Постанова

від 05.03.2025 по справі 300/2904/24

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

05 березня 2025 рокуЛьвівСправа № 300/2904/24 пров. № А/857/26486/24

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді - Іщук Л. П.,

суддів Обрізка І. М., Шинкар Т.І.,

за участю секретаря судового засідання Доморадової Р. В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 01 жовтня 2024 року (головуючий суддя Кафарський В.В., о 10:34 год, м. Івано-Франківськ, повний текст виготовлено 11 жовтня 2024 року) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю С-Капітель до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

в с т а н о в и в:

ТОВ С-Капітель звернулося в суд з адміністративним позовом до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області, в якому просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №008806/0701 від 10.04.2024.

Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 01 жовтня 2024 року позов задоволено.

Не погодившись з рішенням суду, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій покликається на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права та неповне з`ясування обставин, що мають значення для справи.

Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що розрахунок амортизації основних засобів та нематеріальних активів здійснюється відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку та з урахуванням мінімально допустимих строків корисного використання основних засобів, встановлених податковим законодавством (крім випадку застосування виробничого методу), зокрема, для групи 3 - будівлі - в 20 років та для групи 4 - машини та обладнання - в 5 років. При цьому, якщо один об`єкт основних засобів складається з частин, які мають різний строк корисного використання (експлуатації), то кожна з цих частин може визнаватися в бухгалтерському обліку як окремий об`єкт основних засобів. Наголошує, що внаслідок невірної класифікації позивачем групи об`єктів основних засобів Сонячна електростанція Монастирчани-1, Сонячна електростанція Монастирчани-2 та Сонячна електростанція Монастирчани-3 за кодом класифікації 2302.4 Електростанції на нетрадиційних джерелах енергії та внаслідок поділу цілого об`єкту на частини, незважаючи на те що такі частини можуть виконувати функції з виробництва електроенергії виключно у складі споруд Сонячних електростанцій, ТОВ С-Капітель всупереч законодавчим вимогам, завищено амортизаційні відрахування на загальну суму 28 421 062 грн. Звертає увагу, що введення наказами позивача в експлуатацію сонячної електростанції окремими частинами основних засобів не є беззаперечним доказом правильності ведення бухгалтерського обліку та розрахунку амортизаційних витрат. Наголошує, що позивачем не доведено, що сонячні електростанції не є цілісним об`єктом нерухомого майна, а також не доведено необхідність поділу в бухгалтерському обліку сонячної електростанції на окремі частини, як такі, що мають різний строк корисного використання (експлуатації).

Просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове судове рішення, яким в задоволенні позову відмовити.

Позивач подав письмовий відзив на апеляційну скаргу, у якому зазначив, зокрема, що методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про основні засоби, інші необоротні матеріальні активи та незавершені капітальні інвестиції в необоротні матеріальні активи, а також розкриття інформації про них у фінансовій звітності визначає Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 Основні засоби (далі НП(с)БО 7 Основні засоби), затверджене наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290, приписи якого визначають, що підприємства мають право поділу об`єкта основних засобів, який складається з частин і кожна з цих частин може визначатися в бухгалтерському обліку як окремий об`єкт основних засобів. Вказує, що відповідачем при складанні акту під час перевірки не враховано терміни корисного використання та їх вплив на інформацію про основні засоби у фінансовій звітності. Звертає увагу, що поза увагою відповідача залишились фактичні бухгалтерські дані, сформовані на підставі первинних документів бухгалтерського обліку та які обліковувались на таких рахунках бухгалтерського обліку як 903 Собівартість реалізованих робіт і послуг (Дт 903 у кореспонденції із Кт 231), 92 Адміністративні витрати (Дт 92 у кореспонденції із Кт 631) та 93 Витрати на збут (Дт 93 у кореспонденції із Кт 631).

Під час апеляційного розгляду представники відповідача підтримали апеляційну скаргу.

Представник позивача у судовому засіданні просив апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників учасників справи, дослідивши докази, які є в матеріалах справи, та проаналізувавши доводи апеляційної скарги, колегія суддів виходить з наступного.

Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено матеріалами справи, ТОВ С-Капітель зареєстроване з 05.02.2014 в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань як юридична особа. Видами діяльності позивача є, зокрема: 35.11 Виробництво електроенергії, 35.12 Передача електроенергії, 35.13 Розподілення електроенергії, 35.14 Торгівля електроенергією, 42.22 Будівництво споруд електропостачання та телекомунікацій (т. 2 а.с. 64-68).

Посадовими особами Головного управління ДПС в Івано-Франківській області на підставі направлень №624 та №625 від 09.02.2024 проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ С-Капітель.

