Постанова від 06.03.2025 по справі 240/17186/24

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 240/17186/24

Головуючий суддя 1-ої інстанції - Лавренчук Ольга Володимирівна

Суддя-доповідач - Капустинський М.М.

06 березня 2025 року

м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Капустинського М.М.

суддів: Сапальової Т.В. Ватаманюка Р.В. ,

за участю:

секретаря судового засідання: Довганюк В.В.,

представника позивача: Струкової Л.В.,

представника відповідача: Ключник А.І.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 26 грудня 2024 року у справі за адміністративним позовом Приватного підприємство "СЛМ-ПЛАСТ" до Головного управління ДПС у Житомирській області про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,

В С Т А Н О В И В :

у вересні 2024 року Приватне підприємство "СЛМ-ПЛАСТ" звернулось до Житомирського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Житомирській області, Державної податкової служби України, у якому просило:

- визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Житомирській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, прийняте Комісією питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 25.06.2024 №11299850/39567941, яким Приватному підприємству «СЛМ-ПЛАСТ» відмовлено у реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної від 30.06.2023 №14, на суму 1542825,00 грн, в т.ч. ПДВ 257137,50 грн.;

- зобов`язати Державну податкову служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Приватного підприємства «СЛМ-ПЛАСТ» від 30.06.2023 №14 на суму 1542825,00 грн, в т.ч. ПДВ 257137,50 грн, датою її фактичного надходження.

В обґрунтування позову вказало, що 02.06.2023 між Управлінням поліції охорони в Житомирській області (Замовником) та ПП «СЛМ-Пласт» (Виконавцем) було укладено Договір про закупівлю №139, відповідно до умов якого Виконавець приймає на себе зобов`язання на свій ризик в межах твердої договірної ціни (Додаток №1 до цього Договору) виконати роботи. Зазначає, що на виконання п.3.5 Договору №139 від 02.06.2023 ПП «СЛМ-ПЛАСТ» 05.06.2023 виписало для Управління поліції охорони в Житомирській області рахунок на оплату№43 на суму 1542825,00 грн, в т.ч. ПДВ 257137,5 грн, який вказана установа згідно платіжної інструкції від 08.06.2023 оплатило на суму 1542825,25 грн. Позивач зазначає, що відповідно до п.п.«а» п.187.1 ст.187 ПК України, 08.06.2023 видало для Управління поліції охорони в Житомирській області податкову накладну №6 на суму ПДВ 257137,50 грн. від зарахованих коштів у банку на рахунок виконавця робіт - 1542825,00 грн, яку скеровано до ГУ ДПС у Житомирській області для реєстрації. Вказує, що 04.07.2023 на адресу ГУ ДПС у Житомирській області позивач скерував таблицю даних платника податків на додану вартість та пояснення до неї, а 05.07.2023 отримав квитанцію №2, в якій повідомлялося про прийняття таблиці даних до розгляду, одночасно повідомлено про не врахування її у зв`язку з не реєстрацією податкової накладної. В подальшому, 18.07.2023 ГУ ДПС у Житомирській області надіслало позивачу рішення про неврахування таблиці даних платника податку на додану вартість №9165967/39567941, а 24.11.2023 позивач повторно скерував на адресу відповідача таблицю даних платника податків на додану вартість та пояснення до неї, однак відповідно до ухваленого рішення ГУ ДПС у Житомирській області від 30.11.2023 №10061784/39567941 з аналогічних причин вона не була прийнята даним відповідачем до уваги. 07.06.2024 позивач надіслав до ГУ ДПС в Житомирській області повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкової накладної від 30.06.2023р. №14, до якого долучив пояснення від 07.06.2024р. №7 та ряд документів, однак 25.06.2024 ГУ ДПС у Житомирській області винесено рішення №11299850/39567941 про відмову в реєстрації вказаної вище податкової накладної. Звертаючись до суду з позовом позивач вважає оскаржуване рішення протиправним, а тому просить його скасувати.

Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 26 грудня 2024 року позов задоволено.

