Рішення від 02.05.2025 по справі 500/947/25

ТЕРНОПІЛЬСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 500/947/25

02 травня 2025 рокум.ТернопільТернопільський окружний адміністративний суд у складі судді Чепенюк О.В., розглянувши у порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом фізичної особи підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,

ВСТАНОВИВ:

Фізична особа підприємець ОСОБА_1 (далі ФОП ОСОБА_1 , підприємець, позивач) звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у Тернопільській області (далі ГУ ДПС у Тернопільській області, відповідач 1), Державної податкової служби України (далі ДПС України, відповідач 2), у якому, з урахуванням нової редакції позовної заяви, просить визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Тернопільській області від 13.01.2025 №12343011/3116202757 про відмову в реєстрації податкової накладної №42 від 15.11.2024, складеної ФОП ОСОБА_1 ,. в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН), зобов`язати ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладу №42 від 15.11.2024, складену ФОП ОСОБА_1 , датою її фактичного подання на реєстрацію.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що підприємець здійснює різні види діяльності, основний - неспеціалізована оптова торгівля, орендує для цього офіс та гараж у місті Тернополі. Між ФОП ОСОБА_1 (продавець) та ТОВ «Агропрофіт-К» (покупець) укладено договір купівлі-продажу №15/11/2024-01 від 15.11.2024 на поставку товару, визначеного у специфікації. Відповідно до умов договору, підприємець поставив такий товар ТОВ «Агропрофіт-К»: квадрокоптер (безпілотний літальний апарат) XP2020 PRO (XAG), акумулятор B13860S Smart Battery (XAG), зарядний пристрій Super Charger (XAG), мобільна навігаційна станція RTK Portable Surveyor (XAG), мобільна навігаційна станція XRTK4 Rover (XAG), пульт дистанційного керування ACB1 Commback remote control (XAG), частини до мобільної навігаційної станції RTK Portable Surveyor Tripod (XAG), електрогенераторна бензинова установка 2021 GC40004 (XAG), про що виписана видаткова накладна №783 від 15.11.2024 на суму 476 159,41 грн, акт приймання-передачі від 15.11.2024 до договору №15/11/2024-01; 27.11.2024 покупцем проведено розрахунок за товар.

Позивачем на дату виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів складено та відправлено на реєстрацію в ЄРПН податкову накладну (далі - ПН) №42 від 15.11.2024 на суму 476 159,41 грн (79 359,90 грн з них ПДВ). Згідно з квитанцією від 28.11.2024 її реєстрацію зупинено відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України) з тих підстав, що обсяг постачання товару/послуг 8529, перевищує величину залишку визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН. На виконання цих вимог позивачем надано повідомлення про надання пояснень та копії документів від 30.12.2024 №1 разом із поясненнями та копіями документів, проте рішенням Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Комісія) від 13.01.2025 №12343011/3116202757 відмовлено в реєстрації ПН №42 від 15.11.2024, у зв`язку із ненаданням / частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено

Позивач не погоджується з цим рішення, вказує, що діяв відповідно до положень статті 201 ПК України та виконав умови для реєстрації ПН в ЄРПН. При цьому відповідачем 1 не було визначено вичерпного переліку документів, надання якого дало б позивачеві можливість зареєструвати ПН, а відмова у прийнятті до реєстрації ПН з підстав недостатності документів для прийняття рішення можлива виключно за умови наявності вичерпного переліку таких документів.

Позивач стверджує, що надав контролюючому органу достатні письмові пояснення та документи на підтвердження реальності здійснення господарської операції за ПН, реєстрацію якої зупинено, а тому вважає, що така підлягає реєстрації в ЄРПН. При цьому при реєстрації ПН фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями і не робиться висновок щодо реальності операцій за участю позивача, тобто надається оцінка лише наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної.

Вважає, що відмовляючи у реєстрації ПН контролюючий орган діяв протиправно, без урахування дійсних обставин, відтак оскаржуванЕ рішення підлягає скасуванню, а відповідна ПН реєстрації в ЄРПН.

З вказаних підстав позивач звернувся до суду з цим позовом.

Ухвалою Тернопільського окружного адміністративного суду від 05.03.2025 прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження у цій справі, постановлено розглядати її суддею одноособово за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) учасників справи (у письмовому провадженні) за наявними у справі матеріалами у строк, встановлений статтею 258 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), та з урахуванням положень статей 257-262 КАС України, встановлено учасникам справи строки подання заяв по суті справи.