За результатами перевірки контролюючим органом складено акт від 08.03.2024 №4616/09-19-07-01/38816577 (надалі акт перевірки), яким зафіксовано порушення позивачем, зокрема: п. 44.1, п. 44.2 ст. 44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 138.1, п. 138.2, п. 138.3, пп. 138.3.3 п. 138.3 ст. 138, пп. 139.2.1 п. 139.2 ст. 139, пп. 140.4.4 п. 140.4, пп. 140.5.4, пп. 140.5.11 п. 140.5 ст. 140, пункту 58 підрозділу 4 розділу XX Перехідні положення Податкового кодексу України, п. 5, п. 7, п. 8, п. 21, п. 23, п. 24 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 Дохід, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290 та зареєстрованого в Міністерстві Юстиції України 14.12.1999 за №860/4153 (зі змінами та доповненнями), п. 5 П(С)БО 7 Основні засоби, затвердженого наказом Мінфіну від 27.04.2000 №92, пп. 7 п. 2 Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку основних засобів, затверджених наказом Мінфіну від 30.09.2003 №561, п. 5, п. 6, п. 7, п. 26, п. 27, 29 П(С)БО 16 Витрати, затвердженого наказом Міністерства фінансів України №318 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за №27/4248 (із змінами та доповненнями), Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої наказом Мінфіну від 30.11.1999 №291, в результаті чого:

занижено податок на прибуток всього в сумі 3 793 133 грн, в тому числі за 2018 рік - в сумі 421 320 грн, за 2019 рік - в сумі 1 594 661 грн, за півріччя 2020 року - в сумі 3 514 022 грн, за три квартали 2020 року - в сумі 765 563 грн, за 2020 рік - в сумі 440 696 грн, за 2021 рік - в сумі 1 336 456 грн;

завищено податку на прибуток за 2022 рік в сумі 3 960 грн;

від`ємне значення об`єкта оподаткування за 2022 рік становить 1 018 643 грн (т. 1 а.с. 6-78).

Не погоджуючись із актом перевірки від 08.03.2024 №4616/09-19-07-01/38816577, позивач подав до контролюючого органу заперечення від 22.03.2024 №22/03, в яких висловив свої доводи щодо безпідставності та необґрунтованості висновків, викладених в акті, просив врахувати такі заперечення при прийнятті рішення за наслідками розгляду акту перевірки (а.с. 128-135).

За результатами розгляду вказаного заперечення відповідачем надано відповідь від 05.04.2024 №4154/6/09-19-07-01-06, в якій зазначено, що зафіксовані в акті фактичної перевірки порушення вимог чинного законодавства не спростовуються поданими запереченнями (т. 1 а.с. 137-142).

На підставі акта перевірки від 08.03.2024 №4616/09-19-07-01/38816577 відповідачем винесено податкове повідомлення-рішення від 10.04.2024 №008806/0701, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств на загальну суму 4 297 128,00 грн, в тому числі, за основним платежем - 3 793 133 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - в розмірі 503 995 грн.

Позивач, не погоджуючись із вказаним податковим повідомленням-рішенням, звернувся з цим позовом до суду.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що товариство відповідно до податкового законодавства і Положень (Стандартів ) бухгалтерського обліку правомірно здійснило поділ об`єктів сонячних електростанцій Монастирчани-1, Монастирчани-2 і Монастирчани-3 на частини згідно із строком їх корисного використання і нарахування амортизації.

Надаючи правову оцінку обставинам справи у взаємозв`язку з нормами законодавства, що регулюють спірні правовідносини, в межах доводів та вимог апеляційної скарги колегія суддів апеляційного суду виходить з наступного.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулює Податковий кодекс України (далі ПК України), зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Відповідно до п.п. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України господарська діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно із п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України об`єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу. Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку). Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із ст. 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу (п. 135.1 ст. 135 ПК України)

Згідно із п.п. 138.3.1 п. 138.3 ст. 138 ПК України розрахунок амортизації основних засобів та нематеріальних активів здійснюється відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності з урахуванням обмежень, встановлених п.п. 14.1.138 п. 14.1 ст. 14 розділу I цього Кодексу, п.п. 138.3.2, 138.3.4 цього пункту. При такому розрахунку застосовуються методи нарахування амортизації, передбачені національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку. Для розрахунку амортизації відповідно до положень цього пункту визначається вартість основних засобів та нематеріальних активів без урахування їх переоцінки (уцінки, дооцінки), проведеної відповідно до положень бухгалтерського обліку.

Підпунктом 138.3.3 п. 138.3 ст. 138 ПК України встановлено мінімально допустимі строки амортизації основних засобів та інших необоротних активів (крім випадку застосування виробничого методу нарахування амортизації) та визначено, що мінімально допустимі строки корисного використання для групи 3 (будівлі) є 20 років та для групи 4 (машини та обладнання) - 5 років.

Мінімально допустимі строки амортизації основних засобів та інших необоротних активів використовуються з урахуванням наступного. У разі коли строки корисного використання (експлуатації) об`єкта основних засобів в бухгалтерському обліку менше ніж мінімально допустимі строки амортизації основних засобів та інших необоротних активів, то для розрахунку амортизації використовуються строки, встановлені цим підпунктом. У разі коли строки корисного використання (експлуатації) об`єкта основних засобів в бухгалтерському обліку дорівнюють або є більшими, ніж ті, що встановлені цим підпунктом, то для розрахунку амортизації використовуються строки корисного використання (експлуатації) об`єкта основних засобів, встановлені в бухгалтерському обліку.

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про основні засоби, інші необоротні матеріальні активи та незавершені капітальні інвестиції в необоротні матеріальні активи (далі основні засоби), а також розкриття інформації про них у фінансовій звітності визначає Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 Основні засоби, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290.

