Рішення від 18.04.2025 по справі 320/21467/24

КИЇВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

18 квітня 2025 року справа №320/21467/24

Київський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Кушнової А.О., за участю секретаря судового засідання Клименка В.В., розглянувши у порядку письмового провадження за правилами загального позовного провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Технополіс-1» до Центрального міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними дій, визнання протиправними та скасування рішення та податкових повідомлень-рішень.

Суть спору: 06.05.2024 до Київського окружного адміністративного суду звернулось Товариство з обмеженою відповідальністю «ТЕХНОПОЛІС-1» (в подальшому «позивач») з позовом до Центрального міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків (в подальшому «відповідач»), в якому просить суд:

- визнати протиправними дії відповідача щодо організації, проведення та поновлення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «ТЕХНОПОЛІС-1»;

- визнати протиправними та скасувати рішення Центрального міжрегіонального управління Державної податкової служби України по роботі з великими платниками податків № 120/Ж10/31-00-07-02-01-25 від 05.02.2024;

- визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення - рішення Центрального міжрегіонального управління Державної податкової служби України по роботі з великими платниками податків № 121/Ж10/31-00-07-02-01-25 від 05.02.2024;

- визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення - рішення Центрального міжрегіонального управління Державної податкової служби України по роботі з великими платниками податків № 122/Ж10/31-00-07-02-01-25 від 05.02.2024;

- визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення - рішення Центрального міжрегіонального управління Державної податкової служби України по роботі з великими платниками податків № 914/Ж10/31-00-07-02-01-25 від 24.04.2024;

- визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення - рішення Центрального міжрегіонального управління Державної податкової служби України по роботі з великими платниками податків № 124/Ж10/31-00-07-02-01-25 від 05.02.2024.

В обґрунтування позову позивач зазначає, що відповідно до установчих та реєстраційних документів здійснює діяльність з придбання та продажу електронної та побутової техніки, надання пов`язаних із цим послуг, придбання та подальший продаж сільськогосподарської продукції. Ця діяльність для позивача є основною, але не виключною, і здійснюється упродовж тривалого періоду.

Позивачем, в якості покупця продукції укладені господарські договори поставки із постачальниками сільськогосподарської продукції, та в якості комітента договори комісії на подальший експорт такої продукції. За даними правочинами позивачем придбавалася сільськогосподарська продукція, яка в подальшому на підставі договорів комісії продавалася нерезидентам та експортувалася за межі митної території України, що підтверджується відповідними правочинами, первинними документами, митними деклараціями тощо. Всі операції належним чином відображені в бухгалтерському та податковому обліку позивача.

Також позивачем в періоді, що перевірявся, були отримані послуги з пошуку контрагентів, які можуть здійснювати постачання сільськогосподарської продукції та її експорт за межі митної території України. Позивач вказує, що ці операції є реальними, пов`язані з поточною господарською діяльністю позивача та підтверджуються необхідними первинними документами, належним чином відображені в бухгалтерському та податковому обліку позивача.

Позивач зазначає, що корегування (списання) ж кредиторської та дебіторської заборгованості минулих періодів за низкою контрагентів відбулося без порушень податкового законодавства України.

Окремо позивач наголошує на тому, що сама перевірка та її поновлення здійснені із порушенням законодавства, зокрема пункту 522 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України та підпункту 69.28 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України. Також відповідачем було порушено ст.86 Податкового кодексу України та Порядок оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2015 №727 у зв`язку з неналежним оформленням акту документальної перевірки.

15.05.2024 відповідно до протоколу автоматизованого розподілу судової справи між суддями справу передано на розгляд судді Київського окружного адміністративного суду Кушновій А.О.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 24.06.2024 позовну заяву залишено без руху та встановлено позивачу 10-денний строк з дня отримання копії ухвали суду, протягом якого позивачу необхідно було усунути недоліки позовної заяви, а саме: надати позовну заяву у паперовій формі із належним чином засвідченими доказами у паперовій формі; надати належним чином засвідчені копії оскаржуваних рішень, у тому числі для визначення суми судового збору, яка підлягає сплаті за подання даного адміністративного позову.

26.06.2024 канцелярією суду зареєстровано заяву представника позивача про усунення недоліків позову, до якої додано позовну заяву у паперовій формі із належним чином засвідченими доказами у паперовій формі та докази сплати судового збору, а також копію позову для відповідача.

Крім того, 02.07.2024 позивачем подано клопотання про усунення недоліків, до якого додано докази сплати судового збору.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 02.07.2024 відкрито провадження в адміністративній справі. Вирішено, що справа буде розглядатися одноособово суддею Кушновою А.О. за правилами загального позовного провадження, призначено підготовче судове засідання на 01.08.2024.

26.07.2024 на адресу суду від відповідача надійшов відзив на позовну заяву, який був зареєстрований канцелярією суду 31.07.2024.

Заперечуючи проти задоволення позову відповідач зазначає, що за результатами проведення планової виїзної документальної перевірки було встановлено: заниження позивачем податку на додану вартість, чим порушено вимогу п.44.1 ст.44, п.198.1, п.198.2, п.198.3, п.198.5, п.198.6 ст.198, п.200.1, п.200.2, п.200.4 ст.200, п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України; заниження податку на прибуток та завищення від`ємного значення об`єкту оподаткування, чим позивачем порушено п. 44.1 ст. 44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України, ст.1, ст.3, ст.9, ст.11, ст.12 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», вимог розділу 4,5 Концептуальної основи фінансової звітності (ухваленої Радою МСБО у вересні 2010 р.), п.7, п.10 ИСБО 18 «Дохід», п.1 п.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Мінфіну України від 24.05.1995 № 88 та зареєстрованого у Мін`юсті України 05.06.1995 за № 168/704; не дотримано граничні строки реєстрації податкових накладних та розрахунків коригувань до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, чим порушено п.200.1, п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України; здійснення позивачем порушення п.1, п.2 ч.2 ст.6 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування».

Вище зазначені порушення виявлені за операціями позивача з придбання сільськогосподарської продукції у суб`єктів господарювання з ознаками ризику відповідно до ІС «Податковий блок», не можливістю підтвердження придбання, постачання, зберігання, вирощення такої продукції по ланцюгу постачання, невідповідності первинних документів внесеним до них даних, відсутністю розрахунку тощо. Також позивачем здійснено з порушенням списання кредиторської та дебіторської заборгованості минулих періодів.

Відповідач також зазначає, що при проведенні планової виїзної документальної перевірки, здійснюючи її зупинення, поновлення та оформлення, відповідач діяв у відповідності до вимог чинного законодавства. Порушень пункту 522 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, підпункту 69.28 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, а також Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2015 №727, відповідач не допускав.

Таким чином на думку податкового органу оскаржувані позивачем рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску та податкові повідомлення-рішення прийняті відповідачем в порядку та у спосіб, передбачений законодавством України.

Протокольною ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 01.08.2024 підготовче судове засідання відкладено у зв`язку з клопотанням представника позивача на 05.09.2024.

05.09.2024 підготовче судове засідання знято з розгляду у зв`язку із перебуванням судді Кушнової А.О. у відпустці. Призначено наступне судове засідання на 01.10.2024.

У підготовче судове засідання, призначене на 01.10.2024, з`явились представники позивача та відповідача. У підготовчому судовому засіданні 01.10.2024 представником позивача заявлене усне клопотання про витребування доказів від відповідача у зв`язку із неможливістю надати первинні документи бухгалтерського обліку по взаємовідносинам з двома контрагентами, які були вилучені в рамках кримінального провадження.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 01.10.2024 судом були витребувані докази у справі від відповідача:

- копії документів, отриманих відповідачем в ході документальної перевірки під час доступу до матеріалів кримінального провадження №22019000000000022, внесеного до ЄРДР 30.01.2019 за ч. 3 ст. 212, ч. 5 ст. 27, ч. 1, 2 ст. 204, ч. 3 ст. 209, ч. 2 ст. 364 КК України по контрагентам ТОВ «КОРНТВЕЛ», ТОВ «ОДІЛОН ТРЕЙД», які вилучені у позивача в рамках кримінального провадження;

- копію додатку № 4 до акту документальної планової виїзної перевірки від 03.01.2024 №3/215/31-00-07-02-01-20/32498133;

- розрахунок грошових зобов`язань в розрізі податкових правопорушень (в розрізі контрагентів) згідно оскаржуваних податкових повідомлень - рішень та рішення.

Продовжено строк проведення підготовчого провадження у справі на 30 календарних днів та відкладено підготовче судове засідання на 05.11.2024 о 13:00 год.

25.10.2024 відповідачем через підсистему Електронний суд подане клопотання про долучення документів до матеріалів справи з копією додатка № 4 до Акта перевірки «Узагальнений перелік документів, які було використано при проведенні перевірки ТОВ «ТЕХНОПОЛІС-1», код за ЄДРПОУ 32498133» та Арифметичний розрахунок в розрізі контрагентів по встановленим порушенням згідно податкових повідомлення-рішення від 05.02.2024 №121/Ж10/31-00-07-02-01-25, №124/Ж10/31-00-07-02-01-25, від 24.04.2024 №914/Ж10/31-00-07-02-01-25 за підписом Заступника начальника управління-начальника відділу О. Авдієнко. Вказане клопотання зареєстровано канцелярією суду 28.10.2024.

29.10.2024 відповідачем на виконання вимог ухвали суду від 01.10.2024 надано клопотання про долучення доказів, а саме копії документів, отриманих відповідачем в ході документальної перевірки під час доступу до матеріалів кримінального провадження №22019000000000022, внесеного до ЄРДР 30.01.2019 за ч. 3 ст. 212, ч. 5 ст. 27, ч. 1, 2 ст. 204, ч. 3 ст. 209, ч. 2 ст. 364 КК України по контрагентам ТОВ «Корнтвел», ТОВ «Оділон Трейд», які вилучені у позивача в рамках кримінального провадження, на 6388 арк.

04.11.2024 позивачем через підсистему Електронний суд подано заперечення на відповідь на відзив, до яких долучено відповідь на відзив.

В підготовчому судовому засіданні 05.11.2024 протокольною ухвалою суду витребувано від відповідача арифметичний розрахунок грошових зобов`язань з ПДВ та з податку на прибуток. Відкладено підготовче судове засідання на 28.11.2024.

22.11.2024 відповідачем подані додаткові пояснення, а також клопотання про долучення документів до матеріалів справи, а саме копії листа ТОВ «ТЕХНОПОЛІС-1» від №21/1-3 від 21.01.2022 та Арифметичний розрахунок в розрізі контрагентів по встановленим порушенням згідно податкових повідомлення-рішення від 05.02.2024 №121/Ж10/31-00-07-02-01-25, №124/Ж10/31-00-07-02-01-25, від 24.04.2024 №914/Ж10/31-00-07-02-01-25. Вказані додаткові пояснення та документи зареєстровано канцелярією суду 25.11.2024 та 26.11.2024 відповідно, та долучено до матеріалів справи.

27.11.2024 позивачем через підсистему Електронний суд подано додаткові пояснення, які зареєстровано канцелярією суду 28.11.2024.

Підготовче судове засідання у справі 28.11.2024 відкладено на 12.12.2024 у зв`язку з необхідністю надання додаткових доказів.

05.12.2024 позивачем через підсистему Електронний суд подано відповідь на відзив.

10.12.2024 відповідачем через підсистему Електронний суд подано заперечення на відповідь на відзив, до якого додано копію запрошення на розгляд заперечення відповідача вих.№45/Ж12/31-00-07-02-01-27 від 23.01.2024 та копію рекомендованого повідомлення про вручення поштового відправлення, виплату поштового переказу за ідентифікатором 0311332200017, які долучені до матеріалів справи.

В підготовчому судовому засіданні у справі 12.12.2024 судом долучено заперечення позивача на розрахунок грошових зобов`язань до оскаржуваних ППР.

Підготовче судове засідання у справі 12.12.2024 відкладено на 19.12.2024 у зв`язку з необхідністю ознайомлення учасників з наданими доказами.

18.12.2024 відповідачем подані через підсистему Електронний суд додаткові пояснення, які долучені до матеріалів справи.

Протокольною ухвалою суду від 19.12.2024 закрито підготовче засідання у справі та призначено розгляд справи по суті на 30.01.2025.

В судове засідання, призначене на 30.01.2025 з`явився представник позивача та представник відповідача. Судом розпочато розгляд справи по суті, заслухано пояснення представника позивача та оголошено перерву у судовому засіданні до 31.01.2025.

31.01.2025 позивачем через систему «Електронний суд» подані додаткові пояснення з додатками: запит № 1 від 20.12.2021, запит № 6 від 20.12.21, запит №1-валюта від 20.12.2021, запит б/н від 11.01.2022, запит № 12 від 21.01.2021, відповіді на зазначені запити; запрошення відповідача на розгляд заперечень позивача на акт перевірки разом з підтвердженням вручення; договір № 12/12/17 від 12.12.2017, укладений між позивачем та ТОВ «ТЕХНОПОЛІС 15», з первинними документами до нього, які долучені до матеріалів справи.

В судове засідання, призначене на 31.01.2025 з`явився представник позивача та представник відповідача. Судом заслухано пояснення представника відповідача.

Заслухавши пояснення сторін та у зв`язку із клопотанням позивача про розгляд справи в порядку письмового провадження, та з врахуванням відсутності заперечень відповідача проти задоволення такого клопотання, протокольною ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 31.01.2025 клопотання позивача про розгляд справи в порядку письмового провадження задоволено, ухвалено подальший розгляд справи здійснювати в порядку письмового провадження.

10.02.2025 відповідачем через систему «Електронний суд» подані додаткові пояснення, які долучені до матеріалів справи.

18.02.2025 відповідачем через систему «Електронний суд» подані додаткові пояснення, які долучені до матеріалів справи.

