Постанова

від 12.02.2025 по справі 380/4775/24

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

12 лютого 2025 рокуЛьвівСправа № 380/4775/24 пров. № А/857/22335/24

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді - Іщук Л. П.,

суддів Обрізка І. М., Шинкар Т.І.,

за участю секретаря судового засідання Доморадової Р. В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 29 липня 2024 року (головуючий суддя Костецький Н.В., 11:27 год., м. Львів, повний текст виготовлено 01 серпня 2024 року) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ОСКАР ОІЛ ТРЕЙД» до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання дії та бездіяльності протиправними,

в с т а н о в и в:

ТОВ «ОСКАР ОІЛ ТРЕЙД» звернулося в суд з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Львівській області, в якому просить визнати протиправним та скасувати Рішення про застосування фінансових санкцій від 25.01.2024 року № 3190/13-01-09-02; визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 25.01.2024 року № 3113/13-01-07-01, №3115/13-01-07-01, №3109/13-01-07-01.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 29 липня 2024 року адміністративний позов задоволено частково. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 25.01.2024 №3113/13-01-07-01, від 25.01.2024 №3109/13-01-07-01, від 25.01.2024 №3115/13-01-07-01, в задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Не погодившись з рішенням суду в частині задоволення позову, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій покликається на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права та неповне з`ясування обставин, що мають значення для справи.

Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що податкові повідомлення рішення від 25.01.2024 №3113/13-01-07-01, №3115/13-01-07-01, №3109/13-00- 07-01 винесені обгрунтовано. Зазначає, що в ході проведення перевірки встановлено ряд факторів, що свідчать про дефектність первинних документів та нереальність проведених господарських операцій ТОВ «ОСКАР ОІЛ-ТРЕЙД» з покупцями ТОВ «Агрологістика», ТОВ ТД «Агролінк», ТОВ «Транс-Гарант», ТОВ СУАП «Східно-Європейська подорож», ТОВ «МС Транс», ПП «ПАФ Виниківське», а саме, відсутність взаєморозрахунків з контрагентами-перевізниками (ТОВ «СК ДП Трейд», ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 ,ФОП ОСОБА_3 ); відсутність у перевізників матеріально-технічної і технологічної можливості надання послуг перевезення відповідних обсягів товару (його фізичного руху) в обмежені проміжки часу, відсутність транспортних засобів, трудових ресурсів, які фізично необхідні при здійсненні задекларованих операцій. Зазначає, що враховуючи відсутність взаєморозрахунків з контрагентами-перевізниками (ТОВ СК «ДП Трейд», ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 , ФОП ОСОБА_3 ), перевіркою не підтверджено факт реалізації (передачі) паливо-мастильних матеріалів ТОВ «ОСКАР ОІЛ-Трейд» контрагентам-покупцям ТОВ «Агрологістика», ТОВ ТД «Агролінк», ТОВ «Транс-Гарант», ТОВ СУАП «Східно-Європейська подорож», ТОВ «МС Транс», ПП «ПАФ Виниківське»). Вказує, що позивачем на підтвердження реальності господарських операцій між контрагентом ФОП ОСОБА_4 додані первинні документи, в яких відсутній детальний опис виконаних послуг, а судом першої інстанції не надано цьому оцінки. Акцентує увагу, що у матеріалах справи не міститься документального підтвердження, які саме земляні роботи надавалися ТОВ «Еко Трейд-Врожай» (не ідентифіковано перелік послуг (робіт), їх зміст, вартість; не зазначено кількість годин, днів, витрачених при наданні даних послуг, трудових ресурсів, залучених до даних робіт, за якою адресою проводилися земляні роботи, використані матеріали та механізми під час проведення земляних робіт). Також зазначає, що ТОВ «ОСКАР ОІЛ-ТРЕЙД» неправомірно відображено у регістрах бухгалтерського обліку взаємовідносини з ТОВ «Спецтех Інвест» та сформовано податкову звітність на підставі таких первинних документів. Звертає увагу, що за результатами проведеного аналізу наявної податкової інформації встановлено, що в ТОВ «Смарт Ойл Груп» відсутні умови щодо введення в обіг даних товарів, зокрема відсутні матеріально-технічні і технологічні можливості придбання, зберігання відповідних обсягів товару (його фізичного руху) в обмежені проміжки часу, відсутність трудових ресурсів, які фізично необхідні при здійсненні задекларованих операцій.

Апелянт звертає увагу, що позивачем до матеріалів справи не долучено жодного первинного документа, який б підтверджував господарські взаємовідносини ТОВ «ОСКАР ОІЛ ТРЕЙД» з ТОВ «Леоенерджі» щодо виконання проектно - кошторисної документації, а судом першої інстанції не надано жодної правової оцінки цим відносинам. Наголошує, що надані до перевірки ТзОВ «ОСКАР ОІЛ-ТРЕЙД» документи по взаємовідносинах з ТОВ «Адан Бізнес», ТОВ «Леоенерджі», ТОВ «Еко Трейд-Врожай», ТОВ «Спецтех Інвест», ТОВ «Смарт Ойл Груп», ТОВ «Манго-Груп» мають статус формально складених та не підтверджують реальність здійснення таких операцій. Зазначає, що судом безпідставно не взято до уваги, що матеріали справи не містять підтвердження фактичного виконання сторонами договірних зобов`язань, тобто доказів вчинення певних дій у ході постачання та реалізації товарів та послуг, що є предметом договорів, в т.ч. про фактичний рух активів.

Просить скасувати рішення суду першої інстанції в частині задоволення позову та ухвалити нове судове рішення, яким в задоволенні позову відмовити.

Позивач письмовий відзив на апеляційну скаргу не подав.

Під час апеляційного розгляду представник відповідача підтримала апеляційну скаргу.

Представник позивача у судовому засіданні просила апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

Відповідно до ч.1 ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Оскільки рішення суду першої інстанції в частині відмови у позові не оскаржується, суд апеляційної інстанції не надає правової оцінки спірним правовідносинам у цій частині.

Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши докази, які є в матеріалах справи, та проаналізувавши доводи апеляційної скарги, колегія суддів зазначає наступне.

Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено матеріалами справи, згідно висновків Акту документальної планової виїзної перевірки податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи від 15.12.2023 року № 35148/13-01-07-03/43053218, встановлено порушення ТОВ ОСКАР ОІЛ-ТРЕЙД:

п.134.1.1 п.134.1 ст.134, п. 135.1 ст. 135 Податкового кодексу України (далі ПК України), в результаті чого підприємством завищено об`єкт оподаткування за 2021 рік в сумі - (мінус) 23 074 грн. (збиток);

-пп.134.1.1 п.134.1 ст.134, п. 135.1 ст. 135 ПК України, в результаті чого підприємством занижено податок на прибуток всього у сумі всього у сумі 11 616 935 грн, у тому числі за 2019 рік в сумі 1 354 597 грн, за 2020 року в сумі 1 074 564 грн, за 2021 рік в сумі 123 832 грн, за 2022 рік в сумі 8 777 020 грн та за ІІІ квартали 2023 року - в сумі 286 922 грн (в тому числі за І квартал 2023 року в сумі 165 782 грн, ІІ квартал 2023 року в сумі 117 180 грн, за ІІІ квартал 2023 року на суму 3 960 грн.;