Пунктом 4 Національного положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 Основні засоби визначено наступні поняття: амортизація систематичний розподіл вартості, яка амортизується, необоротних активів протягом строку їх корисного використання (експлуатації); основні засоби матеріальні активи, які підприємство утримує з метою використання їх у процесі виробництва або постачання товарів, надання послуг, здавання в оренду іншим особам або для здійснення адміністративних і соціально-культурних функцій, очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких більше одного року (або операційного циклу, якщо він довший за рік); об`єкт основних засобів це: закінчений пристрій з усіма пристосуваннями і приладдям до нього; конструктивно відокремлений предмет, призначений для виконання певних самостійних функцій; відокремлений комплекс конструктивно з`єднаних предметів однакового або різного призначення, що мають для їх обслуговування загальні пристосування, приладдя, керування та єдиний фундамент, унаслідок чого кожен предмет може виконувати свої функції, а комплекс певну роботу тільки в складі комплексу, а не самостійно; інший актив, що відповідає визначенню основних засобів, або частина такого активу, що контролюється підприємством. Якщо один об`єкт основних засобів складається з частин, які мають різний строк корисного використання (експлуатації), то кожна з цих частин може визнаватися в бухгалтерському обліку як окремий об`єкт основних засобів.

Пунктами 7 та 8 Національного положення (стандарт) бухгалтерського обліку визначено, що придбані (створені) основні засоби зараховуються на баланс підприємства за первісною вартістю. Одиницею обліку основних засобів є об`єкт основних засобів. Первісна вартість об`єкта основних засобів складається з таких витрат: суми, що сплачують постачальникам активів та підрядникам за виконання будівельно-монтажних робіт (без непрямих податків); реєстраційні збори, державне мито та аналогічні платежі, що здійснюються в зв`язку з придбанням (отриманням) прав на об`єкт основних засобів; суми ввізного мита; суми непрямих податків у зв`язку з придбанням (створенням) основних засобів (якщо вони не відшкодовуються підприємству); витрати зі страхування ризиків доставки основних засобів; витрати на транспортування, установку, монтаж, налагодження основних засобів; інші витрати, безпосередньо пов`язані з доведенням основних засобів до стану, у якому вони придатні для використання із запланованою метою. Фінансові витрати не включаються до первісної вартості основних засобів, придбаних (створених) повністю або частково за рахунок запозичень (за винятком фінансових витрат, які включаються до собівартості кваліфікаційних активів відповідно до Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 31 Фінансові витрати). Первісна вартість об`єкта основних засобів збільшується з одночасним створенням забезпечення на обґрунтовану розрахунком суму зобов`язання, яке відповідно до законодавства виникає у підприємства щодо демонтажу, переміщення цього об`єкта та приведення земельної ділянки, на якій він розташований, у стан, придатний для подальшого використання (зокрема на передбачену законодавством рекультивацію порушених земель).

Підпунктами 5.1.3 та 5.1.4 п.п. 5.1 п. 5 Національного положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 Основні засоби, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 27.04.2000 №92 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 18.05.2000 за №288/4509) встановлено, що для цілей бухгалтерського обліку основні засоби класифікуються за такими групами: 5.1.3. Будівлі, споруди та передавальні пристрої; 5.1.4. Машини та обладнання.

Відповідно до п.п. 1.3 та 1.4 Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку основних засобів, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 30.09.2003 №561, для цілей бухгалтерського обліку основні засоби класифікуються за такими групами: 1.3 Будівлі, споруди та передавальні пристрої; 1.4 Машини та обладнання.

Згідно із п. 23 Національного положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 Основні засоби затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 27.04.2000 №92 нарахування амортизації здійснюється протягом строку корисного використання (експлуатації) об`єкта, який встановлюється підприємством (у розпорядчому акті) при визнанні цього об`єкта активом (при зарахуванні на баланс), і призупиняється на період його реконструкції, модернізації, добудови, дообладнання та консервації.

Відповідно до п. 4 П(С)БО 7 встановлено, що амортизацією є систематичний розподіл вартості, що амортизується, необоротних активів протягом строку їх корисного використання.

Згідно із п. 4 П(С)БО 7 основні засоби це матеріальні активи, які підприємство утримує з метою їх використання у процесі виробництва або постачання товарів, надання послуг, здавання в оренду іншим особам або для здійснення адміністративних і соціально-культурних функцій, очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких більше 1 року (або операційного циклу, якщо він довший за 1 рік).

Пунктом 7 П(С)БО 7 визначено, що одиницею обліку основних засобів є об`єкт основних засобів.

Відповідно до абз. 9 п. 3 П(С)БО 7 об`єкт основних засобів це: закінчений пристрій з усіма пристосуваннями і приладдям до нього; конструктивно відокремлений предмет, призначений для виконання певних самостійних функцій; відокремлений комплекс конструктивно з`єднаних предметів однакового або різного призначення, що мають для їх обслуговування загальні пристосування, приладдя, керування та єдиний фундамент, унаслідок чого кожен предмет може виконувати свої функції, а комплекс певну роботу тільки в складі комплексу, а не самостійно; інший актив, що відповідає визначенню основних засобів, або частина такого активу, що контролюється підприємством.

Якщо один об`єкт основних засобів складається з частин, які мають різний строк корисного використання (експлуатації), то кожна з цих частин може визнаватися в бухгалтерському обліку як окремий об`єкт основних засобів.

Аналізуючи наведене, слід зробити висновок, що підприємства мають право поділу об`єкта основних засобів, який складається з частин і кожна з цих частин може визначатися в бухгалтерському обліку як окремий об`єкт основних засобів. Крім того, платник податку має враховувати термін корисного використання об`єкта, який би не впливав на викривлення інформації про основні засоби у фінансовій звітності.

