Постанова від 13.05.2025 по справі 380/1581/25

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 травня 2025 рокуЛьвівСправа № 380/1581/25 пров. № А/857/10914/25

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:

судді-доповідача -Шевчук С. М.суддів -Кухтея Р. В. за участю секретаря судового засідання Носа С. П. Вовка А.Ю.розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "ПАНАМАКС ОІЛ" на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 18 лютого 2025 року у справі № 380/1581/25 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ПАНАМАКС ОІЛ" до Головного управління ДПС у Львівській області про скасування податкового повідомлення-рішення,

місце ухвалення судового рішення м.ЛьвівРозгляд справи здійснено за правиламиспрощеного позовного провадженнясуддя у І інстанціїБрильовський Р. М.дата складання повного тексту рішенняне зазначена

ВСТАНОВИВ:

І. ОПИСОВА ЧАСТИНА

Товариство з обмеженою відповідальністю ПАНАМАКС ОІЛ звернулося з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Львівській області, у якому просило суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області форми ПС від 16.10.2024 № 43987/13-01-23-01.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 18 лютого 2025 року у справі № 380/1581/25 у задоволенні позову відмовлено повністю.

Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції позивач звернувся з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким позов задовольнити повністю. В обґрунтування апеляційної скарги вказує, що судом першої інстанції неповно з`ясовано обставини, що мають значення для справи, судове рішення прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.

В доводах апеляційної скарги вказує, що:

а) висновки суду першої інстанції про незастосування п. 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України починаючи з 27.05.2022 на період дії воєнного стану, тобто з моменту прийняття Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» (надалі також «Закон №2260-ІХ»), зроблені без урахування принципу презумпції правомірності рішень платника податку (пп. 4.1.4 ст. 4 ПК України) та положень п. 56.21 ст. 56 ПК України, відповідно до якого у разі, коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно- правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно- правового акта конфліктують між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків;

б) ухваливши рішення про відмову у задоволенні позову Товариства без урахування пп. 4.1.4 ст. 4 та п. 56.21 ст. 56 ПК України, суд першої інстанції не дотримався принципу верховенства права, складовою якого є правова передбачуваність та правова визначеність.

Зазначає, що виходячи з підпункту 39.4.2 пункту 39.4 статті 39 ПК України звіт про контрольовані операції за 2022 рік повинен був поданий у термін до 01.10.2023 року. ТОВ «ПАНАМАКС ОІЛ» добросовісно планував свою діяльність, у тому числі подання Звіту про контрольовані операції із врахуванням положень пункту 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України. Пункт 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України містив чітку вказівку на темпоральний критерій незастосування штрафних санкцій за вчинені відповідні порушення: з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.

Водночас станом на 01.01.2023 року діяли положення ПК України про те, що штрафні санкції за порушення строків подання звіту про контрольовані операції за 2022 рік не можуть бути застосовані з огляду на дію на території України карантинних обмежень, передбачених пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України.

Перелік порушень податкового законодавства, за які контролюючим органом нараховуються штрафні санкції в період дії карантину на території України є вичерпним та не включає застосування штрафних санкцій за порушення граничних строків подання звіту про контрольовані операції у період з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.

Отже, штрафні санкції за несвоєчасну подачу звіту про контрольовані операції у період з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину не застосовуються (близький за змістом висновок міститься у постанові Верховного Суду від 10.12.2021 року у справі № 420/10367/20 та постанові Верховного Суду від 07.02.2024 року по справі № 420/10441/23).

Відповідач подав відзив на апеляційну скаргу, у якому заперечує проти задоволення апеляційної скарги та просить суд залишити рішення суду першої інстанції без змін, з мотивів аналогічних тим, що викладені судом першої інстанції в оскаржуваному рішенні.

Про дату, час та місце розгляду справи сторони повідомлений через електронний кабінет сервісу "Електронний суд" Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи (ЄСІТС), підтвердженням чого є відповідні дані автоматизованої системи документообігу суду.

В судове засідання сторони не прибули, про причини неприбуття не повідомили. Клопотань про відкладення слухання справи не направляли.

В силу вимог ч.4 ст.229 КАС України якщо відповідно до положень цього Кодексу розгляд справи здійснюється за відсутності учасників справи (у тому числі при розгляді справи в порядку письмового провадження), фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.

