Рішення

від 20.03.2025 по справі 320/17507/24

КИЇВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

КИЇВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

20 березня 2025 року № 320/17507/24

Київський окружний адміністративний суд у складі головуючої судді Колеснікової І.С., розглянувши у порядку письмового провадження адміністративну справу за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «ПРИМУМ» до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В:

До Київського окружного адміністративного суду звернулось товариство з обмеженою відповідальністю «ПРИМУМ» (далі також ТОВ «ПРИМУМ», позивач) із позовом до Головного управління ДПС у м. Києві (далі також - ГУ ДПС у м. Києві, відповідач), в якому просить суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення відповідача від 13.12.2023 №79200240202, №79199240202 та №79190240202.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 25.04.2024 відкрито провадження в адміністративній справі за правилами загального позовного провадження.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначає, що висновки акту перевірки, на підставі яких були прийняті оскаржувані податкові повідомлення-рішення, не відповідають дійсним обставинам справи та нормам чинного законодавства і тому позивач вважає спірні рішення протиправними та такими, що підлягають скасуванню.

Заперечуючи проти заявлених позовних вимог відповідач, у наданому суду відзиві, наголошує, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті податковим органом відповідно до вимог чинного законодавства, посилаючись на обставини, викладені в акті перевірки та наданому суду відзиві.

Такі доводи заперечені позивачем у наданій суду відповіді на відзив.

Заслухавши у судовому засіданні 15.01.2025 позиції присутніх представників учасників справи (позивача та відповідача), дослідивши наявні у справі докази, судом вирішено здійснювати подальший розгляд справи у порядку письмового провадження.

Розглянувши подані учасниками справи документи і матеріали, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, судом встановлено таке.

Як вбачається з матеріалів справи, ГУ ДПС у м. Києві проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «ПРИМУМ», за результатом якої складено акт документальної планової виїзної перевірки №67755/ж5/26-15-24-02-02/44056780 від 24.10.2023.

За висновками зазначеного акта перевірки, представниками ГУ ДПС у м. Києві визначено такі порушення:

- пп. 162.1.1 п. 162.1 ст. 162, пп. 163.1.1 п. 163.1 ст. 163, пп. 163.1.2 п. 163.1 ст. 163, пп. 164.2.8 п. 164.2 ст. 164, п. 167.1 ст. 167, пп. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168, пп. 170.6.1 п.170.6 ст. 170, пп. 170.6.4 п. 170.6 ст. 170, пп. «а» п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податкове зобов`язання по податку на доходи фізичних осіб на суму 34 767 222, 72 грн;

- пп.168.1.1 п. 168.1 ст.168 з урахуванням пп.1.2 пп.1.3 та пп.1.6 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX Кодексу, пп. 168.4.4 п. 168.4 ст. 168 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено зобов`язання по сплаті до бюджету військового збору на загальну суму 2 897 268, 56 грн;

- пп. 49.18.2 п. 49.18 ст. 49, п. 51.1 ст. 51, пп. «б» п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України, р. ІІІ «Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку» затвердженого наказом Мінфіну України від 13.01.2015 №4, а саме, не відображено суми нарахованих та виплачених виграшів фізичним особам за І квартал - IV квартал 2022 року, І квартал - II квартал 2023 року.

13.12.2023 контролюючим органом, за наслідками зазначеної документальної планової виїзної перевірки підприємства, прийнято податкові повідомлення-рішення №79200240202, №79199240202 та №79190240202, якими визначено грошові зобов`язання та застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) та/або пеня в загальному розмірі 47 081 634, 10 грн, а саме:

-за податковим повідомленням-рішенням від 13.12.2023 №79200240202 визначено 34 767 222, 72 грн податкового зобов`язання зі сплати податку на доходи фізичних осіб та 8 691 805, 68 грн штрафних (фінансових) санкцій (штрафів);

-за податковим повідомленням-рішенням від 13.12.2023 №79199240202 визначено 2 897 268, 56 грн податкового зобов`язання зі сплати військового збору та 724 317, 14 грн. штрафних (фінансових) санкцій (штрафів);

-за податковим повідомленням-рішенням від 13.12.2023 №79190240202 визначено 1 020, 00 грн. штрафних (фінансових) санкцій (штрафів).

Не погоджуючись з такими рішеннями відповідача, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.

Оцінюючи подані сторонами докази за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на всебічному, повному і об`єктивному розгляді всіх обставин справи в їх сукупності, суд дійшов висновку про обґрунтованість позовних вимог виходячи з такого.

Підставою для визначення контролюючим органом порушень за актом перевірки, за наслідком яких у значних сумах визначено заниження позивачем зобов`язань по сплаті податку на доходи фізичних осіб та військового збору, є позиція перевіряючих щодо визначення суми виграшу в азартній грі ТОВ «ПРИМУМ».

Контролюючим органом в акті перевірки визначено, що оподаткуванню податком на доходи фізичних осіб і військовим збором підлягає уся сума коштів, що остаточно виплачується (перераховується) у грошовій формі (готівковій та/або безготівкові) фізичній особі. При цьому, за позицією перевіряючих, така сума виграшу визначається без врахування сум повернених гравцям коштів, внесених ними для участі в азартній грі.

Так, як вбачається з матеріалів справи, основним видом діяльності ТОВ «ПРИМУМ» є діяльність з організації та проведення азартних ігор.