Колегія суддів апеляційного суду зауважує, що аналогічні висновки зроблені Верховним Судом у постановах від 21.12.2022 у справі №640/13827/20 та від 10.02.2023 у справі №560/853/20.

Водночас, згідно із п. 4 Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку основних засобів, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 30.09.2003 №561, одиницею обліку основних засобів є окремий об`єкт.

Окремим об`єктом основних засобів є: закінчений пристрій з усіма пристосуваннями і приладдями до нього; конструктивно відокремлений предмет, призначений для виконання певних самостійних функцій; відокремлений комплекс конструктивно з`єднаних предметів однакового або різного призначення, що мають для їх обслуговування загальні пристосування, приладдя, керування та єдиний фундамент, унаслідок чого кожен предмет може виконувати свої функції, а комплекс певну роботу тільки у складі комплексу, а не самостійно; незавершені капітальні інвестиції; інший актив, що відповідає визначенню основних засобів, або частина такого активу, що контролюється підприємством. Якщо один об`єкт основних засобів складається з частин (компонентів), які мають різний строк корисного використання (експлуатації), то кожна з цих частин може визнаватися в бухгалтерському обліку окремим об`єктом основних засобів.

Пунктом 7 Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку основних засобів передбачено, що для цілей бухгалтерського обліку основні засоби класифікуються за такими групами, зокрема:

1. Основні засоби:

1.1. Земельні ділянки.

1.2. Капітальні витрати на поліпшення земель, не пов`язані з будівництвом.

1.3. Будівлі, споруди та передавальні пристрої.

1.4. Машини та обладнання.

1.5. Транспортні засоби.

1.6. Інструменти, прилади, інвентар (меблі), тощо.

Відповідно до пункту 8 Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку основних засобів для аналітичного обліку та забезпечення спостереження за використанням у місцях експлуатації основних засобів кожному об`єкту присвоюється інвентарний номер. Якщо частина (компонент) основних засобів визнана підприємством окремим об`єктом основних засобів, то їй також присвоюється інвентарний номер. Інвентарний номер закріплюється за об`єктом основних засобів на весь час його знаходження на даному підприємстві. інвентарні номери об`єктів основних засобів, що вибули, не присвоюються іншим об`єктам основних засобів, які надійшли на підприємство, протягом періоду, який забезпечує виключення ідентифікування нових об`єктів з тими, що вибули (наприклад, протягом строків зберігання документів). Орендовані об`єкти основних засобів можуть залишатися з інвентарним номером орендодавця (якщо таких інвентарних номерів орендарем не присвоєно об`єктам основних засобів).

Дані про кожний інвентарний об`єкт основних засобів заносяться до інвентарної картки або іншого регістру аналітичного обліку основних засобів. Інвентарні картки реєструються в опису інвентарних карток обліку основних засобів. інвентарні картки в картотеці бухгалтерії розташовуються за групами основних засобів з виділенням окремої групи таких об`єктів, що тимчасово не експлуатуються (капітальний ремонт, реконструкція та інше поліпшення і консервація об`єктів) (пункт 9 Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку основних засобів).

Пунктами 24 та 25 Національного положення (стандарт) бухгалтерського обліку визначено, що при визначенні строку корисного використання (експлуатації) слід ураховувати: очікуване використання об`єкта підприємством з урахуванням його потужності або продуктивності; фізичний та моральний знос, що передбачається; правові або інші обмеження щодо строків використання об`єкта та інші фактори. Строк корисного використання (експлуатації) об`єкта основних засобів переглядається в разі зміни очікуваних економічних вигод від його використання. Амортизація об`єкта основних засобів нараховується, виходячи з нового строку корисного використання, починаючи з місяця, наступного за місяцем зміни строку корисного використання.

Згідно із пунктом 26 Національного положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 Основні засоби, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 27.04.2000 №92, встановлено, що амортизація основних засобів (крім інших необоротних матеріальних активів) нараховується із застосуванням таких методів, зокрема, прямолінійного, за яким річна сума амортизації визначається діленням вартості, яка амортизується, на строк корисного використання об`єкта основних засобів. Нарахування амортизації може здійснюватися з урахуванням мінімально допустимих строків корисного використання основних засобів, встановлених податковим законодавством (крім випадку застосування виробничого методу).

Відповідно до пунктів 29 і 30 Національного положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 Основні засоби, нарахування амортизації проводиться щомісячно. Місячна сума амортизації при застосуванні прямолінійного методу визначається діленням річної суми амортизації на 12. Місячна сума амортизації при застосуванні методів зменшення залишкової вартості, прискореного зменшення залишкової вартості та кумулятивного визначається діленням суми амортизації за повний рік корисного використання на 12. Нарахування амортизації починається з місяця, наступного за місяцем, у якому об`єкт основних засобів став придатним для корисного використання. Нарахування амортизації при застосуванні виробничого методу починається з дати, що настає за датою, на яку об`єкт основних засобів став придатним для корисного використання. Нарахування амортизації припиняється, починаючи з місяця, наступного за місяцем вибуття об`єкта основних засобів, переведення його на реконструкцію, модернізацію, добудову, дообладнання, консервацію. Нарахування амортизації при застосуванні виробничого методу амортизації припиняється з дати, що настає за датою вибуття об`єкта основних засобів. Суму нарахованої амортизації всі підприємства відображають збільшенням суми витрат підприємства і зносу основних засобів.

