Рішення від 12.05.2025 по справі 160/1882/25

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

12 травня 2025 рокуСправа №160/1882/25

Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді: Ількова В.В.,

при секретарі: Мартіросян Г.А.,

розглянувши у письмовому провадженні у місті Дніпро адміністративну справу №160/1882/25 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Тірамісу» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання дій протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

УСТАНОВИВ:

І. ПРОЦЕДУРА

24.01.2025 року до Дніпропетровського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Товариства з обмеженою відповідальністю «Тірамісу» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, в якій позивач просить суд:

- визнати дії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, щодо проведення фактичної перевірки ТОВ «ТІРАМІСУ» (ідентифікаційний код 37149111) щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) - незаконними й протиправними;

- визнати протиправним (незаконним) та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області форми «ПС» від 07.10.2024 №0623470708 та податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області форми «С» від 07.10.2024 № 0623470708.

Справі за цією позовною заявою присвоєно №160/1882/25 та за результатами автоматизованого розподілу справу передано для розгляду судді Ількову В.В.

Ухвалою суду від 28.01.2025 року позовну заяву Товариства з обмеженою відповідальністю «Тірамісу» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання дій протиправними та скасування рішення, залишено без руху.

31.01.2025 року позивачем усунуті недоліки позовної заяви.

Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 05.05.2025р. прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження в адміністративній справі. Вирішено розглядати справу за правилами спрощеного позовного провадження без виклику учасників справи.

Також, ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 05.05.2025 року витребувано від відповідача докази по справі, зокрема:

- податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області форми «ПС» від 07.10.2024 №0623470708 та податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області форми «С» від 07.10.2024 №0623470708;

- наказ про призначення перевірки;

- акт перевірки;

- розрахунок здійснених штрафних санкцій;

- відомості/інформацію щодо повідомлення позивача про проведення фактичної перевірки;

- відомості/інформацію щодо надання/ненадання товариством запитуваних документів під час перевірки;

- усі наявні документи, на підставі яких були сформовані ППР та всі наявні докази щодо суті спору.

10.02.2025 року позивачем до суду подано клопотання про розгляд справи у судовому засіданні з викликом сторін

21.02.2025 року відповідач подав до суду відзив на позовну заяву. Долучені додаткові докази по справі.

27.02.2025 року позивачем до суду подано письмову відповідь на відзив.

05.03.2025 року суд вирішив подальший розгляд адміністративної справи №160/1882/25 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Тірамісу» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання дій протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, здійснювати за правилами загального позовного провадження. Призначено підготовче судове засідання на 20.03.2025 року.

19.03.2025 року податковим органом подані додаткові пояснення у справі.

20.03.2025 року оголошено перерву у підготовчому засіданні; наступне підготовче засідання призначено на 08.04.2025 року.

07.04.2025 року позивачем подано клопотання про долучення доказів до матеріалів у справі №160/1882/25.

08.04.2025 року відповідачем подані додаткові пояснення по справі №160/1882/25.

08.04.2025 року позивачем подано клопотання про долучення доказів.

08.04.2025 року оголошено перерву у підготовчому засіданні; наступне підготовче засідання призначено на 02.05.2025 року.

30.04.2025 року позивачем до суду подані додаткові пояснення у справі.

02.05.2025 року відповідачем до суду подано клопотання про виконання ухвали суду.

02.05.2025 року відповідачем подано клопотанн про закриття підготовчого провадження.

02.05.2025 року позивачем подано клопотання про закриття підготовчого провадження.

02.05.2025 року закрито підготовче провадження; призначено справу до розгляду по суті на 02.05.2025 року.

02.05.2025 року оголошено перерву у судовому засіданні; наступне судове засідання призначено на 12.05.2025 року.

08.05.2025 року позивачем до суду подано доповідь по суті поставлених питань у справі №160/1882/25.

12.05.2025 року відповідачем до суду подано клопотання про долучення доказів.

12.05.2025 року позивачем до суду подано заяву про розгляд справи в письмовому провадження.

Відповідно до частини 9 статті 205 КАС України, якщо немає перешкод для розгляду справи у судовому засіданні, визначених цією статтею, суд має право розглянути справу у письмовому провадженні.

12.05.2025 року фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснювалось на підставі частини четвертої статті 229 КАС України.

Суд перейшов до розгляду справи у порядку письмового провадження.

Частиною четвертою статті 243 КАС встановлено, що судове рішення, постановлене у письмовому провадженні, повинно бути складено у повному обсязі не пізніше закінчення встановлених цим Кодексом строків розгляду відповідної справи, заяви або клопотання.

ІІ. ДОВОДИ ПОЗИВАЧА

В обґрунтування позову посилаються на протиправність оскаржуваного рішення з огляду на таке.