-п.198.3, ст.198, п.200.1, п.200.2, п.200.4 ст.200 ПК України, в результаті чого підприємством занижено податок на додану вартість, що підлягає сплаті до Державного бюджету України, всього в сумі 5 199 264 грн, в тому числі по періодах: за листопад 2019 року в сумі 85 588 грн, за січень 2020 року в сумі 32 961 грн, за березень 2020 року в сумі 36 256 грн, за квітень 2020 року в сумі 29 997 грн, за липень 2020 року в сумі 133 117 грн, за серпень 2020 року в сумі 244 844 грн, за вересень 2020 року в сумі 236 709 грн, за жовтень 2020 року в сумі 53 628 грн, за листопад 2020 року в сумі 162 096 грн, за грудень 2020 року в сумі 298 201 грн, за січень 2021 року в сумі 173 965 грн, за лютий 2021 року в сумі 100 593 грн, за квітень 2021 року в сумі 10 896 грн, за травень 2021 року в сумі 29 470 грн, за червень 2021 року в сумі 45 718 грн, за листопад 2021 року в сумі 82 468 грн, за червень 2022 року в сумі 167 781 грн, за липень 2022 року в сумі 479 651 грн, за серпень 2022 року в сумі 738 375 грн, за вересень 2022 року в сумі 498 171 грн, за жовтень 2022 року в сумі 413 049 грн, за листопад 2022 року в сумі 175 942 грн, за грудень 2022 року в сумі 612 209 грн, за січень 2023 року в сумі 293 108 грн, за лютий 2023 року в сумі 64 471 грн.;

- п.1201 ст.1201; п.90 підрозділу 2 розділу ХХ Перехідні положення ПК України підприємством порушено термін реєстрації податкових накладних;

-п.231.1 ст.231 ПК України, в результаті чого підприємством не складено та не зареєстровано в Єдиному реєстрі акцизних накладних акцизні накладні за кодами УКТЗЕД 2710194300 (важкі дистиляти (газойлі) в кількості 4897,33 літрів, приведених до температури 15°С; -пп.230.1.2 п.230.1 ст.230 ПК України, в результаті чого підприємством не здійснення повірки у встановлений законодавством термін витратомірів лічильників;

-ч. 39 та ч. 54 статті 15 Закону України №481/95-ВР Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального (далі Закон № 481/95-ВР), а саме: роздрібна торгівля пальним через електронний контрольно-касовий апарат не зазначений у ліцензії;

-пп.1.6 п.161 пiдрозділу 10 Pозділу XX, п.п.168.1.1 п.168.1 cт.168, cт.171, п.176.1 ст.176 ПК України підприємством не нараховано, не утримано та не сплачено до бюджету військовий збір на загальну суму 600,00 грн., зокрема: за квітень 2020 року в розмірі 150,00 грн., за травень 2020 року в розмірі 90,00 грн., за червень 2020 року в розмірі 90,00 грн., за липень 2020 року в розмірі 195,00 грн. та за серпень 2020 року в розмірі 75,00 грн.; -пп.163.1.1 п.163.1 ст.163, п.п.164.1.2 п.164.1 ст.164, пп.164.2.17 е п.164.2 ст.164, п.п.164.2.17 е п.164.2, п.164.5 ст.164 п.п.168.1.2 п.168.1 ст.168 ПК України, в результаті чого підприємством занижено податок на доходи фізичних осіб на загальну суму 8780,49 грн, зокрема: за квітень 2020 року в розмірі 2195,12 грн, за травень 2020 року в розмірі 1317,08 грн, за червень 2020 року в розмірі 1317,08 грн, за липень 2020 року в розмірі 2853,66 грн. та за серпень 2020 року в розмірі 1097,55 грн.; -п.51.1 ст.51, п.176.2б ст.176 ПК України, в результаті чого підприємством подано не у повному обсязі, з недостовірними відомостями податкові розрахунки сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (додаток 4ДФ) за період з IV кварталу 2019 по III квартал 2023 року.

На підставі Акту перевірки прийнято рішення про застосування фінансових санкцій від 25.01.2024 №3190/13-01-09-02 на суму штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 12 645 918,10 грн.; форми Р податкове повідомлення-рішення від 25.01.2024 №3113/13-01-07-01, яким занижено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 6 499 080 грн.; форми П податкове повідомлення-рішення від 25.01.2024 №3109/13-01-07-01, яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму 23 074 грн.; форми Р податкове повідомлення-рішення від 25.01.2024 №3115/13-01-07-01, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток підприємств на 14 252 527,75 грн.

Позивач, не погодившись з оскаржуваними рішеннями, звернувся із даним позовом до суду.

Задовольняючи частково позов, суд першої інстанції виходив з того, що первинні документи, які досліджені в ході судового розгляду та долучені до матеріалів справи, складені за результатом фактично проведених господарських операцій між позивачем та його контрагентами, містять достатні дані про зміст господарських операцій, їх учасників та підтверджують реальність здійснення таких операцій, а відтак позивачем правомірно сформовано дані податкового обліку за такими господарськими операціями.

Надаючи правову оцінку обставинам справи у взаємозв`язку з нормами законодавства, що регулюють спірні правовідносини, в межах доводів та вимог апеляційної скарги колегія суддів апеляційного суду виходить з наступного.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулює Податковий кодекс України (далі ПК України), зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Підпунктом 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України визначено, що господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Як визначено п. 44.2 статті 44 ПК України для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

Об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу (пп.134.1.1 п.134.1 статті 134 ПК України).

Згідно п. 198.1 ст. 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Відповідно до п. 198.3 ст. 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Абзацом 1 пункту 198.6 статті 198 ПК України передбачено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

За змістом статті 200 ПК України платники податку мають право на бюджетне відшкодування відповідно за їх заявою про повернення суми бюджетного відшкодування після узгодження контролюючим органом заявленої суми бюджетного відшкодування за результатами камеральної перевірки, а у визначених випадках - за результатами документальної перевірки.

За приписами пунктів 201.1, 201.10 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін. При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Право на нарахування податкового кредиту при придбанні товару (послуг) виникає у платника податків, якщо таке придбання здійснюється з метою використання їх в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку, при цьому до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів/послуг, а підставою для нарахування податкового кредиту є видана та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних податкова накладна із заповненням всіх обов`язкових реквізитів.

З урахуванням наведеного, саме на контролюючий орган покладається обов`язок перевірки правильності декларування показників податкової декларації платника ПДВ. Поряд з тим, встановлення завищення (заниження) окремих показників податкової декларації, а так само відмова у бюджетному відшкодуванні ПДВ має відбуватися у встановленому порядку та спосіб, висновки податкового органу мають відповідати положенням чинного законодавства.

Положеннями абзацу першого пункту 44.1 статті 44 ПК України визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Статтею 1, частиною першою статті 9 Закону України від 16 липня 1999 №996-XIV Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні (далі Закон №996-XIV) установлено, що первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Аналізуючи наведені норми, можна прийти до висновку, що складена постачальником (продавцем) та зареєстрована у ЄРПН податкова накладна для покупця є підставою для формування податкового кредиту.