Не погоджуючись із прийнятим судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, у якій просить скасувати рішення суду та ухвалити нове, яким у задоволенні позовних вимог відмовити. В обґрунтування апеляційної скарги апелянт послався на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, порушення норм процесуального права, що, на його думку, призвело до неправильного вирішення спору.

В обґрунтування своїх заперечень зазначає, що позивачем на розгляд Комісії ГУ ДПС у Житомирській області з питань зупинення реєстрації податкових накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних подано пояснення та відповідний пакет копій документів до податкової накладної №14 від 30.06.2023. Проаналізувавши подані на розгляд Комісії пояснення, контролюючому органу стало відомо, що 02.06.2023 між ПП «СЛМ-ПЛАСТ» та Управлінням поліції охорони в Житомирській області було укладено договір про закупівлю №139 (далі-Договір), відповідно до якого ПП «СЛМ-ПЛАСТ» приймає на себе зобов`язання на свій ризик в межах твердої договірної ціни виконати роботи: «Капітальний ремонт покрівлі будівлі за адресою: м.Житомир, провул.Львівський,4» в обсягах, передбачених кошторисною документацією, складеною на підставі Дефектного акту, а Управління поліції охорони в Житомирській області прийняти та оплатити такі роботи., на суму 1542825 грн в т.ч. ПДВ (20%) 257137,50 грн на підставі цього Позивачем було виписано податкову накладну №14 від 30.06.2023 та направлено на реєстрацію. Провівши комплексний аналіз наданих Позивачем копій документів, встановлено що на підтвердження проведення вищезазначеної господарської операції Позивачем не було надано первинних документів щодо постачання, надання послуг, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності, розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків, та інших документів, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, зокрема, було зазначено щодо відсутності акта звірки. Відповідно до витягу з протоколу №124/06-30-18-02-03 від 14.06.2024 Комісія прийняла рішення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, у зв`язку з чим Позивачу було направлено повідомлення №11236815/39567941 від 14.06.2024 яке містять перелік необхідних копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податкових накладних. Окрім того зазначене повідомлення містить додаткову інформацію, щодо відсутності акту звірки. Позивач не скористався своїм правом на надання додаткових пояснень. Позивачем на розгляд Комісії, зокрема, не було надано первинних документів щодо транспортування будівельних матеріалів, якими нібито було здійснено ремонт покрівлі. Позивачем на розгляд Комісії так і не було надано первинних документів щодо постачання, надання послуг, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності, розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків, та інших документів, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, зокрема, було зазначено щодо відсутності акта звірки. Звертає увагу суду, що на адресу контролюючого органу Позивачем не було надано жодних додаткових пояснень на вимогу контролюючого органу оформлену у вищезгаданих повідомленнях. Позивач не надав пояснення щодо відсутності акту звірки, інформація про який була зазначена в повідомленні №11236815/39567941 від 14.06.2024.

Ухвалою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 13.02.2025 року справу призначено до розгляду у відкритому судовому засіданні на 04.03.2025 року.

В судовому засіданні представник відповідача підтримала доводи викладені в апеляційній скарзі та просила її задовольнити.

Представник відповідача заперечила проти задоволення вимог апеляційної скарги відповідача та просила рішення суду першої інстанції залишити без змін.

Заслухавши представників сторін, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги та відзиву на неї, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін, з огляду на наступне.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що Приватне підприємство "СЛМ-ПЛАСТ" зареєстроване як юридична особа.