ІІ. ОЦІНКА СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ

Ухвалюючи судове рішення про відмову у задоволенні позову, суд першої інстанції про дійшов висновку про необґрунтованість заявлених позовних вимог позаяк проведеною перевіркою та зібраними у справі доказами підтверджується порушення ТзОВ ПАНАМАКС ОІЛ вимог п.п. 39.4.2 п. 39.4 ст. 39 Податкового кодексу, а саме, несвоєчасне подання Звіту про контрольовані операції за звітний 2022 рік (від 13.02.2024 року № 9314535060).

ІІІ. ОБСТАВИНИ, ВСТАНОВЛЕНІ СУДОМ

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи, що ГУ ДПС у Львівській області провело документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю ПАНАМАКС ОІЛ з питань дотримання вимог податкового законодавства щодо подання (своєчасності подання) Звіту про контрольовані операції за звітний 2022 рік та повноти відображення в поданому Звіті інформації про всі контрольовані операції, здійснені платником податків у звітному періоді, за період діяльності з 01.01.2022 року по 31.12.2022 року.

Перевіркою дотримання ТзОВ ПАНАМАКС ОІЛ вимог податкового законодавства щодо подання (своєчасності подання) Звіту про контрольовані операції за звітний 2022 рік, та повноти відображення в поданому Звіті інформації про всі контрольовані операції, здійснені платником податків у звітному періоді, за період діяльності з 01.01.2022 року по 31.12.2022 року встановлено наступне: звіт про контрольовані операції за 2022 рік ТзОВ ПАНАМАКС ОІЛ подано до ДПС України - 13.02.2024 року за № 9314535060 (звітний), кількість поданих додатків до Звіту про контрольовані операції за 2022 рік - 2 (Відомості про особу, яка бере участь у контрольованих операціях - 1, Інформація про пов`язаність осіб - 1); згідно з поданим ТзОВ ПАНАМАКС ОІЛ Звітом про контрольовані операції за 2022 рік, підприємство здійснювало контрольовані операції з контрагентом-нерезидентом PANAMAX SWISS GROUP SARL (Швейцарія) на загальну суму - 131 633 333 гривні.

Перевіркою встановлено, що ТзОВ ПАНАМАКС ОІЛ в порушення вимог п.п. 39.4.2 п. 39.4 ст. 39 Податкового кодексу, несвоєчасно подано Звіт про контрольовані операції за звітний 2022 рік, тобто вчинено податкове правопорушення, відповідальність за яке передбачена п. 120.6 ст. 120 Податкового кодексу.

Перевіркою повноти декларування контрольованих операцій у Звіті про контрольовані операції за 2022 рік, відповідно до представлених ТзОВ ПАНАМАКС ОІЛ для проведення перевірки документів, порушень не встановлено.

До ТзОВ ПАНАМАКС ОІЛ застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у розмірі 332 454,00 гривень, про що складено податкове повідомлення-рішення форми ПС від 16.10.2024 № 43987/13-01- 23-01.

Не погодившись із вказаним податковим повідомленням-рішенням форми ПС від 16.10.2024 № 43987/13-01- 23-01, ТзОВ ПАНАМАКС ОІЛ звернулося з позовом до суду.

ІV. ПОЗИЦІЯ АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ

Перевіривши за наявними у справі матеріалами доводи, викладені у апеляційній скарзі, правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права і правової оцінки обставин у справі у межах, визначених статтею 308 Кодексу адміністративного судочинства України (КАС України), колегія суддів встановила таке.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулює Податковий Кодекс України.

Відповідно до підпунктів 16.1.2 та 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 ПК України платник податків зобов`язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів; подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів.

Згідно з підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право: проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Відповідно до пункту 61.1 статті 61 ПК України податковий контроль система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Також, підпунктом 62.1.3 пункту 62.1 статті 62 ПК України визначено, що податковий контроль здійснюється шляхом перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Відповідно до пп. «а» підпункту 39.2.1.1 пункту 39.2.1 статті 39 ПК України, контрольованими операціями є господарські операції платника податків, що можуть впливати на об`єкт оподаткування податком на прибуток підприємств платника податків (для резидентів Дія Сіті - платників податку на особливих умовах - на фінансовий результат до оподаткування, визначений у фінансовій звітності згідно з національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку або міжнародними стандартами фінансової звітності), а саме:

а) господарські операції, що здійснюються з пов`язаними особами - нерезидентами, в тому числі у випадках, визначених підпунктом 39.2.1.5 цього підпункту.