Розглянувши подані документи і матеріали, заслухавши пояснення представників сторін, всебічно і повно з`ясувавши усі фактичні обставини справи, на яких ґрунтується позов, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд

в с т а н о в и в :

Центральним міжрегіональним управлінням Державної податкової служби України по роботі з великими платниками проведено планову виїзну документальну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «ТЕХНОПОЛІС-1», код ЄДРПОУ 32498133, Київська область, Києво-Святошинський район, с.Петропавлівська Борщагівка, вул.Велика Кільцева, буд. 4, з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2019 по 30.09.2021 та правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.10.2019 по 30.06.2021, відповідно до затвердженого плану (переліку питань) документальної перевірки.

Перевірка розпочата відповідно до наказу Центрального міжрегіонального управління Державної податкової служби України по роботі з великими платниками №748 від 07.12.2021. Перевірка проводилась з 20.12.2021 по 27.12.2023.

Термін проведення перевірки продовжувався з 03.02.2022 на 15 робочих днів на підставі наказу Центрального міжрегіонального управління Державної податкової служби України по роботі з великими платниками від 31.01.2022 № 47.

Термін проведення перевірки зупинявся з 14.02.2022 на підставі наказу Центрального міжрегіонального управління Державної податкової служби України по роботі з великими платниками від 10.02.2022 № 59 до дати отримання копій первинних документів або забезпечення доступу до перевірки таких документів, що були вилучені у позивача на підставі Протоколу тимчасового доступу до речей та документів від 17.05.2021 в рамках кримінального провадження №22019000000000022.

18.12.2023 перевірку було поновлено на невикористаний строк відповідно до наказу Центрального міжрегіонального управління Державної податкової служби України по роботі з великими платниками № 505/Ж1 від 15.12.2023.

Позивач, будучи не згодним з проведенням документальної планової виїзної перевірки, заперечував проти проведення перевірки, посилаючись на наявний мораторій, відповідно до пункту 522 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, про що свідчить скарга вих.№15/12/001 від 15.12.2023.

Також, позивач, будучи незгодним з поновленням проведення документальної планової виїзної перевірки, заперечував проти поновлення перевірки, посилаючись на наявну заборону згідно з підпунктом 69.28 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України. Окрім заперечень на поновлення перевірки позивачем була подана скарга вих.15/12/002 від 15.12.2023 з доповненням вих. №21/12/001 від 21.12.2023, яка була відхилена Державною податковою службою України вих.№ 3565/6/99-00-07-01-01-06 від 13.02.2024.

08.01.2024 позивачем засобами поштового зв`язку отримано поштове відправлення № 0210200479305 з Актом про результати документальної планової виїзної перевірки ТОВ «ТЕХНОПОЛІС-1» від 03.01.2024 №3/Ж5/31-00-07-02-01-20/32498133 (надалі «Акт перевірки»).

Згідно з розділом І «Вступна частина» Акту перевірки до участі в здійсненні планового заходу було залучено дев`ять посадових осіб відповідача. Сам же акт перевірки та додатки до нього містять підписи чотирьох з дев`яти посадових осіб відповідача, які приймали участь у проведенні перевірки.

Зокрема, відсутні підписи головних державних інспекторів І. Корінь, Т. Задорожної, О. Кременовської, А. Жовтня, В. Яценка, а також начальника відділу В. Федченко.

За результатами перевірки, зазначеними в розділі IV Акта перевірки, встановлено наступні порушення податкового законодавства з боку позивача:

1. п.44.1 ст.44, п.198.1, п.198.2, п.198.3, п.198.5, п.198.6 ст.198, п.200.1, п.200.2, п.200.4 ст.200, п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено заниження податку на додану вартість у розмірі 154 182 323 грн. за період жовтень 2019 липень 2020.

2. п. 44.1 ст. 44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України, ст.1, ст.3, ст.9, ст.11, ст.12 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», вимог розділу 4,5 Концептуальної основи фінансової звітності (ухваленої Радою МСБО у вересні 2010 р.), п.7, п.10 ИСБО 18 «Дохід», п.1 п.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Мінфіну України від 24.05.1995 № 88 та зареєстрованого у Мінюсті України 05.06.1995 за № 168/704, в результаті чого занижено податок на прибуток в сумі 96 896 704 грн за період 2019-2020, та встановлено завищення від`ємного значення об`єкту оподаткування у загальній сумі 299 235 132 грн за 9 місяців 2021.

3. п.200.1, п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України в частині не дотримання граничних строків реєстрації податкових накладних та розрахунків коригувань до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

4. п.119.1 ст.119 Податкового кодексу України, в результаті чого допущено порушення вимог податкового законодавства під час перевірки питань щодо неподання, подання з порушеннями встановлених строків, подання не у повному обсязі, з недостовірними відомостями або з помилками податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманого з них податку, якщо такі недостовірні відомості або помилки призвели до зменшення та/або збільшення податкових зобов`язань платника податку та/або до зміни платника податку.

5. п.1, п.2 ч.2 ст.6 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», що призвело до несвоєчасного нарахування єдиного внеску до сплати на загальну суму 12 293,52 грн.

Підставою для такого висновку згідно акту перевірки слугував висновок відповідача про те, що:

- досліджені відповідачем документи по взаємовідносинам з постачальниками товару ТОВ «КОРНТВЕЛ» (код ЄДРПОУ 42441036) та ТОВ «ОДІЛОН ТРЕЙД» (Код ЄДРПОУ 42962757) по ланцюгу постачання не підтверджують наявність реального (законного) джерела походження товару у постачальників позивача, контрагентів постачальників позивача по ланцюгу постачання з підстав, викладених в п.3.1.1, п.3.1.2 розділу 3 «Описова частина» Акту перевірки, та підтверджують безоплатне отримання позивачем відповідних активів (сільськогосподарської продукції та інше);

- досліджені відповідачем документи по взаємовідносинам з постачальником послуг ТОВ «ТЕХНОПОЛІС 15» (Код ЄДРПОУ 33987142), підтверджують відображення позивачем нереальних послуг та їх дублювання з попереднім періодом;

- списання дебіторської та кредиторської заборгованості минулих періодів відбулося з порушенням податкового законодавства України.

- самостійно виявлені позивачем помилки при нарахуванні єдиного внеску.

18.01.2024 позивачем були подані заперечення на Акті перевірки вих. № 01/18/003 від 18.01.2024 (надалі «Заперечення на Акт перевірки») із зазначенням про необхідність їх розгляду за обов`язкової участі представників позивача.

31.01.2024 о 10.00 год. відбувся розгляд Заперечень на Акт перевірки відповідачем за відсутності представників позивача. Як вбачається з матеріалів справи позивач отримав запрошення на розгляд Заперечень на Акт перевірки (повідомлення № 45/Ж12/31-00-07-02-01-27 від 23.01.2024) після фактичного розгляду 01.02.2024, що підтверджується копією рекомендованого повідомлення про вручення поштового відправлення за ідентифікатором 0311332200017.

02.02.2024 відповідач своїм листом №1653/6/31-00-07-02-01-06 від 02.02.2024 повідомив позивача про залишення висновків Акту перевірки щодо встановлених порушень без змін. Зазначене повідомлення отримане позивачем 08.02.2024.

29.01.2024 відповідач прийняв податкове повідомлення-рішення №99/Ж10/31-00-07-02-01-25 від 29.01.2024 у зв`язку із порушенням п.176.2 ст. 176, п.119.1 ст. 119 Податкового кодексу України, та на підставі п.п. 54.3.3 п. 54.3 ст. 54 Податкового кодексу України застосовано штрафні (фінансові) санкції (штраф) у розмірі 1020,00 грн. Податкове повідомлення-рішення було отримане позивачем 08.02.2024.

05.02.2024 відповідачем було прийнято:

- рішення № 120/Ж10/31-00-07-02-01-25 від 05.02.2024 у зв`язку із порушенням абз. 2 п.1 ч.1 ст.4, п.1 ч.2 ст.6, ч.5 ст.8, ч.8 ст.9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», та на підставі п. 3 ч. 11 ст. 25 «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» донараховано 1229,35 грн. єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування;

- податкове повідомлення - рішення № 121/Ж10/31-00-07-02-01-25 від 05.02.2024 у зв`язку із порушенням п.44.1 ст. 44, п.п. 198.1, 198.2, 198.3, 198.5, 198.6 ст. 198, п.п. 200.1, 200.2, 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України та на підставі пп. 54.3.3 п. 54.3 ст. 54, п. 58.1 ст. 58 глави 4 розділу ІІ, п. 123.2 ст. 123 Податкового кодексу України збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість за податковими зобов`язаннями на суму 154 182 323,00 грн. та штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на суму 38 545 580,75 грн.;

- податкове повідомлення - рішення № 122/Ж10/31-00-07-02-01-25 від 05.02.2024 у зв`язку із порушенням п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України та згідно з п. 1201.2 ст. 1201 Податкового кодексу України застосовано штраф в розмірі 3400 грн.;

- податкове повідомлення-рішення № 123/Ж10/31-00-07-02-01-25 від 05.02.2024 у зв`язку із порушенням п.44.1 ст. 44, пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України, ст. 1, ст.3, ст.9, ст.11, ст. 12 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», вимог розділу 4,5 Концептуальної основи фінансової звітності (ухвалено МСБО у вересні 2010р.), п. 7, п. 10 МСБО 18 «Дохід», п. 1, п. 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого Наказом Мінфіну України від 24.05.1995 №88 та зареєстрованого у Мінюсті України 05.06.1995 за №168/704 та на підставі пп. 54.3.3 п. 54.3 ст. 54, п. 58.1 ст. 58 глави 4 розділу ІІ, п.123.2 ст. 123 Податкового кодексу України збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств за податковими зобов`язаннями на суму 96 896 704 грн. та штрафними (фінансовими) санкціями на суму 24 224 176 грн.;

- податкове повідомлення - рішення № 124/Ж10/31-00-07-02-01-25 від 05.02.2024 у зв`язку із порушенням п.44.1 ст.44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, Податкового кодексу України, статей 1, 3, 9, 11, 12 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», вимог розділів 4, 5 Концептуальної основи фінансової звітності, пунктів 7, 10 МСБО 18 «Дохід», пунктів 1, 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого Наказом Мінфіну України від 24.05.1995 №88, зареєстрованого у Мінюсті України 05.06.1995 за №168/704, внаслідок чого встановлено завищення від`ємного значення об`єкту оподаткування з податку на прибуток у загальній сумі 299 235 132,00 грн.

Вказані податкові повідомлення-рішення були отримані позивачем 12.02.2024.

Позивач звернувся до Державної податкової служби України зі скаргою на вказані податкові повідомлення-рішення.

Рішенням Державної податкової служби України про результати розгляду скарги від 18.04.2024 №11221/6/99-00-06-01-01-06 скаргу позивача задоволено частково. Скасовано податкове повідомлення-рішення №99/Ж10/31-00-07-02-01-25 від 29.01.2024, скасоване податкове повідомлення-рішення № 123/Ж10/31-00-07-02-01-25 від 05.02.2024 у частині застосування штрафних санкцій, а в іншій частині вказане податкове повідомлення-рішення та податкові повідомлення-рішення від 05.02.2025 №№ 124/Ж10/31-00-07-02-01-25, 122/Ж10/31-07-02-01-25, 121/Ж10/31-00-07-02-01-25 залишено без змін.

Рішенням Державної податкової служби України про результати розгляду скарги від 18.04.2024 №11253/6/99-00-06-02-01-06 рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 05.02.2024 № 120/Ж10/31-00-07-02-01-25 залишено без змін, а скаргу позивача в частині оскарження рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 05.02.2025 № 120/Ж10/31-00-07-02-01-25 без задоволення.

У зв`язку із частковим скасуванням Державною податковою службою України податкового повідомлення-рішення № 123/Ж10/31-00-07-02-01-25 від 05.02.2024 у частині застосування штрафних санкцій, відповідачем було прийняте податкове повідомлення-рішення № 914/Ж10/31-00-07-02-01-25 від 24.04.2024 у зв`язку із порушенням п.44.1 ст.44, пп. 134.1.1 п.134.1 ст. 134Податкового кодексу України, ст. 1, 3, 9, 11, 12 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», вимог розділів 4, 5 Концептуальної основи фінансової звітності, п.п. 7, 10 МСБО 18 «Дохід», п.п. 1, 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого Наказом Мінфіну України від 24.05.1995 №88, зареєстрованого у Мінюсті України 05.06.1995 за №168/704, та на підставі пп. 54.3.3 п. 54.3 ст. 54, п. 58.1 ст. 58 глави 4 розділу ІІ, п. 123.2 ст.123 Податкового кодексу України, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на суму 96 896 704,00 грн.

Не погодившись із прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями та діями відповідача щодо організації, проведення та поновлення документальної планової виїзної перевірки позивача позивач за захистом порушених прав звернуся до Київського окружного адміністративного суду з даним позовом.

Вирішуючи спір по суті, суд керується положеннями чинного законодавства, яке діяло станом на час виникнення спірних правовідносин та враховує наступне.

Згідно із частиною другою статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулює Податковий кодекс України від 02.12.2010 року № 2755-VI (із змінами і доповненнями) (далі також - ПК України в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Щодо організації, проведення та поновлення документальної планової виїзної перевірки суд зазначає наступне

Відповідно до ч. 1 ст. 78 Кодексу адміністративного судочинства України обставини, які визнаються учасниками справи, не підлягають доказуванню, якщо суд не має обґрунтованого сумніву щодо достовірності цих обставин або добровільності їх визнання. Обставини, які визнаються учасниками справи, зазначаються в заявах по суті справи, поясненнях учасників справи, їх представників.