Обов`язковою умовою чи то для нарахування податкових зобов`язань, чи то віднесення сум ПДВ до складу податкового кредиту для учасників господарської операції є їх фактичне здійснення, що підтверджується первинними документами, внаслідок чого відбувається рух активів у кожного з платників податку - як у продавця, так і у покупця. Платник податку повинен мати податкові накладні, видані на реально отриманий товар (роботи, послуги), призначений для використання у власній господарській діяльності. При цьому право на бюджетне відшкодування частини від`ємного значення виникає лише у разі фактичної сплати ПДВ в ціні придбаного товару (робіт, послуг) отримувачем товарів/послуг у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг.

Як вбачається з акта перевірки від 15.12.2023 № 35148/13-01-07-03/43053218, контролюючим органом встановлено, що за рахунок невірного перенесення суми від`ємного значення в рядок 16 Декларацій з податку на додану вартість (з врахуванням уточнюючих розрахунків) з податку на додану вартість та проведення операцій без реального настання правових наслідків, проведення лише операцій з оформлення документів реального руху товарів (робіт, послуг) ТОВ ОСКАР ОІЛ-ТРЕЙД безпідставно включено до складу податкового кредиту суму ПДВ з нібито придбаних (ПММ та бланки дозволи на дизельне пальне), робіт (роботи земляні) послуг (виконання проектно-кошторисної документації) по взаєморозрахунках з ТОВ АДАН-БІЗНЕС, ТОВ ЛЕОЕНЕРДЖІ, ТОВ ЕКО ТРЕЙД-ВРОЖАЙ, ТОВ СПЕЦТЕХ ІНВЕСТ ТОВ СМАРТ ОІЙ ГРУП ТОВ МАНГО ГРУП, в результаті чого занижено податок на додану вартість в період, що перевіряється на загальну суму 5 199 264 грн., в тому числі по періодах: за листопад 2019 року в сумі 85 588 грн, за січень 2020 року в сумі 32 961 грн, за березень 2020 року в сумі 36 256 грн., листопад 2019 року в сумі 85 588 грн, за січень 2020 року в сумі 32 961, грн, за березень 2020 року в сумі 36256 грн, за квітень 2020 року в суі 29 997 грн., за липень 2020 року в сумі 133 117 грн, за серпень 2020 року в сумі 244 844 грн, за вересень 2020 року в сумі 236 709 грн, за жовтень 2020 року в сумі 53 628 грн., за листопад 2020 року в сумі 162 096 грн., за грудень 2020 року в сумі 298 201 грн, за січень 2021 року в сумі 173 965 грн, за лютий 2021 року в сумі 162 096 грн, за грудень 2020 року в сумі 10 896 грн, за травень 2021 року в сумі 29 470 грн., за червень 2021 року в сумі 100 593 грн, за квітень 2021 року в сумі 10 896 грн, за травень 2021 року в сумі 29 470, за червень 2021 року в сумі 45 718 грн, за листопад 2021 року в сумі 82 468 грн, за червень 2022 року в сумі 167 781 грн, за липень 2022 року в сумі 479 651 грн, за серпень 2022 року в сумі 738 375, за вересень 2022 року в сумі 498 17 грн, за жовтень 2022 року в сумі 413 651 грн, за листопад 2022 року 175 942 грн, за грудень 2022 року в сумі 612 209 грн, за січень 2023 року в сумі 293 108 грн, за лютий 2023 року в сумі 6 471 грн.

У зв`язку з цим згідно з підпунктом 2 пункту 54.3 статі 54 пунктом 58.1 статі 58 п. 123.2 ст. 123 ПК України занижена суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму на суму 6 499 080 грн, за податковими зобов`язанням на суму 5 199 264 грн, за штрафними санкціями на суму 1 299 816 грн.

Як встановлено судом першої інстанції, ТОВ ОСКАР ОІЛ-ТРЕЙД (Замовник) укладено з ТОВ Еко Трейд-Врожай (Виконавець) договір про надання послуг від 02.02.2020 року № 4305/02/02, місце укладання - м. Кропивницький.

ТОВ Еко Трейд-Врожай виписано (оформлено) на адресу ТОВ ОСКАР ОІЛ-ТРЕЙД акт надання послуг від 26.02.2020 №335 (земляні роботи) на суму 100 000 грн.

Апелянт вважає, що в наданому акті наданих послуг не деталізовано та не конкретизовано, які саме земляні роботи надавалися ТОВ Еко Трейд-Врожай (не ідентифіковано перелік послуг (робіт), їх зміст, вартість; не зазначено кількість годин, днів витрачених при наданні даних послуг, трудових ресурсів залучених до даних робіт, за якою адресою проводилися земляні роботи, використані матеріали та механізми під час проведення земляних робіт), не надано документального підтвердження обґрунтування економічної та ділової доцільності придбання земляних робіт, обґрунтування їх вартості, як не надано і підтвердження використання отриманих послуг в безпосередній господарській діяльності підприємства.

При цьому, як встановлено судом першої інстанції і не спростовано відповідачем, для можливості ведення господарської діяльності ТОВ ОСКАР ОІЛ-ТРЕЙД орендує земельні ділянки, де розміщує резервуар для зберігання пального та паливно-роздавальну колонку, через які ведеться господарська діяльність з роздрібної торгівлі пальним, і земляні роботи придбавались позивачем для можливості розрівняння земельної ділянки та встановлення на ній необхідного обладнання.

Для підтвердження ведення господарської діяльністі з роздрібної торгівлі пальним позивачем додано до матеріалів справи:

ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним реєстраційний номер 13250314201900368, адреса місця торгівлі: Україна, Львівська область, Пустомитівський р-н, с. Зимна Вода, вул. Яворівська, 2Г. Відповідно до інформації, яка зазначена в довідці про розпорядника акцизного складу пального, акцизні склади пального, розташовані на них резервуари пального, витратоміри та рівнеміри, за уніфікованим номером акцизного складу 1012648, акцизний склад обладнаний резервуаром тип РГС, серійний номер 15, ємністю 20 м.куб., рівнеміром ПМП -201, серійний номер 2226, та паливно-роздавальною колонкою /витратоміром NOVA КЕД 1101.21SВіі серійний номер 1325. Також надано договір оренди технологічного майданчика від 01.10.2019 року та Акт приймання-передачі об`єкта оренди від 01.10.2019, згідно яких позивач приймає в платне користування технологічний майданчик площею, 150 м.кв. за адресою: Україна, Львівська область, Пустомитівський р-н, с. Зимна Вода, вул. Яворівська, 2Г;

ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним реєстраційний номер 13050314201900380, адреса місця торгівлі: Україна, Львівська область, Франківський р-н, м. Львів, вул. Княгині Ольги, 95, №14. Відповідно до інформації, яка зазначена в довідці про розпорядника акцизного складу пального, акцизні склади пального, розташовані на них резервуари пального, витратоміри та рівнеміри, за уніфікованим номером акцизного складу 1013024, акцизний склад обладнаний резервуаром тип АБП-8в кількості 2 шт., серійний номер 01, ємністю 8 м.куб., рівнеміром ПМП -201, серійний номер 21603. Згідно договору оренди технологічного майданчика від 01.10.2019 року, та Акта приймання-передачі об`єкта оренди від 01.10.2019 року, позивач приймає в платне користування технологічний майданчик площею, 150 м.кв. за адресою: м. Львів, вул. Княгині Ольги, 95;

ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним реєстраційний номер 13250314201900368 термін діп з 27.11.2019 до 26.07.2024; місце роздрібної торгівлі - Львівська область, Пустомитівський р-н, с. Зимна Вода, вул. Яворівська,2Г; довідку про розпорядника акцизного складу пального, акцизні склади пального, розташовані на них резервуари пального, витратоміри та рівнеміри, уніфікований номер акцизного складу 1012647.