Від відповідачів до суду надійшов відзив на позов (спільна позиція ДПС України та ГУ ДПС у Тернопільській області). Представник відповідачів проти позову заперечує та зазначає, що ФОП ОСОБА_1 надав для реєстрації у ЄРПН ПН №42 від 15.11.2024, виписану на ТОВ «Агрофпрофіт-К» щодо поставки товару (квадрокоптера та комплектуючих до нього). За наслідками перевірки ПН встановлена підстава для зупинення її реєстрації, бо у підприємця обсяг постачання товару/послуги 8529 дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. У поданих поясненнях платником вказується, що ним помилково зазначено код УКТ ЗЕД 8529, а повинен бути 8803, проте це не спростовує факт того, що ПН відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Станом на дату подання ПН у позивача була відсутня врахована таблиця даних платника податку по кодах товарів згідно УКТЗЕД/Державним класифікатором продукції та послуг товарів/послуг (постачання надання).

Квитанція про зупинення реєстрації ПН відповідає вимогам Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.22.2019 №1165 (далі - Порядок №1165).

Після зупинення реєстрації спірної ПН, платнику податків запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної у ПН для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкових накладних у ЄРПН. Вважає, що правова визначеність переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в ЄРПН передбачена чинним законодавством, а саме пунктом 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженому наказом Міністерства фінансів України 12.12.2019 №520 (далі - Порядок №520), який в свою чергу кореспондує із пунктом 201.16 статті 201 ПК України, пунктом 26 Порядку №1165.

Вважає помилковим твердження позивача про необхідність чіткого визначення податковим органом конкретного переліку необхідних документів (за вичерпним переліком) для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючому органу не надано повноважень чинним законодавством щодо визначення таких документів (за вичерпним переліком). Контролюючий орган не має права у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чи то просити платника надати конкретні документи, чи то вказувати надати такі. Перелік таких документів платнику відомий згідно з пунктом 5 Порядку №520.

Щодо документів, які подавалися на розгляд Комісії ГУ ДПС у Тернопільській області, то представник відповідачів вказує, що позивачем надано Комісії контролюючого органу ряд документів, зокрема по взаємовідносинах із ТОВ «Агрофпрофіт-К», TOB «Дрон.ЮА Агро Саплай», ТОВ «Смарт Трейдінг Груп». Разом з тим, не надано жодного підтверджуючого документа, що стосується оренди приміщення, що ставить під сумнів можливість зберігання товару протягом всього часу. Також відсутня інформація щодо транспортних засобів, якими здійснювалась доставка товару для ТОВ «Агрофпрофіт-К» та щодо місць зберігання транспорту (автостоянка, гараж, тощо). У контролюючого органу відсутні відомості щодо складського приміщення позивача, розташованого за адресою вул. Бродівська бічна, 3, с. Біла, та транспортних засобів, якими здійснювалась поставка товару. Позивачем також не надавалася інформація про виробничі приміщення, обладнання тощо для здійснення діяльності та відсутня інформація про залучення додаткових трудових ресурсів для виробничого процесу та/або обґрунтовані пояснення щодо достатності наявного трудового ресурсу. Не подано подорожні листи, картки складського обліку запасів; ОСВ по 361 та 631 рахунках; акти звірки взаєморозрахунків по контрагентах. Через це Комісією ГУ ДПС у Тернопільській області прийняте повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, зокрема, необхідно було надати подорожні листи, картки складського обліку запасів; ОСВ по 361 та 631 рахунках; акти звірки взаєморозрахунків по контрагентах; штатний розпис та табелі обліку робочого часу; інформація щодо місць зберігання товару та складських приміщень.

Позивачем не виконано вимоги повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів та не подано жодних пояснень та документів, тому Комісією на підставі пункту 9 Порядку №520 прийнято оскаржуване рішення від 13.01.2025 №12343011/3116202757.

Враховуючи викладене, представник відповідачів просить відмовити в задоволенні позовних вимог у повному обсязі.

Інших заяв по суті справи від учасників справи не надходило.

Ухвалою суду від 24.03.2025 залишено без задоволення клопотання представника відповідачів про розгляд цієї справи за правилами загального позовного провадження та відмовлено у клопотанні про розгляд справи за правилами спрощеного позовного провадження з викликом учасників справи у відкритому судовому засіданні.

Дослідивши письмові докази та письмові пояснення, викладені у заявах по суті справи, суд встановив наступні обставини та відповідні до них правовідносини.

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 зареєстрований як суб`єкт підприємницької діяльності 14.06.2007, що підтверджується відомостями Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, у яких зазначені такі вид діяльності за КВЕД підприємця: 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля (основний); 52.29 Інша допоміжна діяльність у сфері транспорту; 49.41 Вантажний автомобільний транспорт; 01.61 Допоміжна діяльність у рослинництві; 46.21 Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин; 46.75 Оптова торгівля хімічними продуктами; 28.29 Виробництво інших машин і устаткування загального призначення, н.в.і.у.; 82.30 Організування конгресів і торговельних виставок; 77.11 Надання в оренду автомобілів і легкових автотранспортних засобів; 77.12 Надання в оренду вантажних автомобілів; 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна. ФОП ОСОБА_1 є платником податку на додану вартість.

