, за яких вони можуть уникнути відповідальності шляхом реєстрації податкових накладних у відповідний перехідний період - до 15 липня 2022 року.

Аналогічні висновки викладені у постанові Верховного суду від 23.01.2025 року по справі №280/4889/24.

Як вже встановлено судом, Головним управлінням ДПС в Одеській області встановлено порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних, та/або розрахунків коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, а саме:

- №13 від 17.12.2021 року на суму ПДВ 134263,17 грн, дата реєстрації 17.06.2022 року, кількість днів затримки 21;

- №17 від 24.12.2021 року на суму ПДВ 138998,57 грн, дата реєстрації 28.06.2022 року, кількість днів затримки 32;

- №16 від 17.12.2021 року на суму ПДВ 146797,19 грн, дата реєстрації 28.06.2022 року, кількість днів затримки 32;

- №14 від 17.12.2021 року на суму ПДВ 147647,69 грн, дата реєстрації 28.06.2022 року, кількість днів затримки 32;

- №15 від 17.12.2021 року на суму ПДВ 147835,08 грн, дата реєстрації 28.06.2022 року, кількість днів затримки 32;

- №19 від 27.12.2021 року на суму ПДВ 148404,48 грн, дата реєстрації 28.06.2022 року, кількість днів затримки 32;

- №18 від 27.12.2021 року на суму ПДВ 153183,12 грн, дата реєстрації 28.06.2022 року, кількість днів затримки 32;

- №384 від 12.01.2022 року на суму ПДВ 146811,60 грн, дата реєстрації 28.06.2022 року, кількість днів затримки 32;

- №404 від 30.04.2022 року на суму ПДВ 433,33 грн, дата реєстрації 18.07.2022 року, кількість днів затримки 4;

- №466 від 31.08.2022 року на суму ПДВ 235,69 грн, дата реєстрації 07.10.2022 року, кількість днів затримки 22.

Таким чином, податкові накладні №13 від 17.12.2021 року, №17 від 24.12.2021 року, №16 від 17.12.2021 року, №14 від 17.12.2021 року, №15 від 17.12.2021 року, №19 від 27.12.2021 року, №18 від 27.12.2021 року, №384 від 12.01.2022 року зареєстровані позивачем до 15 липня 2022 року, тобто позивач з урахуванням вищевикладеного та приписів Закону України від 13 грудня 2022 року № 2836-IX звільняється від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію вказаних податкових накладних.

З урахуванням вищевикладеного, суд вважає, що відповідач протиправно застосував до позивача штрафні (фінансові) санкції за порушення позивачем строків реєстрації податкових накладних №13 від 17.12.2021 року, №17 від 24.12.2021 року, №16 від 17.12.2021 року, №14 від 17.12.2021 року, №15 від 17.12.2021 року, №19 від 27.12.2021 року, №18 від 27.12.2021 року, №384 від 12.01.2022 року, які згідно розрахунку, що наданий відповідачем складають 335755,95 грн.

В той же час, судом встановлено, що позивачем не надано до суду доказів неможливості виконання податкового обов`язку, як станом на дату обов`язку по реєстрації спірних податкових накладних, так і станом на дату проведення перевірки.

За вказаних обставин, суд вважає, що доводи відповідача про наявність підстав для застосування до позивача штрафу за порушення строків реєстрації податкових накладних №404 від 30.04.2022 року та №466 від 31.08.2022 року є повністю обґрунтованими.

Щодо розміру штрафних санкції, за вищевказані порушення, то суд зазначає.

Законом України від 12 січня 2023 року № 2876-IX "Про внесення змін до розділу XX "Прикінцеві положення" Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування" (набрав чинності 08 лютого 2023 року) підрозділ 2 розділу XX "Перехідні положення" ПК України доповнений пунктами 89 та 90, якими на період дії воєнного стану збільшені строки реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування та зменшені розміри штрафних санкцій за їх порушення.