З врахуванням наведеного, колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що розрахунок амортизації основних засобів та нематеріальних активів здійснюється відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку та з урахуванням мінімально допустимих строків корисного використання основних засобів, встановлених податковим законодавством (крім випадку застосування виробничого методу), зокрема, для групи 3 будівлі в 20 років та для групи 4 машини та обладнання в 5 років.

Водночас, якщо один об`єкт основних засобів складається з частин, які мають різний строк корисного використання (експлуатації), то кожна з цих частин може визнаватися в бухгалтерському обліку як окремий об`єкт основних засобів. При визначенні строку корисного використання (експлуатації) слід ураховувати: очікуване використання об`єкта підприємством з урахуванням його потужності або продуктивності; фізичний та моральний знос, що передбачається; правові або інші обмеження щодо строків використання об`єкта та інші фактори.

Як встановлено судом першої інстанції, підтверджується доказами, що є в матеріалах справи ( зокрема, наказами ТзОВ «С-Капітель ), товариством було проведено класифікацію основних засобів, що є частинами об`єкту сонячної електростанції та проведено їх розподіл по групах.

Наказами директора ТОВ С-Капітель збудовані споруди сонячні електростанції ( наказ від 31.10.2017 щодо об`єкта СЕС Монастирчани-1 (т. 2 а.с. 107); наказ від 16.05.2018 щодо об`єкта СЕС Монастирчани-2 (т. 2 а.с. 124); наказ від 29.03.2019 щодо об`єкта СЕС Монастирчани-3 (т. 2 а.с. 138) введено в експлуатацію, здійснено розподіл основних засобів по категоріях, що відповідно закріплено і в бухгалтерському обліку, та визначено строк корисного використання, зокрема:

приміщення та модульна споруда об`єктів основних засобів Сонячна електростанція Монастирчани-1, Сонячна електростанція Монастирчани-2 та Сонячна електростанція Монастирчани-3 на субрахунку 103 Будівлі з мінімально допустимим строком амортизації 20 років, як будівлі;

огорожа, під`їзна дорога, модульні приміщення, Комплект системи кріплення Актив об`єктів основних засобів Сонячна електростанція Монастирчани-1 та Сонячна електростанція Монастирчани-2 на субрахунку 103 Споруди з мінімально допустимим строком амортизації 15 років, як споруди;

сонячні панелі, опорні столи, розподільчі пристрої, інвертори, трансформатори та інші об`єкти основних засобів Сонячна електростанція Монастирчани-1 та Сонячна електростанція Монастирчани-2 на субрахунку 104 Машини та обладнання з мінімально допустимим строком амортизації 5 років, як обладнання;

сонячні панелі, опорні столи, внутрішні та зовнішні мережі електропостачання, інвертори, трансформаторна підстанція та інші об`єкти основних засобів Сонячна електростанція Монастирчани-3 на субрахунку 104 Машини та обладнання з мінімально допустимим строком амортизації 10 років, як перевальні пристрої.

Апеляційний суд наголошує, що строк корисного використання об`єкта відповідно до пункту 23 П(С)БО 7 встановлюється підприємством при зарахуванні цього об`єкта на баланс.

На виконання вказаної норми ТзОВ «С-Капітель» видані вищеописані накази про введення в експлуатацію об`єктів основних засобів і визначення строків їх корисного використання, а саме, наказ від 31.10.2017, наказ від 16.05.2018, наказ від 29.03.2019.

Цими наказами основні засоби розділені на дві групи: нерухоме майно та обладнання.

При цьому, до обладнання Сонячних електростанцій Монастирчани-1 та Монастирчани-2 з строком корисного використання 5 років віднесено, зокрема, АСКОЕ, систему зовнішнього освітлення, сонячні панелі, фотоелектричні інвертора для сіткової подачі електроенергії, трансформатори, розподільчі пристрої (модульні високовольтні комірки), опорні столи для кріплення (т. 2 а.с.107, 124).

До обладнання Сонячних електростанцій Монастирчани-3 з строком корисного використання 10 років віднесено, зокрема, трансформаторну підстанцію, внутрішні і зовнішні мережі електропостачання, сонячні батареї, сонячні інвертори, опорні столи (т. 2 а.с. 138).

Як встановлено судом першої інстанції і не спростовано відповідачем, для встановлення обставин класифікації основних засобів як частин об`єкту сонячної електростанції та проведення відповідного розподілу по групах, товариством надано до перевірки документи та матеріали, що стосуються інвентаризації основних засобів, які перелічені в Акті перевірки.

Згідно наданих документів та доказів щодо бухгалтерського обліку позивача, а саме, фінансових звітів, оборотно-сальдових відомостей, актів наданих послуг, контрактів, специфікацій, митних декларацій, платіжних доручень, вказані вище засоби є окремими основними засобами, із різним строком корисного використання і обліковуються як основні засоби четвертої групи для цілей амортизації Машини та обладнання (т. 1, а.с. 143-177, 193-220, т. 2 а.с. 13-42, 108-123, 125-137, 139-161, 215-250, т. 3 а.с. 1-60).

Також судом першої інстанції встановлено, що товариством проводилася на вимогу податкового органу інвентаризація основних фондів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, що підтверджується копією наданого наказу №1-2024 від 22.02.2024 Про проведення інвентаризації (т.2 а.с.98).

Таким чином, товариством використано надане податковим законодавством та Правилами (Стандартами ) бухгалтерського обліку право поділу об`єкта основних засобів, який складається з частин, і визначення в бухгалтерському обліку кожної з частин як окремого об`єкту основних засобів, з врахуванням терміну її корисного використання.