Правові засади здійснення державного регулювання господарської діяльності у сфері організації та проведення азартних ігор в Україні, правові, економічні, соціальні та організаційні умови функціонування азартних ігор визначені в Законі України «Про державне регулювання діяльності щодо організації та проведення азартних ігор» від 14.07.2020 № 768-ІХ (далі - Закон №768).

Відповідно до статті 28 Закону №768 участь в азартній грі у гральному закладі казино здійснюється з використанням ігрових замінників гривні (гральних жетонів, фішок). У гральному закладі казино забороняється прийняття ставок грошима, матеріальними цінностями чи іншим майном.

Відповідно до статті 29 Закону №768 прийняття коштів, повернення коштів, внесених гравцями для участі в азартних іграх у гральних закладах казино, обмін коштів на ігрові замінники гривні та виплата (видача) виграшів (призів) у розмірі граничних сум розрахунків готівкою, встановлених Національним банком України, здійснюються виключно через каси із дотриманням вимог законодавства щодо застосування реєстраторів розрахункових операцій.

Частиною 2 цієї статті визначено, що виплата (видача) виграшу (призу) здійснюється у порядку та строки, визначені правилами проведення азартних ігор, із дотриманням вимог Закону України «Про запобігання та протидію легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення», та не може перевищувати 30 (тридцяти) днів з дати звернення гравця.

За термінологічним визначенням, наведеним у пункті 8 статті 1 Закону № 768, виграш (приз) - це кошти, майно, майнові права, що підлягають виплаті (видачі) гравцю у разі його виграшу в азартну гру відповідно до оприлюднених правил проведення такої азартної гри.

В свою чергу, положення пункту 47 статті 1 Закону №768 визначає, що правила організатора азартних ігор - затверджений організатором азартних ігор локальний акт, що визначає за кожним окремим видом діяльності, встановленим частиною першою статті 2 цього Закону, детальний опис порядку та особливостей здійснення такої діяльності організатора азартних ігор (у тому числі порядок визначення результату азартних ігор, розрахунку та здійснення виплат виграшів (призів), умови взаємодії організатора азартних ігор з гравцями та іншими особами) та інші умови, які передбачені законодавством.

При цьому, обов`язок організатора азартних ігор щодо встановлення та розробки правил організатора азартних ігор, а також щодо дотримання правил проведення азартних ігор, визначених положеннями статті 15 Закону №768.

Отже, наведені норми спеціального Закону №768 свідчать про те, що виграш саме в азартній грі, в тому числі з метою його оподаткування, визначається за умовами, визначеними в оприлюднених правилах організатора щодо проведення такої азартної гри.

В свою чергу, наказом генерального директора ТОВ «ПРИМУМ» №-1 ПК від 24.03.2021 затверджено Правила організатора азартних ігор ТОВ «ПРИМУМ» та Правила проведення азартних ігор ТОВ «ПРИМУМ».

Правила організатора азартних ігор ТОВ «ПРИМУМ» визначають, що «ці Правила Організатора азартних ігор (далі - Правила) регламентують взаємовідносини між Організатором і фізичними особами (гравцями), які відповідають вимогам, визначеним Законом України «Про державне регулювання діяльності щодо організації та проведення азартних ігор», та беруть участь в азартних іграх Організатора, встановлюють умови і порядок прийому ставок, порядок визначення результату азартних ігор, розрахунку та здійснення виплат виграшів, умови взаємодії Організатора з іншими особами з питань, що виникають у зв`язку із діяльністю Організатора, а також інші питання, пов`язані із діяльністю Організатора при провадженні діяльності з організації та проведення азартних ігор у гральних закладах казино.» та містять наступні визначення:

-Азартна гра - будь-яка гра, умовою участі в якій є внесення гравцем ставки, що дає право на отримання виграшу, імовірність отримання і розмір якого повністю або частково залежать від випадковості, а також знань і майстерності гравця (п. 1.2.);

-Азартні ігри казино - циліндричні ігри (рулетка), ігри в карти (у тому числі гра в покер), ігри в кості, ігри на гральних автоматах (п. 1.3.);

-Ігровий замінник гривні (Ігровий замінник) - матеріальний засіб гри в азартних іграх, зокрема монетоподібний значок, фішка, жетон або електронна картка, а також електронний грошовий замінник, що містить інформацію про його номінал, дає можливість зробити ставку в азартній грі та отримується в обмін на грошові кошти у касі Організатора азартних ігор, а після завершення азартної гри підлягає поверненню в касу для обміну його на відповідний грошовий еквівалент (п. 1.16.);

-Виграш - кошти, майно, майнові права, що підлягають виплаті гравцю у разі його виграшу в азартну гру, визначеного відповідно до оприлюднених правил проведення такої азартної гри. В розумінні цих Правил Організатора виграш не вважається зворотнім обміном Ігрових замінників гривні. (п. 1.18.);

-Поповнення Клієнтського рахунку гравця - операція з обміну гривні на електронні Ігрові замінники гривні, які можуть використовуватись для гри (здійснення ставок) на гральних автоматах (п. 1.19.);

-Обмін фізичних ігрових замінників - операція з видачі в обмін на гривні фізичних ігрових замінників (жетони/фішки тощо), які Гравець може використовувати для гри (здійснення ставок) на гральних столах, гральних столах з кільцем рулетки (п. 1.20.);

-Зворотній обмін ігрових замінників - операція з обміну фізичних або електронних ігрових замінників гривні, яка не є Виграшем та коштами, що підлягають виплаті гравцю у разі його виграшу в азартну гру (п. 1.21.);