Між позивачем (продавець) та ТОВ «Агрофпрофіт-К» (покупець) укладено договір купівлі-продажу №15/11/2024-01 від 15.11.2024, відповідно до пункту 1.1 якого у строки і на умовах, визначених договором, продавець зобов`язується поставити/відвантажити покупцю, а покупець зобов`язується прийняти і оплатити товар, найменування (асортимент), кількість і вартість, а також умови поставки і оплати якого визначаються у специфікаціях до договору, а сам предмет поставки надалі за текстом іменується «Товар». Товар повинен бути поставлений з його приналежностями, включаючи технічну документацію, інструкції з користування Товаром. Товар за договором повинен поставлятися в комплекті, що забезпечує його експлуатацію (використання) за призначенням, визначеним його паспортом та технічною документацією. Відповідно до вимог пункту 1.2 договору передача Товару покупцю здійснюється відповідно до специфікації, які є його від`ємною складовою частиною договору.

Згідно з специфікації № 1 від 15.11.2024 до договору №15/11/2024-01 від 15.11.2024 сторони погодили поставку такого товару: квадрокоптер (безпілотний літальний апарат) XP2020 PRO (XAG), акумулятор B13860S Smart Battery (XAG), зарядний пристрій Super Charger (XAG), мобільна навігаційна станція RTK Portable Surveyor (XAG), мобільна навігаційна станція XRTK4 Rover (XAG), пульт дистанційного керування ACB1 Commback remote control (XAG), частини до мобільної навігаційної станції RTK Portable Surveyor Tripod (XAG), електрогенераторна бензинова установка 2021 GC40004 (XAG).

Відповідно до видаткової накладної №783 від 15.11.2024 на виконання умов вказаного договору, ФОП ОСОБА_1 поставив ТОВ «Агрофпрофіт-К» товар: квадрокоптер та комплектуючі до нього, зазначені вище у специфікації на суму 476 159,41 грн. Прийняття товару покупцем оформлено актом приймання-передачі від 15.11.2024 до договору №15/11/2024-01 від 15.11.2024.

Підприємцем виставлено рахунок на оплату №864 від 15.11.2024, ТОВ «Агрофпрофіт-К» сплатило за поставлений товар суму 476 159,41 грн, що підтверджується банківською випискою по рахунку позивача за 27.11.2024 та платіжною інструкцією №959 від 27.11.2024.

За першою подією відвантаження товару відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України позивачем складено та відправлено на реєстрацію до ЄРПН ПН №42 від 15.11.2024 на суму 476 159,41 грн, у тому числі податок на додану вартість (ПДВ) 79 359,90 грн.

Податкова накладна прийнята, проте її реєстрація зупинена відповідно до квитанції від 28.11.2024 з тієї причини, що обсяг постачання товару/послуг 8529, перевищує величину залишку визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Додатково повідомлено: показник «D»=6458% «Рпоточ»=343030.02. Пропонувалося надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних: договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання / придбання товарів / послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі), достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Підприємцем надіслано повідомлення про надання пояснень та копій документів від 30.12.2024 №1 разом із поясненнями та копіями таких документів: виписка з банку 27.11.2024, виписка з банку 11.08.2024, податкова накладна №103, податкова накладна №83, виписка з банку 11.11.2024, інвентаризація товарів на складі №11 від 01.11.2024; по взаємовідносинах із ТОВ «Агрофпрофіт-К» надано: договір купівлі-продажу №15/11/2024-01 від 15.11.2024, специфікація №1, рахунок на оплату від 15.11.2024, акт приймання-передачі, видаткова накладна №783; по взаємовідносинах із TOB «Дрон.ЮА Агро Саплай» надано: видаткова накладна від 22.02.2022, договір купівлі-продажу №1 від 22.02.2022, виписка за рахунками від 12.08.2022, акт приймання-передачі; по взаємовідносинах із ТОВ «Смарт Трейдінг Груп» надано: договір купівлі-продажу №19.11.19-2 від 19.12.2019, видаткова накладна №258, видаткова накладна №351, видаткова накладна №21, видаткова накладна №385, акт звірки.

У поясненнях від 27.12.2024 позивач зазначив, що ним помилково зазначено у ПН код УКТ ЗЕД 8529, а повинен бути 8803, про що свідчить зареєстрована постачальником ТОВ «Смарт Трейдінг Груп» податкова накладна від 28.12.2021 № 83 (дата реєстрації 14.01.2022), та податкова накладна від 28.12.2021 №103 (дата реєстрації 14.01.2022).