Відповідачем було проведено фактичну перевірку, за результатами якої складено акт перевірки №2990/04/36/07/08/РРО/44754550 від 14.10.2024 року, на підставі висновків акту було винесено оскаржувані податкові-повідомлення рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області.

Позивач вважає, що спірні податкові-повідомлення рішення є неправомірними та підлягають скасуванню, оскільки не відповідають чинному законодавству та прийняті на підставі хибних висновків, до яких дійшов відповідач в ході проведення перевірки, оскільки відповідачем порушено порядок проведення перевірки та висновки акту перевірки є передчасними, оскільки контролюючий орган, обґрунтував наявність порушень виключно наявною в нього ще до перевірки податковою інформацією, але така податкова інформація не визнається належним доказом і сама по собі її наявність не може бути підставою для притягнення платника податків до відповідальності.

Також, вказують, що фактична перевірка була проведена у присутності адміністратора бару Ткаченко В.О.

Однак, адміністратор є працівником бару та не є посадовою особою платника податків або його представником згідно статуту або за дорученням, а тому не наділений повноваженнями представляти інтереси Товариства.

Таким чином, вважають, що акт відмови від підписання направлень та акт, що засвідчує факт відмови від ознайомлення та підписання акту фактичної перевірки від 19.08.2024 року є неналежним.

Також, позивач вказує на те, що перевірка даних за минулий період часу носить лише характер документальної перевірки, а тому такі дії не можуть вчинятись в рамках фактичної перевірки та слугувати підставою для застосування штрафних санкцій.

Вважають, що позивачем обрано належний спосіб захисту порушених прав та оскарження неправомірності дій контролюючого органу під час призначення і проведення перевірки одночасно із позовними вимогами про скасуванням податкових повідомлень-рішень підлягає розгляду у порядку адміністративного судочинства відповідно до КАС України.

З огляду на викладене, просить суд задовольнити позовні вимоги.

ІІІ. ДОВОДИ ВІДПОВІДАЧА

Відповідач надав суду відзив на позовну заяву, у якому просить суд відмовити у задоволенні позову, оскільки вважають, що за наявність доповідної записки управління податкового аудиту щодо ініціювання фактичної перевірки ТОВ «ТІРАМІСУ» та позицій Верховного Суду, вказують, що посилання позивача на відсутність підстав для проведення перевірки є необгрунтованими.

Вважають, що ні акт перевірки, ні дії посадових осіб із включення до такого акту певних висновків не породжують правових наслідків для платника податків, тобто не змінюють стану його суб`єктивних прав та не створюють жодних додаткових обов`язків для платника податків.

З урахуванням цього, ні акт перевірки, ні дії посадових осіб контролюючого органу щодо включення до акту певних висновків не можуть порушувати права платника податків.

Таким чином, діяльність контролюючого органу із проведення перевірки та оформлення результатів перевірки не може порушувати права та/або охоронювані законом інтереси особи в публічно-правових відносинах.

Відповідач посилається на те, що оскаржування позивачем дії відповідача щодо проведення фактичної перевірки ТОВ «ТІРАМІСУ» на момент звернення з цим позовом до суду не порушують прав, свобод або інтересів позивача, що, на підставі наведених вище положень частини першої статті 5 КАС, унеможливлює розгляд таких вимог у порядку адміністративного судочинства.

Тому вважають, що відсутні підстави для задоволення позовної вимоги про визнання дій Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, щодо проведення фактичної перевірки ТОВ «ТІРАМІСУ» щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) - незаконними й протиправними.

Як наслідок, відповідач вважає, що оскаржувані податкові повідомлення рішення від 07.10.2024 року №0623470708 та від 07.10.2024 року № 0623470708 на загальну суму 891924, 30 грн. є законними та обґрунтованими, складеними на підставі та у відповідності до норм чинного законодавства, а тому відсутні підстави для їх скасування.

Враховуючи викладене, перевірку проведено з дотриманням норм діючого законодавства, порушення, встановлені в ході перевірки, зафіксовано правомірно та обґрунтовано.

ІV. ОБСТАВИНИ СПРАВИ ТА ЗМІСТ СПІРНИХ ПРАВОВІДНОСИН

Суд, дослідив матеріали справи, з`ясував всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов та відзив, оцінив докази, які мають значення для розгляду і вирішення позову по суті, проаналізував застосування норм матеріального та процесуального права, встановив таке.

Згідно матеріалів справи, Товариство з обмеженою відповідальністю «ТІРАМІСУ» зареєстроване 26.05.2010 року, номер запису в ЄДР 1224.1020000049719.

Основний вид діяльності Товариства - 56.30 Обслуговування напоями, інші виді діяльності Товариства:

46.17 Діяльність посередників у торгівлі продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами

82.30 Організування конгресів і торговельних виставок

47.11 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами.