Головним управління Держпраці у Львівській області видано дозвіл №090119.46 на експлуатацію обладнання, призначеного для експлуатації в вогненебезпечному середовищі та Дозвіл № 0900.19.46 на виконання робіт у вибухонебезпечних зонах.

Також в Акті перевірки зазначено, що в трудових відносинах з позивачем перебуває понад 16 осіб.

Колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що наявність обладнання, необхідних дозволів та ліцензій підтверджує формування витрат за вказаними договорами, доводить зміну власного майнового стану.

Щодо доводів апелянта, що ТОВ Еко Трейд-Врожай є фігурантом кримінального провадження, внесеного до Єдиного реєстру досудових розслідувань за № 42022000000001384 від 11.10.2022 року за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч.3 ст.28; ч.3 ст.212 КК України, що могло вплинути на недійсність господарської операції, то колегія суддів зазначає, що належними доказами можуть бути лише встановлені вироком суду обставини, у тому числі щодо причетності або обізнаності позивача у цьому.

Велика Палата Верховного Суду у постанові від 07.07.2022 у справі №160/3364/19 висловила правову позицію, відповідно до якої вирок щодо посадової особи контрагента за статтею 205 КК України, а також ухвала про звільнення особи від кримінальної відповідальності за цією статтею КК України у зв`язку із закінченням строків давності не можуть створювати преюдицію для адміністративного суду, якщо тільки суд кримінальної юрисдикції не встановив конкретні обставини щодо дій чи бездіяльності позивача. Такі вирок чи ухвала суду за результатами розгляду кримінального провадження мають оцінюватися адміністративним судом разом з наданими первинними документами та обставинами щодо наявності первинних документів, правильності їх оформлення, можливості виконання (здійснення) спірних господарських операцій, їх зв`язку з господарською діяльністю позивача та можливого використання придбаного товару (робіт, послуг) у подальшій діяльності.

Щодо взаємовідносин ТОВ «ОСКАР ОІЛ-ТРЕЙЛ» з ТОВ «Спецтех Інвест».

ТОВ «Спецтех Інвест» виписано на адресу ТОВ «ОСКАР ОІЛ-ТРЕЙЛ» податкові накладні на суму ПДВ 163 135,39 грн. (ст.21-22 Акту перевірки).

Підставою для формування податкового кредиту стала господарська операція з поставки бланків-дозволів на дизельне пальне, згідно видаткових накладних: ВН № 001167 від 11.11.2019 року на к-сть 8200 літрів; ВН №001268 від 12.11.2019 року на к-сть 8 300 літри; ВН №001372 від 13.11.2019 року на к-сть 8 400літрів ; ВН № 001473 від 14.11.2019 року на к-сть 7 822 літри; ВН№ 002669 від 26.11.2019 року на к-сть 2 866 літрів. На загальну в-сть 815 676,96 грн.

В акті перевірки зазначено, що в наданих до перевірки видаткових накладних на придбання ТМЦ у ТОВ Спецтех Інвест зазначено: договір: № 02/12/1 ДВПВ від 02/12/2019, проте такий договір не надано. Також в наданих до перевірки актах прийому-передачі бланків-дозволів на дизельне пальне у ТОВ Спецтех Інвест не вказано дати та номера акта прийому-передачі, місце складання, відсутні П.І.Б. та посада відповідальної особи Покупця, відсутні П.І.Б. та посада відповідальної особи Постачальника. В даних видаткових накладних та актах прийому-передачі відсутні будь-які відомості, хто і коли отримував товар зі сторони ТОВ ОСКАР ОІЛ-ТРЕЙД (відсутні П.І.Б., посада відповідальної особи одержувача (прийняв) та підписано особами, які не ідентифіковані (не зазначено прізвище, ім`я по батькові, чи ініціалів) та відсутні будь- які відомості, хто і коли передавав товар зі сторони ТОВ Спецтех Інвест (відсутні П.І.Б., посада відповідальної особи відправника (відвантажив) та підписано особами, які не ідентифіковані (не зазначено прізвище, ім`я по батькові, чи ініціалів). Документів на транспортування бланків-дозволів на дизельне пальне до перевірки не надано. В ході проведення перевірки досліджено ланцюг постачання Бланків-дозволів на дизельне пальне, реалізованого ТОВ Спецтех Інвест на адресу ТОВ ОСКАР ОІЛ-ТРЕЙД, та встановлено відсутність реального (законного) джерела походження ідентифікованого товару (відсутність дійсного формування цього активу), що унеможливлює його рух за ланцюгом всіх платників податків, які брали участь у здійсненні взаємопов`язаних нереальних господарських операцій. Встановлено, що ТОВ Спецтех Інвест не є імпортером та виробником реалізованих товарів (Бланки дозволу на дизельне пальне), а відсутність реального (законного) джерела походження ідентифікованого товару (відсутність дійсного формування цього активу) унеможливлює його рух за ланцюгом всіх платників податків, які брали участь у здійсненні взаємопов`язаних нереальних господарських операцій, зокрема і до ТОВ ОСКАР ОІЛ-ТРЕЙД.

Колегія суддів акцентує, що непідтвердження операцій за ланцюгом постачання, так само як і податкова інформація про інші порушення податкової дисципліни, допущені контрагентом платника податків або третіми особами у відносинах з контрагентом, не є свідченням нереальності господарських операцій, за умови їх підтвердження належними і допустимими первинними документами, як підставами формування бухгалтерського обліку.

Аналогічний правовий висновок викладений Верховним Судом у постановах від 12.04.2019 року у справі № 826/6245/18 та від 20.08.2020 у справі №380/10381/20.

Колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що норми податкового законодавства не визначають певний обсяг матеріальних та/чи трудових ресурсів у платника податків при здійсненні господарської діяльності як критерій правового статусу платника податків щодо отримання податкової преференції у формі податкового кредиту чи наміру платника податків отримати певний результат від здійснення господарської операції (підприємницької діяльності).

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 03 серпня 2021 року у справі №826/5762/15.

Щодо господарських взаємовідносин позивача з ТОВ СМАРТ ОЙЛ ГРУП за період з 18.08.2020 по 30.09.2023 року, внаслідок чого, на думку відповідача, позивачем безпідставно включено до складу податкового кредиту податок на додану вартість за період січень 2020-вересень 2023 року, а вартість отриманих ТМЦ (дизельне пальне) від ТзОВ Смарт Ойл Груп включено до складу собівартості реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) та ТОВ АДАН БІЗНЕС за період з 10.06.2019 по 30.09.2023 року, внаслідок чого позивачем безпідставно сформовано податковий кредит з ПДВ, а вартість отриманих ТМЦ (дизельне пальне) від ТОВ Адан Бізнес включено до складу собівартості реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) апеляційний суд зазначає наступне.