За приписами підпункту 39.2.1.7 підпункту 39.2.1 пункту 39.1 статті 39 ПК України господарські операції, передбачені підпунктами 39.2.1.1 (крім операцій, що здійснюються між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні) і 39.2.1.5 цього підпункту, визнаються контрольованими, якщо одночасно виконуються такі умови:

річний дохід платника податків від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 150 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік;

обсяг таких господарських операцій платника податків з кожним контрагентом, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 10 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік.

З акту перевірки позивача від 13.09.2024року убачається, що за даними поданої ТзОВ ПАНАМАКС ОІЛ до ГУ ДПС у Львівській області (Львівська ДПІ (Золочівський район) Податкової декларації з податку на прибуток підприємства за 2022 рік від 23.02.2023 року № 9308428806, річний дохід підприємства від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку за 2022 рік становить - 667 991 897 грн, отже перевищує 150 мільйонів гривень.

Згідно з Інформацією про пов`язаність осіб (Інформація до додатка № 1 до Звіту про контрольовані операції за 2022 рік) ТзОВ ПАНАМАКС ОІЛ та нерезидент PANAMAX SWISS GROUP SARL (Швейцарія) є пов`язаними особами.

Загальний обсяг здійснених господарських операцій із контрагентом-нерезидентом PANAMAX SWISS GROUP SARL (Швейцарія) становить - 131 633 333 грн, отже перевищує 10 мільйонів гривень.

Обумовлений перелік обставин, встановлений у зазначеному акті перевірки позивачем не заперечувався в ході апеляційного оскарження та не спростовано належними у справі доказами.

Відтак з урахуванням положень підпункту а п.п. 39.2.1.1, п.п. 39.2.1.7 п.п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Податкового кодексу України господарські операції, здійснені ТзОВ ПАНАМАКС ОІЛ з нерезидентом PANAMAX SWISS GROUP SARL (Швейцарія) у 2022 році визнаються контрольованими.

Згідно з підпунктом 39.4.2 пункту 39.4 статті 39 Податкового кодексу платники податків, які у звітному році здійснювали контрольовані операції, зобов`язані подавати до 1 жовтня року, що настає за звітним, звіт про контрольовані операції.

Звіт про контрольовані операції подається центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог законів України Про електронні документи та електронний документообіг та Про електронні довірчі послуги, відповідно до підпункту 39.4.2 пункту 39.4 статті 39 Податкового кодексу.

Таким чином, за змістом підпунктом 39.4.2 пункту 39.4 статті 39 ПК України платник податків, який у звітному 2022 році здійснював контрольовані операції, зобов`язаний подати Звіт про контрольовані операції до 01 жовтня 2023 року, останнім днем строку подання Звіту про контрольовані операції за звітний 2022 рік вважається - 02 жовтня 2023 року (так як граничний строк припадає на вихідний день).

З матеріалів справи також убачається, що в ході проведеної відповідачем перевірки було встановлено, що станом на 02.10.2023 позивач не подав звіт про контрольовані операції за 2022 рік. Вказаний звіт подано позивачем лише - 13.02.2024 року (№ 9314535060).

Згідно поданого звіту про контрольовані операції за 2022 рік позивач здійснював за період з 01.01.2022 по 31.12.2022 контрольовані операції з контрагентом-нерезидентом PANAMAX SWISS GROUP SARL (Швейцарія) на загальну суму - 131 633 333 гривні.

Відповідно до розділу 4 Висновки акту перевірки від 13.09.2024 № 38275/1301-23-01/44118684 встановлено порушення вимог п.п. 39.4.2п. 39.4 ст. 39 ПК України щодо несвоєчасної подачі позивачем звіту про контрольовані операції за звітний 2022 рік (від 13.02.2024 року № 9314535060), відповідальність за що передбачена п. 120.6 ст. 120 ПК України.