-Ставка - ігровий замінник гривні, що передаються гравцем організатору азартної гри, є умовою участі в азартній грі та виходячи з розміру якої відповідно до правил такої азартної гри визначається розмір виграшу (п. 1.23.);

-Для участі в азартних іграх та здійснення ставок Гравець через Касу Організатора здійснює Поповнення клієнтського рахунку, одержує фізичні ігрові замінники (жетони/фішки тощо) та в подальшому за допомогою Ігрових замінників гривні здійснює ставки в обраній грі (п. 5.1.);

-Правила визначення результату азартних ігор по кожній із азартних ігор Організатора визначаються у правилах відповідної азартної гри (п. 5.6.);

-Сума Виграшу за результатами гри в азартні ігри на гральних автоматах розраховується як позитивна різниця між поточним залишком на Клієнтському рахунку, який склався на момент звернення Гравця до Каси для одержання Виграшу та загальною сумою Поповнення Клієнтського рахунку в період між датою виплати останнього виграшу та датою розрахунку поточного виграшу. Якщо виграш виплачується Клієнту вперше, розрахунок ведеться від дати першого поповнення Клієнтського рахунку. При зверненні гравця до каси для одержання Виграшу відповідно до цього пункту сума виграшу виплачується в повному обсязі (п. 5.8.);

-Сума Виграшу за результатами гри на гральному столі або гральному столі з кільцем рулетки розраховується як позитивна різниця між сумою наданих до Каси Гравцем фішок, та сумою фішок, що були видані Гравцю в обмін на гривні для участі у азартних іграх (п. 5.9.);

-Сплата податків та платежів до бюджету, утриманих з суми виплат виграшу здійснюються Організатором (як податковим агентом) у розмірі, порядку та строки, визначені ПКУ. (п. 5.11.).

Правила проведення азартних ігор ТОВ «ПРИМУМ» «регламентують взаємовідносини між організатором і фізичними особами (гравцями), які відповідають вимогам, визначеним Законом «Про державне регулювання діяльності щодо організації та проведення азартних ігор», беруть участь в азартних іграх Організатора, та визначають деталізований порядок участі у кожній азартній грі» та містять наступні визначення:

-Азартна гра - будь-яка гра, умовою участі в якій є внесення гравцем ставки, що дає право на отримання виграшу, імовірність отримання і розмір якого повністю або частково залежать від випадковості, а також знань і майстерності гравця (п. 1.7.);

-Азартні ігри казино - циліндричні ігри (рулетка), ігри в карти (у тому числі гра в покер), ігри в кості, ігри на гральних автоматах (п. 1.8.);

-Ігровий замінник гривні (Ігровий замінник) - матеріальний засіб гри в азартних іграх, зокрема монетоподібний значок, фішка, жетон або електронна картка, а також електронний грошовий замінник, що містить інформацію про його номінал, дає можливість зробити ставку в азартній грі та отримується в обмін на грошові кошти у касі Організатора азартних ігор, а після завершення азартної гри підлягає поверненню в касу для обміну його на відповідний грошовий еквівалент (п. 1.23.);

-Поповнення Клієнтського рахунку гравця - операція з обміну гривні на електронні Ігрові замінники гривні, які можуть використовуватись для гри (здійснення ставок) на гральних автоматах (п. 1.27.);

-Обмін фізичних ігрових замінників - операція з видачі в обмін на гривні фізичних ігрових замінників (жетони/фішки тощо), які Гравець може використовувати для гри (здійснення ставок) на гральних столах, гральних столах з кільцем рулетки (п. 1.28.);

-Зворотній обмін ігрових замінників - операція з обміну фізичних або електронних ігрових замінників гривні, яка не є Виграшем та коштами, що підлягають виплаті гравцю у разі його виграшу в азартну гру (п. 1.29.);

-Ставка - ігровий замінник гривні, що передаються гравцем організатору азартної гри, є умовою участі в азартній грі та виходячи з розміру якої відповідно до правил такої азартної гри визначається розмір виграшу (п. 1.30.);

-Виграш - кошти, майно, майнові права, що підлягають виплаті гравцю у разі його виграшу в азартну гру, визначеного відповідно до оприлюднених правил проведення такої азартної гри. В розумінні цих Правил Організатора виграш не вважається зворотнім обміном Ігрових замінників гривні (п. 1.31.);

-Внутрішньоігровий виграш - кількісне значення ігрових замінників гривні (електронних або фізичних), яке відображає ступінь прогресу Гравця у азартній грі та виплачується Гравцю ігровими замінниками в процесі гри за результатами ставок, не є виграшом, що підлягає виплаті в грошовій формі та не має економічних наслідків (п. 1.32.);

-Ігрова календарна дата - це календарна день, в який Гравець закінчив азартну гру (п. 1.33.);

-Початок азартної гри - це момент в часі, коли Гравець вставляє Ідентифікаційну картку гравця до карктоприймача Грального автомату, або робить першу ставку за Гральним столом / Гральним столом з кільцем рулетки (п. 1.34.);

-Кінець азартної гри - це момент в часі, коли Гравець виймає Ідентифікаційну картку гравця з карткоприймача Грального автомату або залишає Гральний стіл/ Гральний стіл з кільцем рулетки (п. 1.35.);

-Для участі в азартних іграх та здійснення ставок Гравець через Касу Організатора здійснює Поповнення клієнтського рахунку, одержує фізичні ігрові замінники (жетони/фішки тощо) та в подальшому за допомогою Ігрових замінників гривні здійснює ставки в обраній грі (п. 3.1.);