Також підприємець вказав про види діяльності, основним з яких є « 46.9 Неспеціалізована оптова торгівля», здебільшого це продаж мастильних матеріалів та технічних рідин, рідше - інші товари, такі як квадрокоптери та комплектуючі до них. Для здійснення діяльності орендує приміщення за адресою: село Біла, вулиця Бродівська бічна, будівля № 3, на підставі договору оренди № 1 від 16.07.2023, для поставки/перевезення вантажів використовує власні транспортні засоби, в основному MERCEDES-BENZ SPRINTER413CDI, НОМЕР_1 .

Ще підприємець пояснив, що товар покупці забирають зі складу здебільшого самостійно. Замовлення товару з постачальниками та покупцями проводиться в телефонному режимі. Розрахунки з постачальниками та покупцями здійснюються через банківські установи. Вказав, що має два найманих працівники, один перебуває у ЗСУ, інший бухгалтер (працює віддалено). Постачальниками квадрокоптерів (безпілотний літальний апарат) та комплектуючих до них для ФОП ОСОБА_1 є: ТОВ «Дрон.ЮА Агро Саплай» (код ЄДРПОУ 44144625), ТОВ «Смарт Трейдінг Груп» (код ЄДРПОУ 40895146). Також позивач навів відомості про постачання товару за спірною операцією з ТОВ "Агропрофіт-К" (код ЄДРПОУ 41986101).

Про надання позивачем цих пояснень та доданих до них документів зазначено у відзиві на позов. Усі основні первинні документи по господарській операції за зупиненою ПН містяться також в матеріалах справи.

Комісією ГУ ДПС у Тернопільській області після ознайомленням з цими поясненнями та документами направлено ФОП ОСОБА_1 повідомлення про необхідність подання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання реєстрації ПН від 03.01.2025 № 12309719/3116202757, та запропоновано платнику надати копії: первинних документів щодо постачання/придбання товарів / послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунків-фактури / інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; первинних документів щодо зберігання продукції, транспортування продукції; документів щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством: сертифікати відповідності, інших документів; та надати додаткову інформацію: подорожні листи, картки складського обліку запасів; ОСВ по 361 та 631 рахунках; акти звірки взаєморозрахунків по контрагентах; штатний розпис та табелі обліку робочого часу; інформація щодо місць зберігання товару та складських приміщень.

Додатково пояснення та документи позивачем до Комісії не подавалися. Комісією прийнято оскаржуване рішення від 13.01.2025 №12343011/3116202757 про відмову у реєстрації ПН №42 від 15.11.2024.

Підставою відмови у цьому рішенні зазначено ненадання / часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку, а в рядку «Додаткова інформація (зазначити конкретні документи)» вказано, що платник податку не скористався правом та не подав до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування у Реєстрі.

Відомості про адміністративне оскарження цього рішення відсутні.

Позивач вважаючи протиправним рішення про відмову у реєстрації податкових накладних в ЄРПН, звернувся до суду із цим позовом.

При вирішенні спору суд керується такими нормативно-правовими актами.

Спірні правовідносини врегульовано нормами Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165, та Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 за № 1245/34216.

Відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.

Пунктом 201.1 статті 201 ПК України передбачено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

У підпункті 14.1.60 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

Як передбачено пунктом 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

З метою отримання податкової накладної/розрахунку коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, покупець надсилає в електронному вигляді запит до Єдиного реєстру податкових накладних, за яким отримує в електронному вигляді повідомлення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та податкову накладну/розрахунок коригування в електронному вигляді. Такі податкова накладна/розрахунок коригування вважаються зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних та отриманими покупцем.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

За змістом пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів, визначає Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постанови Кабінету Міністрів України №1165 від 11.12.2019.

Пунктом 3 Порядку №1165 визначені ознаки податкових накладних/розрахунків коригування, яким вони повинні відповідати для безумовної їх реєстрації.

У разі, коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/ розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі (пункт 4 Порядку №1165).

За приписами пункту 5 зазначеного Порядку платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Пунктом 7 Порядку №1165 передбачено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Згідно з пунктами 10, 11 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації. У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

У спірних правовідносинах зі змісту квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних встановлено, що реєстрацію податкових накладних зупинено, оскільки обсяг постачання товару/послуги 1001, 1201 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Додатком 3 до Порядку №1165 визначені Критерії ризиковості здійснення операцій, серед яких обсяг постачання товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовним кодом такого товару, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі за відсутності такого товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовного коду товару у врахованій таблиці даних платника податку (пункт 1).

Водночас у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітити платнику податків у своїх поясненнях.

Порядок № 520 визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до пунктів 4, 5 Порядку № 520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.

Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:

договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Як встановлено пунктом 9 Порядку №520, письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:

або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;

або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги».