Відповідно до ч.1 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

За змістом ч.2 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Частиною 3 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що основними засадами (принципами) адміністративного судочинства, зокрема є принцип офіційного з`ясування всіх обставин у справі, відповідно до якого суд встановлює правову природу правовідносин сторін на підставі належно доведених сторонами обставин, в результаті чого визначає норму права, що підлягає застосуванню. Такі повноваження суду носять імперативний характер, що означає обов`язок суду надати правову кваліфікацію відносинам та визначити релевантну таким норму, яка підлягає застосуванню.

В свою чергу, Велика Палата Верховного Суду висловила та послідовно застосовує правову позицію, за змістом якої повноваження органів влади є законодавчо визначеними, а суд діє згідно з презумпцією «Jura novit curia» («Суд знає закони»). Велика Палата Верховного Суду, зокрема зазначила, що саме на суд покладено обов`язок надати правову кваліфікацію відносинам сторін виходячи із фактів, установлених під час розгляду справи, та визначити, яка правова норма підлягає застосуванню для вирішення спору (пункти 84, 86 Постанови Великої Палати Верховного Суду від 04.12.19 у справі № 917/1739/17), а також, що неправильна юридична кваліфікація сторонами спірних правовідносин не звільняє суд від обов`язку застосувати для вирішення спору належні приписи юридичних норм (пункт 144 постанови Великої Палати Верховного Суду від 12.06.19 у справі № 487/10128/14-ц).

Цей принцип означає, що суд може самостійно, безвідносно до посилань сторін, обирати і застосовувати норми права до фактичних обставин спору. Саме таке тлумачення принципу «jura novit curia» («суд знає закони») наведено у постанові Верховного Суду від 10.01.23 у справі №600/2019/21-а.

Так, діючи в межах позовних вимог, з огляду на завдання суду та унормовані ч. 3 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України принципи адміністративного судочинства, зокрема, принцип офіційного з`ясування всіх обставин у справі, суд встановлює правову природу правовідносин сторін на підставі належно доведених сторонами обставин, в результаті чого визначає норму права, що підлягає застосуванню. Такі повноваження суду носять імперативний характер, що означає обов`язок суду надати правову кваліфікацію відносинам та визначити релевантну норму.

Суд також зазначає, що Верховний Суд неодноразово звертав увагу, що обов`язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову безвідносно до позиції сторін випливає з офіційного з`ясування всіх обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами ст.2 та ч.4 ст. 9 Кодексу адміністративного судочинства України (постанова Верховний Суд у постанові від 16.03.2023 у справі № 600/747/22-а, від 05.09.2023 у справі № 380/7760/20).

Відповідно до ст.3 Податкового кодексу України податкове законодавство України складається з Конституції України; цього Кодексу; Митного кодексу України та інших законів з питань митної справи у частині регулювання правовідносин, що виникають у зв`язку з оподаткуванням митом операцій з переміщення товарів через митний кордон України; чинних міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування; нормативно-правових актів, прийнятих на підставі та на виконання цього Кодексу та законів з питань митної справи; рішень Верховної Ради Автономної Республіки Крим, органів місцевого самоврядування з питань місцевих податків та зборів, прийнятих за правилами, встановленими цим Кодексом. Порядок адміністрування податків, зборів, митних платежів, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та інших платежів відповідно до законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, визначається виключно податковим законодавством, законодавством про збір та ведення обліку єдиного внеску.

Відповідно до ст.4 Податкового кодексу України податкове законодавство України ґрунтується на певних принципах, зокрема: рівності усіх платників перед законом, недопущення будь-яких проявів податкової дискримінації; презумпції правомірності рішень платника податку тощо.

Відповідно до ст.19-1 Податкового кодексу України до функцій контролюючих органів відносяться, серед інших: адміністрування податків, зборів, платежів, у тому числі проведення перевірок та звірок платників податків; контролюють своєчасність подання платниками податків декларацій, розрахунків та інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, своєчасність, достовірність, повноту нарахування та сплати податків, зборів, платежів; реєстрація та ведення обліку платників податків, платників єдиного внеску, об`єктів оподаткування та об`єктів, пов`язаних з оподаткуванням, проведення диференціації платників податків; організація збору податкової інформації та внесення її до інформаційних баз даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику; організація інформаційно-аналітичного забезпечення та організація автоматизації процесів адміністрування контролюючими органами та здійснення інших функцій, визначених законом.

Відповідно до ст.21 Податкового кодексу України посадові та службові особи контролюючих органів зобов`язані: дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій; коректно та уважно ставитися до платників податків, їх представників та інших учасників відносин, що виникають під час реалізації норм цього Кодексу та інших законів, не принижувати їх честі та гідності.

Згідно з п. 75.1 ст. 75 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Абзацами 1-4 пп. 81.1 ст. 81 Податкового кодексу України встановлено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу; службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Отже, у посадових осіб контролюючого органу виникає право на проведення документальної планової/позапланової виїзної перевірки, фактичної перевірки за сукупності двох умов: наявності визначених законом підстав для її проведення (правова підстава) та надіслання/пред`явлення оформлених відповідно до вимог Податкового кодексу України направлення і наказу на проведення перевірки, а також службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки (формальна підстава).

Пунктом 86.1 ст. 86 Податкового кодексу України передбачено, що результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка. Акт (довідка), складений за результатами перевірки та підписаний посадовими особами, які проводили перевірку, у строки визначені цим Кодексом, надається платнику податків або його законному представнику, який зобов`язаний його підписати.

Судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду у постанові від 21.02.2020 у справі № 826/17123/18 сформулювала правовий висновок, відповідно до якого, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень.

У постанові Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суд від 22.09.2020 у справі № 520/8836/18, окрім наведених вище висновків, погодився із висновками судів попередніх інстанцій про те, що перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України. Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення документальної позапланової перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує жодних правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених ч.2 ст. 74 Кодексу адміністративного судочинства України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. Таким чином, податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками такої перевірки та на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню.

Для правильного вирішення справи насамперед необхідно встановити чи належить проведення планової виїзної документальної перевірки на підставі постанови Кабінету Міністрів України № 89 до тих процедурних порушень, які об`єктивно можуть вплинути на правильність висновків контролюючого органу за наслідками такої перевірки і, відповідно, чи слугують такі порушення самостійною підставою для скасування податкових повідомлень рішень у відповідній частині, прийнятих згідно із такими висновками.

18.03.2020 набрав чинності Закон України від 17.03.2020 № 533-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)», яким підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України доповнено пунктами 52-1 - 52-5.

Зокрема, згідно з пунктом 52-2 установлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня по 31 травня 2020, крім документальних позапланових перевірок з підстав, визначених пп. 78.1.8 п. 78.1 ст. 78 цього Кодексу. Інформація про перенесення документальних планових перевірок, які відповідно до плану-графіку проведення планових документальних перевірок мали розпочатися у період з 18 березня по 31 травня 2020 та на день набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» не були розпочаті, включається до оновленого плану-графіку, який оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, до 30 березня 2020. Документальні та фактичні перевірки, що були розпочаті до 18 березня 2020 та не були завершеними, тимчасово зупиняються на період до 31 травня 2020. Таке зупинення перериває термін проведення перевірки та не потребує прийняття будь-яких додаткових рішень контролюючим органом. На період з 18 березня по 31 травня 2020 зупиняється перебіг строків давності, передбачених статтею 102 цього Кодексу.

Законом України від 30.03.2020 № 540-IX «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)» внесено зміни, зокрема, до пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України і абз.1 п. 52-2 замінено сімома новими абзацами такого змісту: Установити мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня по 31 травня 2020, крім: документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктом 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу; фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині: обліку, ліцензування, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального та спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених пп. 80.2.2, 80.2.3 та 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 цього Кодексу. У зв`язку з цим абзаци другий - четвертий слід вважати відповідно абзацами восьмим - десятим.

29.05.2020 набрав чинності Закон України від 13.05.2020 № 591-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)», яким внесено зміни, зокрема до п. 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, в абзацах першому і дев`ятому слова та цифри «по 31 травня 2020 року» замінено цифрами та словами « 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19)».

Отже, законодавець шляхом внесення змін до Податкового кодексу України запровадив мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок (крім чітко визначеного переліку видів перевірок) на період з 18.03.2020 по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), а також зупинив на цей період проведення документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18.03.2020 та не були завершеними.

Водночас, 04.10.2020 набрав чинності Закон України від 17.09.2020 № 909-ІХ «Про внесення змін до Закону України «Про Державний бюджет України на 2020 рік», пунктом 4 розділу ІІ «Прикінцевих положень» якого встановлено, що у період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, надано право Кабінету Міністрів України скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, встановлених відповідними законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, крім випадків, коли зазначене може призвести до обмеження конституційних прав чи свобод особи.

Відповідно до зазначеного пункту 4 розділу II «Прикінцеві положення» Закону України від 17.09.2020 № 909-IX «Про внесення змін до Закону України «Про Державний бюджет України на 2020 рік» Кабінет Міністрів України прийняв постанову від 03.02.2021 № 89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок», якою постановив скоротити строк дії обмежень, встановлених п. 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення перевірок юридичних осіб, зокрема: документальних перевірок, право на проведення яких надається з дотриманням вимог п. 77.4 ст. 77 Податкового кодексу України.

Таким чином, виникла колізія між нормами Податкового кодексу України та постановою Кабінету Міністрів України № 89 в частині можливості здійснювати контрольні заходи шляхом проведення деяких видів перевірок у період з дня набрання чинності такої постанови по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби.

Верховний Суд вже неодноразово вирішував наведену вище колізію.

Так, у постанові від 22.02.2022 у справі № 420/12859/21 суд виклав правову позицію, що мораторій на проведення податкових перевірок на період карантину прямо закріплений п. 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України (в редакції на момент винесення спірного наказу) та вказана норма в частині обмежень на проведення планових перевірок, була чинною, її дія не зупинялась. Виходячи зі змісту п. 2.1 ст. 2 Податкового кодексу України, зміна приписів Податкового кодексу України здійснюється виключно законами про внесення змін до Кодексу, відповідно зміна строків дії мораторію може бути здійснена виключно шляхом прямого внесення змін до Податкового кодексу України. Верховний Суд дійшов висновку, що за наявності суперечливих правил і положень щодо дії мораторію на проведення перевірок, які містяться у Податковому кодексі України і в постанові Кабінету Міністрів України - застосуванню підлягають положення і правила саме Податкового кодексу України.

У постанові від 27.04.2022 у справі № 140/1846/21 Верховний Суд також підтримав позицію про неможливість застосування постанови Кабінету Міністрів України № 89 як такої, що змінила строки обмежень на проведення планових перевірок, встановлені п.52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України. Додатково Верховний Суд звернув увагу, що постанова Кабінету Міністрів України № 89 прийнята не на підставі та не на виконання Податкового кодексу України та законів з питань митної справи, у зв`язку з чим згідно з п. 3.1 ст. 3 Податкового кодексу України не може вважатися складовою податкового законодавства і не підлягає застосуванню у питаннях, пов`язаних з оподаткуванням.

Питання щодо впливу таких процедурних порушень на правомірність податкових повідомлень-рішень, прийнятих за результатами проведення відповідної податкової перевірки, також вже неодноразово вирішувалось Верховним Судом. У постановах від 28.12.2022 у справах № 420/22374/21, № 540/5445/21, № 160/14248/21, від 28.10.2022 у справі № 600/1741/21-а, від 12.10.2022 у справі № 160/24072/21, від 01.09.2022 у справі № 640/16093/21, від 24.05.2023 у справі № 640/4070/22, від 28.06.2023 у справі № 160/7340/22, від 12.11.2024 у справі № 520/21921/21, від 21.11.2024 у справі № 400/7913/23, від 21.11.2024 у справі № 400/1695/22 тощо Верховний Суд констатував, що проведення перевірки на підставі постанови Кабінету Міністрів України № 89 (в умовах чинності п. 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України) є протиправним і тягне за собою наслідки у вигляді скасування прийнятих за результатами такої перевірки податкових повідомлень-рішень.

Під час ухвалення постанови від 28.10.2022 у справі № 600/1741/21-а, від 12.10.2022 у справі № 160/24072/21 Верховний Суд також враховував висновок Великої Палати Верховного Суду, викладений у постанові від 08.09.2021 у справі № 816/228/17 і зазначив, що доводи про неправомірність дій контролюючого органу, а саме - невиконання вимог норм Податкового кодексу України щодо процедури проведення перевірки, можуть бути підставою для висновку про відсутність правових наслідків такої та визнання протиправними рішень, прийнятих за її наслідками.

Аналогічна правова позиція була викладена в постанові Верховного Суду від 23.02.2023 у справі № 160/20112/21, від 05.04.2024 у справі № 300/2789/22, від 16.04.2024 у справі № 340/9544/21.

Відповідно до ч. 5 ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України, при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Отже, позиція Верховного Суду щодо наслідків неправомірного проведення документальних перевірок на підставі пп. 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення Податкового кодексу України вже є сформованою та усталеною.

Судом встановлено, що на момент видання наказу Центральним міжрегіональним управлінням Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків №748 від 07.12.2021 та по дату зупинення перевірки (14.02.2022) згідно із наказом ЦМУ ДПСУ по роботі з великими платниками від 10.02.2022 № 59, дія карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), не завершилася, а відтак діяв і мораторій на проведення документальних планових перевірок. Цей мораторій був прямо закріплений пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України. Тобто наказ Центрального міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків №748 від 07.12.2021 виданий відповідачем з порушенням діючого законодавства.

Указом Президента України від 24 лютого 2022 року №64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні», у зв`язку з військовою агресією рф проти України з 05 години 30 хвилин 24 лютого 2022 на території України введено воєнний стан, який не скасований і триває на теперішній час.