-Результат азартних ігор формується в період між Початком азартної гри та Кінцем азартної гри. Правила визначення результату азартних ігор (Внутрішньоігрового виграшу чи програшу) по кожній із азартних ігор Організатора визначаються у цих Правилах. При цьому, Результат азартних ігор визначається на відповідну Ігрову календарну дату (п. 3.6.);

-Сума Виграшу за результатами гри в азартні гри на гральних автоматах розраховується як позитивна різниця між поточним залишком на Клієнтському рахунку, який склався на момент звернення Гравця до Каси для одержання Виграшу та загальною сумою Поповнення Клієнтського рахунку в період між датою виплати останнього виграшу та датою розрахунку поточного виграшу. Якщо виграш виплачується Клієнту вперше, розрахунок ведеться від дати першого поповнення Клієнтського рахунку. При зверненні гравця до каси для одержання Виграшу відповідно до цього пункту сума виграшу виплачується в повному обсязі (п. 3.7.);

-Сума Виграшу за результатами гри на гральному столі або гральному столі з кільцем рулетки, розраховується як позитивна різниця між сумою наданих до Каси Гравцем фішок, та сумою фішок, що були видані Гравцю в обмін на гривні для участі у азартних іграх (п. 3.8.);

-Щодо Електронних та фізичних Ігрових замінників гривні, може бути здійснено їх Зворотній обмін на гривню. Зворотній обмін електронних і фізичних ігрових замінників не вважається виграшем та коштами, що підлягають виплаті гравцю у разі його виграшу в азартну, а є поверненням грошових коштів гравцю (п. 3.9.).

Таким чином, розроблені на виконання вимог спеціального Закону №768 Правила організатора азартних ігор ТОВ «ПРИМУМ» та Правила проведення азартних ігор ТОВ «ПРИМУМ» встановлюють порядок визначення результату, розрахунку та здійснення виплат виграшів саме в азартній грі, в тому числі з метою його оподаткування, та визначають, що сума виграшу за результатами гри в азартні гри на гральних автоматах розраховується саме як позитивна різниця між поточним залишком на Клієнтському рахунку, який склався на момент звернення Гравця до Каси для одержання Виграшу та загальною сумою Поповнення Клієнтського рахунку в період між датою виплати останнього виграшу та датою розрахунку поточного виграшу, а сума виграшу за результатами гри на гральному столі або гральному столі з кільцем рулетки, розраховується виключно як позитивна різниця між сумою наданих до Каси Гравцем фішок, та сумою фішок, що були видані Гравцю в обмін на гривні для участі у азартних іграх.

При цьому, зворотній обмін електронних і фізичних ігрових замінників не вважається виграшем та коштами, що підлягають виплаті гравцю у разі його виграшу в азартну, а є поверненням грошових коштів гравцю.

Суд звертає увагу, що різниця у правилах та веденні обліку всіх здійснених з гравцем операцій у гральному закладі казино, порівняно з іншими видами азартних ігор та/чи лотерей, полягає саме в тому, що всі операції в казино здійснюються виключно з використанням ігрових замінників гривні, що визначено безпосередньо спеціальним Законом.

Саме по собі визначення - «ігрові замінники гривні», свідчить про те, що гравець не купує та не отримує у власність ігрові фішки для гри в казино (за гральними столами чи електронні одиниці для гри в гральні автомати), а обмінює свої кошти на час перебування у гральному закладі казино на спеціальні матеріальні об`єкти, які може в будь-який момент повернути гральному закладу казино та отримати назад свої власні кошти.

Гравець сам вирішує коли закінчити гру шляхом звернення до каси казино для обміну наявних у гравця ігрових замінників гривні на грошові кошти. При цьому, участь в азартній грі не є обов`язком гравця, тому гравець може повернути до каси казино наявні у нього ігрові замінники гривні навіть не беручи участь в азартній грі.

Отже, отримані від гравця кошти за ігрові замінники не можуть одразу після внесення таких коштів гравцем в касу казино, рахуватись та обліковуватись як дохід грального закладу, оскільки таким доходом вони можуть визначатись лише у випадку їх програшу гравцем за результатом азартної гри. Так само, не може автоматично визначатись доходом (виграшем) гравця будь-яка виплата гральним закладом коштів на адресу гравця, оскільки таким доходом гравця є виключно лише ті кошти, які ним отримані понад суму власних коштів, що вносились в касу казино в обмін на ігрові замінники гривні (тобто позитивна різниця), за результатами його гри в азартну гру.

Отже, виграш в азартній грі, в тому числі з метою його оподаткування, визначається за умовами оприлюднених правил проведення такої азартної гри та визначається як позитивна різниця між коштами, внесеними гравцем в касу казино в обмін на ігрові замінники гривні для здійснення ставки в азартній грі, та коштами, отриманими гравцем в касі казино в обмін на ігрові замінники гривні, що отримані гравцем в результаті азартної гри після її закінчення. При цьому, в розрахунок мають приймаються всі операції гравця з обміну грошових коштів на ігрові замінники гривні протягом перебування в гральному закладі казино.

В свою чергу, протилежна позиція контролюючого органу не відповідає законодавчим положенням, а їх висновок в абзаці 3 сторінки 6 акту перевірки щодо того, що «зважаючи на те, що виграшем (призом) є кошти, які підлягають виплаті (видачі) гравцю у разі його виграшу в азартну гру, то оподаткуванню податком на доходи фізичних осіб і військовим збором підлягає уся сума коштів, що остаточно виплачується (переховується) у грошовій формі (готівковій та/або безготівковій) фізичній особі» не ґрунтується на положеннях чинного законодавства.