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Відповідно до пункту 10 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Пунктом 13 Порядку № 520 визначено, що Рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.

Верховний Суд за результатами аналізу наведених норм у постановах від 18.11.2021 у справі № 380/3498/20, від 20.01.2022 у справі № 140/4162/21 дійшов висновку, що чинними нормативно-правовими актами визначено вичерпний перелік підстав, які можуть слугувати підставою для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.

При цьому, як підтверджується змістом пункту 5 Порядку № 520, передбачений цим пунктом перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, не є вичерпним.

Повертаючись до цієї справи, суд зазначає, що надіслана позивачу квитанція містять вимогу щодо надання пояснень та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, з зазначенням усього переліку документів, який вказаний як загальний у пункті 5 Порядку №520. Комісія не конкретизувала безпосередньо по спірній ПН, які саме документи будуть достатніми та необхідними для прийняття рішення про її реєстрацію в ЄРПН.

Сформована у такий спосіб комісією регіонального рівня пропозиція щодо надання документів є загальною та формальною, вона за своїм змістом дублює припис пункті 5 Порядку №520. Така пропозиція щодо надання документів не є конкретизованою, що може свідчити про наявність у платника податків вільного розсуду щодо переліку документів, які слід надати в межах загального, передбаченого Порядком №520. Відповідач 1 мав би у квитанції зазначити, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, аби реєстрація податкової накладної стала можливою, а не вказувати у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної весь перелік документів, визначений пунктом 5 Порядку №520.

У постанові від 03.11.2021 у справі №360/2460/20 Верховний Суд зазначив, що можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків із зазначенням необхідності надання документів за переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд (ця правова позиція підтримана у постановах від 28.06.2022 у справі №380/9411/21, від 29.06.2022 у справі №380/5383/21, від 16.09.2022 у справі №380/7736/21, від 27.04.2023 у справі №460/8040/20, від 14.08.2024 у справі № 120/5503/23).

У свою чергу, у постанові Верховного Суду від 22.07.2019 у справі №815/2985/18 сформовано висновок, згідно з яким у випадку не конкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу відповідно створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

Разом з тим позивач подав до комісії регіонального рівня разом із письмовими поясненнями копії документів, які розкривають зміст господарської операції, щодо якої складено спірну податкову накладну, та які вважав достатніми для її реєстрації в ЄРПН (з огляду на те, що в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної зазначено загальний, а не конкретний перелік документів, які необхідно подати).

Суд зазначає, що предметом доказування у цій справі є наявність підстав, підтверджених належними та достатніми документами, для реєстрації ПН №42 від 15.11.2024.

В межах розгляду цієї справи суд встановив, що ця податкова накладна складена на реалізований квадрокоптер та його складові ТОВ «Агропрофіт-К» в межах укладеного договору купівлі-продажу №15/11/2024-01 від 15.11.2024.

У свою чергу, позивач не є виробником цього товару, а придбавав його та складові до нього у TOB «Дрон.ЮА Агро Саплай» та ТОВ «Смарт Трейдінг Груп».

На підтвердження цих обставин до Комісії та суду надано такі документи по взаємовідносинах

із TOB «Дрон.ЮА Агро Саплай»: договір купівлі-продажу №1 від 22.02.2022, видаткова накладна від 22.02.2022 на придбання позивачем 6 квадрокоптерів (безпілотний літальний апарат) XP2020 PRO (XAG) (саме такий реалізований позивачем в межах спірної операції) та 1 квадрокоптера (безпілотний літальний апарат) XP2020 STD (XAG), виписка за рахунками від 12.08.2022, акт приймання-передачі;

із ТОВ «Смарт Трейдінг Груп» надано: договір купівлі-продажу №19.11.19-2 від 19.12.2019, видаткові накладні №258 від 02.08.2021, №351 від 27.07.2021, №21 від 22.02.2022, №385 від 28.12.2021, №386 від 28.12.2021, відповідно до яких позивач придбавав інший реалізований в межах спірної операції товар, зокрема квадрокоптер (безпілотний літальний апарат) XP2020 PRO (XAG), акумулятор B13860S Smart Battery (XAG), зарядний пристрій Super Charger (XAG), мобільна навігаційна станція RTK Portable Surveyor (XAG), мобільна навігаційна станція XRTK4 Rover (XAG), пульт дистанційного керування ACB1 Commback remote control (XAG), частини до мобільної навігаційної станції RTK Portable Surveyor Tripod (XAG), електрогенераторна бензинова установка 2021 GC40004 (XAG); акт звірки з цим постачальником.