Згідно із пунктом 120.6 ст. 120 ПК України несвоєчасне подання платником податків звіту про контрольовані операції та/або документації з трансфертного ціноутворення, та/або глобальної документації з трансфертного ціноутворення (майстер-файлу), та/або звіту у розрізі країн міжнародної групи компаній, та/або повідомлення про участь у міжнародній групі компаній, у тому числі несвоєчасне подання уточненого звіту у розрізі країн міжнародної групи компаній на вимогу контролюючого органу, або несвоєчасне декларування контрольованих операцій у поданому звіті відповідно до вимог пункту 39.4 статті 39 цього Кодексу - тягне за собою накладення штрафу (штрафів) у розмірі: одного розміру прожиткового мінімуму для працездатної особи, встановленого законом на 1 січня податкового (звітного) року, за кожний календарний день несвоєчасного подання звіту про контрольовані операції, але не більше 300 розмірів прожиткового мінімуму для працездатної особи, встановленого законом на 1 січня податкового (звітного) року.

Досліджуючи доводи апеляційної скарги з приводу того, що станом на 01.01.2023 діяли положення ПК України про те, що штрафні санкції за порушення строків подання звіту про контрольовані операції за 2022 рік не можуть бути застосовані з огляду на дію на території України карантинних обмежень, передбачених пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України, то колегія суддів зазначає наступне.

Згідно з п. 52 прим. 1 підрозділ 10 розділ ХХ Перехідні положення Податкового кодексу за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за: порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу; порушення вимог законодавства в частині: обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального, спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами- лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального; здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку; порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.

Перелік порушень податкового законодавства, за які контролюючим органом нараховуються штрафні санкції в період дії карантину на території України є вичерпним та не включає застосування штрафних санкцій за порушення граничних строків подання звіту про контрольовані операції у період з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.

Отже, штрафні санкції за несвоєчасне подання звіту про контрольовані операції у період з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, не застосовуються.

Кабінет Міністрів України установив карантин на підставі постанови від 11 березня 2020 року №211 з 12 березня 2020 року.

Постановою від 27 червня 2023 року № 651 «Про відміну на всій території України карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» Кабінет Міністрів України скасував 30 червня 2023 року з 24 години 00 хвилин на всій території України карантин, встановлений з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2.

Отже, законодавець шляхом внесення змін до ПК України запровадив мораторій на застосування штрафних санкцій, зокрема за порушення граничних термінів подання звіту про контрольовані операції.

Проте, до завершення карантину Указом Президента України від 24 лютого 2022 року № 64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні» в Україні був введений воєнний стан, який на підставі наступних указів Президента України продовжувався та триває досі.

З метою реалізації необхідних заходів щодо підтримки військових і правоохоронних підрозділів у відбитті збройного нападу та забезпечення прав і обов`язків платників податків Верховна Рада України прийняла Закон України від 03 березня 2022 року № 2118-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану», який набрав чинності 7 березня 2022 року (далі - Закон № 2118-IX).

Цим Законом підрозділ 10 розділу XX ПК України був доповнений пунктом 69, згідно з яким тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.

Підпунктами 69.1, 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України було визначено, що в разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, зокрема щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, встановленої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, - то в такому випадку платники податків звільняються від визначеної цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом трьох місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Для платників та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

У подальшому, Законом України від 24 березня 2022 року № 2142-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо вдосконалення законодавства на період дії воєнного стану» було внесено зміни до підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України, а саме: слова «трьох місяців» замінено словами «шести місяців».

Цими змінами в законодавство не була зупинена дія положень пункту 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України.

Наведене вище вказує на те, що з 07 березня 2022 року фактично діяли дві норми, які визначали критерії звільнення від відповідальності за порушення, вчинені на час воєнного стану.

Так, пункт 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України передбачав безумовне звільнення від відповідальності у вигляді штрафних санкцій за вчинення порушень протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, крім конкретно визначених порушень. До таких винятків належали порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу, обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, цільового використання пального, спирту етилового платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку, порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.

Натомість підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України на той час звільняв від відповідальності за недотримання фактично всіх передбачених податковим законодавством обов`язків тих платників податків, які не мають можливості виконувати свої обов`язки у сфері оподаткування, але виконали їх до спливу шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Обидві зазначені норми фактично мали однаковий предмет регулювання, з урахуванням відмінностей у періодах вчиненого правопорушення.