Судом першої інстанції встановлено, що ТОВ ОСКАР ОІЛ-ТРЕЙД (Покупець) укладено з ТзОВ Смарт Ойл Груп (Постачальник) договір купівлі-продажу від 18.08.2020 року № 18/08/2020- 80Д, місце укладання - м. Львів.

На виконання умов даного Договору ТОВ Смарт Ойл Груп реалізовано на адресу ТОВ ОСКАР ОІЛ-ТРЕЙД паливо дизельне згідно з податковими накладними (перелічено на ст.25-26 Акту перевірки). Також ТОВ ОСКАР ОІЛ-ТРЕЙД надані товарно-транспортні накладні, виписані до видаткових накладних (перелічено на ст.29-40 Акту перевірки). Розрахунки між ТОВ ОСКАР ОІЛ-ТРЕЙД та ТОВ Смарт Ойл Груп проводились в безготівковій формі, станом на 30.09.2023 року згідно з даними бухгалтерського рахунку 631 Розрахунки з вітчизняними постачальниками дебіторська/кредиторська заборгованість ТОВ Оскар ОІл-Груп перед ТОВ Смарт Ойл Груп відсутня, що свідчить про реальні зміни майнового стану в кожного з сторін договору.

ТОВ ОСКАР ОІЛ-ТРЕЙД (Покупець) укладено з ТОВ Адан Бізнес (Постачальник) договір купівлі-продажу від 17.10.2019 року № 17/10-19-2С, місце укладання - м. Київ.

На виконання умов вищевказаного Договору ТОВ ОСКАР ОІЛ-ТРЕЙД відображено в обліку отримання товару-ПММ від ТзОВ Адан Бізнес згідно з первинних документів (видаткові накладні, ТТН) (детально описано на ст. 43-65 Акту перевірки).

До перевірки підприємством надано товарно-транспортні накладні на перевезення нафтопродуктів (дизпалива). Розрахунки між ТОВ ОСКАР ОІЛ-ТРЕЙД та ТОВ АДАН БІЗНЕС за період 02.02.2020 по 30.09.2023 року проводились в безготівковій формі проводились в безготівковій формі, станом на 30.09.2023 року згідно з даними бухгалтерського рахунку 631 Розрахунки з вітчизняними постачальниками дебіторська/кредиторська заборгованість ТОВ ОСКАР ОІЛ-ТРЕЙД перед ТОВ Адан бізнес Груп відсутня.

У вищевказаних контрагентів придбавалось паливо дизельне ДП-Л-Євро5 ВО, яке в момент поставки було оприбутковане позивачем, внесене в фіскальну пам`ять РРО, про інформація про номенклатуру а також розмір кожної поставленої партії пального внесена до змінного звіту обліку нафтопродуктів за формою-17 -НП, про кожну поставку повідомлено контролюючий орган в передбачений чинний законодавством спосіб. В майбутньому оприбутковане пальне реалізовувалось покупцям позивача через пункти роздрібної торгівлі АЗС, на які видані в установленому законом порядку ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним, що підтверджується даними бухгалтерського рахунку 631 Розрахунки з вітчизняними постачальниками за період 18.08.2020-10.02.2021 року та період з 15.06.2022 по 06.01.2023 року. Про зміну майнового статусу підприємства та підтвердженням того, що платник має намір одержати економічний ефект у результаті підприємницької діяльності, є той факт, що пальне, отримане платником в результаті укладення договору, оприбутковане платником та в подальшому реалізоване контрагентам за укладеними договорами чи кінцевим споживачам.

Про вказане свідчить реєстрація акцизних накладних, подання щоденного звіту про залишки пального. Про зміну майнового стану платника свідчить і факт наявності на його акцизних складах пального, отриманого згідно договору на підставі первинних документів, а також довідки про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання/вiдпуску) та залишків пального на акцизному складі пального з квитанціями про відправлення до ДПС, які щоденно подаються товариством до органів ДПС, в яких відображається вся кількість отриманого пального), що були надані податковому органу при перевірці.

Відповідно до Технічних вимог до спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів для автозаправних станцій, затверджених протокольним рішенням Державної комісії з питань впровадження електронних систем і засобів контролю та управління товарним і грошовим обігом від 27.06.2002 № 13 реєстратор розрахункових операцій, який використовується на АЗС, виконує крім інших, також функцію обліку нафтопродуктів, що реалізуються на такій АЗС.

Єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком нафтопродуктів (усіх типів, марок і видів (залежно від масової частки сірки) визначений Інструкцією № 281.

Вимоги цієї Інструкції є обов`язковими для всіх суб`єктів господарювання (підприємств, установ, організацій та фізичних осіб - підприємців), що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України (далі - підприємства).

За підпунктом 10.2.1 пункту 10.2 Інструкції № 281 приймання нафтопродуктів, що надійшли автомобільним транспортом від постачальників, здійснюється працівниками автозаправної станції за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки) за даними товарно-транспортних накладних у разі наявності паспорта якості та копії сертифіката відповідності. Приймання нафтопродуктів здійснюється відповідно до вимог робочої інструкції оператора АЗС та інструкції з охорони праці, які повинні бути затверджені керівником підприємства, якому належить АЗС.

На підставі ТТН та акта приймання (у разі його наявності) оператор АЗС має оприбуткувати прийнятий нафтопродукт за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки), тобто зробити необхідні записи в журналі обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою № 13-НП. Дані про оприбутковані нафтопродукти заносяться до змінного звіту АЗС за формою № 17-НП (додаток 14) (підпункт 10.2.10 пункту 10.2 Інструкції № 281).

Згідно з підпунктом 10.3.1.1 пункту 10.3 Інструкції № 281 розрахунки під час відпуску нафтопродукту власникам автотранспорту за готівку здійснюються на АЗС з використанням РРО, які відповідають технічним вимогам до їх застосування та внесені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій згідно з Положенням про Державний реєстр реєстраторів розрахункових операцій, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.08.2002 № 1315.

Відповідно до підпункту 10.3.1.3 пункту 10.3 Інструкції №281 облік реалізації нафтопродуктів ведеться через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений до фіскального режиму роботи РРО з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій кожною АЗС, яка здійснює розрахунки із споживачами готівкою. Відпуск нафтопродуктів за готівку відображається у Змінному звіті АЗС за формою № 17-НП.

Підпунктом 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 Податкового кодексу України (далі ПКУ) визначено, що платники податку розпорядники акцизних складів зобов`язані зареєструвати усі розташовані на акцизних складах резервуари, введені в експлуатацію, витратоміри-лічильники та рівнеміри-лічильники у розрізі акцизних складів в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі (далі Реєстр). Забороняється здійснення реалізації пального без наявності зареєстрованих витратомірів-лічильників, рівнемірів-лічильників та резервуарів, без реєстрації акцизного складу. Порядок ведення Реєстру, передачі облікових даних з них електронними засобами зв`язку до контролюючих органів затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 22 листопада 2017 року № 891 (далі Порядок № 891).