Суд зазначає, що безпідставним є застосування у даному випадку положень пп. 176.6.4 п. 170.6 ст. 170 Податкового кодексу України, які є основними для визначення порушення за висновком акту перевірки.

Так, наведені положення Податкового кодексу України визначають обставини нарахування (виплати) доходів у вигляді виграшів у лотерею або в інших розіграшах, які передбачають попереднє придбання платником податку права на участь у таких лотереях чи розіграшах, та не можуть застосовуватись до азартних ігор в казино, оскільки положеннями ст. 2 Закону №768 однозначно вказано, що до азартних ігор не належать випуск та проведення лотерей.

Отже, застосування відповідачем до азартної гри в казино положень пп. 176.6.4 п. 170.6 ст. 170 Податкового кодексу України щодо лотерей або інших розіграшів є помилковим.

Зазначена позиція підтверджується і тим, що положеннями пп. 170.6.3. п.170.6 ст.170 визначено, що оподаткування доходів у вигляді виграшів та призів, інших, ніж виграш (приз) у лотерею, здійснюється у загальному порядку, встановленому цим Кодексом для доходів, що остаточно оподатковуються під час їх нарахування, за ставкою, визначеною в абзаці першому пункту 167.1 статті 167 цього Кодексу.

Таким чином, позиція контролюючого органу щодо визначення суми виграшу як усієї суми коштів, що остаточно виплачується (перераховується) у грошовій формі (готівковій та/або безготівкові) фізичній особі (без вирахування сум повернених гравцям коштів), є необґрунтованою, а висновки акту документальної планової виїзної перевірки №67755/ж5/26-15- 24-02-02/44056780 від 24.10.2023, які стали підставою для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, про заниження підприємством зобов`язань по сплаті податку на доходи фізичних осіб та військового збору - безпідставними.

Окремо при вирішенні даної справи суд звертає увагу на таке.

Згідно описової частини акта перевірки, обставини визначення бази оподаткування податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб викладені на 5 сторінці акта перевірки:

« 3.2.2. Визначення бази оподаткування, повнота нарахування, утримання та своєчасність сплати (перерахування) до бюджету податку на доходи фізичних осіб.

За період з 09.12.2020 по 30.06.2023, податок на доходи фізичних осіб утримувався згідно ст.167 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (зі змінами) але встановлено заниження податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 34 767 222,72 гривень.

Перевіркою повноти визначення бази оподаткування податком на доход фізичних осіб за період 09.12.2020 по 30.06.2023 встановлено його заниження, а саме:

ТОВ «ПРИМУМ» (код ЄДРПОУ 44056780) встановлено виплати фізичним особам виграшів в азартних іграх від використання гральних автоматів за період з 09.12.2020 по 30.06.2023 на загальну суму 155 486 745,99 грн., в т.ч.:

за 2021 рік на загальну суму 81 747 824,62 грн., в тому числі по місяцях: червень 2021 у сумі 11 770 430,00 грн., липень 2021 у сумі 13 887 586,55 грн., серпень 2021 у сумі 21 009 481,55, вересень 2021 у сумі 15 238522,97 грн., жовтень 2021 у сумі 7 789 776,00 грн., листопад 2021 у сумі 2 177 704,50 грн., грудень 2021 у сумі 9 8 74 323,05 грн.;

за 2022 рік на загальну суму 38 625 945,93 грн., в тому числі по місяцях: січень 2022 у сумі 11 419 425,43 грн., лютий 2022 у сумі 10 405 148,5 грн., вересень 2022 у сумі 5 410 145,25 грн., жовтень 2022 у сумі 5 246 076,46 грн., листопад 2022 у сумі З 664 065,48 грн., грудень 2022у сумі 2 481 084,81 грн.;

за І півріччя 2023 рік на загальну суму 35 112 9 75,44 грн., в тому числі по місяцях: січень 2023 у сумі 3 832 407,48 грн., лютий 2023 у сумі 3 248 726,00 грн., березень 2023 у сумі 5 755 964,40 грн., квітень 2023 у сумі 6 698 183,48 грн., травень 2023 у сумі 8 201 382,10 грн., червень 2023 у сумі 7 376 311,98 грн.».

В свою чергу, обставини визначення зобов`язань зі сплати військового збору викладено на сторінці 9 акта перевірки:

«Перевіркою повноти визначення військового збору за період з 09.12.2020 по 30.06.2023 встановлено його заниження, а саме підприємством не утримано та не перераховано військовий збір, інформація, про порушення, міститься в п.3.2, що призвело до заниження зобов`язання по військовому збору на загальну суму 2 897 268,56 грн.».

Отже, за висновком перевіряючих, що безпосередньо вплинув на визначення суми нарахованого доходу фізичним особам та суми визначених податкових зобов`язань зі сплати 34 767 222, 71 грн податку на доходи фізичних осіб та 2 897 268, 56 грн військового збору є твердження про встановлення виплат фізичним особам виграшів в азартних іграх від використання гральних автоматів за період з 09.12.2020 по 30.06.2023 на загальну суму 155 486 745, 99 грн.