Надані документи, а також письмові пояснення платника від 27.12.2024 дозволяли однозначно встановити походження товару, реалізованого позивачем ТОВ «Агропрофіт-К», тобто його придбання у інших постачальників, з якими укладені договори купівлі-продажу, про поставку товару свідчили видаткові накладні, акти приймання-передачі, проведені розрахунки за поставлений товар.

Крім того, позивач орендує приміщення гаража для зберігання товару, про що зазначив у поясненнях, поданих до Комісії. Такі відомості про наявність приміщення у підприємця вбачаються з Повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які проводиться діяльність, форма №20-ОПП, поданого контролюючому органу раніше (29.05.2019), де вказується про оренду офісу та гаража у селі Біла, вулиця Бродівська бічна, 3.

З огляду на це суд критично оцінює пояснення представника відповідачів про те, що позивачем не було надано жодного підтверджуючого документа, що стосується оренди приміщення, що ставить під сумнів можливість зберігання товару протягом всього часу. Також відсутня інформація щодо транспортних засобів, якими здійснювалась доставка товару для ТОВ «Агропрофіт-К» та щодо місць зберігання транспорту (автостоянка, гараж, тощо).

У контролюючого органу була наявна інформація щодо складського приміщення позивача, розташованого за адресою вулиця Бродівська бічна, 3, село Біла, з огляду на вказане вище повідомлення від 29.05.2019 про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які проводиться діяльність, форма №20-ОПП, а щодо транспортних засобів для постачання товару, то у поясненнях позивач таку інформацію теж вказав.

Необґрунтованими та безпідставними суд вважає і інші твердження представника відповідачів про те, що позивачем не надавалася інформація про виробничі приміщення, обладнання тощо для здійснення діяльності та відсутня інформація про залучення додаткових трудових ресурсів для виробничого процесу та/або обґрунтовані пояснення щодо достатності наявного трудового ресурсу. Не подано подорожні листи, картки складського обліку запасів; ОСВ по 361 та 631 рахунках; акти звірки взаєморозрахунків по контрагентах.

По перше ,суд зазначав, що позивач не є виробником квадрокоптерів і комплектуючих до них і з поданих документів ним до Комісії однозначно вбачалося, в кого, коли, за яких умов та на підставі яких документів підприємець такі товари придбавав. Товар не є габаритним та не потребує спецтехніки для її перевезення чи зберігання, залучення додаткових трудових ресурсів.

По друге, позивачем до Комісії надано документи, які повторно нею витребовувалися, зокрема такі як: акти звірки розрахунків, інвентаризація товарі на складі. Інші документи не могли бути надані через їх відсутність.

При цьому стосовно не надання оборотно-сальдових відомостей по рахунках 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями» та 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» жодних пояснень позивач не навів, проте суд враховує, що стосовно розрахунків за поставлений товар з ТОВ «Агропрофіт-К», TOB «Дрон.ЮА Агро Саплай» та ТОВ «Смарт Трейдінг Груп» надані первинні документи, такі як: платіжні доручення, банківські виписки, що достеменно вказує на обставини, які намагалася з`ясувати Комісія.

Окрім того, податкова накладна №42 від 15.11.2024 по господарській операції з ТОВ «Агропрофіт-К» складена по першій події відвантаження товару, а тому факт оплати не впливає на висновки контролюючого органу.

Отож, враховуючи пояснення, які подані підприємцем разом з підтверджуючими документами, суд зазначає, що контролюючому органу були надані достатні пояснення та первинні документи, які свідчили про виконання господарської операції, по якій складена ПН №42 від 15.11.2024, а також наявність товару у позивача, який реалізовувався. Надані позивачем Комісії і суду первинні документи підтверджують настання першої події, якою є факт відвантаження товару.

Водночас контролюючим органом не надано оцінки поданим платником податків документам та під час розгляду цієї справи не спростовано того, що надані позивачем документи в повній мірі підтверджують інформацію, зазначену в ПН, реєстрацію якої зупинено.

Відмова у прийнятті до реєстрації ПН з підстав недостатності документів для прийняття рішення про реєстрацію, можлива виключно за умови наведення комісією доказів того, що подані документи є недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликають сумнів у достовірності наданої платником податку інформації, протилежне вказує на протиправність рішення про відмову в реєстрації податкової накладної.

При цьому, ні в ході надіслання письмового повідомлення про витребування додаткових документів, ні в ході розгляду цієї справи відповідачі не надали суду жодних логічних пояснень та мотивів з яких убачалося, що надані позивачем документи разом із поясненнями були недостатніми та такими, що не розкривали наявності у позивача факту першої події (відвантаження та передача товару), яка супроводжується складанням спірної ПН.

Надаючи правову оцінку оскаржуваному рішенню суд ураховує висновки, відображені у постанові касаційної інстанції від 21.02.2023 у справі №2240/3271/18, у якій Верховний Суд зауважив на тому, що предметом доказування при вирішенні вимог про зобов`язання податкового органу зареєструвати податкову накладну (у разі скасування рішення Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної) мають бути встановленими обставини достатності документів для її реєстрації.