Відповідно до пункту 89 підрозділу 2 розділу XX ПК України, тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Відповідно до пункту 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі: 2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Відповідно до приписів частини першої статті 58 Конституції України закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи.

Суд звертає увагу на рішення Конституційного Суду України у справі про зворотну дію в часі законів та інших нормативно-правових актів від 09 лютого 1999 року №1-рп/99, у якому визначено, що "за загальновизнаним принципом права закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Цей принцип закріплений у частині першій статті 58 Конституції України, за якою дію нормативно-правового акта в часі треба розуміти так, що вона починається з моменту набрання цим актом чинності і припиняється з втратою ним чинності, тобто до події, факту застосовується той закон або інший нормативно-правовий акт, під час дії якого вони настали або мали місце. Конституція України, закріпивши частиною першою статті 58 положення щодо неприпустимості зворотної дії в часі законів та інших нормативно-правових актів, водночас передбачає їх зворотну дію в часі у випадках, коли вони пом`якшують або скасовують юридичну відповідальність особи, що є загальновизнаним принципом права. Тобто щодо юридичної відповідальності застосовується новий закон чи інший нормативно-правовий акт, що пом`якшує або скасовує відповідальність особи за вчинене правопорушення під час дії нормативно-правового акта, яким визначались поняття правопорушення і відповідальність за нього."

Наведене не означає, що цей конституційний принцип не може поширюватись на закони та інші нормативно-правові акти, які пом`якшують або скасовують відповідальність юридичних осіб. Надання зворотної дії в часі таким нормативно-правовим актам може бути визначено шляхом прямої вказівки про це в законі або іншому нормативно-правовому акті. Тобто в нормативно-правовому акті, який пом`якшує або скасовує відповідальність юридичних осіб, має бути прямо зазначено про його зворотною дію в часі.

Водночас Закон № 2876-IX, яким підрозділ 2 розділу XX "Перехідні положення" ПК України був доповнений пунктами 89 та 90, не містить прямої вказівки про надання його нормам зворотної дії в часі, а отже його дія не розповсюджується на період до набрання ним чинності.

Зазначення в пунктах 89 та 90 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" ПК України "Тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні" не є та не може розцінюватись як пряма вказівка, що зазначені пункти мають зворотну дію в часі, тобто їх дія має поширюється на правовідносини, які виникли з 24 лютого 2022 року.

Вказівка про надання нормативно-правовому акту (чи його конкретному пункту, частині, статті) зворотної дії в часі має бути чіткою та однозначною.

Як правило, при наданні нормативно-правовому акту (чи його конкретному пункту, частині, статті) зворотної дії в часі вказується конкретна дата з якої правовідносини регулюються саме у визначений таким нормативно-правовим актом (пунктом, частиною, статтею)

Як правило, при наданні нормативно-правовому акту (чи його конкретному пункту, частині, статті) зворотної дії в часі вказується конкретна дата з якої правовідносини регулюються саме у визначений таким нормативно-правовим актом (пунктом, частиною, статтею) спосіб.

Суд вважає, що у даному випадку відсутня можливості ретроспективного застосування положень пунктів 89 та 90 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" ПК України. Крім того, відповідальність, встановлена пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, застосовується за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу, тобто прямо пов`язана зі збільшеними строками реєстрації податкових накладних.

Податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є вчиненим з моменту закінчення граничного терміну реєстрації податкових накладних, а строк затримки їх реєстрації впливає на визначення розміру штрафної санкції.

А тому розповсюджувати дію пунктів 89, 90 на правовідносини щодо порушення строку, визначеного пунктом 201.1 статті 201 ПК України (до внесення змін Законом № 2876-IX), є неможливим.

Відтак зменшений розмір штрафних санкцій може бути застосований лише щодо податкових накладних, складених та зареєстрованих несвоєчасно після набрання чинності Законом №2876-IX або до накладних, строк реєстрації яких не скінчився станом на день набрання чинності цим Законом (08 лютого 2023 року).