Видам діяльності за КВЕД є: 25.12 Виробництво металевих дверей і вікон (основний);16.23 Виробництво інших дерев`яних будівельних конструкцій і столярних виробів; 22.23 Виробництво будівельних виробів із пластмас; 43.31 Штукатурні роботи; 43.32 Установлення столярних виробів; 43.33 Покриття підлоги й облицювання стін; 43.34 Малярні роботи та скління; 46.49 Оптова торгівля іншими товарами господарського призначення; 47.78 Роздрібна торгівля іншими невживаними товарами в спеціалізованих магазинах; 25.11 Виробництво будівельних металевих конструкцій і частин конструкцій; 41.10 Організація будівництва будівель; 42.13 Будівництво мостів і тунелів; 42.21 Будівництво трубопроводів; 42.22 Будівництво споруд електропостачання та телекомунікацій; 42.91 Будівництво водних споруд; 42.99 Будівництво інших споруд, н.в.і.у.; 43.11 Знесення; 43.12 Підготовчі роботи на будівельному майданчику; 43.13 Розвідувальне буріння; 43.21 Електромонтажні роботи; 43.22 Монтаж водопровідних мереж, систем опалення та кондиціонування; 43.29 Інші будівельно-монтажні роботи; 43.39 Інші роботи із завершення будівництва; 43.99 Інші спеціалізовані будівельні роботи, н.в.і.у.; 43.91 Покрівельні роботи.

З матеріалів справи вбачається, що 02.06.2023 між Управлінням поліції охорони в Житомирській області ("Замовник") та ПП «СЛМ-ПЛАСТ» ("Виконавець") укладено Договір про закупівлю №139, відповідно до умов якого "Виконавець" приймає на себе зобов`язання на свій ризик в межах твердої договірної ціни (Додаток №1 до цього Договору) виконати роботи: «Капітальний ремонт покрівлі будівлі за адресою: м.Житомир, провул.Львівський,4» (код за ЄЗС ДК 021:2015-45260000-7 - Покрівельні роботи та інші спеціалізовані будівельні роботи) в обсягах, передбачених кошторисною документацією, складеною на підставі Дефектного акту (Додаток №2 до цього Договору), а "Замовник" прийняти та оплатити такі роботи.

Іншими умовами договору є:

п. 2.1. - строк виконання робіт: до 31.08.2023, з можливістю пролонгації;

п.2.2 - приймання-передавання наданих робіт оформлюється актом приймання виконаних будівельних робіт або робіт (за примірною формою №КБ-2в) та Довідкою про вартість виконаних будівельних робіт та витрати (за примірною формою №КБ-3);

п.3.1 - загальна вартість робіт за цим договором зазначена в договірній ціні і визначається кошторисом та становить: 2204036,87грн, в т.ч. ПДВ 367339,48грн;

п.3.4 - оплата вартості виконаних робіт здійснюється "Замовником" шляхом перерахування належних до сплати сум коштів в національній валюті України у безготівковій формі на поточний рахунок "Виконавця" протягом 180 календарних днів після підписання сторонами акту приймання виконаних будівельних робіт (за примірною формою №КБ-2в) та Довідки про вартість виконаних будівельних робіт та витрати (за примірною формою №КБ-3);

п.3.5 - можливість здійснення розрахунків шляхом оплати "Виконавцю" авансу у розмірі 70% (сімдесяти відсотків) вартості робіт за договором, за рішенням "Замовника";

п.13.1- договір набирає чинності з дати його підписання уповноваженими представниками сторін і діє до 31.12.2023, а в частині оплати - до повного виконання сторонами своїх зобов`язань.

Належним доказами підтверджується, що на виконання п.3.5 Договору №139 від 02.06.2023 ПП «СЛМ-Пласт» виписало для Управління поліції охорони в Житомирській області рахунок на оплату №43 від 05 червня 2023 року на суму 1542825,00 грн, в т.ч. ПДВ 257137,50 грн (а.с. 85).

За наслідками господарських операцій ПП «СЛМ-ПЛАСТ», відповідно до п.п.«а» п.187.1 ст.187 ПК України, 30.06.2023 складено податкову накладну №14 у якій вказано: опис (номенклатура) товарів/послуг продавця "будівельні роботи по об"єкту пров. Львівський, 5", послуги згідно ДКПП 43.99, кількість 1, ціна постачання одиниці товару/послуги або максимальна роздрібна ціна без урахування ПДВ 1285687,50 грн код ставки 20, обсяг постачання (база оподаткування) без урахування ПДВ 1285687,50 грн, сума ПДВ 257137,50 грн. Загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням ПДВ 1542825,00 (а.с.23).