Враховуючи те, що обидва ці положення мають тотожні диспозиції, але відрізняються гіпотезами, пункт 52-1 застосовувався під час карантинного мораторію, тоді як підпункт 69.1 застосовувався після запровадження воєнного стану. Паралельне існування умов, за яких застосовуються обидва згадані положення, не виключає необхідності їхнього застосування за передбачених ними умов і обставин. Оскільки ці норми мають власні умови застосування, вони не конкурують між собою. Тому, пізніша дата прийняття підпункту 69.1 на той час не виключала необхідності застосування пункту 52-1, якщо існують відповідні умови ("карантинний" мораторій).

Проте, правове регулювання спірних правовідносин у зв`язку із продовженням воєнного стану змінилося з 27 травня 2022 року.

Так, 27 травня 2022 року набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» від 12 травня 2022 року № 2260-IX (далі - Закон № 2260-IX).

У цьому Законі підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України викладено у такій редакції:

«У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.

Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику».

Також вказаною нормою Закону було встановлено, що платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо: подання звітності, у тому числі передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, за звітні (податкові) періоди - 2021 рік (для звітності, що подається за річний звітний (податковий) період), граничний термін подання якої припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до 1 червня 2022 року, I квартал 2022 року (для звітності, що подається за квартальний звітний (податковий) період) та звітності за лютий - травень 2022 року (для звітності, що подається за місячний звітний (податковий) період), за умови подання такої звітності до контролюючого органу не пізніше 20 липня 2022 року.

Таким чином, початково встановлені особливості справляння податків та зборів забезпечували звільнення від відповідальності всіх без винятку платників податків (за умови належного виконання обов`язків у подальшому). Проте, з набранням чинності Законом № 2260-IX, передбачене підпунктом 69.1 звільнення від відповідальності було поставлене в залежність від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості чи неможливості виконання платником податків відповідного обов`язку, зокрема, щодо реєстрації у відповідному реєстрі податкових накладних.

Окрім цього, Закон № 2260-IX доповнив підпункт 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України положеннями, відповідно до яких у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

З огляду на зазначене, Верховний Суд у постановах від 30 січня 2024 року у справі № 280/4484/23 та від 06 лютого 2024 року у справі № 160/10740/23 дійшов висновку про те, що з 27 травня 2022 року припинили застосовуватися положення законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, які поширювалися на правовідносини, що врегульовувались пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України.

Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 26 лютого 2025 року по справі №200/4768/23 сформував правовий висновок відповідно до якого:

«Механізм «ковідного» мораторію, закріплений у пункті 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України, мав діяти до завершення карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою протидії поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19). Водночас із запровадженням воєнного стану законодавцем було ухвалено особливості оподаткування, насамперед шляхом доповнення підрозділу 10 розділу XX ПК України підпунктом 69.2 (у редакції Закону № 2260-ІХ), який із 27 травня 2022 року чітко установив, що вимоги законодавства щодо «ковідного» мораторію під час воєнного стану не застосовуються.

Варто зазначити, що норма підпункту 69.2 сприймається однозначно та не викликає множинного трактування. Зміст цього підпункту прямо передбачає припинення дії пункту 52-1 під час воєнного стану, тому платник податків не міг мати жодних правомірних очікувань щодо подальшого поширення «ковідного» мораторію в цей період. Відтак у платників податків відсутній простір для ухвалення рішень із різним правовим змістом, що характерно у ситуаціях колізії або неоднозначності норм.

При цьому пункт 52-1 не був формально виключений із тексту ПК України, оскільки на момент ухвалення відповідних змін паралельно мали місце як карантин, так і воєнний стан, і є очевидним, що було невідомо, яка з указаних обставин завершиться раніше. Отже, попри те що пункт 52-1 формально залишався в цьому Кодексі, дія цього положення на період воєнного стану фактично була припинена і не могла бути застосована.

З огляду на зазначене, Верхoвний Суд у складі судoвoї палати з рoзгляду справ щoдo пoдатків, збoрів та інших oбoв`язкoвих платежів Касаційнoгo адміністративнoгo суду не вбачає підстав для відступлення від висновку, який викладений у постановах від 30 січня 2024 року у справі № 280/4484/23 та від 06 лютого 2024 року у справі № 160/10740/23».