При цьому, в акті перевірки не зазначено на підставі яких документів (первинних документів, відомостей регістрів податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності тощо) податковим органо встановлені суми виплаченого доходу ТОВ «ПРИМУМ» на користь фізичних осіб (гравців), як виграш в азартних іграх.

В свою чергу, Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначає, що інформація, яка міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку.

Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені.

Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку, (статті 3, 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»).

Разом з цим, за нормами статті 8 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» питання організації бухгалтерського обліку на підприємстві належать до компетенції його власника (власників) або уповноваженого органу (посадової особи) відповідно до законодавства та установчих документів.

Підприємство в тому числі самостійно:

-визначає за погодженням з власником (власниками) або уповноваженим ним органом (посадовою особою) відповідно до установчих документів облікову політику підприємства - сукупність принципів, методів і процедур, що використовуються підприємством для ведення бухгалтерського обліку, складання та подання фінансової звітності;

-обирає форму бухгалтерського обліку як певну систему регістрів обліку, порядку і способу реєстрації та узагальнення інформації в них з додержанням єдиних засад, встановлених цим Законом, та з урахуванням особливостей своєї діяльності і технології обробки облікових даних;

-розробляє систему і форми внутрішньогосподарського (управлінського) обліку, звітності і контролю господарських операцій, визначає права працівників на підписання бухгалтерських документів; затверджує правила документообороту і технологію обробки облікової інформації, додаткову систему рахунків і регістрів аналітичного обліку.

-може виділяти на окремий баланс філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи, які зобов`язані вести бухгалтерський облік, з наступним включенням їх показників до фінансової звітності підприємства.

Згідно Положення про облікову політику та організацію бухгалтерського обліку ТОВ «ПРИМУМ», затвердженого наказом №01-02-21 від 18.02.2021, крім іншого, передбачено:

-підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій (п. 4.1);

-інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку (п. 4.4);

-господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені (п. 4.7);

-дохід від організування послуг азартних ігор визнавати за сумою визнаних ставок гравців (п. 12.1);

-класифікацію адміністративних, витрат на збут та інших витрат здійснювати згідно вимог НП(С)БО 16 «Витрати» (п. 12.6);

-виграші гравців відносити до витрат на збут підприємства. Вести окремий облік виграшів гравців казино та виграшів гравців гральних автоматів. Із суми нарахованих виграшів утримувати податки згідно Податкового кодексу України (п. 12.7).

Дані щодо отримання товариством грошових коштів від гравців, виплати виграшів та повернення коштів гравцям, в першу чергу, в повному обсязі фіскалізовані (проведені через облікові реєстратори розрахункових операцій), а фіскальні чеки щодо цих операцій є первинними документами та доступні для представників контролюючого органу у відповідних електронних реєстрах (базах даних) контролюючого органу в режимі «онлайн».

Тобто, кожна операція з отримання ТОВ «ПРИМУМ» від гравця грошових коштів за фішки або за поповнення картки гравця (для гральних автоматів) для їх участі в азартній грі, з виплати виграшів та з обміну ігрових замінників гривні на грошові кошти має бути засвідчена відповідним фіскальним чеком, а у випадку здійснення таких розрахунків з використанням банківської картки гравця - також банківською випискою з поточного рахунку підприємства, яка підтверджує зарахування грошових коштів на поточний рахунок ТОВ «ПРИМУМ».

Як зазначено позивачем та не спростовано відповідачем, отримані від гравців кошти обліковуються ТОВ «ПРИМУМ» за дебетом рахунків грошових коштів. Готівкові кошти, що отримані від гравців та які підтверджені щоденними Z - звітами РРО (фіскальними звітними чеками), відображаються за дебетом рахунку 30 «Готівка» (субрахунок 301 «Каса в національній валюті») в кореспонденції з рахунком 68 (відповідний субрахунок). Кошти, що надійшли від гравців, які здійснили оплату ЕПЗ (банківською картою) та які зараховані на поточний рахунок підприємства, на підставі банківських виписок, відображаються за дебетом рахунку 311 «Поточні рахунки в національній валюті» в кореспонденції з кредитом рахунку 68 «Розрахунки за іншими операціями» (субрахунок 6811).

Призначення і порядок ведення рахунків бухгалтерського обліку для узагальнення методом подвійного запису інформації про наявність і рух активів, капіталу, зобов`язань та факти фінансово-господарської діяльності підприємств регламентований Інструкцією про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженою наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 № 291, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 21.12.1999 за № 893/4186 (далі Інструкція №291).

За нормами Інструкції №291 на субрахунку 681 «Розрахунки за авансами одержаними» ведеться облік одержаних авансів.

Як вбачається з матеріалів справи, відповідно до первинних документів (Z-звітів РРО, банківських виписок), відомості з яких, за методом подвійного запису, узагальнені на рахунках бухгалтерського обліку 301, 311, 681 та відображені в облікових регістрах («Аналіз рахунку 6811», «Аналіз рахунку 301», «Аналіз рахунку 311»), ТОВ «ПРИМУМ» у період з 2020 року по 30.06 2023, отримало грошові кошти від гравців (у касу та на поточний рахунок) в загальній сумі 159 641 101, 26 грн, в т.ч.:

-в 2021 році - 82 345 844, 65 грн.;

-в 2022 році- 39 9085 401, 01 грн.;

-в 1-му півріччі 2023 року - 37 386 764, 60 грн.