В акті перевірки, як і в оскаржуваному рішенні, відповідачем зроблено висновок, що встановлені актом порушення виникли внаслідок невірної класифікації ТзОВ С-Капітель групи об`єктів основних засобів - Сонячна електростанція Монастирчани-1, Сонячна електростанція Монастирчани-2 та Сонячна електростанція Монастирчани-3 за кодом класифікації 2302.4 Електростанції на нетрадиційних джерелах енергії та внаслідок поділу цілого об`єкту на частини, незважаючи на те, що такі частини можуть виконувати функції з виробництва електроенергії виключно у складі споруд Сонячних електростанцій.

Апелянт вважає, що ТзОВ С-Капітель, діючи таким чином, порушило вимоги пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 138.1, п. 138.2, пп. 138.3.3 п. 138.3 ст. 138 Податкового кодексу України, п. 5 П(С)БО 7 Основні засоби, затвердженого наказом Мінфіну від 27.04.2000 № 92, пп.7 п.2 Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку основних засобів, затверджених наказом Мінфіну від 30.09.2003 № 561, п. 11, п.14, п.26 П(С)БО 16 Витрати, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318, Інструкцію про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, затверджену наказом Мінфіну від 30.11.1999 №291, внаслідок чого завищено амортизаційні відрахування.

Разом з тим, контролюючий орган такі свої висновки базував на аналізі документів про введення в експлуатацію сонячних електростанцій, як об`єктів нерухомого майна.

Зокрема, відповідачем проаналізовано Декларацію про початок виконання будівельних робіт Будівництво сонячної електростанції в урочищі За рікою за межами населеного пункту села Монастирчани на території Монастирчанської сільської ради Богородчанського району Івано-Франківської області на земельній ділянці кадастровий номер 2620486400020010158 площею 5 га (договір оренди землі б/н від 26.04.2016, витяг з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно про реєстрацію іншого речового права №87122295 від 16.05.2017, реєстраційний номер об`єкта нерухомого майна 1117502226204, дата державної реєстрації 13.05.2017). Вид будівництва - нове будівництво, код об`єкта згідно Державного класифікатора будівель і споруд ДК18-2000-2302.4 Електростанція на нетрадиційних джерелах енергії введено в експлуатацію; дозвіл №ІФ 112180711114 від 12.06.2018 на виконання будівельних робіт Нове будівництво сонячної електростанції Монастирчани-2 в урочищі За рікою за межами населеного пункту села Монастирчани на території Монастирчанської сільської ради Богородчанського району Івано-Франківської області. Вид будівництва - нове будівництво, код об`єкта згідно Державного класифікатора будівель і споруд ДК18-2000-2302.4 Електростанція на нетрадиційних джерелах енергії введено в експлуатацію; дозвіл №ІФ 112183270091 від 23.11.2018 на виконання будівельних робіт Нове будівництво сонячної електростанції Монастирчани-3 за межами населеного пункту села Монастирчани (урочище За рікою) Монастирчанської сільської ради, Богородчанського району Івано-Франківської області. Вид будівництва - нове будівництво, код об`єкта згідно Державного класифікатора будівель і споруд ДК18-2000-2302.4 Електростанція на нетрадиційних джерелах енергії введено в експлуатацію; Сертифікат серії ІФ №162172981762, виданий Управлінням Державної архітектурно-будівельної інспекції в Івано-Франківській області 25.10.2017, про відповідність закінченого будівництвом об`єкта Будівництво сонячної електростанції в урочищі За рікою за межами населеного пункту села Монастирчани на території Монастирчанської сільської ради Богородчанського району Івано-Франківської області, потужністю 2,00 МВт (т. 2 а.с. 201); сертифікат серії ІФ №162181360575, виданий Управлінням Державної архітектурно-будівельної інспекції в Івано-Франківській області 10.04.2018, про відповідність закінченого будівництвом об`єкта Будівництво сонячної електростанції Монастирчани-2 в урочищі За рікою за межами населеного пункту села Монастирчани на території Монастирчанської сільської ради Богородчанського району Івано-Франківської області потужність 546,72 кВт, річне виробництво електроенергії 549 МВт/год, кількість модулів (ФЕМ) потужність (пікова по ФЕМ) 2952,4 кВт, сонячні модулі (ФЕМ) 10 736 шт., кількість інверторів 61 шт. (т. 2 а.с. 206); сертифікат серії ІФ №162190881430, виданий Управлінням Державної архітектурно-будівельної інспекції в Івано-Франківській області 29.03.2019, про відповідність закінченого будівництвом об`єкта Нове будівництво сонячної електростанції Монстирчани-3 за межами населеного пункту села Монастирчани (урочище За рікою) на території Монастирчанської сільської ради Богородчанського району Івано-Франківської області (І черга), потужність 2 440 кВт, потужність (пікова по ФЕМ) 2 952,4 кВт, сонячні модулі (ФЕМ) 1 0736 шт., кількість інверторів 61 шт.; код об`єкта згідно Державного класифікатора будівель і споруд ДК18-2000-2302.4 Електростанція на нетрадиційних джерелах енергії введено в експлуатацію (т. 2 а.с. 211); Державний реєстр речових прав на нерухоме майно та Реєстр прав власності на нерухоме майно про реєстрацію права власності на земельні ділянки, які використовувались для будівництва сонячних електростанцій, з цільовим призначенням; для розміщення, будівництва, експлуатації та обслуговування будівель і споруд об`єктів енергогенеруючих підприємств, установ і організацій; акти приймання виконаних будівельних робіт (форми КБ-2в) (генеральні підрядники ТОВ Вектор Капітал та ТОВ Рентеко) на об`єктах будівництва споруд електроенергетики Сонячних (фотовольтаїчних) електростанцій (об`єктах альтернативної енергетики) і зроблено висновок, що відповідно до технічних характеристик, наведених в документах, наданих до перевірки, Сонячна електростанція Монастирчани-1, Сонячна електростанція Монастирчани-2 та Сонячна електростанція Монастирчани-3 є окремими цілісними об`єктами нерухомого майна, що використовуються в господарській діяльності платника податків для виробництва електричної енергії і необхідно використовувати терміни корисного використання об`єкту сонячна електростанція, як для групи Основні засоби Споруди (група 3), а саме, 15 років.