Відповідно до п. 15 Порядку № 891 реєстрацією у Реєстрі є прийняття надісланих розпорядником акцизного складу електронних документів для наповнення Реєстру, що містять інформацію, зазначену в підпунктах 1 - 4 і 6 пункту 5 Порядку № 891. Для розпорядників акцизних складів, на яких провадиться діяльність з переробки нафти, газового конденсату, природного газу та їх суміші, з метою вилучення цільових компонентів (сировини), що передбачає повний технологічний цикл їх переробки в готову підакцизну продукцію (пальне), реєстрацією є прийняття надісланих розпорядником акцизного складу електронних документів для наповнення Реєстру, що містять інформацію, зазначену в підпунктах 1-4 і 6 пункту 5 Порядку № 891.

Формат даних та структура Єдиного державного реєстру витратомірів-лічильників і рівнемірів лічильників рівня пального у резервуарі затверджені наказом Міністерства фінансів України від 27.11.2018 № 944 зі змінами та доповненнями (далі Формат даних).

Відповідно до п. 1 розд. ІІ Формату даних, Реєстр складається із записів з посиланням на електронні документи, які подаються у вигляді таких форм як, зокрема, Довідка про розпорядника акцизного складу пального, акцизні склади пального, розташовані на них резервуари пального, витратоміри та рівнеміри (далі Довідка 1). Довідки подаються окремо щодо кожного акцизного складу

Відповідно до приписів податкового кодексу, розпорядники акцизних складів зобов`язані на кожному акцизному складі щоденно (крім днів, в які акцизний склад не працює) формувати дані про фактичні залишки пального на початок та кінець звітної доби та про добові фактичні обсяги отриманого та реалізованого пального у розрізі кодів товарних підкатегорій згідно з УКТ ЗЕД у літрах, приведених до температури 15° C.

Дані про фактичні залишки пального та про обсяг обігу пального формуються після проведення останньої операції з обігу пального у звітній добі, але не пізніше 23 години 59 хвилин цієї доби, до початку здійснення операцій з обігу пального у добу, що настає за звітною добою, та подаються до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, не пізніше 23 години 59 хвилин доби, що настає за звітною добою.

Форму довідки про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання/відпуску) та залишків пального на акцизному складі пального (далі Довідка) затверджено наказом Міністерства фінансів України від 27.11.2018 № 944 зі змінами та доповненнями.

Як встановлено судом пе6ршої інстанції, позивачем в процесі господарської діяльності роздрібної торгівлі пальним дотримано вимоги вищенаведених положень законодавства, що регулюють діяльність торгівців пального, на підприємстві, на кожній точці торгівлі, ведеться журнал журналу обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою № 13-НП, щодня підприємство надсилає в контролюючий орган дані щодо обсягів обігу (отримання/відпуску) та залишків пального щодо кожного акцизного складі пального, зареєстрованого платником.

Довідки про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання/відпуску) та залишків пального на акцизному складі пального за оскаржуваний період позивачем додано до матеріалів справи.

Апелянт вказує, що позивачем до перевірки не надано: CMR, які підтверджують місце та факт отримання дизельного палива за межами митної території України водіями для перевезення в пункти розвантаження ТОВ ОСКАР ОІЛ-ТРЕЙД; Сертифікат походження дизпалива та паспорт якості з зазначенням істотних характеристик дизпалива (відсутнє маркування ПММ в товаросупровідних документах), Акти приймання нафти або нафтопродуктів за кількістю та відсутністю умови щодо введення в обіг даних товарів, зокрема відсутні матеріально-технічні і технологічні можливості придбання, зберігання відповідних обсягів товару (його фізичного руху) в обмежені проміжки часу, відсутність трудових ресурсів, які фізично необхідні при здійснення задекларованих операцій.

При цьому, податковим органом не наведено обставин та доказів, які б свідчили про штучний характер господарських операцій, невідповідність господарських операцій цілям та завданням статутної діяльності позивача, збитковості здійснених операцій, або інших обставин, які б окремо або в сукупності могли б свідчити про фіктивність вчинених операцій, а також про те, що вчинення зазначених операцій не було обумовлено розумними економічними причинами (цілями ділового характеру), а дії позивача та його контрагентів були спрямовані на отримання необґрунтованої податкової вигоди.

Згідно з практикою Верховного Суду зі спорів щодо оскарження рішень податкових органів з оцінки питань щодо відсутності у контрагентів позивача матеріальних та трудових ресурсів, наявності або відсутності окремих документів, а також недоліки в їх оформленні, відсутності ТТН, порушення податкової дисципліни по ланцюгу постачання, не можуть бути безумовною підставою для висновку про нереальність господарських операцій та для позбавлення суб`єкта господарювання податкового кредиту.

Критична оцінка надана посиланню контролюючих органів на відсутність у контрагентів позивача власних чи орендованих основних фондів, кваліфікованих фахівців для здійснення діяльності, оскільки сама по собі наявність або відсутність у контрагентів основних фондів, певної кількості персоналу, не можуть являтися вичерпними ознаками неправомірності вчиненої господарської операції, якщо з інших даних вбачається фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків, у зв`язку з його господарською діяльністю. Укладення договору не є єдиним способом залучення фізичних осіб до вчинення необхідних дій в процесі виконання поставки; податкове законодавство не ставить право платника на податковий кредит в залежності від того, за рахунок яких ресурсів (власних або залучених) здійснюється поставка товарів (робіт, послуг) постачальником.

При цьому залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу). Крім того, що наявність недоліків у оформленні товарно-транспортних накладних чи відсутність таких документів не може бути самостійним доказом безтоварності господарських операцій проведених з контрагентами, натомість, факт передання товару позивачу та, відповідно, набуття права власності на нього, підтверджується належно оформленими видатковими накладними, які наявні в матеріалах справи.

Аналогічний висновок викладений Верховним Судом у постанові від 19.06.2018 у справі №826/7704/16 від 19.06.2018.

Посилання скаржника на податкову інформацію, що наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагента суб`єкта господарювання, а також податкову інформацію надану іншими контролюючими органами, оскільки остання носить виключно інформативний характер, не є належним доказом в розумінні процесуального Закону.

Згідно з правовою позицією викладеною Верховним Судом у постановах від 26.06.2018 у справі №К/9901/27855/18, від 19.06.2018 у справі №К/9901/3749/18, від 27.03.2018 у справі № 816/809/17 збирання податкової інформації є етапом контрольно-перевірочної роботи та не передбачає здійснення контролюючим органом оцінки дотримання платником вимог податкового законодавства та аналізу змісту та характеру правовідносин, що стали підставою для формування даних податкового обліку платника, оскільки питання правильності відображення платником в обліку проведених господарських операцій досліджуються контролюючим органом при проведенні податкової перевірки платника з дослідженням фінансово-господарських документів, пов`язаних з нарахуванням і сплатою податку. Записи у інформаційних базах контролюючого органу до первинних або інших документів, які зафіксовані в бухгалтерському та податковому обліку платника податків, не відносяться, відповідно, сама по собі така інформація не є належним доказом по справі.

Також колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що податковим органом не надано належних доказів на підтвердження недобросовісності ТОВ ОСКАР ОІЛ-ТРЕЙД як платника податку, не наведено будь-яких доводів щодо здійснення ТОВ ОСКАР ОІЛ-ТРЕЙД розглядуваних операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект тощо.