Повернення гравцям коштів, раніше внесених ними для участі в азартній грі, а також виплата гравцям виграшів в готівковій формі є розрахунковою операцією та здійснюється лише через РРО з обов`язковою видачею гравцю видаткового фіскального чеку та з обов`язковим оформленням і підписанням відповідних Актів, що засвідчують факт отримання Гравцем коштів відповідно до їх призначення (повернення або виплата виграшу).

При цьому, оформлення зазначених первинних документів відбувається на виконання положень «Порядку документального оформлення виплат виграшів Гравцям та повернення грошових коштів раніше внесених Гравцем для участі в азартній грі», затвердженого відповідним наказом ТОВ «ПРИМУМ».

Цим Порядком визначено, що під час повернення або виплати виграшу гравцям, оформляються в якості первинних документів Акт на виплату виграшу - при виплаті виграшів та Акт на повернення коштів - при поверненні коштів гравцям. При цьому, як зазначалось вище, зазначені розрахункові операції, в обов`язковому порядку, проводяться через РРО, гравцю видається видатковий фіскальний чек, а копії фіскальних чеків додаються до відповідних актів.

На підставі первинних документів - актів на виплату виграшів, актів на повернення (видачу) коштів, внесених гравцем для участі в азартній грі, щоденних Z-звітів тощо, сума виплачених виграшів та сума повернутих коштів узагальнюється на відповідних бухгалтерських рахунках за кредитом рахунку 301 в кореспонденції з рахунком 68 (в розрізі субрахунків 6811 та 6851).

Отже, за даними первинних документів та облікових регістрів «Аналіз рахунку 6811», «Аналіз рахунку 301», сума повернутих гравцю грошових коштів, раніше внесених ним для участі в азартній грі, у період з 2020 року по 30.06 2023 складає 5 707 322, 55 грн., в т.ч.:

-у 2022 році - 1 461 228,95 грн.;

-у 1-му півріччі 2023 року - 4 246 093,60 грн.

В зазначених звітах наведена інформація щодо ID номеру клієнта, його код (РНОКПП), дата та сума повернення.

Інформація, що наведена в зведених звітах ТОВ «ПРИМУМ» з видачі (повернення) коштів гравцям узгоджується з даними первинних документів (актів на повернення внесених гравцем для участі в азартних іграх, фіскальних чеків, видаткових чеків).

Зокрема, в актах на повернення (видачу) коштів, внесених гравцем для участі в азартних іграх наведена в тому числі наступна інформація: дата складання акту; причина повернення коштів; назва послуги; реквізити фіскального чеку, який підтверджує попереднє внесення коштів гравцем; сума повернутих коштів; ПІБ гравця; реквізити документу, що посвідчує особу гравця; код (РНОКПП) гравця.

До даних актів на повернення (видачу) коштів, внесених гравцем для участі в азартних іграх додані копії чеків, які підтверджують попереднє внесення коштів гравцем та їх повернення.

Як зазначалося вище, обліковою політикою ТОВ «ПРИМУМ» визначено, що виграші гравців відносяться до витрат на збут підприємства.

При цьому, передбачено ведення окремого обліку виграшів гравців казино та виграшів гравців гральних автоматів та утримання із суми нарахованих виграшів податків згідно Податкового кодексу України.

За нормами Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за № 27/4248:

-витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань (п. 5);

-витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені (п. 6).

Для обліку нарахування виграшів гравцям ТОВ «ПРИМУМ» застосовуються такі субрахунки: субрахунок 9312 « Виплати гравцям казино»; субрахунок 9313 «Виплати гравцям гральних автоматів».

Для обліку розрахунків з гравцями за виграшами використовується субрахунок: 6851 «Розрахунки з іншими кредиторами в національній валюті».

Відповідно до облікових регістрів ТОВ «ПРИМУМ» «Аналіз рахунку 6851, «Аналіз рахунку 931» в розрізі субрахунків 9312 «Виплати гравцям казино», 9313 «Виплати гравцям гральних автоматів» за період 2021 рік 1-е півріччя 2023 року нараховано виграшів на загальну суму 4 154 264,27 грн, зокрема:

- в 2021 році - 598 020,03 грн., в т.ч.:

- гравцям казино - 598 020,03 грн.;

- гравцям гральних автоматів - 0,00 грн.;

- в 2022 році - 1 282 455,08 грн., в т.ч.:

- гравцям казино - 395 980,08 грн.;

- гравцям гральних автоматів - 886 475,00 грн.;

- в 1-му півріччі 2023 року - 2 273 789,16 грн., в т.ч.:

- гравцям казино - 1 3 5 8 3 64,16 грн.;

- гравцям гральних автоматів - 915 425,00 грн.

Суми нарахованих виграшів, які вказані в бухгалтерському обліку ТОВ «ПРИМУМ» узгоджуються з даними зведених звітів з виплати виграшів за період 2021 рік 1-е півріччя 2023 року, в яких за визначений період (місяць) наведена інформація за кожним клієнтом щодо: дати виплати; ID номеру клієнта; нарахованої суми виграшу; суми утриманого ПДФО в розмірі 18%; суми утриманого військового збору в розмірі 1,5%; суми виплати виграшу.

До звітів з виплати виграшів за період з 2021 року по 1-е півріччя 2023 року додані копії актів на виплату виграшу, в яких наведена наступна інформація: дата складання акту; ПІБ гравця; реквізити документу, що посвідчує особу гравця; код (РНОКПП) гравця; реквізити фіскального чеку, який підтверджує попереднє внесення коштів гравцем; сума виграшу; сума податків утриманих та сплачених у відповідності до Податкового кодексу України; спосіб виплати виграшу; сума коштів виплачених гравцю.