Однак, колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що керуватися при визначенні об`єкта в бухгалтерському обліку визначенням, наданим будівлі ( споруді ) Державним класифікатором, затвердженим наказом Держстандарту України від 17.08.2000 №507, є необгрунтованим і недоцільним, так як даний документ є складовою частиною Державної системи класифікації та кодування техніко-економічної та соціальної інформації, розроблений відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 27.06.1998 №971 Про Програму реформування державної статистики на період до 2002 року та не пов`язаний з бухгалтерським та податковим обліком основних засобів та їх амортизацією.

Визначення об`єкту альтернативної енергетики надано у Законі України Про альтернативні джерела енергії енергогенеруюче та інше обладнання, що виробляє енергію за рахунок використання альтернативних джерел енергії, частка яких становить не менш як 50 відсотків від встановленої потужності всіх задіяних на об`єкті джерел енергії.

Досліджуючи питання можливості віднесення об`єкта енергетики до цілісного нерухомого майна, слід врахувати Порядок (правила) організації та ведення обліку за ліцензованими видами діяльності суб`єктами господарювання у сфері теплопостачання, затверджені постановою НКРЕКП від 10.10.2017 №1223.

Відповідно до п. 2.3 Ліцензійних умов провадження господарської діяльності з виробництва електричної енергії, затверджених постановою НКРЕКП від 27.12.2017 №1467 при провадженні ліцензованої діяльності ліцензіат повинен дотримуватися таких технологічних вимог, зокрема, засоби провадження господарської діяльності мають належати здобувачу ліцензії (ліцензіату) на праві власності та/або господарського відання, та/або користування, та/або перебувати у концесії, лізингу.

Крім того, відповідно до Ліцензійних умов, до заяви про отримання ліцензії здобувачем ліцензії додаються документи згідно з переліком. Одним з таких документів є відомість про місця та засоби провадження господарської діяльності з виробництва електричної енергії.

При оформленні зазначеного документа необхідно зазначати найменування та тип всього енергогенеруючого обладнання та їх заводський та інвентарний номери. Дана обставина є свідченням того, що поділ енергогенеруючого обладнання на окремі об`єкти є прямою вимогою Ліцензійних умов.

З урахуванням наведеного, суд першої інстанції, на переконання апеляційного суду, дійшов вірного висновку, що фактично об`єкт альтернативної енергетики відповідно до наведених вище норм є сукупністю засобів (інструментів), якими є енергогенеруюче та інше обладнання.

Крім того, слід наголосити що відповідно до ст. 1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку - нормативно-правовий акт, яким визначаються принципи та методи ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності підприємствами (крім підприємств, які відповідно до законодавства складають фінансову звітність за міжнародними стандартами фінансової звітності та національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку в державному секторі), розроблений на основі міжнародних стандартів фінансової звітності і законодавства Європейського Союзу у сфері бухгалтерського обліку та затверджений центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку та аудиту.

Міжнародні стандарти фінансової звітності (далі міжнародні стандарти) прийняті Радою міжнародних стандартів бухгалтерського обліку документи, якими визначено порядок складання фінансової звітності.

За приписами ч. 2 та 3 ст. 12-1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні підприємства, що становлять суспільний інтерес, публічні акціонерні товариства, суб`єкти господарювання, які здійснюють діяльність у видобувних галузях, материнські підприємства груп, у складі яких є підприємства, що становлять суспільний інтерес, материнські підприємства великої групи, які не належать до категорії великих підприємств, а також підприємства, які провадять господарську діяльність за видами, перелік яких визначається Кабінетом Міністрів України, складають фінансову звітність та консолідовану фінансову звітність за міжнародними стандартами.

Підприємства, крім тих, що зазначені в частині другій цієї статті, самостійно визначають доцільність застосування міжнародних стандартів для складання фінансової звітності та консолідованої фінансової звітності.

Відповідно до абз. 2 ч. 5 ст. 8 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні підприємство самостійно, зокрема, визначає за погодженням з власником (власниками) або уповноваженим ним органом (посадовою особою) відповідно до установчих документів облікову політику підприємства.

З матеріалів справи вбачається, що Наказом №1 від 02.01.2018 Про затвердження облікової політики ТОВ С-Капітельзатверджено Положення про облікову політику та введено його в дію з 02.01.2018 (т. 2 а.с. 197-199).

Пунктом 1.1 Положення про облікову політику ТОВ С-Капітель передбачено відображення господарських операцій в бухгалтерському обліку і складення фінансової звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку.