Підпунктом 69.28 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України установлено, що до платників податків/податкових агентів, які провадили діяльність на територіях активних бойових дій або на тимчасово окупованих рф територіях України і не можуть пред`явити первинні документи, на підставі яких здійснюється облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, як виняток із положень ст. 44 цього Кодексу застосовуються спеціальні правила для підтвердження даних, визначених у податковій звітності.

Підставами неможливості пред`явлення первинних документів є втрата (знищення чи зіпсуття) первинних документів або знаходження їх на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, та на тимчасово окупованих рф територіях України, у разі якщо їх неможливо вивезти або їх вивезення пов`язане з ризиком для життя чи здоров`я платника податків, фізичних осіб чи неможливе у зв`язку з адміністративними перешкодами, встановленими органами влади.

У разі втрати та/або неможливості вивезення первинних документів платник податків/податковий агент подає до контролюючого органу в довільній формі повідомлення про неможливість вивезення первинних документів, підписане керівником підприємства та головним бухгалтером, в якому зазначаються: обставини, що призвели до втрати та/або неможливості вивезення первинних документів, податкові (звітні) періоди, а також загальний перелік первинних документів (за можливості - із зазначенням реквізитів).

Дані та показники податкової звітності платника податків/податкового агента за податкові (звітні) періоди, зазначені у повідомленні, не можуть бути піддані сумніву лише на підставі відсутності первинних документів. Подане повідомлення є також підставою для збереження витрат (включаючи витрати у зв`язку з придбанням цінних паперів/корпоративних прав) та/або від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток (включаючи від`ємний фінансовий результат за операціями з цінними паперами/корпоративними правами), та/або податкового кредиту з податку на додану вартість, та/або суми від`ємного значення податку на додану вартість минулих податкових (звітних) періодів без наявності договірних, розрахункових, платіжних та інших первинних документів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Після подання до контролюючого органу повідомлення про неможливість вивезення первинних документів у зв`язку з їх знаходженням на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, та на тимчасово окупованих рф територіях України, запроваджується мораторій на проведення документальних перевірок щодо зазначених у повідомленні податкових (звітних) періодів.

Якщо після подання повідомлення про неможливість вивезення первинних документів платнику податків/податковому агенту стане відомо про втрату таких документів, такий платник податків/податковий агент зобов`язаний подати до контролюючого органу повідомлення про втрату первинних документів із зазначенням обставин такої втрати.

Платники податків/податкові агенти, які подали повідомлення про втрату первинних документів відповідно до цього підпункту, не підлягають перевірці контролюючим органом щодо зазначених у повідомленні податкових (звітних) періодів, у тому числі після завершення дії воєнного стану.

Втрата документів, що не пов`язана з проведенням на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, та на тимчасово окупованих рф територіях України, бойових дій, не надає права платнику податків/податковому агенту застосовувати положення цього підпункту.

Обов`язок доведення відсутності підстав для застосування положень цього підпункту покладається на контролюючий орган. Платник податків/податковий агент, який безпідставно застосував положення цього підпункту, вважається таким, що ухиляється від сплати податків, та несе відповідальність, передбачену цим Кодексом та іншими законами України.

У разі відмови у застосуванні положень цього підпункту контролюючий орган не пізніше одного місяця з дати отримання відповідного повідомлення від платника податків/податкового агента видає вмотивоване рішення із зазначенням підстави та доказів такої відмови.

Рішення контролюючого органу може бути оскаржено в адміністративному чи судовому порядку. До винесення остаточного рішення по справі контролюючий орган не може піддавати сумніву показники податкової звітності, а також ініціювати проведення будь-якої перевірки платника податків/податкового агента щодо податкових (звітних) періодів, зазначених у відповідному повідомленні.

Умовами застосування цього режиму є: 1) провадження платником податків діяльності на території активних бойових дій або на тимчасово окупованих російською федерацією територіях України; 2) неможливість пред`явити первинні документи, на підставі яких здійснюється облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, у зв`язку з втратою (знищенням чи зіпсуттям) первинних документів або знаходженні їх на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії; 3) повідомлення платником податків про зазначені обставини у довільній формі; 4) не доведення контролюючим органом того, що втрата документів, відбулася не внаслідок проведенням на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, та на тимчасово окупованих російською федерацією територіях України, бойових дій.

Як вбачається з матеріалів справи, 27.09.2022 позивач подав до ЦМУ ДПСУ по роботі з великими платниками податків повідомлення про втрату первинних та інших документів вих.№09/27/001 від 27.09.2022 на підставі пп. 69.28 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України. Також 29.09.2022 позивач подав до ЦМУ ДПСУ по роботі з великими платниками податків повідомлення про неможливість виконання товариством податкових обов`язків вих.№ 09/29/001 від 29.09.2022 на підставі пп. 69.1 п..69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України.

Зазначені повідомлення хоч і різні за змістом та правовими підставами, однак практично схожі за аргументацією та фактичними обставинами, містили повідомлення податкового органу та докази щодо втрати на певних об`єктах (складах, магазинах, крос-доках) активів, інформаційних носіїв, первинної та іншої документації внаслідок їх знищення, або пошкодження, або тимчасово знаходження чи знаходження на територіях, де велись бойові дії або на територіях, що тимчасово окуповані збройними формуваннями російської федерації. Позивачем також були надані податковому органу перелік втрачених первинних документів та інші докази, що підтверджують правомірність застосування до заявника спеціальних правил, передбачених пп. 69.1, 69.28 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України.

За наслідками розгляду зазначених повідомлень відповідач прийняв Рішення про розгляд повідомлення про неможливість вивезення первинних документів у зв`язку з їх знаходженням на території, на якій велися бойові дії, та втрату (знищення) документів вих. № 7021/6/31-00-07-02-02 від 25.10.2022, яким заявнику було відмовлено у можливості застосування спеціальних правил для підтвердження даних, зазначених у податковій звітності, передбачених пп. 69.28 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України за відповідний період у зв`язку із недоведеністю обставин.

Відповідач 24.11.2022 прийняв Рішення щодо можливості чи неможливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов`язку № 8212, яким було підтверджено у заявника неможливість своєчасного виконання податкового обов`язку зі своєчасної реєстрації податкових накладних, своєчасної подачі податкових декларацій з ПДВ та податку на прибуток підприємства за певні періоди, а також періоди якщо триватиме дія обставин, що унеможливили виконання заявником своїх податкових обов`язків. Зазначене рішення було прийняте у зв`язку із знищенням значної частини первинної та іншої фінансової документації.

Тобто одним й тим же самим податковим органом на підставі однакової аргументації та фактичних обставин і доказів було прийнято два протилежних рішення.

У зв`язку із цим суд зазначає наступне.

По-перше, Перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією, затверджений наказом Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій України №309 від 22.12.2022, тобто після направлення відповідачем позивачу відповідного рішення. Проте навіть відсутність такого переліку на момент розгляду відповідного повідомлення не спростовує доведені факти, наприклад, знищення в результаті ракетного обстрілу (бойових дій) з боку військових формувань російської федерації будівлі складу, розташованого за адресою: Київська обл., Броварський р-н, с.Квітневе, вул.Гоголівська, 1-А (пізніше с.Квітневе Броварського району Київської обл. увійшло до переліку територій), будівлі торговельного комплексу «Амстор» в м.Кременчук (станом на даний час не включено до переліку територій) тощо, тобто знищення активів, в т.ч. первинної документації, що знаходились в даних об`єктах.

По-друге, конструкція норми пп.69.28 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України не передбачає вимоги для заявника щодо подачі окремо повідомлення при втраті (знищення чи зіпсуття) первинних документів та окремо повідомлення при неможливості їх вивезення. Тим більше, що знаходження документів на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями російської федерації, допускає як втрату, так і неможливість вивезення документів. Закон визначає довільну форму звернення (повідомлення), проте містить вимогу щодо наявності підпису керівника та головного бухгалтера із зазначенням обставини, що призвели до втрати та/або неможливості вивезення первинних документів. Повідомлення заявника вих.№ 09/27/001 від 27.09.2022 відповідає вказаним вимогам закону.

По-третє, конструкція норми пп.69.28 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України дає підстави вважати, що заява платника податків про втрату документів не потребує будь-яких доказів, зокрема документів, актів, фото, відео, свідчень очевидців та ін. Діє презумпція правдивості заяви платника податків, доти поки не буде спростовано протилежне. За такою конструкцією, платник податків не повинен нічого доводити та підтверджувати це доказами. Для платника податків достатньо лише заявити про наявність обставин, передбачених п.69.28. У разі незгоди з можливістю застосування до платника податків положень п.69.28, саме контролюючий орган зобов`язаний надавати докази на підтвердження своєї позиції. Рішення про розгляд повідомлення про неможливість вивезення первинних документів у зв`язку з їх знаходженням на території, на якій велися бойові дії, та втрату (знищення) документів вих. № 7021/6/31-00-07-02-02 від 25.10.2022 не містить доказів, які б спростовували повідомлення платника податків про втрату первинних та інших документів, що знаходились за певними місцями зберігання (знаходження) саме внаслідок їх знищення, або пошкодження, або тимчасово знаходження чи знаходження на територіях, де велись бойові дії або на територіях, що тимчасово окуповані збройними формуваннями російської федерації та неможливості їх вивезення.

По-четверте, оскільки у цьому випадку діє презумпція правдивості повідомлення платника податків про втрату документів, вона може бути спростована лише наданням контролюючим органом переконливих доказів на спростування цього повідомлення, доведенням того, що платник податків зловживає своїм правом, та втратив документи за обставин, що не пов`язані з бойовими діями. Можлива відсутність за певними об`єктами довідки за формою 20-ОПП чи відсутність прямих орендних відносин жодним чином не позбавляє заявника права на можливість застосування до нього спеціального режиму, передбаченого п.69.28, оскільки жодним чином не спростовує твердження заявника. Тим більше, що первинні та інші документи заявника можуть знаходитися за відповідними місцями зберігання чи провадження діяльності на підставі інших правочинів, наявність або відсутність яких зобов`язаний був встановити податковий орган.

По-п`яте, пп. 69.28 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України містить пряму заборону для податкового органу на ініціювання проведення будь-якої перевірки платника податків щодо податкових (звітних) періодів, зазначених у відповідному повідомленні чи сумніву в показниках податкової звітності за наявності оскарження відповідної відмови в адміністративному чи судовому порядку і до винесення остаточного рішення по справі.

Судом встановлено, що позивач оскаржив до адміністративного суду Рішення про розгляд повідомлення про неможливість вивезення первинних документів у зв`язку з їх знаходженням на території, на якій велися бойові дії, та втрату (знищення) документів вих. № 7021/6/31-00-07-02-02 від 25.10.2022, - справа № 320/46365/23, рішення у справі №320/46365/23 на час розгляду справи №320/21467/24 не ухвалене.

Повідомлення, згідно із додатком до нього під назвою «Перелік втраченої Товариством первинної та іншої документації та відомостей щодо податкових (звітних) періодів, яких вони стосувались» включає періоди, що охоплюють планову виїзну документальну перевірку розпочатою відповідно до наказу Центрального міжрегіонального управління Державної податкової служби України по роботі з великими платниками №748 від 07.12.2021.

Таким чином, повідомлення позивача залишилося неспростованим, а продовження заходу контрою згідно з наказом Центрального міжрегіонального управління Державної податкової служби України по роботі з великими платниками податків № 505/Ж1 від 15.12.2023 здійснено з порушенням прямої заборони на здійснення будь-якої перевірки платника податків згідно з пп. 69.28 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України.

Слід зазначити, що позивач 13.12.2023 повторно повідомив відповідача (вих.№13/12/005 від 13.12.2023) про втрату первинних та інших документів.

Відповідач Рішенням про розгляд повідомлення про втрату первинних документів зв`язку із збройною агресією російської федерації проти України вих.№13756/6/31-00-07-02-02-06 від 28.12.2023 відмовив позивачу у можливості застосування спеціальних правил для підтвердження даних, визначених у податковій звітності, передбачених пп.69.28 ст.69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України у зв`язку із недоведеністю обставин, викладених у листі позивача.

Дане рішення відповідача, як і попереднє, не спростоване відповідачем, натомість в порушення презумпції правдивості тягар доведення безпідставно був покладений на позивача. Окрім іншого, відмова відповідача в застосуванні спеціальних правил, передбачених пп. 69.1, 69.28 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, прийнята по закінченню відповідної перевірки.

Як було зазначено вище п. 86.1 ст. 86 Податкового кодексу України передбачено, що результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка. Акт (довідка), складений за результатами перевірки та підписаний посадовими особами, які проводили перевірку, у строки визначені цим Кодексом, надається платнику податків або його законному представнику, який зобов`язаний його підписати.

Застосування посадовими особами контролюючих органів при оформленні результатів документальних перевірок платників податків - юридичних осіб, їх відокремлених підрозділів, постійних представництв та представництв нерезидентів дотримання законодавства з питань державної митної справи, про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи регулюється Порядком оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 20 серпня 2015 №727 (далі Порядок № 727).

Пунктом 2 розділу І Порядку № 727 визначено, що акт документальної перевірки - службовий документ, який підтверджує факт проведення документальної перевірки, відображає її результати і є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

За приписами пунктів 1 та 2 розділу ІІ Порядку №727 результати документальних перевірок оформлюються у формі акта або довідки документальної перевірки. У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт документальної перевірки, а у разі відсутності порушень - довідка документальної перевірки.

Акт (довідка) документальної перевірки складається у двох примірниках та підписується посадовими особами контролюючого органу, який проводив перевірку, а також посадовими особами платника податків (керівником платника податків або уповноваженою ним особою).

Відповідно до пункту 1 розділу ІІІ Порядку № 727, акт (довідка) документальної перевірки складається з чотирьох частин: вступної, загальних положень, описової частини та висновку. До акта (довідки) документальної перевірки додаються інформативні додатки.