Враховуючи вищевикладене та норми підпункту 69.9 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що починаючи з 27.05.2022 року до платників податків за несвоєчасне подання звіту про контрольовані операції за звітний 2022 рік застосовуються штрафні санкції передбачені п. 120.6 ст. 120 Податкового кодексу.

Станом на 05.09.2024 ТзОВ ПАНАМАКС ОІЛ не подало заяву та документи щодо неможливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок до контролюючого органу за місцем податкової адреси або будь-якого сервісного центру контролюючого органу, визначених наказом Міністерства фінансів України від 29.07.2022 №225, для звільнення від передбаченої підпунктом 69.1 пунктом 69 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення Податкового Кодексу України відповідальності з обов`язковим виконанням обов`язків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності та/або документів (повідомлень), у тому числі передбачених статтею 39 Кодексу протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Відносно ж доводів апеляційної скарги щодо та наявності підстав для урахування принципу презумпції правомірності рішень платника податку (пп. 4.1.4 ст. 4 ПК України), то як зазначено судом вище Закон № 2260-IX, яким внесено зміни до ПК України, в тому рахунку і до пунктів 69 та 69.1 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення набрав чинності 05.04.2022 року, позаяк був опублікований у друкованому засобі масової інформації офіційне видання № 77 Голос України від 05.04.2022 року.

Отож з вказаної дати, позивач міг та мав можливість дізнатися про необхідність подання звітності про контрольовані операції та запровадження нових приписів законодавства щодо порядку звільнення від відповідальності, передбаченої за несвоєчасне подання такої звітності.

Крім того колегією суддів ураховано, що відповідно до Постанови Кабінету міністрів України від 27 червня 2023 р. № 651 "Про відміну на всій території України карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2" на всій території України з 1 липня 2023 року скасований карантин, який був встановлений з метою запобігання поширенню гострої респіраторної хвороби COVID-19.

Як встановлено судом вище звіт про контрольовані операції позивач мав подати до 01 жовтня 2023 року. З урахуванням того, що граничний строк подання звітності припав на вихідний день, то останнім днем строку подання звіту про контрольовані операції за звітний 2022 рік вважається - 02 жовтня 2023 року.

Отож, на дату граничного терміну (02 жовтня 2023 року) для подання звіту про контрольовані операції за звітний 2022 рік, карантинні обмеження були скасовані. Про наявність інших перешкод та непереборних обставин, які перешкоджали платнику податків подати такий обумовлений звіт в установлені строки, позивач контролюючий орган в установленому порядку не повідомляв, що у свою чергу виключає можливість звільнення позивача від відповідальності за несвоєчасне подання звіту.

Таким чином, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи.

Відповідно до статті 8 Конституції України, статті 6 Кодексу адміністративного судочинства України та частини першої статті 17 Закону України від 23 лютого 2006 року «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого зокрема людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави, та застосовує цей принцип з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини. Європейський суд з прав людини в рішенні у справі «Гарсія Руїз проти Іспанії» (рішення від 21 січня 1999 року), зокрема, зазначив, що хоча пункт 1 статті 6 Європейської конвенції з прав людини і зобов`язує суди викладати підстави для своїх рішень, це не можна розуміти як вимогу давати докладну відповідь на кожний аргумент.

Тому за наведених вище підстав, якими обґрунтовано судове рішення, суд не убачає необхідності давати докладну відповідь на інші аргументи, зазначені сторонами, оскільки вони не є визначальними для прийняття рішення у цій справі.

Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції та вважає, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з додержанням норм матеріального та процесуального права, доводами апеляційної скарги висновки, викладені в судовому рішенні, не спростовуються і підстав для його скасування не вбачається.

Колегія суддів зазначає, що підстави для перерозподілу та присудження судових витрат у даній справі - відсутні.

Керуючись ст. 308, ст. 311, ст. 315, ст. 316, ст. 321, ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний суд,

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "ПАНАМАКС ОІЛ" залишити без задоволення.

Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 18 лютого 2025 року у справі № 380/1581/25 залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її ухвалення та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя С. М. Шевчук судді Р. В. Кухтей С. П. Нос Повне судове рішення складено 13 травня 2025 року