Зазначена податкова накладна направлена через автоматизовану систему "Єдине вікно подання електронних документів" ДПС України для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних та зареєстрована, що сторонами не оспорюється. Як вбачається з Квитанції від 18 липня 2023 року про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН, документ збережено. Реєстрація зупинена. Відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України, реєстрація податкової накладної від 30.06.2023 №14 в ЄРПН зупинена. Обсяг постачання товарів/послуг 43.99 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару / послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 «Критеріїв ризиковості здійснення операцій». Додатково повідомляємо: показник «D»=4.2375%, «Р=127529,63. Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН (а.с.25).

Належними доказами підтверджується та відповідачами не заперечується, що позивачем було направлено повідомлення №4 від 07.06.2024 про надання пояснень та копій документів щодо ПН/РК, реєстрацію яких зупинено (а.с.26) до яких додано пояснення (вих.№7 від 07.06.2024) у яких вказано, що між ПП «СЛМ-ПЛАСТ» та Управлінням поліції хорони в Житомирській області укладено договір №139 від 02.06.2023 на виконання робіт з «Капітальний ремонт покрівлі будівлі за адресою місто Житомир, провулок Львівський 5» на суму 2204036,87 грн. 08 червня 2023 року від Управління поліції охорони в Житомирській області надійшла передплата за рахунком №43 від 05.06.2023, згідно платіжного доручення №1063 від 08.06.2023 в сумі 1542825,00 гривень, що є підставою для нарахування податкових зобов`язання з ПДВ в розмірі 257,137,50 гривень. Первинним документом підтвердження господарської операції є акт приймання виконаних будівельних робіт (примірка форма кб-2в), що є актом приймання-передачі і товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки. Цей - документ відображає виконані роботи (як власними силами, так із врахуванням субпідрядників) з матеріалами. Матеріали придбавались в постачальників по видатковим накладним, що і сформувало суму податкового кредиту (більшу частину). Безспосередньо роботи виконувати субпідрядні організації: ФОП ОСОБА_1 (2442310057) та ТОВ «Вогнебезпека» (42183238). Дані СГД не є платниками податку на додану вартість, тому при надходженні податкового кредиту серед постачальницьких послуг не має КВЕД 43.99. Щодо розрахунків та оплат: підприємство «СЛМ-ПЛАСТ» здійснює одночасне виконання будівельних робіт на багатьох об`єктах як підрядна організація. У зв"язку з чим закупівля товарів здійснюється на декілька об"єктів одночасно на підставі довготривалих контрактів, що є економічно вигідним. З урахуванням вищевикладеного оплата постачальникам здійснюється частинами за попередніми домовленостями з контрагентами не привязучуючись до конкретних поставок. Господарська операція по заблокованій податковій накладній №14 від 30.06.2023 була здійснена з використанням матеріальних ресурсів, придбаних ПП «СЛМ-ПЛАСТ» у ТОВ «Трейд Лайне Рітейл» (ЄДРПОУ 44755072), ГОВ «Львівбудкомпектація» (ЄДРПОУ 39083409), ФОП ОСОБА_2 (ЄДРПОУ 2022317891), 'ГОВ «Завод стінових та покрівельних матеріалів МГІ» (ЄДРПОУ 37095831), ТОВ «Фірма «Техніка монтажу», ТОВ «Котрск» (34788955). ТОВ «Стемакс» (40212649), ТОВ «АВ метал груп» (36441934), ФОП ОСОБА_3 (2431303136). До пояснень додано копії ПН №14 від 30.06.2023, квитанція №9176501926 від 17.07.2023, договору №139 від 02.06.2023, рахунку №43 від 05.06.2023, платіжного доручення від 08.06.2023, акту кб-2в та кб-3 від 10.08.2021, договору ФОП Могилевець, договору ТОВ Вогнебезпека, додаткова угоди, ЗКР зведений кошторисний розрахунок, ЛК локальний кошторис, ПВР підсутикова відомість ресурсів, ЗВВ загальновиробничі витрати, ДА дефектний акт, акт кб-2в вогнебезпека вогнебіозахист, акту наданих послуг блискавкозахист, акт кб-2в ФОП ОСОБА_4 , накладних на придбання матеріалів.