Згідно з пунктом 2 розділу V Порядку № 727, акт (довідка) документальної перевірки складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючого органу, які проводили перевірку, та реєструється в контролюючому органі протягом 5 робочих днів з дня, що настає за днем закінчення установленого для проведення перевірки строку (для платників податків, які мають філії та/або застосовують консолідовану сплату та у випадках проведення документальних перевірок дотримання законодавства з питань державної митної справи, - протягом 10 робочих днів), з дотриманням визначених у пункті 5 цього розділу вимог щодо реєстрації актів документальних перевірок.

При цьому строк складення акта (довідки) документальної перевірки не зараховується до строку проведення перевірки, встановленого Податковим кодексом та Митним кодексом.

Пунктом 1.1. ДСТУ 4163-2003 (Уніфікована система Організаційно-розпорядчої документації Вимоги до оформлювання документів) (далі - ДСТУ 4163-2003) передбачено, що цей стандарт поширюється на організаційно-розпорядчі документи постанови, розпорядження, накази, положення, рішення, протоколи, акти, листи тощо, створювані в результаті діяльності: органів державної влади України, органів місцевого самоврядування; підприємств, установ, організацій та їх об`єднань усіх форм власності (далі - організацій).

Відповідно до пункту 1.2. ДСТУ 4163-2003 цей стандарт установлює: склад реквізитів документів; вимоги до змісту і розташовування реквізитів документів; вимоги до бланків та оформлювання документів; вимоги до документів, що їх виготовляють за допомогою друкувальних засобів.

Документи, що їх складають в організації, згідно пункту 4.4. ДСТУ 4163-2003 повинні мати такі обов`язкові реквізити: назва організації (07), назва виду документа (10) (не зазначають на листах), дата (11), реєстраційний індекс документа (12), заголовок до тексту документа (19), текст документа (21), підпис (23).

Згідно з пунктом 3.12. Національного стандарту України ДСТУ 2732:2004 «Діловодство й архівна справа. Терміни та визначення понять», затвердженого наказом від 28.05.2004 №97 Держспоживстандарту України (далі - ДСТУ 2732:2004), юридична сила (службового документа) - властивість службового документа, надана чинним законодавством, яка є підставою для вирішення правових питань, здійснювати правове регулювання і (або) управлінські функції.

Підпунктом 4.1.7 п. 4.1. ДСТУ 2732:2004 визначено, що підпис службового документа - реквізит службового документа, який свідчить про відповідальність особи за його зміст та є єдиний чи один з реквізитів, що надають документові юридичної сили.

Таким чином, враховуючи наведені вимоги Податкового кодексу України та Порядку № 727, а також приписи ДСТУ 4163-2003 та 2732:2004, підписання Акту перевірки посадовими особами контролюючого органу є основною умовою дійсності такого акту.

Відповідно до ст. 74 Кодексу адміністративного судочинства України, суд не бере до уваги докази, які одержані з порушенням порядку, встановленого законом. Обставини справи, які за законом мають бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися іншими засобами доказування.

Частиною 2 ст. 77 вказаного Кодексу передбачено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Таким чином, допустимість як властивість доказів поєднує в собі декілька вимог. Доказ вважається допустимим, якщо він отриманий уповноваженим суб`єктом, з дотриманням належної правової процедури та є закріпленим у відповідному джерелі.

Зазначена правова позиція є сталою, підтверджується зокрема Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 05.03.2020 у справі №826/16217/17.

Як встановлено судом, згідно з розділом І «Вступна частина» Акту перевірки до участі в здійсненні планового заходу було залучено дев`ять посадових осіб відповідача. Сам же акт перевірки та додатки до нього містять підписи лише чотирьох з дев`яти посадових осіб відповідача, які приймали участь в перевірці. Зокрема, відсутні підписи головних державних інспекторів І. Корінь, Т. Задорожної, О. Кременовської, А. Жовтня, В. Яценка, а також начальника відділу В. Федченко.

Таким чином, Акт перевірки не відповідає вимогам п. 86.1 ст. 86 Податкового кодексу України, Порядку № 727, ДСТУ 4163-2003, ДСТУ 2732:2004, та не може братися до уваги як доказ відповідно до приписів ст. 74 Кодексу адміністративного судочинства України.

Як було зазначено вище, діючи в межах позовних вимог, з огляду на завдання суду та унормовані ч.3 ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України принципи адміністративного судочинства, зокрема, принцип офіційного з`ясування всіх обставин у справі, суд вважає за необхідне надати правову оцінку зазначеним в Акті перевірки обставинам та наданим сторонам доказам.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Статтею 92 Конституції України визначено, що виключно законами України встановлюються, зокрема, система оподаткування, податки і збори.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Податковий кодекс України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Відповідно до абз. 1, 2 п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та / або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно з пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування (податок на прибуток підприємств) є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями цього Кодексу.

Підпунктом «а» п. 185.1 ст. 185 Податкового кодексу України визначено, що об`єктом оподаткування (ПДВ) є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до ст. 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.

Відповідно до пункту 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів / послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 ст. 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Згідно з абз. 1-3 п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими п. 201.11 ст. 201 цього Кодексу.

У разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 1095 календарних днів з дати складення податкової накладної/розрахунку коригування. Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні». Відповідно до статті 1 цього Закону господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію.

Згідно із ч.1 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

За змістом ч.2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити, якщо інше не передбачено окремими законодавчими актами України: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Правилу цієї норми Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» кореспондує зміст п. 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88.

Відтак підтвердженням господарської операції виходячи з визначення Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» є саме рух матеріальних активів та коштів між контрагентами, натомість первинна документація є відображенням такої операції.

При цьому Податковий кодекс України та Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» не розглядають невідповідність цивільно-правових повноважень особи на те, щоб діяти від імені юридичної особи, як самостійну підставу неналежності оформлених первинних документів, а складені нею первинні документи не позбавляють правового значення у випадку фактичного руху активів.

Таким чином, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат чи податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не було встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

Як зазначено вище, за результатами проведення планової виїзної документальної перевірки Актом перевірки було встановлено: заниження позивачем податку на додану вартість, чим порушено п.44.1 ст.44, п.198.1, п.198.2, п.198.3, п.198.5, п.198.6 ст.198, п.200.1, п.200.2, п.200.4 ст.200, п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України; заниження податку на прибуток та завищення від`ємного значення об`єкту оподаткування, чим позивачем порушено п. 44.1 ст. 44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України, ст.1, ст.3, ст.9, ст.11, ст.12 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», вимог розділу 4,5 Концептуальної основи фінансової звітності (ухваленої Радою МСБО у вересні 2010 р.), п.7, п.10 ИСБО 18 «Дохід», п.1 п.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Мінфіну України від 24.05.1995 № 88 та зареєстрованого у Мін`юсті України 05.06.1995 за № 168/704.

Зазначені порушення були допущені позивачем за операціями позивача з придбання сільськогосподарської продукції у суб`єктів господарювання з ознаками ризику відповідно до ІС «Податковий блок», не можливістю підтвердження придбання, постачання, зберігання, вирощення такої продукції по ланцюгу постачання, невідповідності первинних документів внесеним до них даних, відсутністю розрахунку тощо.

Натомість позивачем зазначено, що на підтвердження правомірності зазначених вище господарських операцій з придбання та подальшої реалізації сільськогосподарської продукції відповідач був ознайомлений з відповідними правочинами та первинними документами (договорами поставки, додатковими угодами до зазначених договорів, специфікаціями, видатковими накладними, рахунками-фактурами, реєстрами ТТН, товарно-транспортними накладними, довідками про походження товару, документами, що посвідчують якість товару, договорами комісії, додатковими угодами до договорів комісії, специфікаціями, актами передачі товару на комісію, рахунками-фактурами, зовнішньоекономічними контрактами, актами передачі товару нерезиденту, митними деклараціями, звітами комісіонера тощо), а також з іншими документами, що підтверджують рух товарно-матеріальних цінностей та розрахунок за них.

Так, між позивачем та ТОВ «КОРНТВЕЛ» було укладено:

- договір поставки № КУК-13-09/19 від 13.09.2019, за яким відповідно до специфікацій № 4 від 27.09.19, № 5 від 27.09.19, № 6 від 30.09.19, №7 від 09.10.19, №8 від 10.10.19, №9 від 11.10.19, №10 від 15.10.19, №11 від 15.10.19, №12 від 24.10.19, №13 від 01.11.19, №14 від 01.11.19, №15 від 01.11.19, №16 від 04.11.19, №17 від 04.11.19, №18 від 08.11.19, №19 від 13.11.19 та видаткових накладних № 93 від 09.10.19, № 94 від 09.10.19, № 95 від 09.10.19, № 102 від 17.10.19, № 103 від 17.10.19, № 104 від 18.10.19, № 110 від 23.10.19, № 78 від 11.12.19, № 111 від 23.10.19, № 1 від 01.11.19, № 7 від 01.11.19, № 8 від 01.11.19, № 9 від 16.11.19, № 10 від 16.11.19, № 16 від 05.11.19, № 17 від 06.11.19, № 29 від 16.11.19, № 38 від 16.11.19, № 47 від 19.11.19 поставлено кукурудзи на загальну суму 256 714 823,41 грн з ПДВ;

- договір поставки № ПШК-13-09/19 від 13.09.2019, за яким відповідно до специфікацій № № 9 від 27.09.19, №10 від 01.10.19, №11 від 15.10.19, №12 від 15.10.19, №13 від 22.10.19, №14 від 01.11.19, №15 від 01.11.19, №16 від 04.11.19, №17 від 05.11.19, №18 від 08.11.19, №19 від 08.11.19, №20 від 11.11.19 та видаткових накладних № 90 від 09.10.19; № 91 від 09.10.19; № 92 від 09.10.19; № 96 від 10.10.19; № 97 від 10.10.19; № 98 від 10.10.19; № 112 від 23.10.19; № 113 від 23.10.19; № 114 від 23.10.19; № 115 від 23.10.19; № 116 від 23.10.19; № 117 від 23.10.19; № 2 від 01.11.19; № 3 від 01.11.19; № 4 від 01.11.19; № 5 від 01.11.19; № 6 від 01.11.19; № 11 від 01.11.19; № 12 від 01.11.19; № 13 від 05.11.19; № 14 від 05.11.19; № 15 від 05.11.19; № 18 від 06.11.19; № 19 від 06.11.19; № 20 від 06.11.19; № 39 від 16.11.19; № 40 від 16.11.19; № 41 від 16.11.19; № 42 від 16.11.19; № 43 від 16.11.19; № 44 від 16.11.19; № 56 від 25.11.19; № 57 від 25.11.19; № 58 від 25.11.19 поставлено пшениці на загальну суму 128 801 072,53 грн з ПДВ;

- договір поставки № ШР-01-11/19 від 01.11.2019, за яким відповідно до специфікацій №1 від 01.11.19, №2 від 13.11.19, №3 від 09.12.19 та видаткових накладних № 46 від 16.11.19, № 59 від 26.11.19, № 85 від 27.12.19 поставлено шроту на загальну суму 7 992 123,36 грн з ПДВ;

- договір поставки № МС-01-11/19 від 01.11.2019, за яким відповідно до специфікацій №1 від 01.11.19, №2 від 13.11.19, №3 від 12.12.19 та видаткових накладних № 45 від 16.11.19, № 54 від 23.11.19, № 84 від 21.12.19 поставлено олії на загальну суму 32 237 690,20 грн з ПДВ;

- договір поставки № КУК-11-11/19 від 11.11.2019, за яким відповідно до специфікації №1 від 11.11.19 та видаткової накладної № 48 від 19.11.19 поставлено кукурудзи на загальну суму 4 847 944,15 грн з ПДВ.

В подальшому придбана позивачем у ТОВ «КОРНТВЕЛ» продукція реалізовувалася нерезидентам за участі комісіонерів ТОВ «МІРА ТРЕЙД СЕРВІС» (ЄДРПОУ 41568959) та ТОВ «НІКОДЕС ТРЕЙД» (ЄДРПОУ 43098718).