На момент здійснення спірних поставок ТОВ ОСКАР ОІЛ-ТРЕЙД та його контрагенти були належним чином зареєстровані як юридичні особи та платники податку на додану вартість, установчі документи недійсними в судовому поряду не визнавались.

Щодо доводів апелянта, що підприємством не надані до перевірки сертифікати якості на пальне, апеляційний суд зазначає, що ненадання позивачем до перевірки паспортів якості, сертифікатів походження придбаної продукції не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника у з зв`язку з його господарською діяльністю мали місце, відтак не є самостійною підставою для висновку про нереальність господарських операцій.

Крім цього, сертифікати відповідності (якості) на товар не є документами бухгалтерського чи податкового обліку, а є лише документом, що посвідчує якість товару, а не факт проведення господарської операції. Тому, відсутність таких сертифікатів не може підтверджувати відсутність господарської операції.

Контролюючим органом не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності ТОВ «ОСКАР ОІЛ ТРЕЙД» з ТОВ «Леоенерджі» та ТОВ «Манго-Груп».

Покликання контролюючого органу на податкову інформацію щодо контрагента позивача є помилковим, оскільки податкове законодавство не ставить у залежність податковий облік (стан) певного платника податку від дотримання його контрагентами податкової дисципліни в тому числі тими, які не були безпосередніми постачальниками товару, та правильності ведення ними податкового або бухгалтерського обліку, зокрема, від фактичної сплати контрагентами податків до бюджету, від перебування постачальників за юридичною адресою, а також від їх господарських та виробничих можливостей.

Колегія суддів наголошує, що лише встановлення факту узгодженості дій платника податків з недобросовісними постачальниками з метою незаконного отримання податкових вигод або його обізнаності з такими діями постачальників чи сприяння ухиленню постачальниками товару від виконання податкових зобов`язань може слугувати підставою для відмови у праві на податковий кредит та праві на отримання бюджетного відшкодування.

При цьому такі висновки не можуть ґрунтуватися на припущеннях, а повинні бути підтверджені належними, достатніми, достовірними доказами із законних джерел у їх взаємній сукупності.

Разом з тим, матеріали справи не містять доказів, які свідчили б про безтоварність операцій позивача з його контрагентами.

Не наведено відповідачем й обставин та не надано доказів невідповідності господарських операцій цілям та завданням статутної діяльності позивача, їх збитковості або інших обставин, які б окремо або в сукупності свідчили, що вчинення таких операцій не було обумовлено розумними економічними причинами (цілями ділового характеру).

Стосовно доводів відповідача про те, що в ході проведення перевірки також було встановлено наявність кримінальних проваджень, у яких надано інформацію щодо ризикованості суб`єктів господарювання зокрема, то колегія суддів зазначає, що навіть сам факт порушення кримінальної справи та отримання свідчень (пояснень) посадових осіб господарюючих суб`єктів, в рамках такої кримінальної справи, не є беззаперечним фактом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків для всіх без винятку господарських операцій проведених позивачем та його контрагентами, які не були предметом дослідження названої кримінальної справи. Під час проведення господарських операцій платник податків може бути і необізнаним стосовно дійсного стану правосуб`єктності своїх контрагентів і реально отримати від них товари (роботи чи послуги), незважаючи на те, що контрагенти можливо і мають наміри щодо порушення податкового законодавства у відносинах з іншими контрагентами.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів погоджується з судом першої інстанції про протиправність податкових повідомлень-рішень від 25.01.2024 №3113/13-01-07-01 та від 25.01.2024 №3109/13-01-07-01.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 25.01.2024 №3115/13-01-07-01, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток підприємств.

В Акті перевірки встановлено порушення пп.134.1.1 п.134.1 ст.134, п. 135.1 ст. 135 ПК України, в результаті чого підприємством занижено податок на прибуток всього у сумі 11 616 935 грн, у тому числі за 2019 рік в сумі 1 354 597 грн, за 2020 року в сумі 1 074 564 грн, за 2021 рік в сумі 123 832 грн, за 2022 рік в сумі 8 777 020 грн та за ІІІ квартали 2023 року - в сумі 286 922 грн (в тому числі за І квартал 2023 року в сумі 165 782 грн, ІІ квартал 2023 року в сумі 117 180 грн, за ІІІ квартал 2023 року на суму 3 960 грн).

Доводам апелянта про відносинах позивача з контрагентами ТОВ СМАРТ ОЙЛ ГРУП, ТОВ Адан Бізнес, ТОВ Еко Трейд-Врожай, ТОВ СПЕЦТЕХ ІНВЕСТ апеляційним судом вже надавалась правова оцінка.

Податковий орган вказує, що не підтверджується факт реалізації (передачі) товарів ТОВ ОСКАР ОІЛ-ТРЕЙД до ТОВ Агрологістика, ТОВ ТД Агролінк, ТОВ Транс-Гарант, ТОВ СУАП Східно-Європейська подорож, ТОВ МС Транс, ПП ПАФ Виниківське на загальну суму 6 709 859,94 грн., в т.ч. ПДВ 1 118 309,98 грн. та надання юридичних послуг ФОП ОСОБА_4 на підставі Договору про надання абонентських юридичних послуг від 29.07.2022 року № ОСК-01/02 на загальну вартість 1 173 000,0 грн. отриманих послуг від ФОП ОСОБА_4 які включено до складу адміністративних.

Щодо висновків контролюючого органу про непідтвердження факту реалізації (передачі) товарів ТОВ ОСКАР ОІЛ-ТРЕЙД до ТОВ Агрологістика, ТОВ ТД Агролінк, ТОВ Транс-Гарант, ТОВ СУАП Східно-Європейська подорож, ТОВ МС Транс, ПП ПАФ Виниківське.

Згідно затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.99 N 318 Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 Витрати (П(С)БО 16), собівартість реалізованих товарів визначається за Національним положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 9 Запаси (п. 10).

Відповідно до п. 11, 14 П(С)БО 16 собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) складається з виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), яка була реалізована протягом звітного періоду, нерозподілених постійних загальновиробничих витрат та наднормативних виробничих витрат. До виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) включаються: прямі матеріальні витрати; прямі витрати на оплату праці; інші прямі витрати; змінні загальновиробничі та постійні розподілені загальновиробничі витрати.

До складу інших прямих витрат включаються всі інші виробничі витрати, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат.

В якості підстав для визнання протиправним визначення собівартості реалізованої продукції контролюючий орган посилався на відсутність в актах виконаних робіт ФОП ОСОБА_4 наданих замовникам кількісних та вартісних показників, не деталізовано та не конкретизовано, які саме юридичні абонентські комплексні супроводження надавалися ФОП ОСОБА_4 (не ідентифіковано перелік послуг, їх зміст, вартість; не зазначено кількість годин, днів витрачених при наданні юридичних послуг, назви суб`єктів господарювання із якими велось погодження та укладення договорів).

Суд звертає увагу на те, що згідно пункту 138.4 статті 138 Податкового кодексу України витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподільних постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

За правилами податкового обліку доходи від продажу товарів у платника податку виникають за датою переходу покупцеві права власності, а при наданні послуг чи виконанні робіт - за датою підписання акта або іншого документа, оформленого відповідно до вимог чинного законодавства, який підтверджує виконання робіт або надання послуг (п. 137.1 ст.137 Податкового кодексу України).