З витягу із протоколу від 14.06.2024 №124/06-30-18-02-03 вбачається, що податковим органом було сформовано та направлено позивачу повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН.

Водночас, відповідачами не надано до суду вказаного вище повідомлення, а тому суд позбавлений можливості дослідити його зміст.

За результатом розгляду поданих Приватним підприємством "СЛМ-ПЛАСТ" пояснень та копій документів, Комісією Головного управління ДПС у Житомирській області були прийнято рішення №11299850/39567941 від 25.06.2024 відмову в реєстрації в ЄРПН податкової накладної №14 від 30.06.2023 (а.с.31-32). Підстава: ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН, платником податку.

Належними доказами підтверджується, що позивач оскаржив зазначене вище рішення в адміністративному порядку шляхом направлення скарги (а.с.33-37), однак її залишено без задоволення, а рішення без змін (а.с.38).

Вважаючи рішення від 25.06.2024 протиправними, а свої права та інтереси порушеними, Приватне підприємство "СЛМ-ПЛАСТ" звернулось до суду.

Приймаючи рішення, суд першої інстанції дійшов висновку про обґрунтованість позовних вимог та наявність правових підстав для їх задоволення.

Переглядаючи оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог апеляційної скарги, перевіряючи дотримання судом першої інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ним норм матеріального права, колегія суддів виходить із наступного.

Відповідно до ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства визначає Податковий кодекс України від 02.12.2010 №2755-VI в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин (далі - ПК України).

Згідно з пп. "а", "б" п.185.1 ст.185 ПК України, об`єктом оподаткування є операції платників податку з: постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Положеннями пункту 187.1 статті 187 ПК України встановлено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Згідно з пунктом 201.10 статті 201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, не можуть бути причиною неприйняття податкових накладних у електронному вигляді.

Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.

В силу вимог пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

На виконання цієї норми Кабінетом Міністрів України прийнято постанову від 11 грудня 2019 року №1165, якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165).

За змістом пункту 4 Порядку №1165 у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.

Згідно з пунктом 5 Порядку №1165 передбачено, що платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.

У відповідності до вимог пункту 6 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (пункт 7 Порядку №1165).

Згідно пункту 10 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (п.11Порядку №1165).

Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (п. 25 Порядку № 1165).

З матеріалів справи встановлено, що підставою для зупинення реєстрації податкової накладної Приватного підприємства "СЛМ-ПЛАСТ" слугувало те, що податкова накладна відповідає вимогам пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

На момент формування квитанцій, якими зупинено реєстрацію податкових накладних, Критерії ризиковості здійснення операцій визначені додатком 3 до Порядку №1165.

Так, пункт 1 додатку 3 до Порядку №1165 відносить до ознак ризиковості здійснення операцій наступне: відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, у таблиці даних платника податку на додану вартість як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Системний аналіз положень пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає пункт 11 Порядку №1165.

Порядок прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520 та зареєстрований в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 №1245/34216.

У пунктах 4 та 5 Порядку №520 передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі. Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Згідно з пунктом 6 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/розрахунки коригування складено на одного отримувача-платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних/розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).

Як встановлено судом, після подання контролюючому органу податкової накладної №14 від 30.06.2023 для реєстрації в ЄРПН позивачем отримано квитанцію, в якій податковим органом зазначено, що обсяг постачання товарів/послуг 43.99 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Додатково повідомляємо: показник D=4.2375%, Р=127529,63. Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН

З матеріалів справи вбачається, що позивачем були надіслані контролюючому органу пояснення, а також копії документів щодо податкової накладної реєстрацію якої зупинено. До пояснень позивачем додані документів на підтвердження проведення господарської операції, а саме: Копія договору №139 від 02.06.2023 (а.с.39-46); Копія додаткової угоди №1 від 09.08.2023 (а.с.47); Копія рахунку на оплату №43 від 05.06.2023 (а.с.85); Копія платіжної інструкції від 08.06.2023 (а.с.22); Копія акту приймання виконаних робіт форми кб-2в (а.с.75-84) та довідки про вартість виконаних будівельних робіт та витрат (форма кб-3) (а.с.74); Копія договору №0810 від 08.06.2023, укладеного між позивачем та ФОП Могилевець (а.с.101-107); Копія договору на водозахисне обробляння дерев`яних конструкцій, що укладений між позивачем та ТОВ Вогнебезпека (а.с.133-134); копія акт кб-2в вогнебезпека вогнебіозахист (а.с.70-73); копія зведеного кошторисного розрахунку (а.с.50-51); копія локального кошторису (а.с.52-60); копія підсумкової відомості ресурсів (а.с.61-68); копія загальновиробничих витрат (а.с.69); копія дефектного акту; копія акту наданих послуг блискавкозахист (а.с.135); копія акт кб-2в ФОП ОСОБА_4 ; копії накладних на придбання матеріалів (а.с.120-125, 139-143).

Згідно з вимогами пункту 9 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів. Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

Згідно вимог пункту 9 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів. Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку: або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку; або направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування; або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

З матеріалів адміністративної справи вбачається, що відповідачем було сформовано та направлено в електронний кабінет платника повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м.Києві та Офісу великих платників податків ДПС рішення про реєстрацію податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних щодо податкових накладних, відмову у реєстрації.

Однак, як вказує відповідач та не спростовуються представником позивача, додаткових документів не надавалось.

За результатами розгляду поданих позивачем документів Комісією ГУ ДПС у Житомирській області прийнято оскаржуване рішення про відмову в реєстрації податкової накладної №14 від 30.06.2023 у зв`язку з ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.

У витягу з протоколу Комісії від 25.06.2024 №131/06-30-18-02-03, копію якого надано до суду відповідачем, відсутня інформація про причини відмови у реєстрації ПН (а.с.171 на звороті-172 на звороті).

Разом з тим, Верховний Суд неодноразово висловлював позицію, що чинними нормативно-правовими актами визначено вичерпний перелік підстав, які можуть слугувати підставою для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.

При цьому, як підтверджується змістом пункту 5 Порядку №520, передбачений цим пунктом перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, не є вичерпним.

Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу.

Суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежується права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючих органів щодо легальності відповідної операції за наслідками якої складено податкову накладну, яку подано для реєстрації якої в ЄРПН і, хоч і є визначеним у Порядку №520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу.

Саме за результатами детального дослідження змісту документів (в тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, можливим є формування висновків щодо можливості чи неможливості реєстрації є ЄРПН податкової накладної, реєстрація якої була зупинена згідно із відповідною квитанцією.

Така правова позиція висловлена Верховним Судом у постанові від 23 травня 2023 року у справі №500/770/21.

Відповідно до викладених юридичних підходів в оцінці доказів і підстав для реєстрації податкової накладеної, продемонстрованих Верховним Судом у викладених вище судових рішеннях, платник має подати задля забезпечення реєстрації податкової накладної документи на підтвердження сутності та змісту господарської операції (а не усі згідно з переліком у пункті 5 Порядку №520) й саме за результатами детального дослідження змісту цих документів (в тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, можливим є формування висновків щодо можливості чи неможливості реєстрації є ЄРПН податкової накладної, реєстрація якої була зупинена згідно із відповідною квитанцією.

Колегія суддів зауважує, що під час розгляду справи відповідачі, як суб`єкти владних повноважень, не надали суду доказів, які спростовували б твердження позивача, та не навели обґрунтованих мотивів прийняття рішення про відмову в реєстрації податкової накладної позивача в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Таким чином, зважаючи на наявність передбачених законодавством документів, які підтверджують інформацію, відображену у ПН, а саме: проведення позивачем господарської діяльності та операції з контрагентами щодо поставки матеріалів та виконання робіт за умовами укладених договорів з третіми особами, у яких позивач є замовником, та враховуючи що такі документи були надані контролюючому органу, що не спростовано відповідачами під час розгляду справи, останній не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкової накладної. У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної відсутня інформація, які саме документи слід було надати позивачем до контролюючого органу для реєстрації таких спірних податкових накладних, що фактично ставить платника податку у стан невизначеності у питанні документального спростування існуючих на думку відповідача ризиків.