Між позивачем та ТОВ «МІРА ТРЕЙД СЕРВІС» було укладено:

- договір комісії № ЕКМ13-09/19 від 13.09.2019, за яким відповідно до специфікацій № 4 від 27.09.19 № 5 від 27.09.19 № 6 від 30.09.19, №7 від 09.10.19, №8 від 10.10.19, №9 від 11.10.19, №10 від 15.10.19, №11 від 15.10.19, №12 від 24.10.19, №13 від 01.11.19, №14 від 01.11.19, №15 від 01.11.19, №16 від 04.11.19, №17 від 04.11.19, №18 від 08.11.19, №19 від 13.11.19 було передано комітентом комісіонеру для подальшої реалізації нерезидентам продукції на загальну суму 217 096 515,87 грн. В подальшому продукція отримана комісіонером за договором комісії була передана (продана) нерезидентам, що підтверджується відповідними зовнішньоекономічними контрактами та первинними документами до них та експортована за межі митної території України, що підтверджується митними деклараціями №№ 500170/2019/025961, 500170/2019/027089, 500170/2019/028545, 500040/2019/012423, 500040/2019/012424, 500170/2019/028538, 500170/2019/027088, 504060/2019/008830, 508150/2019/000501, 504060/2019/008603, 504060/2019/008757, 504060/2019/0208616, 50170/2019/028540, 500170/2019/030197, 500050/2020/200412, 500130/2019/202405, 504060/2019/008756, 504060/2019/008839, 504060/2019/009179, 504060/2019/008840, 500170/2019/028813, 500130/2020/202109;

- договір комісії № ЕПМ13-09/19 від 13.09.2019, за яким відповідно до специфікацій № 9 від 27.09.19, №10 від 01.10.19, №11 від 15.10.19, №12 від 15.10.19, №13 від 22.10.19, №14 від 01.11.19, №15 від 01.11.19, №16 від 04.11.19, №17 від 05.11.19, №18 від 08.11.19, №19 від 08.11.19, №20 від 11.11.19 було передано комітентом комісіонеру для подальшої реалізації нерезидентам продукції на загальну суму 111 985 453,73 грн. В подальшому продукція отримана комісіонером за договором комісії була передана (продана) нерезидентам, що підтверджується відповідними зовнішньоекономічними контрактами та первинними документами до них та експортована за межі митної території України, що підтверджується митними деклараціями №№ 500170/2019/025665, 504060/2019/008108, 504060/2019/008673, 504060/2019/009079, 504060/2019/008653, 504060/2019/008750, 508150/2019/000085, 504060/2019/008654, 110210/2019/004116, 112040/2019/003556, 112040/2019/003631, 112040/2019/003819, 504060/2019/008751, 112040/2019/003561, 112040/2019/003820, 110210/2019/004119, 110210/2019/004184, 112040/2019/003558, 112040/2019/003818, 110210/2019/004187, 112040/2019/003627, 504060/2019/009009, 508150/20019/000145, 508150/2019/000161, 504060/2019/009008, 110210/2019/004112, 110210/2020/000210, 110210/2019/004192, 110210/2019/004114, 112040/2019/003817;

- договір комісії № ЕОМ01-11/19 від 01.11.2019, за яким відповідно до специфікацій №1 від 01.11.19, №2 від 13.11.19, №3 від 12.12.19 було передано комітентом комісіонеру для подальшої реалізації нерезидентам продукції на загальну суму 27 953 516,84 грн. В подальшому продукція отримана комісіонером за договором комісії була передана (продана) нерезидентам, що підтверджується відповідними зовнішньоекономічними контрактами та первинними документами до них та експортована за межі митної території України, що підтверджується митними деклараціями №№ 508140/2020/000211, 508140/2019/000086, 508140/2020/000370;

- договір комісії № ЕШМ01-11/19 від 01.11.2019, за яким відповідно до специфікацій №1 від 01.11.19, №2 від 13.11.19, №3 від 09.12.19 було передано комітентом комісіонеру для подальшої реалізації нерезидентам продукції на загальну суму 6 694 730,94 грн. В подальшому продукція отримана комісіонером за договором комісії була передана (продана) нерезидентам, що підтверджується відповідними зовнішньоекономічними контрактами та первинними документами до них та експортована за межі митної території України, що підтверджується митними деклараціями №№ 508150/2019/000060, 508150/2020/000175, 508150/2020/000119).

Між позивачем та ТОВ «НІКОДЕС ТРЕЙД» було укладено договір комісії № ЕКМ11-11/19 від 11.11.2019, за яким відповідно до специфікацій №1 від 11.11.19 було передано комітентом комісіонеру для подальшої реалізації нерезидентам продукції на загальну суму 4 068 429,20 грн. В подальшому продукція отримана комісіонером за договором комісії була передана (продана) нерезидентам, що підтверджується відповідними зовнішньоекономічними контрактами та первинними документами до них та експортована за межі митної території України, що підтверджується митною декларацією №500130/2020/209932.

Між позивачем та ТОВ «ОДІЛОН ТРЕЙД» було укладено:

- договір поставки № ЯЧМ-27-01/20 від 27.01.2020, за яким відповідно до специфікації №1 від 10.02.20 та видаткової накладної № 27 від 18.02.20 поставлено ячменя на загальну суму 4 952 975,84 грн з ПДВ;

- договір поставки № КУ27-01/20 від 27.01.2020, за яким відповідно до специфікацій № 1 від 31.01.20, №2 від 31.01.20, №3 від 31.01.20, №4 від 03.02.20, №5 від 04.02.20, №6 від 05.02.20, №7 від 07.02.20, №8 від 10.02.20, №9 від 11.02.20, №10 від 14.02.20, №11 від 17.02.20, №12 від 18.02.20, №13 від 19.02.20 та видаткових накладних №14 від 10.02.20, № 17 від 17.02.20, № 28 від 18.02.20, № 7 від 10.02.20, № 15 від 11.02.20, № 29 від 18.02.20, № 24 від 17.02.20, № 16 від 14.02.20, № 25 від 18.02.20, № 26 від 18.02.20, № 31 від 19.02.20, № 30 від 18.02.20, № 39 від 20.02.20, № 49 від 28.02.20, № 50 від 28.02.20 поставлено кукурудзи на загальну суму 88 147 811,08 грн з ПДВ;

- договір поставки № МСЛ-27-12/19 від 27.12.2019, за яким відповідно до специфікацій №1 від 27.12.19, №2 від 27.12.19 та видаткових накладних № 54 від 27.01.20, № 55 від28.01.20, № 56 від 29.01.20, № 57 від 30.01.20, № 82 від 27.01.20, № 83 від 28.01.20, № 11 від 03.02.20, № 12 від 03.02.20, № 13 від 03.02.20 поставлено олії на загальну суму 181 669 897,72 грн з ПДВ;

- договір поставки № ПШО-02-12/19 від 02.12.2019, за яким відповідно до специфікацій №1 від 02.12.19, №2 від 03.12.19, №3 від 04.12.19, №4 від 31.01.20, №5 від 03.02.20, №6 від 03.02.20, №7 від 05.02.20, №8 від 06.02.20, №9 від 06.02.20, №10 від 10.02.20, №11 від 14.02.20, №12 від 17.02.20, №13 від 18.02.20, №14 від 19.02.20, №15 від 20.02.20 та видаткових накладних №14 від 10.02.20, № 17 від 17.02.20, № 28 від 18.02.20, № 7 від 10.02.20, № 15 від 11.02.20, № 29 від 18.02.20, № 24 від 17.02.20, № 16 від 14.02.20, № 25 від 18.02.20, № 26 від 18.02.20, № 31 від 19.02.20, № 30 від 18.02.20, № 39 від 20.02.20, № 49 від 28.02.20, № 50 від 28.02.20 поставлено пшениці на загальну суму 84266986,41 грн з ПДВ.

В подальшому придбана позивачем у ТОВ «ОДІЛОН ТРЕЙД» продукція реалізовувалася нерезидентам за участі комісіонера ТОВ «МІРА ТРЕЙД СЕРВІС».

Між позивачем та ТОВ «МІРА ТРЕЙД СЕРВІС» було укладено:

- договір комісії № ЕЯМ27-01/20 від 27.01.2020, за яким відповідно до специфікації №1 від 10.02.20 було передано комітентом комісіонеру для подальшої реалізації нерезидентам продукції на загальну суму 4 310 383,38 грн. В подальшому продукція отримана комісіонером за договором комісії була передана (продана) нерезидентам, що підтверджується відповідними зовнішньоекономічними контрактами та первинними документами до них та експортована за межі митної території України, що підтверджується митною декларацією №500130/2020/208032;

- договір комісії № ЕК27-01/20 від 27.01.2020, за яким відповідно до специфікацій №1 від 31.01.20, №2 від 31.01.20, №3 від 31.01.20, №4 від 03.02.20, №5 від 04.02.20, №6 від 05.02.20, №7 від 07.02.20, №8 від 10.02.20, №9 від 11.02.20, №10 від 14.02.20, №11 від 17.02.20, №12 від 18.02.20, №13 від 19.02.20 було передано комітентом комісіонеру для подальшої реалізації нерезидентам продукції на загальну суму 74 028 382,72 грн. В подальшому продукція отримана комісіонером за договором комісії була передана (продана) нерезидентам, що підтверджується відповідними зовнішньоекономічними контрактами та первинними документами до них та експортована за межі митної території України, що підтверджується митними деклараціями №№508150/2020/001677, 500130/2020/206758, 500100/2020/003790, 500050/2020/202889, 500130/2020/209263, 508150/2020/001859, 508220/2020/101922, 508220/2020/101925, 500050/2020/202884, 500130/2020/209930, 508220/2020/102484, 508220/2020/101924, 508150/2020/001675;

- договір комісії № ЕМ27-12/19 від 27.12.2019, за яким відповідно до специфікацій №1 від 27.12.19, №2 від 27.12.19 було передано комітентом комісіонеру для подальшої реалізації нерезидентам продукції на загальну суму 169 804 115,31 грн. В подальшому продукція отримана комісіонером за договором комісії була передана (продана) нерезидентам, що підтверджується відповідними зовнішньоекономічними контрактами та первинними документами до них та експортована за межі митної території України, що підтверджується митними деклараціями №№ 08140/2020/000480, 5081408/2020/000650, 508140/2020/000724, 508140/2020/000791, 508140/2020/001106, 508140/2020/001058, 508220/2020/100983, 508220/2020/101420, 508220/2020/101454, 508220/2020/101600, 508220/2020/102443;

- договір комісії № ЕПМ02-12/1 від 02.12.2019, за яким відповідно до специфікацій №1 від 02.12.19, №2 від 03.12.19, №3 від 04.12.19, №4 від 31.01.20, №5 від 03.02.20, №6 від 03.02.20, №7 від 05.02.20, №8 від 06.02.20, №9 від 06.02.20, №10 від 10.02.20, №11 від 14.02.20, №12 від 17.02.20, №13 від 18.02.20, №14 від 19.02.20, №15 від 20.02.20 було передано комітентом комісіонеру для подальшої реалізації нерезидентам продукції на загальну суму 72 686 456,64 грн. В подальшому продукція отримана комісіонером за договором комісії була передана (продана) нерезидентам, що підтверджується відповідними зовнішньоекономічними контрактами та первинними документами до них та експортована за межі митної території України, що підтверджується митними деклараціями №№ 508150/2019/000192, 110210/2019/004193, 110210/2020/000215, 110210/2020/000211, 110210/2020/000291, 508150/2020/002820, 508150/2020/002482, 508/2020/0001838, 110210/2020/000873, 110210/2020/000514, 110210/2020/001193, 110210/2020/000516, 110210/2020/001195, 508150/2020/001849, 110210/2020/000611, 110210/2020/001194, 500130/2020/208079, 500130/2020/207031, 500130/2020/212761, 110210/2020/000615, 110210/2020/001191, 110210/2020/000613, 110210/2020/001189, 500130/2020/208112, 110210/2020/001282, 110210/2020/001184, 500130/2020/208113, 508150/2020/002821, 508150/2020/002479, 508150/2020/001851.

Договори поставки, як і договори комісії за своїм змістом є типовими.

Так, згідно із умовами п.1.1 зазначених договорів поставки передбачено, що постачальник зобов`язується здійснити поставку товару, а покупець прийняти та оплатити поставлений товар на базисі CPT-термінали портів, а покупець зобов`язується прийняти та оплатити поставлений постачальниками товар. За укладеними договорами покупець на умовах CPT-термінали портів придбавав сільськогосподарську продукцію, а саме: пшеницю 2-4-го класів, ячмінь, кукурудзу 3-го класу, шрот негранульований, олію нерафіновану.

У відповідності до п.п. 1.2, 1.3 договорів поставки, кількість та якість товару, графік поставки, місце поставки та інші умови поставки окремої партії товару визначаються сторонами в специфікаціях, які є невід`ємною частиною цього договору. Специфікація є дійсною за умови підписання її сторонами. Якщо умови поставки товару зазначені в специфікації відрізняються від умов, які передбачені цим договором, повинні застосовуватися умови поставки вказані у специфікації для поставки визначеної в специфікації кількості товару.

Судом досліджено складені між позивачем та постачальниками (ТОВ «КОРНТВЕЛ», ТОВ «ОДІЛОН ТРЕЙД») документи, які долучені до матеріалів справи (за період, що перевірявся): договори поставки, додаткові угоди до зазначених договорів, специфікації, видаткові накладні, рахунки-фактури, реєстри ТТН, товарно-транспортні накладні, довідки про походження товару, документи, що посвідчують якість товару.

Згідно відповідних договорів комісії, укладених позивачем (комітентом) із ТОВ «МІРА ТРЕЙД СЕРВІС» та ТОВ «НІКОДЕС ТРЕЙД», які були досліджені судом, комісіонер зобов`язується на умовах визначених цим договором, за дорученням комітента, за комісійну плату: знайти покупця (нерезидента) продукції комітента; вчинити за рахунок комітента від свого імені один або декілька правочинів щодо продажу товару на експорт нерезидентам України, в асортименті та за ціною, не нижче узгодженої сторонами; а також вчинити інші дії пов`язані відправкою товарів на експорт, прийманням грошових коштів в оплату проданого товару.

В межах виконання договорів комісії комісіонером від свого імені та за рахунок комітента вчинено правочини щодо продажу товару (сільськогосподарської продукції) на експорт нерезидентам України. Відповідний товар перетнув кордон, пройшов необхідні митні процедури та контроль та вибув з митної території України, що підтверджується митними деклараціями на відповідний товар, які долучено до матеріалів справи та судом проаналізовано.

На підтвердження виконання сторонами умов зазначених договорів комісії та подальший перетин сільськогосподарської продукції через митний кордон України, позивачем надано та судом досліджено наступні документи: договори комісії з додатками (додаткові угоди, специфікації, акти передачі на комісію, рахунки-фактури, зовнішньоекономічні контракти, акти передачі товару нерезиденту, митні декларації, звіти комісіонера тощо), що свідчать про фактичну наявність, рух та перетин митного кордону, тобто про фактичну наявність та реальність зазначених операцій.

З матеріалів справи вбачається, що укладені договори поставки, договори комісії є дійсними, ніким не оспорюються, містять необхідні істотні умови. Первинні документи за змістом відповідають ч.2 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», підтверджують отримання позивачем сільськогосподарської продукції, її передачу на комісії комісіонеру, подальший продаж такої продукції нерезидентам та експорт за межі митної території України.