Згідно п. 6.5 цього Положення до основних засобів віднесено матеріальні необоротні активи, вартість яких перевищує 6 000 грн.

Відповідно до п. 6.7, 6.9 Положення визначено амортизацію основних засобів та нематеріальних активів здійснювати прямолінійним методом із застосуванням строків, встановлених для кожного об?єкта основних засобів і нематеріальних активів окремо на підставі письмового розпорядження генерального директора. Нараховувати амортизацію основних засобів та нематеріальних активів щомісяця.

Одиницею бухгалтерського обліку запасів визнається їх найменування (п. 6.14 Положення).

Отже, позивачем було враховано вимоги НП(с)БО 7 Основні засоби в обліковій політиці. Відповідачем зауважень чи порушень позивачем ведення податкового обліку не встановлено.

При цьому, положення ПК України містять виключно вимоги щодо мінімально допустимих строків амортизації основних засобів. Вищенаведені положення також не містять обмежень чи спеціальних процедур щодо визначення строків корисного використання основних засобів для цілей амортизації, пов`язаних із даними сертифікатів якості чи строків гарантійного обслуговування таких основних засобів.

Водночас, відповідно до наведеної у пп. 138.3.3 п. 138.3 ст. 138 ПК України класифікації груп основних засобів та інших необоротних активів і мінімально допустимих строків їх амортизації, до 4-ї групи основних засобів відносяться машини та обладнання з мінімально допустимим строком корисного використання 5 років.

Згідно з положеннями пп. 138.3.3 п. 138.3 ст. 138 ПК України мінімально допустимі строки амортизації основних засобів та інших необоротних активів використовуються з урахуванням наступного.

У разі, якщо строки корисного використання (експлуатації) об`єкта основних засобів в бухгалтерському обліку менше, ніж мінімально допустимі строки амортизації основних засобів та інших необоротних активів, то для розрахунку амортизації використовуються строки, встановлені пп. 138.3.3 ПК України.

У разі, якщо строки корисного використання (експлуатації) об`єкта основних засобів в бухгалтерському обліку дорівнюють або є більшими, ніж ті, що встановлені пп. 138.3.3 п. 138.3 ст. 138 ПК України, то для розрахунку амортизації використовуються строки корисного використання (експлуатації) об`єкта основних засобів, встановлені в бухгалтерському обліку.

З матеріалів справи вбачається, що строк корисного використання основних засобів (обладнання Сонячних електростанцій Монастирчани-1 та Монастирчани-2) складає 5 років та основних засобів (обладнання Сонячних електростанцій Монастирчани-3) складає 10 років.

Відтак, строки корисного використання об`єктів основних засобів (сонячні панелі, опорні столи, розподільчі пристрої, інвертори, трансформатори), які є частинами об`єкту (сонячна електростанція), за кодом класифікації 2302.4 Електростанції нетрадиційних джерел енергії) в бухгалтерському обліку дорівнюють або є більшими, ніж ті, що встановлені пп. 138.3.3 п. 138.3 ст. 138 ПК України для 4 групи основних засобів.

Отже, використання для нарахування амортизації строків корисного використання (експлуатації) зазначених об`єктів основних засобів, встановлених в бухгалтерському обліку позивача, і які дорівнюють або є більшими, ніж ті, що встановлені пп. 138.3.3 п. 138.3 ст. 138 ПК України для 4 групи основних засобів, відповідає вимогам пп. 138.3.3 п. 138.3 ст. 138 ПК України.

Таким чином, виходячи з системного аналізу правових норм та обставин даної справи, колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що доводи податкового органу про те, що позивач повинен обліковувати об`єкти сонячних електростанцій Монастирчани-1, Монастирчани-2 і Монастирчани-3 (сонячні панелі, опорні столи, розподільчі пристрої, інвертори, трансформатори та інші об`єкти основних засобів) на балансі товариства за третьою групою як споруди із строком їх амортизації 15 років не ґрунтуються на вимогах чинного законодавства України, відтак податкове повідомлення-рішення від 10.04.2024 №008806/0701 є протиправним і підлягає скасуванню.

Інші доводи та аргументи скаржника, наведені ним у апеляційній скарзі, не спростовують висновків суду першої інстанції і свідчать про незгоду із правовою оцінкою судом обставин справи, встановлених у процесі її розгляду.

При обгрунтуванні цієї постанови суд апеляційної інстанції враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану, зокрема у справах «Салов проти України» (заява № 65518/01; пункт 89), «Проніна проти України» (заява № 63566/00; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (заява № 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «РуїсТоріха проти Іспанії» (RuizTorija v. Spain) серія A. 303-A; пункт 29).

Враховуючи вищевикладене, беручи до уваги докази, наявні в матеріалах справи, колегія суддів прийшла до висновку, що доводи апеляційної скарги, наведені на спростування висновків суду першої інстанції, не містять належного обґрунтування чи нових переконливих доказів, які б були безпідставно залишені без уваги судом першої інстанції.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Щодо розподілу судових витрат, то такий відповідно до ст. 139 КАС України не здійснюється.

Керуючись ст. 310, ст. 315, ст. 316, ст. 321, ст. 325, ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний суд

п о с т а н о в и в :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області залишити без задоволення, а рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 01 жовтня 2024 року у справі №300/2904/24 - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом 30 днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя Л. П. Іщук судді І. М. Обрізко Т. І. Шинкар Повне судове рішення складено 14 березня 2025 року