До кожного акту на виплату виграшу додані копії чеків, що підтверджують попереднє внесення коштів гравцем та виплату виграшу в сумі за винятком утриманих податків.

Таким чином, за первинними документами підприємства, узагальненими відомостями бухгалтерського та податкового обліку, фінансової та іншої звітності тощо, підтверджуються наступні показники діяльності підприємства за період, що перевірявся:

-надійшло коштів від гравців - 159 641 010,26 грн.;

-повернуто коштів гравцям в обмін на ігрові замінники грошей - 5 707 322,55 грн.;

-нараховано виграшів гравцям (виграш, дохід гравців) - 4 154 264,27 грн.;

-виплачено чистий дохід гравцям в якості їх виграшу в азартну гру (після утримання податку на доходи фізичних осіб та військового збору) - 3 344 182,87 грн.

Як вже зазначалось вище, акт перевірки не містить відомостей про те, на підставі яких документів (первинних документів, відомостей регістрів податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності тощо) відповідачем встановлені суми виплаченого доходу ТОВ «ПРИМУМ» на користь фізичних осіб (гравців), як виграш в азартних іграх, у розмірі 155 486 745, 99 грн.

В свою чергу, наведені позивачем відомості щодо результатів господарської діяльності в сфері азартних ігор підтверджені долученими до матеріалів справи первинними документами підприємства, узагальненими відомостями бухгалтерського та податкового обліку, фінансової та іншої звітності.

Отже, висновок відповідача щодо визначення суми виплаченого доходу підприємством на користь фізичних осіб (гравців) у розмірі 155 486 745,99 грн є таким, що необґрунтований первинними документами та відомостями бухгалтерського обліку підприємства.

Суд враховує, що безпідставність висновків за актом перевірки підтверджується висновком експертів Київського відділення Львівського науково-дослідного інституту судових експертиз за результатами проведення комісійної судової економічної експертизи №1871-Е від 18.06.2024, який, в свою чергу, ґрунтується на первинних документах, відомостях регістрів бухгалтерського та податкового обліку ТОВ «ПРИМУМ», та долучений позивачем до матеріалів справи.

Отже, висновок акту документальної планової виїзної перевірки ТОВ «ПРИМУМ» №67755/ж5/26-15-24-02-02/44056780 від 24.10.2023 щодо визначення суми виплаченого доходу ТОВ «ПРИМУМ» на користь фізичних осіб (гравців), як виграшу в азартних іграх, у розмірі 155 486 745,99 грн не підтверджується матеріалами справи.

Підсумовуючи викладене, дії перевіряючих (інспекторів) щодо хибного та необґрунтованого розрахунку бази оподаткування та, відповідно, щодо визначення розміру донарахованого податку з доходів фізичних осіб та військового збору, є неправомірними, безпідставними, а відповідні висновки є такими, що не підтверджені, як первинними документами, так і відомостями регістрів податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності підприємства.

Як наслідок, неправомірними та такими, що підлягають скасуванню у судовому порядку, є оскаржувані податкові повідомлення-рішення відповідача, що ґрунтуються на зазначених висновках акту перевірки.

Відповідно до статті 244 КАС України під час ухвалення рішення суд вирішує, зокрема:

1)чи мали місце обставини (факти), якими обґрунтовувалися вимоги та заперечення, та якими доказами вони підтверджуються;

2)чи є інші фактичні дані, які мають значення для вирішення справи, та докази на їх підтвердження.

Відповідно до положень частин 1 та 2 статті 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються такими засобами: письмовими, речовими і електронними доказами; висновками експертів; показаннями свідків.

Згідно положень статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

Відповідно до частини 2 статті 2 КАС України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони:

1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України;

2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано;

3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії);

4) безсторонньо (неупереджено);

5) добросовісно;

6) розсудливо;

7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації;

8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія);

9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення;

10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

За наслідком здійснення аналізу оскаржуваних рішень на відповідність наведеним вище критеріям, суд, виходячи з меж заявлених позовних вимог, системного аналізу положень наведеного законодавства України, матеріалів справи, приходить до висновку про те, що заявлені позовні вимоги підлягають задоволенню.

Згідно зі статтею 139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Враховуючи зазначене, суд вважає необхідним стягнути на користь позивача понесені ним судові витрати у розмірі 30 280, 00 грн, за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.

На підставі викладеного, керуючись статтями 2, 5-11, 19, 72-77, 90, 241-246, 250, 263 КАС України суд, -

В И Р І Ш И В:

Адміністративний позов товариства з обмеженою відповідальністю «ПРИМУМ» (01104, місто Київ, вулиця Болсуновська, будинок 21, 23, квартира 30; код ЄДРПОУ 44056780) до Головного управління ДПС у м. Києві (04116, місто Київ, вулиця Шолуденка, будинок 33/19; код ЄДРПОУ ВП 44116011) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень задовольнити повністю.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві від 13.12.2023 №79200240202, №79199240202 та №79190240202.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у м. Києві на користь товариства з обмеженою відповідальністю «ПРИМУМ» понесені останнім судові витрати у розмірі 30 280, 00 грн (тридцять тисяч двісті вісімдесят гривень).

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення.

У разі оголошення судом лише вступної та резолютивної частини рішення, або розгляду справи в порядку письмового провадження, апеляційна скарга подається протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту рішення.

Суддя Колеснікова І.С.