На час укладення та виконання договорів поставки та договорів комісії контрагенти позивача (ТОВ «КОРНТВЕЛ», ТОВ «ОДІЛОН ТРЕЙД», ТОВ «МІРА ТРЕЙД СЕРВІС», ТОВ «НІКОДЕС ТРЕЙД») були зареєстрованими у Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців та громадських формувань, тобто мали достатній об`єм правоздатності для складання первинних документів та укладання будь-яких правочинів. Також відкриті для позивача інформаційні бази даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, наповнення яких здійснюється контролюючими органами відповідно до ст.19-1 Податкового кодексу України, в т.ч. і відповідачем, станом на дату укладення та виконання відповідних правочинів не містили інформації, яка б обмежувала контрагентів в їх правоздатності, або б ставила під сумнів можливість виконання укладених правочинів з боку постачальників.

Окреслені у акті перевірки господарські операції позивача із контрагентами-постачальниками ТОВ «КЛЄВЄРОН», ТОВ «ОДІЛОН ТРЕЙД» пройшли необхідну перевірку (моніторинг) в органах ДПС на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку, а податкові накладні/розрахунки коригування були належним чином зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Порушень з приводу реєстрації податкових накладних, виписаних постачальниками ТОВ «КОРНТВЕЛ», ТОВ «ОДІЛОН ТРЕЙД» у Єдиному реєстрі податкових накладних в акті перевірки не встановлено.

Керуючись імперативними положеннями п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, не потребують будь-якого іншого додаткового підтвердження для нарахування позивачем сум податку, що відносяться до податкового кредиту, належно складені та зареєстровані в ЄРПН податкові накладні/розрахунки коригування за господарськими операціями позивача із вказаними контрагентами.

В судовому засіданні відповідач підтвердив, що не заперечує щодо фізичної наявності в позивача сільськогосподарської продукції та її подальшої передачі комітентам для подальшого експорту за межі митної території України на підставі укладених зовнішньоекономічних контрактів. Порушень у взаємовідносинах позивача з комітентами та в подальшому експорті продукції за межі митної території України відповідачем не встановлено, а тому дані операції і не відображені в Акті перевірки. В відповідача наявні заперечення саме щодо відсутності реального (законного) джерела походження товару у постачальників позивача, контрагентів постачальників позивача по ланцюгу постачання та безоплатному отриманню позивачем відповідних активів. У зв`язку із цим позивач має нести відповідальність за наслідки свого вибору контрагентів.

В той же час виходячи з умов укладених договорів поставки, сільгосппродукція не є безоплатно отриманою. Відповідачем не надано жодного доказу на підтвердження існування угод про безоплатне передавання постачальниками покупцю сільгосппродукції. Більш того, сам же відповідач в Акті перевірки на стор. 36, 37, 67, 68 підтверджує проведення розрахунків та відсутність заборгованості позивача перед постачальниками сільськогосподарської продукції. Як видно з матеріалів справи позивачем на умовах ст.ст. 598, 599, 600, 601 Цивільного кодексу України припинено відповідні зобов`язання перед постачальниками сільськогосподарської продукції, що є належним підтвердженням щодо проведення відповідних розрахунків.

Відповідно до п.14.1.13 п.14.1 статті 14 ПКУ, «безоплатно надані товари, роботи, послуги: а) товари, що надаються згідно з договорами дарування, іншими договорами, за якими не передбачається грошова або інша компенсація вартості таких товарів чи їх повернення, або без укладення таких договорів; б) роботи (послуги), що виконуються (надаються) без висування вимоги щодо компенсації їх вартості; в) товари, передані юридичній чи фізичній особі на відповідальне зберігання і використані нею».

Відповідно до п.7 МСБО 18 «Дохід» - це валове надходження економічних вигід протягом періоду, що виникає в ході звичайної діяльності суб`єкта господарювання, коли власний капітал зростає в результаті цього надходження, а не в результаті внесків учасників власного капіталу.

Таким чином, твердження відповідача про отримання безоплатно у власність сільськогосподарської продукції позивачем не підтверджено відповідачем належними доказами та спростовується матеріалами справи.

Суд звертає увагу на те, що згідно матеріалів справи, документи, що підтверджують рух товару до терміналів порту, передачу товару на комісію та реалізацію товару нерезидентам були наявні у відповідача, однак зазначене не було належним чином відображено та описано посадовими особами, що проводили планову перевірку позивача, у відповідному Акті перевірки. Так само, відповідач ухилився від аналізу та надання оцінки Висновку експерта за результатами проведення судово-економічної експертизи №1-22/09/2021-сее від 22.09.2021 по кримінальному провадженню №22019000000000022, відповідно до якого не було встановлено порушень при декларуванні позивачем податкового кредиту за 2017-2020 роки по фінансово-господарським взаємовідносинах з постачальниками ТОВ «КЛЄВЄРОН», ТОВ «КОРНТВЕЛ», ТОВ «СТАРН ТРЕЙД ГРУП», ТОВ «ОДІЛН ТРЕЙД», ТОВ «АЛЄФ КОМПАНІ», а також Постанови Начальника третього відділу розслідування кримінальних проваджень слідчого управління фінансових розслідувань Офісу великих платників податків ДФС про закриття кримінального провадження в частині від 24.09.2021 відносно позивача.

Щодо відсутності реального (законного) джерела походження товару у постачальників позивача, контрагентів постачальників позивача по ланцюгу постачання, наявністю дефектів в первинних документах, наявністю в АІС «Податковий блок» (АТС «Податковий блок» - за Актом перевірки застосовується різна абревіатура) інформації щодо порушення контрагентами по ланцюгу постачання податкового законодавства суд зазначає наступне.

Порушення, допущені одним платником податків, за загальним правилом не впливають на права та обов`язки іншого платника податків. Чинне законодавство не покладає на підприємство обов`язок збирання інформації про стан господарської діяльності та порушення підприємств-контрагентів. Так само невиконання контрагентами своїх податкових обов`язків не може бути безумовним свідченням відсутності ділової мети та/або обізнаності платника податків із протиправним характером діяльності його контрагентів та відповідно недостовірності задекларованих даних податкового обліку платника податків (правові позиції Верховного Суду в постановах від 18.12.2018 у справі № 816/1118/17, від 15.01.2019 у справі № 809/2918/13-а, від 07.07.2022 у справі №160/3364/19 ).

Відповідно до ч.8 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» відповідальність за несвоєчасне складання первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку та недостовірність відображених у них даних несуть особи, які склали та підписали ці документи.

Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що відповідальність, зокрема, за недостовірність відображених у первинних документах даних покладена саме на ту особу, яка склала та підписала ці документи. Відтак кожен з учасників господарської операції відповідає лише за ті відомості, які до первинного документа вносив він сам.

Таким чином, у приписах ч.8 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» знайшов відображення принцип індивідуальної відповідальності платника податків.

Водночас немає жодних підстав перекладати на платника податків відповідальність за внесення до первинних документів недостовірних даних іншою особою. Інакше це буде суперечити принципу індивідуальної відповідальності та визначеним у ст.16 Податкового кодексу України обов`язкам платника податків, до яких не віднесено те, що останній повинен дбати про правомірність податкового обліку контрагента.

При цьому важливо враховувати фактичну можливість платника податків усвідомлювати той факт, що від імені задекларованого в первинних документах суб`єкта господарювання діють неуповноважені особи. Мають бути наявні докази того, що законними заходами добросовісний платник податків міг перевірити правдивість відповідних первинних документів, а також мав достатні підстави, діючи з належною обачністю, для обґрунтованих сумнівів у достовірності складених іншими особами первинних документів. Інакше тлумачення норм податкового законодавства фактично перекладає обов`язок здійснення податкового контролю на самих платників податків.

Принцип індивідуальної відповідальності платника податків також застосував ЄСПЛ у рішеннях у справах «Бізнес Супорт Центр проти Болгарії», «Булвес АД проти Болгарії», «Інтерсплав проти України», визначивши, що платник податків не може нести відповідальність за зловживання свого контрагента, якщо не буде доведено залученість цього платника до таких зловживань.

З огляду на викладене платник податків не може бути обмежений у використанні первинного документа для цілей податкового обліку в тому разі, якщо безпосередньо він не вносив до такого документа неправдиві (недостовірні) відомості. Всі негативні наслідки, пов`язані з недостовірністю даних, зазначених у первинному документі, мають покладатися виключно на ту особу, яка їх внесла. Отже, якщо іншою особою були внесені до документа відомості щодо учасника господарської операції, який має дефекти правового статусу, то добросовісний платник податків, який скористався відповідним документом для підтвердження даних свого податкового обліку, не може зазнавати жодних негативних наслідків у тому разі, якщо інші обставини, зазначені в первинному документі, зокрема рух відповідних активів, мали місце. При цьому має враховуватися реальна можливість платника податків пересвідчитися у тому, чи були достовірними відомості, що внесені до первинного документа його контрагентом.

Відповідно до п. 112.2 ст. 112 Податкового кодексу України особа вважається винною у вчиненні правопорушення, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання. Вжиті платником податків заходи щодо дотримання правил та норм податкового законодавства вважаються достатніми, якщо контролюючий орган не доведе, що, вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, платник податків діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності.

Таким чином, сам собою факт використання первинних документів з недостовірними даними для підтвердження обставин здійснення господарської операції не повинен автоматично вказувати на безпідставність даних податкового обліку. Натомість контролюючий орган має довести, що платник податків, приймаючи від контрагентів та використовуючи певні документи для цілей податкового обліку, діяв нерозумно, недобросовісно або без належної обачності. А це також пов`язано з фактичною можливістю й економічною доцільністю перевірки самим платником податків достовірності відомостей, які були включені до первинних документів. Мають бути наявні докази того, що розумними заходами добросовісний платник податків міг перевірити правдивість відповідних документів, а також мав достатні підстави, діючи з належною обачністю, для обґрунтованих сумнівів у їх змісті.

Таким чином, позивачем правомірно, в порядку та спосіб, передбачений законодавством України, було сформовано витрати, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, та податковий кредит за господарськими операціями з ТОВ «КЛЄВЄРОН», ТОВ «КОРНТВЕЛ».

Стосовно формування витрат по взаємовідносинах позивача з ТОВ «ТЕХНОПОЛІС 15» та податкового кредиту суд зазначає наступне.

Судом встановлено, що між ТОВ «ТЕХНОПОЛІС-1» (замовник) та ТОВ «ТЕХНОПОЛІС 15» (виконавець) укладено Договір № 12/12/17 від 12.12.2017, предметом якого згідно п.1 зазначеного договору визначено наступні зобов`язання: виконати ряд певних фактичних дій з метою знаходження оптимального контрагента (далі за текстом даного договору - постачальника), готового постачати замовнику сільськогосподарську продукцію (товар); виконати ряд певних фактичних дій з метою знаходження оптимального контрагента (далі за текстом даного договору - комісіонера), готового придбати продукцію (товар) замовника у відповідності до умов останнього або за дорученням замовника, та який за плату зобов`язується надати допомогу замовникові в укладенні договорів на поставку, купівлі-продажу / або комісії між ним та постачальником/комісіонером; провести комерційні переговори щодо укладення відповідних договорів з постачальником/комісіонером; надати консультації з питань ринку сільськогосподарської продукції в Україні та за межами. Згідно даного правочину зобов`язання виконавця були розділені на три етапи (зазначені в п.п. 2.1-2.4 цього договору), а винагорода встановлена в розмірі певного відсотка від загальної суми експорту сільськогосподарської продукції (п.5.1 цього договору). Відповідно до п.4.1 Договору № 12/12/17 від 12.12.2017 в редакції додаткової угоди від 29.06.2019 цей договір набирає чинності на дату його підписання та діє до 31.12.2021.

Судом проаналізовані надані позивачем первинні документи до Договору № 12/12/17 від 12.12.2017, а саме акт надання послуг №7809 від 30.06.2019, звіт до акту здачі-приймання наданих послуг від 30.06.2019 по Договору № 12/12/17 від 12.12.2017, акт надання послуг №1105 від 16.04.2020, звіт до акту здачі-приймання наданих послуг від 16.04.2020 по Договору № 12/12/17 від 12.12.2017, які позивач вважає сформованими у відповідності до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та дослідивши їх, суд приходить до наступного.

Належну правову оцінку Договору № 12/12/17 від 12.12.2017, акту надання послуг №7809 від 30.06.2019, звіту до акту здачі-приймання наданих послуг від 30.06.2019 по Договору № 12/12/17 від 12.12.2017 та формуванню податкового кредиту за попередній перевіряємий період (щодо контролю за своєчасністю, достовірністю, повнотою нарахування і сплати податків та зборів, дотримання валютного та іншого законодавства - з 01.10.2016 по 30.09.2019, щодо контролю за правильністю нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, - 01.01.2011 по 30.09.2019 надав Окружний адміністративний суд м.Києва у справі № 640/16093/21. Даний період виходить за межі Акту перевірки та позивачем не оспорюється.

Що стосується правомірності формування податкового кредиту позивачем на загальну суму 9 583 768 грн. за даним договором в перевіряємому періоді, що включений до Акту перевірки та підтверджується актом надання послуг №1105 від 16.04.2020, звітом до акту здачі-приймання наданих послуг від 16.04.2020 по Договору № 12/12/17 від 12.12.2017, то суд прийшов до висновку, що предмет договору не суперечать статутній діяльності позивача, а отримані позивачем послуги є реальними та прямо пов`язаними із фінансово-господарською діяльністю позивача, первинні документи за змістом відповідають ч.2 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні». Вартість отриманих послуг відповідає умовам договору та первинних документів.

Аргументи відповідача щодо відсутності об`єктивних обставин, які б свідчили про реальну потребу в залученні будь-яких представників/посередників до процесу пошуку постачальників суд не бере до уваги, оскільки чинне законодавство України жодним чином не обмежує суб`єктів господарювання у вільному волевиявленні під час вибору контрагентів чи при виборі виду правочинів, окрім тих, що прямо заборонені чинним законодавством України, та не ставить в необхідність/залежність укладання одних договорів від інших. Отримані позивачем послуги не є задубльованими із попереднім періодом.