Аналогічні висновки викладені у постанові Верховного суду від 29.10.2024 року по справі № 460/25523/23.

Таким чином відповідачем правомірно застосовано до позивача штрафні санкції за порушення строків реєстрації податкових накладних №384 від 12.01.2022 року та №466 від 31.08.2022 року у розмірах відповідно приписів ст.120-1 Податкового кодексу України.

Отже, враховуючи вищевикладене, суд доходить висновку про наявність підстав для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області №20856/15-32-04-06 від 21.08.2023 року в частині застосування до товариства з обмеженою відповідальністю «СТАЛЬ МЕЙД» штрафу у розмірі 335755,95 грн.

Решта доводів висновків суду по суті заявлених позовних вимог не спростовують. Необхідно зазначити, що згідно практики Європейського суду з прав людини та зокрема, рішення у справі Серявін та інші проти України від 10 лютого 2010 року, заява 4909/04, відповідно до п.58 якого суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються.

Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі Руїс Торіха проти Іспанії від 9 грудня 1994 року, серія A, N 303-A, п.29).

Згідно п.41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту.

Відповідно до ч. ч. 1, 2 ст.77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Згідно з ч.1 ст.6 КАС України, суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого зокрема людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави.

Відповідно до ч.1,3 ст.90 КАС України, суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні, суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

Згідно з ч. 1 ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Позивачем до суду надано докази сплати ним 7722,00 грн. судового збору.

При цьому сума судового збору, яка підлягала сплаті за подання до суду даного позову складає 5037,70 грн.

Частиною 4 статті 139 КАС України визначено, що при частковому задоволенні позову, у випадку покладення судових витрат на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог, суд може зобов`язати сторону, на яку покладено більшу суму судових витрат, сплатити різницю іншій стороні. У такому випадку сторони звільняються від обов`язку сплачувати одна одній іншу частину судових витрат.

Так, відсоток задоволення позовних вимог складає 99,08 % (335755,95*100/335846,42).

Таким чином, у зв`язку із частковим задоволенням позову, судові витрати позивача по сплаті судового збору в розмірі 4991,35 грн. (5037,70 (сума судового збору, яка підлягала сплаті)*99,08 (відсоток задоволених позовних вимог) належить стягнути на його користь з Головного управління ДПС в Одеській області.

Керуючись ст. 7, 9, 241-246, 250, 255, 262, 295 КАС України, суд, -

ВИРІШИВ:

Адміністративний позов товариства з обмеженою відповідальністю «СТАЛЬ МЕЙД» до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення №20856/15-32-04-06 від 21.08.2023 року задовольнити частково.

Визнання протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області №20856/15-32-04-06 від 21.08.2023 року в частині застосування до товариства з обмеженою відповідальністю «СТАЛЬ МЕЙД» штрафу у розмірі 335755,95 грн.

У задоволенні решти позовних вимог відмовити.

Стягнути з Головного управління ДПС в Одеській області за рахунок бюджетних асигнувань на користь товариства з обмеженою відповідальністю товариства з обмеженою відповідальністю «СТАЛЬ МЕЙД» суму сплаченого судового збору у розмірі 4991,35 грн.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржене шляхом подання апеляційної скарги до П`ятого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення.

Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частину рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Учасник справи, якому повне рішення суду не було вручене у день його проголошення або складення, має право на поновлення пропущеного строку на апеляційне оскарження, якщо апеляційна скарга подана протягом тридцяти днів з дня вручення йому повного рішення суду.

Позивач Товариство з обмеженою відповідальністю «СТАЛЬ МЕЙД» (вул. Отамана Чепіги, 34, м.Одеса, 65003, код ЄДРПОУ 44476055).

Відповідач Головне управління ДПС в Одеській області (вул. Семінарська, 5, м. Одеса, 65044, код ЄДРПОУ 44069166).

СуддяO.A. Вовченко