Проведення господарських операцій суб`єкта господарювання, за змістом статті 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні, підтверджується первинними документами, на підставі яких ведеться бухгалтерський облік. Згідно частини 2 статті 3 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні на даних бухгалтерського обліку базується фінансова, податкова, статистична та інша звітність. Таким чином первинні документи по відображенню господарчих операцій є основою для податкового обліку.

Отже, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на врахування понесених витрат у податковому обліку, наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів/робіт/послуг з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами, що містять достовірні відомості про обсяг та зміст господарської операції.

Ступінь деталізації опису господарської операції у первинному документі законодавством не встановлена. При цьому, виходячи зі специфіки послуги як предмета господарської операції, акт наданих послуг з зазначенням фактично поставленої послуги за напрямом, вказаним в договорах, є достатнім доказом, що підтверджує факт виконання такої господарської операції. Відсутність максимальної деталізації виду наданих послуг не перешкоджає прийняттю цих документів до обліку та не є свідченням відсутності виконаних господарських операцій.

Як встановлено, 29.07.2022 року між позивачем та фізичною особою підприємцем ОСОБА_4 укладено Договір про надання абонентських юридичних послуг №ОСК-01/02.

Предметом договору є надання Абонентського (юридичного) обслуговування - комплексного, платного, юридичного супроводу діяльності Замовника з усіх правових питань, що виникають в процесі діяльності останнього.

Відповідно до п. 5.1 Договору сторони домовились, що мінімальна ціна місячного обслуговування складає 100 000,00 грн.

В актах наданих послуг сторони визначили кінцеву вартість наданих послуг. Вартість однієї години роботи складає не менше 5 000 грн., яка може бути переглянутою у відповідності до складності завдання. Мінімальна кількість годин в місяць має складати не менше 20 годин. В оплачуваний час включається увесь час, витрачений при наданні юридичних послуг Замовнику. Зокрема, оплаті підлягає час, витрачений на: - зустрічі з Замовником; - зустрічі та переговори з іншими особами по справі Замовника; - підготовку документів; вивчення документів; - підготовка та ознайомлення з листами, факсами, електронними повідомленнями; - участь у проведенні перевірки; - перебування в органах і установах які можуть бути залучені, причетні та мають вплив або тим чи іншим чином пов`язані із наданням юридичних послуг Замовнику та інших інстанціях по справі Замовника; - телефонні розмови з Замовником, іншими особами по його справі; - участь у переговорах і зборах; систематизація документів по справі Замовника; - юридичний пошук по законодавству, судової практики; - інша юридична діяльність і будь-який інший час, витрачений при наданні юридичних послуг Замовнику (п. 5.3 Договору).

За результатами виконання умов вказаного договору ФОП ОСОБА_4 та позивачем оформлено і підписано акт здачі- приймання виконаних робіт № 3 від 30.09.2022 року на суму 22 тис. грн.; Акт здачі приймання виконаних робіт № 1 від 31.12.2022 року на суму 500 000 грн. та Акт здачі приймання виконаних робіт на суму 651 тис. грн.

Вказані Акти скріплені печатками сторін договору, підписані їх уповноваженими особами, а також містять період надання послуг та їх опис, а саме: юридичне абонентське обслуговування комплексне супроводження, проведення семінарів із юридичного навчання співробітників основам роздрібної торгівлі на АЗС в червні 2023 року; складання процесуальних документів та їх направлення до суду у справі №916/4081/21.

Аналізуючи наведене вище та укладені договори між позивачем та його контрагентом, апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції, що позивач, так і його контрагенти виконали умови укладених між ними договорів, договори є такими що безпосередньо пов`язані з господарською діяльністю позивача, а суми податкового кредиту підтверджуються документально, таким чином позивачем підтверджено реальність спірних господарських операцій з контрагентами за період, що перевірявся.

Європейський суд з прав людини у справі "БУЛВЕС АД проти Болгарії" (заява № 3991/03) у §§ 70, 71 рішення від 22 січня 2009 року зазначив: що стосується зусиль для попередження обманних зловживань системою оподаткування ПДВ, Суд визнає, що коли Держави - члени Конвенції володіють інформацією про такі зловживання зі сторони певної фізичної чи юридичної особи, вони можуть вжити відповідних засобів щодо недопущення, зупинення чи покарання за такі зловживання. Однак, Суд вважає, що коли національна влада за відсутності будь-яких вказівок на пряму участь фізичної або юридичної особи у зловживаннях, пов`язаних зі сплатою ПДВ, що нараховується при низці операцій з поставок, або будь-яких вказівок на обізнаність про таке порушення, все-таки карає одержувача оподатковуваної ПДВ поставки, який повністю виконав свої зобов`язання, за дії чи бездіяльність постачальника, який знаходився поза контролем одержувача і по відношенню до якого не було засобів відстеження і забезпечення його старанності, то влада виходить за розумні межі і порушує справедливий баланс, який повинен підтримуватися між вимогами загальних інтересів і вимогами захисту права власності.

Відповідно до частини 2 статті 77 КАС України в адміністративних справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень тягар доказування правомірності своїх рішень, дій чи бездіяльності покладається на відповідача - суб`єкта владних повноважень, який повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, що можуть бути використані як докази у справі.

Виходячи з системного аналізу правових норм та обставин даної справи, колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що відповідачем не доведено порушень податкового законодавства ТОВ «ОСКАР ОІЛ ТРЕЙД», відтак податкові повідомлення-рішення від 25.01.2024 №3113/13-01-07-01, від 25.01.2024 №3109/13-01-07-01, від 25.01.2024 №3115/13-01-07-01 винесені протиправно, а отже підлягають скасуванню.

Інші доводи та аргументи скаржника, наведені ним у апеляційній скарзі, не спростовують висновків суду першої інстанції і свідчать про незгоду із правовою оцінкою судом обставин справи, встановлених у процесі її розгляду.

При обгрунтуванні цієї постанови суд апеляційної інстанції також враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану, зокрема у справах «Салов проти України» (заява № 65518/01; пункт 89), «Проніна проти України» (заява № 63566/00; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (заява № 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «РуїсТоріха проти Іспанії» (RuizTorija v. Spain) серія A. 303-A; пункт 29).

Враховуючи вищевикладене, беручи до уваги докази, наявні в матеріалах справи, колегія суддів прийшла до висновку, що доводи апеляційної скарги, наведені на спростування висновків суду першої інстанції, не містять належного обґрунтування чи нових переконливих доказів, які б були безпідставно залишені без уваги судом першої інстанції.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Щодо нового розподілу судових витрат, то такий відповідно до ст. 139 КАС України не здійснюється.

Керуючись ст. 310, ст. 316, ст. 321, ст. 325, ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

п о с т а н о в и в :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 29 липня 2024 року у справі №380/4775/24 - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку виключно у випадках, передбачених частиною 4 статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом 30 днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя Л. П. Іщук судді І. М. Обрізко Т. І. Шинкар Повне судове рішення складено 20 лютого 2025 року