Такий же підхід продемонстровано Верховним Судом і у постанові від 27.04.2023 у справі №460/8040/20 та від 02.07.2024 у справі №440/5004/23, у якій Суд висловився про те, що саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.

При цьому Верховний Суд зазначив, що суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежуються права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючого органу щодо легальності відповідної операції, щодо якої складено ПН, направлену для реєстрації в ЄРПН, хоч і визначений у Порядку № 520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між ними, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу. Саме за результатами детального дослідження змісту документів, наданих на підтвердження інформації, зазначеної в ПН, можливим є прийняття рішення щодо реєстрації ПН в ЄРПН, реєстрація якої була зупинена. За відсутності чіткої вимоги щодо документів, які контролюючий орган вважав необхідними для реєстрації ПН, в квитанції про зупинення реєстрації ПН на позивача не може бути перекладена відповідальність у вигляді відмови в реєстрації ПН (вказана правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 27.07.2022 у справі № 520/15348/20, від 07.12.2022 у справі № 500/2237/20).

Окрім вказаного, Верховний Суд у постанові від 16.02.2023 у справі № 380/7648/22 зазначив: «здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок, як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу».

Отож, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. У свою чергу, при реєстрації податкових накладних фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому за результатами розгляду цієї справи оцінюється наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної за фактом першої події.

Крім того, відповідно до положень пункту 3 частини другої статті 2 КАС України рішення суб`єкта владних повноважень повинно бути прийнято обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення. У разі спору щодо правомірності рішення суб`єкт владних повноважень може посилатися тільки на ті обставини, що зазначені у рішенні як підстава його прийняття. Не зазначення в рішенні цих обставин тлумачиться на користь висновку про його неправомірність. Відтак невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності. При цьому допущені державним органом помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються, як і не можуть покладати на таких осіб тягар відповідальності.

Також суд вважає за доцільне наголосити, що прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.

Про дотримання податковим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акту індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації ПН/РК, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини можуть бути підтверджені, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.

І навпаки, не наведення мотивів прийнятих рішень «суб`єктивізує» акт державного органу та не дає змогу суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган прийшов саме до таких висновків, надати їм правову оцінку та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.

Виходячи зі змісту оскаржуваного рішення, суд зазначає, що рішення не містять належної оцінки наданим поясненням та документам позивача (які подані разом із повідомленням про надання пояснень щодо ПН реєстрацію якої зупинено) та підстав, мотивів їх не урахування або недостатності для становлення факту настання першої події (відвантаження товару), який в силу приписів ПК України супроводжується складанням та реєстрацією податкової накладної.

Крім того суд зазначає, що оцінка реальності здійснення господарських операцій між господарюючими суб`єктами не є предметом судового розгляду у справах щодо оскарження рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, які стосуються наявності чи відсутності підстав для зупинення та відмови у реєстрації податкових накладних відповідно до виключних підстав для вчинення податковим органом таких дій та прийняття рішень, що передбачені податковим законодавством.

Вказане питання повинно досліджуватись під час здійснення податкового контролю шляхом здійснення перевірок та звірок відповідно до вимог ПК України.

Аналогічний правовий висновок викладено в постановах Верховного Суду від 21.12.2022 у справі № 420/3835/20 та від 06.02.2024 по справі № 320/13271/20.

Суд зауважує, що всі сумніви та протиріччя контролюючого органу щодо дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності повинні досліджуватися шляхом проведення перевірок такого платника податків, за умови наявності підстав для її проведення, визначених ПК України, а не шляхом блокування реєстрації податкових накладних. Під час реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми критеріями шляхом дослідження документів (в тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної саме у податкових накладних. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу.

Така правова позиція вже неодноразово викладалась Верховним Судом, зокрема у постановах від 28.11.2019 у справі №1640/2650/18, від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18, від 12.11.2019 у справі №816/2183/18, від 18.02.2020 у справі №360/1776/19, від 27.04.2020 у справі №360/1050/19, від 18.06.2020 у справі №824/245/19-а.

При цьому неподання додаткових документів на повідомлення Комісії не вказує на законність рішення контролюючого органу, бо якщо такі додаткові документи відсутні у платника податків, то він не може їх і надати. При цьому з повідомлення Комісії про надання додаткових документів слідує, що вона формально оцінила ті документи, що надавалися платником податків і знову ж витребовувала ті самі документи.