Як підтверджено доказами в матеріалах справи, на виконання вимоги податкового органу у цій справі позивачем було надано відповідні пояснення, до яких додано ті первинні документи, які, на переконання позивача, є належними та достатніми для підтвердження здійснення ним господарської операції. Обов`язок податкового органу для цілей визначення наявності підстав для реєстрації податкової накладеної зводиться до встановлення належного та достатнього підтвердження поданими документами даних податкової накладної. При цьому за відсутності чіткого переліку документів, достатніх у розумінні контролюючого органу для реєстрації податкової накладної, стверджувати щодо неналежного обсягу поданих платником податків документів для реєстрації податкової накладної, недостатньо.

Подібна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду 29 червня 2023 року у справі №500/2655/22.

Аналіз поданих документів вказує на те, що надіслані позивачем пояснення з копіями первинних та інших документів відображають зміст господарської операції та є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних у ЄРПН.

З огляду на те, що платник податків надав пояснення та копії документів, які підтверджують правомірність складення податкової накладної та наявність підстав для її реєстрації після зупинення її реєстрації, суд дійшов висновку, що прийняте комісією оскаржуване рішення підлягає визнанню протиправним та скасуванню, як таке, що протиправно обмежує законне право платника на реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Колегія суддів також зазначає, що у постанові від 07.12.2022 у справі №500/2237/20 Верховний Суд дійшов висновку, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

Згідно правової позиції Верховного Суду, реальність здійснення господарських операцій між господарюючими суб`єктами повинно досліджуватись під час здійснення податкового контролю шляхом здійснення перевірок та звірок відповідно до вимог ПК України (постанова від 21 грудня 2022 року у справі №420/3835/20 та від 06 лютого 2024 року у справі №320/13271/20)

Аналіз поданих документів вказує на те, що надіслані позивачем пояснення з копіями первинних та інших документів відображають зміст господарської операції та є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних у ЄРПН, а тому оскаржувані рішення є протиправними та підлягають скасуванню.

Переглядаючи правомірність прийнятого судом першої інстанції рішення в частині зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних, слід зазначити наступне.

В силу пунктів 201.1, 201.10 статті 201 ПК України від 02.12.2010 №2755-VI реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних віднесено до обов`язків платника податків.

Наведені норми розраховані на відсутність спірних правовідносин, позаяк у випадку зупинення реєстрації податкової накладної механізм її подальшої реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних є іншим.

Згідно з нормами пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Таким чином, реєстрація в ЄРПН податкових накладних, реєстрацію яких попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України.

Як підтверджено матеріалами справи, надані позивачем документи складені з дотриманням вимог законодавства були достатніми для реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Обставин, які б унеможливлювали реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, судом не встановлено.

За змістом частини 3 статті 245 КАС України, у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.

Таким чином колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов вірного висновку про те, що слід зобов`язати Державної податкової служби України вчинити необхідні дії шляхом реєстрації в ЄРПН податкових накладних позивача.

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Зазначеним вимогам закону рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 26 грудня 2024 року, в межах доводів апеляційної скарги відповідача відповідає.

Відповідно до п.1 ч.1 ст.315, 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

На підставі викладеного та приймаючи до уваги, що суд першої інстанції при ухваленні оскаржуваного судового рішення вірно встановив фактичні обставини справи, дослідив наявні докази, надав їм належну оцінку, та прийняв законне і обґрунтоване судове рішення, висновки суду відповідають обставинам справи, а тому підстав для його скасування не вбачається.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області залишити без задоволення, а рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 26 грудня 2024 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.

Постанова суду складена в повному обсязі 06 березня 2025 року.

Головуючий Капустинський М.М. Судді Сапальова Т.В. Ватаманюк Р.В.