Суд також зазначає, що до повноважень податкового органу не належить оцінка ефективності ведення позивачем господарських операцій, в т.ч. ефективність використання платником податків грошових коштів (капіталу), чи внутрішніх організаційних процесів, що впроваджені для забезпечення ефективного господарювання платника податків.

Порушень з приводу реєстрації податкових накладних, виписаних щодо господарських операцій за вказаним договором, у Єдиному реєстрі податкових накладних в Акті перевірки не встановлено.

На час укладення та виконання договору вказаний контрагент позивача був зареєстрованим у Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців та громадських формувань, тобто мав достатній об`єм правоздатності для складання первинних документів та укладання будь-яких правочинів, а також не знаходився в стадії припинення, мав свідоцтво платника ПДВ, видане у встановленому порядку, що не було скасовано, договори від імені зазначеного контрагента підписувала особа, що володіла достатньою для цього правосуб`єктністю.

Що стосується начебто відображення в бухгалтерському обліку та фінансовій звітності позивача нереальних послуг у розмірі 47 918 840 грн., а саме послуг, отриманих позивачем від ТОВ «ТЕХНОПОЛІС 15» за Договором № 12/12/17 від 12.12.2017, то судом вже надано детальну оцінку даним господарським операціям позивача, а твердження відповідача щодо завищення позивачем витрат, шляхом відображення нереальних послуг, що призвело до заниження фінансового результату до оподаткування, визначеного у фінансовій звітності відповідно до міжнародних стандартів фінансової звітності у розмірі 47 918 840 грн. повністю спростовуються матеріалами справи.

Також суд не вбачає в діях позивача порушень податкового законодавства при списанні кредиторської та дебіторської заборгованості.

Судом встановлено, що між позивачем, як покупцем, та ТОВ «МІСТРАЛ» (ЄДРПОУ 39735887), як постачальником, укладено договір № 21/09-2015 від 21.09.2015. Відповідно до зазначеного договору у вересні 2015 року постачальником була поставлена покупцю продукція, а саме: LED телевізори, планшети, смартфони, ноутбуки на загальну суму 15 565 579,81 грн. з ПДВ, що підтверджується видатковими накладними: №000534 від 25.09.15, № 000535 від 25.09.15, №000536 від 25.09.15, №000537 від 25.09.15. За умовами укладеного договору позивач був зобов`язаний здійснити розрахунки з постачальником у продовж дев`яноста календарних днів, тобто до 25.12.15. У вересні 2015 року по ТОВ «МІСТРАЛ» позивачем було сформовано податковий кредит на суму 3 118 658,2 грн. Заборгованість підтверджено актом звірки. Відповідні операції відображено в обліку.

Станом на дату перевірки в червні 2020 року позивачем було списано кредиторську заборгованість, яка обліковувалась на рахунку 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» по ТОВ «МІСТРАЛ» в сумі 15 565 579,81 грн. з ПДВ.

Також між позивачем, як покупцем, та ТОВ «МІСТЕРІО» (ЄДРПОУ 39733209), як постачальником, укладено договір № 11/09-2015 від 11.09.2015. Відповідно до зазначеного договору у вересні 2015 року постачальником була поставлена покупцю продукція, а саме: ноутбуки, смартфони, праски, соковижималки на загальну суму 11 253 473,68 грн. з ПДВ, що підтверджується видатковими накладними № РН-0000930 від 28.09.15, № РН-0000929 від 25.09.15. За умовами укладеного договору позивач був зобов`язаний здійснити розрахунки з постачальником у продовж дев`яноста календарних днів, тобто до 28.12.15. У вересні 2015 року по ТОВ «МІСТЕРІО» позивачем було сформовано податковий кредит на суму 1 875 578,95 грн. Заборгованість підтверджено актом звірки. Відповідні операції відображено в обліку.

Станом на дату перевірки в червні 2020 року позивачем було списано кредиторську заборгованість, яка обліковувалась на рахунку 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» по ТОВ «МІСТРАЛ» в сумі 11 253 473,68 грн. з ПДВ.

Дослідивши надані позивачем правочини та первинні документи до них, судом не виявлено порушень з приводу реєстрації податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, виписаних щодо господарських операцій за вказаними договорами.

На час укладення та виконання договору вказані контрагенти позивача були зареєстрованими у Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців та громадських формувань, тобто мали достатній об`єм правоздатності для складання первинних документів та укладання будь-яких правочинів, а також не знаходилися в стадії припинення, мали свідоцтво платника ПДВ, видане у встановленому порядку, що не було скасовано, договори від імені зазначених контрагентів підписували особи, що володіли достатньою для цього правосуб`єктністю.

Судом не вбачається в діях позивача порушень п.п. 198.1, 198.3, 198.5 ст.198, п.201.1 ст.201 Податкового кодексу України, що полягали в нездійсненні позивачем нарахування податкових зобов`язань у розмірі 4 469 842,25 грн. на суму списаної кредиторської заборгованості, не складанні податкових накладних та не реєстрації їх в Єдиному реєстрі податкових накладних, у зв`язку із наступним.

Між позивачем та постачальниками укладені господарські договори на поставку товару. Поставка товару є оплатною.

Відповідно до п.14.1.13 Податкового кодексу України «безоплатно наданими товарами» є: а) товари, що надаються згідно з договорами дарування, іншими договорами, за якими не передбачається грошова або інша компенсація вартості таких товарів чи їх повернення, або без укладення таких договорів; б) товари, передані юридичній чи фізичній особі на відповідальне зберігання і використані нею. Серед зазначених підстав відсутня така підстава, як «прострочення кредиторської заборгованості».

В п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України перелічені випадки, коли платник податку на додану вартість зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання. Серед зазначених підстав відсутня така підстава, як «списання простроченої кредиторської заборгованості». Разом із тим, ст.192 Податкового кодексу України визначає вичерпний перелік підстав для коригування податкового кредиту. Серед вказаного переліку відсутня така підстава для коригування податкового кредиту, як списання безнадійної кредиторської заборгованості.

Суд звертає увагу, що дані норми не регулюють операції визнання заборгованості безнадійною. Так, при визнанні заборгованості безнадійною не відбувається зміна компенсації за товари/послуги та у продавця не виникає обов`язку виписати покупцю розрахунок коригування з наступним зменшенням у продавця податкових зобов`язань та зменшенням у покупця податкового кредиту.

Зазначену правову позицію було висловлено Вищим адміністративним судом України, Касаційним адміністративним судом у складі Верховного Суду, зокрема у справах: К/800/32280/16, К/800/51839/15, №821/762/18, №815/897/18, №817/744/18, №820/2612/18 тощо.

Також суд звертає увагу, що «списання простроченої кредиторської заборгованості» здійснюється по спливу строку позовної давності.

Згідно зі ст. 256-258 Цивільного кодексу України, позовна давність це строк, у межах якого особа може звернутися до суду з вимогою про захист свого цивільного права або інтересу. Загальна позовна давність встановлюється тривалістю у три роки. Але для окремих видів вимог законом може встановлюватися спеціальна позовна давність: скорочена або триваліша порівняно із загальною позовною давністю. Позовна давність відповідно до ст. 259 Цивільного кодексу України може бути збільшена за домовленістю сторін.

В матеріалах справи відсутні докази щодо зміни (збільшення) сторонами строків позовної давності за договором № 21/09-2015 від 21.09.2015, укладеним між позивачем та ТОВ «МІСТРАЛ», чи за договором № 11/09-2015 від 11.09.2015, укладеним між позивачем та ТОВ «МІСТЕРІО». Відтак строк позовної давності за зазначеними правочинами сплив 25.12.18 та 28.12.18 відповідно. Зазначений строк також виходить за межі документальної планової виїзної перевірки та строки давності, передбачені п.102.1 ст.102 Податкового кодексу України.

З огляду на викладене суд не вбачає порушень податкового законодавства в діях позивача при списанні кредиторської заборгованості в сумі 15 565 579,81 грн. з ПДВ за договором № 21/09-2015 від 21.09.2015, укладеним між позивачем та ТОВ «МІСТРАЛ», та за договором № 11/09-2015 від 11.09.2015, укладеним між позивачем та ТОВ «МІСТЕРІО».

Що ж стосується твердження відповідача про порушення позивачем п.198.3, п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України при списанні дебіторської заборгованості, то суд зазначає наступне. Як вбачається з Акту перевірки списання дебіторської заборгованості здійснювалося по операціям, здійсненим позивачем в 2013-2016 роках. З огляду на встановлені строки позовної давності та період перевірки, а також відповідно до додатку № 3.2.2.1 до Акту перевірки, відповідачем не доведено, що саме списання дебіторської заборгованості відбулось по зазначеним відповідачем податковим накладним, що були включені позивачем до податкового кредиту.

Застосовуючи відповідальність за п. 123.2 ст.123 Податкового кодексу України та приймаючи податкові повідомлення-рішення, відповідач не встановив та не довів обставини, які свідчать про вину позивача та що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених цим Кодексом.

Суд погоджується з доводами позивача, що застосування до позивача штрафних санкцій без встановлення вини та умислу, як того вимагає податкове законодавство України, є протиправними, але з огляду на те, що основні зобов`язання визначені податковими повідомленнями-рішеннями скасовані, відповідно штрафні (фінансові) санкції також підлягають скасуванню.

Також Актом перевірки встановлено порушення позивачем абз. 2 п. 1 ч. 1 ст. 4, п.1 ч. 2 ст. 6, ч. 5 ст. 8, ч. 8 ст. 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», та на підставі п. 3 ч. 11 ст. 25 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» позивачу донараховано 1229,35 грн. єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.

Позивач ані при адміністративному оскарженні відповідного податкового повідомлення-рішення, ані під час судового розгляду не заперечував щодо наявності даного порушення.

Проте рішення № 120/Ж10/31-00-07-02-01-25 від 05.02.2024 підлягає скасуванню з огляду на порушення відповідачем вимог щодо наявності підстав для проведення/поновлення документальної позапланової перевірки.

За загальним правилом, що випливає з принципу змагальності, кожна сторона повинна подати докази на підтвердження обставин, на які вона посилається, або на спростування обставин, про які стверджує інша сторона.

Водночас, відповідно до ч.2 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Суб`єкт владних повноважень повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі.

Разом із тим, відповідачем належними та допустимими доказами не доведено правомірності прийнятих ним спірних рішень, перевірка розпочата та поновлена з порушенням законодавства України, а сам Акт перевірки є неналежним доказом в силу ст.74 Кодексу адміністративного судочинства України. У той же час, позивачем документально підтверджено наведені ним у позові доводи та обставини, правомірно, в порядку та спосіб, передбачений законодавством України було сформовано витрати, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, та податковий кредит за відповідними господарськими операціями, відображено списання дебіторської та кредиторської заборгованості. Щодо виявлених порушень позивачем Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», та Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», то фінансова санкція не може бути застосована через невиконання відповідачем вимог закону щодо наявності підстав для проведення/поновлення документальної позапланової перевірки та відсутності допустимих доказів, закріплений ч.2 ст.74 Кодексу адміністративного судочинства України.

У підсумку, з урахуванням вищезазначеного в сукупності, суд дійшов висновку, що позовні вимоги є обґрунтованими та підлягають задоволенню.

Згідно із частиною 1 статті 143 Кодексу адміністративного судочинства України України суд вирішує питання щодо судових витрат у рішенні, постанові або ухвалі.

Положеннями частини 1 статті 139 КАС України встановлено, що при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Із матеріалів справи вбачається, що позивачем при зверненні до суду сплачено судовий збір в сумі 33308,00 грн згідно платіжної інструкції від 06.05.2024 №1082 на суму 9084,00 грн. та платіжної інструкції від 01.07.2024 №1531 на суму 24224,00 грн.

Враховуючи задоволення позовних вимог, на користь позивача підлягає стягненню судовий збір у розмірі 33308,00 грн за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень - Центрального міжрегіонального управління Державної податкової служби України по роботі з великими платниками податків.

Керуючись статтями 243-246, 250, 255 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

в и р і ш и в:

1. Адміністративний позов задовольнити повністю.

2. Визнати протиправними дії Центрального міжрегіонального управління Державної податкової служби України по роботі з великими платниками податків щодо організації, проведення та поновлення документальної планової виїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «Технополіс-1».

3. Визнати протиправними та скасувати рішення Центрального міжрегіонального управління Державної податкової служби України по роботі з великими платниками податків № 120/Ж10/31-00-07-02-01-25 від 05.02.2024, податкові повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального управління Державної податкової служби України по роботі з великими платниками податків № 121/Ж10/31-00-07-02-01-25 від 05.02.2024, № 122/Ж10/31-00-07-02-01-25 від 05.02.2024, № 914/Ж10/31-00-07-02-01-25 від 24.04.2024, № 124/Ж10/31-00-07-02-01-25 від 05.02.2024.

4. Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ТЕХНОПОЛІС-1» (код ЄДРПОУ 32498133, Київська область, Києво-Святошинський район, с.Петропавлівська Борщагівка, вул.Велика Кільцева, буд. 4) судовий збір у розмірі 33308,00 грн (тридцять три тисячі триста вісім грн 00 коп) за рахунок бюджетних асигнувань Центрального міжрегіонального управління Державної податкової служби України по роботі з великими платниками податків (ідентифікаційний код ВП 44082145; місцезнаходження: м.Київ, 02068, вул.Кошиця, 3).

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення.

У разі оголошення судом лише вступної та резолютивної частини рішення, або розгляду справи в порядку письмового провадження, апеляційна скарга подається протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту рішення.

Суддя Кушнова А.О.