Стосовно відсутності таблиці даних платника податку на додану вартість, що на постійній основі постачаються (виготовляються), на що зауважено у відзиві на позовну заяву (проте відсутня така підстава у квитанціях про зупинення реєстрації ПН), то суд зазначає, що її надання згідно законодавства є правом, а не обов`язком підприємця, а тому посилання на відсутність у ній будь-яких даних є безпідставним. У квитанції про зупинення реєстрації ПН така обставина як підстава зупинення відсутня.

Таким чином, за наведених вище обставин суд дійшов висновку про обґрунтованість та наявність підстав для задоволення позовних вимог в частині визнання протиправним та скасування рішення Комісії ГУ ДПС у Тернопільській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №12343011/3116202757, яке прийняте 13.01.2025.

Щодо позовної вимоги про зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН ПН, подану підприємцем, №42 від 15.11.2024, то таку також належить задовольнити з огляду на таке.

Відповідно до вимог пунктів 201.1, 201.10 статті 201 ПК України реєстрацію податкової накладної в ЄРПН віднесено до обов`язків платника податків.

У той же час, наведені норми розраховані на відсутність спірних правовідносин, позаяк у випадку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування механізм її подальшої реєстрації в ЄРПН є іншим.

Згідно з приписами пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:

прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;

набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення);

неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.

Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Отже, реєстрація в ЄРПН податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України і нормами чинного законодавства України чітко визначено настання такої події як набрання законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної або визначення в судовому рішенні конкретної дати, яку слід вважати датою реєстрації або скасування реєстрації податкової накладної. Обставин, які б унеможливлювали реєстрацію спірної податкової накладної датами їх подання на реєстрацію (як вказує позивач у змісті позову), судом не встановлено.

Таким чином, оскільки суд дійшов висновку про протиправність спірного рішення від 13.01.2025 №12343011/3116202757 про відмову у реєстрації податкової накладної, то з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, похідну позовну вимогу про зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну №42 від 15.11.2024, датою її подання на реєстрацію, також належить задовольнити.

Відповідно до приписів статей 9, 77 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову. Разом з тим, відповідачі як суб`єкти владних повноважень не надали суду доказів на підтвердження правомірності рішень про відмову в реєстрації податкової накладної.

Аналізуючи вищенаведені законодавчі приписи та фактичні обставини справи, суд констатує, що оскаржуване рішення Комісії ГУ ДПС у Тернопільській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН від 13.01.2025 не відповідає встановленим у частині другій статті 2 КАС України критеріям правомірності та обґрунтованості, а тому підлягає скасуванню, при цьому ДПС України зобов`язана зареєструвати у ЄРПН спірну податкову накладну, датою її подання на реєстрацію. Позовні вимоги підлягають до задоволення повністю.

За подання позовної заяви позивачем сплачено судовий збір відповідно до платіжної інструкції №118 від 18.02.2025 у сумі 6056,00 грн. Судовий збір сплачено у більшому розмірі, оскільки вимога про скасування рішення та зобов`язання вчинити певні дії вважається однією позовною вимогою, яка мала бути оплачена судовим збором у розмірі 3028,00 грн.

Вирішуючи питання про розподіл судових витрат, суд зазначає, що, враховуючи задоволення позовних вимог повністю, відповідно до частини першої статті 139 КАС України на користь позивача слід стягнути сплачений ним при поданні позовної заяви судовий збір у сумі 3028,00 грн за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Тернопільській області та ДПС України по 1514,00 грн з кожного відповідача. Щодо решти суми судового збору, сплаченого надміру, то такий підлягає поверненню позивачу за його клопотанням.

Керуючись статтями 2, 72-77, 90, 139, 241-246, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ВИРІШИВ:

Позов фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , РНОКПП НОМЕР_2 ) до Головного управління ДПС у Тернопільській області (46003, місто Тернопіль, вулиця Білецька, 1, код ВП ЄДРПОУ 44143637), Державної податкової служби України (Львівська площа 8, місто Київ, 04053, код ЄДРПОУ 43005393) про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області про відмову у реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 13.01.2025 №12343011/3116202757 про відмову в реєстрації податкової накладної №42 від 15.11.2024, складеної фізичною особою - підприємцем ОСОБА_1 .

Зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладу №42 від 15.11.2024, складену фізичною особою - підприємцем ОСОБА_1 , датою її фактичного подання на реєстрацію.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Тернопільській області на користь фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 1514,00 грн (одна тисяча п`ятсот чотирнадцять грн 00 коп.).

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України на користь фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 1514,00 грн (одна тисяча п`ятсот чотирнадцять грн 00 коп.).

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку повністю або частково шляхом подання апеляційної скарги протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. Апеляційна скарга подається учасниками справи до Восьмого апеляційного адміністративного суду.

Повний текст рішення складено та підписано 02 травня 2025 року.

СуддяЧепенюк О.В.