Роздрібна торгівля напоями в спеціалізованих магазинах

Роздрібна торгівля тютюновими виробами в спеціалізованих магазинах

56.10 Діяльність ресторанів, надання послуг мобільного харчування

56.21 Постачання готових страв для подій

56.29 Постачання інших готових страв.

Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна

Дослідження кон`юнктури ринку та виявлення громадської, думки.

Відповідно до наказу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №3439-п від 12.08.2024 року «Про проведення фактичної перевірки ТОВ «Тірамісу» (код ЄДРПОУ 37149111)» у період з 12.08.2024 року по 19.08.2024 року було проведено фактичну перевірку ТОВ «Тірамісу» щодо дотримання норм законодавства з питань регулювати обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудової договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Перевірка здійснювалась головним державним інспектором відділу фактичних перевірок управління податкового аудиту Головного управління ДПС у Дніпропетровській області Ягольник Денисом Олександровичем (направлення № 6595 від 12.08.2024 р.), головним державнім інспектором, відділу фактичних перевірок управління податкового аудиту Головного управління ДПС у Дніпропетровській області Колесник Тетяною Миколаївною (направлення № 6829 від 19.08.2024 р.) головним державним інспектором відділу фактичних перевірок управління податкового аудиту Головного управління ДПС у Дніпропетровській області Безгіновою Тетяною Вікторівною (направлення № 6594 від 12.08.2024 р.).

Перевіряємий період з 20.04.2023 р. по 12.08.2024; р.

Згідно з пунктом 80.1 статті 80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Фактична перевірка бару «ФЕЛІЧІТА» за адресою: м. Дніпро, пр. Дмитра Яворницького буд. 88, проведена працівниками Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на підставі наказу №3439-п від 12.08.2024р., направлень на перевірку № 6594, 6595 від 12.08.2024 та №6829 від 19.08.2024.

Фактичну перевірку проведено в період з 12.08.2024 року по 19.08.2024 року на підставі п.п. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75,п.п. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80, п.п.69.2 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України

Причина перевірки це наявність скарги про наявність правопорушень з боку платника податків, яка документально оформлена.

Фактична перевірка була проведена у присутності адміністратора бару Ткаченко В.О., яка не є законним представником товариства.

Відповідно до п. 80.4 ст. 80 Кодексу, перед початком фактичної перевірки 12.08.2024 об 15 год. 13 хв. проведено контрольну розрахункову операцію на загальну суму 98,00 грн., при цьому суб`єктом господарювання не роздруковано і не видано відповідний розрахунковий документ фіскальний касовий чек, чим порушено вимоги п. 1, 2 ст. 3 Закону №265.

12.08.2024 року адміністратору ОСОБА_1 (особа, яка фактично проводила розрахункові операції) вручено копію наказу №3439-п від 12.08.2024 року та пред`явлено направлення на направлення на проведення такої перевірки, про що свідчить його особистий підпис.

Також, відповідно до п.п. 20.1.5, п.п.20.1.8, п. 20.1, ст. 20, п. 85.2., п.85.8, ст. 85 Податкового кодексу України 12.08.2024 року ОСОБА_1 було вручено письмову вимогу перевіряючих про надання платником податків документів для проведення фактичної перевірки за перевіряємий період з 20.04.2023 року по 12.08.2024 року.

У зв`язку із відрядженням директора Товариства ТОВ «ТІРАМІСУ» позивач надав документи за вимогою перевіряючих - 20 серпня 2024 року, в межах строку перевірки, 10 діб, про що свідчить вхідний штамп ГУ ДПС України на супровідному листі.

Так, у ході проведення перевірки встановлено порушення:

- п.1, 2, 11 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (із змінами та доповненнями) в частині проведення розрахункових операцій без роздрукування та видачі розрахункового документу встановленого зразка та без зазначення коду УКТЗЕД;

- п. 85.2 ст.85 Податкового кодексу України.

Податковим органом, у ході перевірки бару «ФЕЛІЧІТА» за адресою: м. Дніпро, пр.Дмитра Яворницького буд. 88, було встановлено, що в період з 20.04.2023 року по 12.08.2024 року, згідно баз даних ДПС України, (СОД РРО) встановлено проведення через РРО ф.н. 3000938277 розрахункових операцій з формуванням розрахункових документів невідповідної встановленої форми на загальну суму 591 798,20 грн., чим порушено вимоги п. 2 ст. 3 розд. ІІ Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (із змінами та доповненнями).

У зв`язку з механічною похибкою та урахуванням наданих платником податків заперечень сума розрахункових операцій з формуванням розрахункових документів невідповідної встановленої форми складає 590634,20 гривень.

Також, під час перевірки було встановлено, що згідно інформації, що міститься в ІТС «Податковий блок», почекова звітність РРО ф.н. 3000938277, зокрема за 03.04.2024 року встановлено проведення розрахункових операцій, з продажу алкогольного напою «Лікер Джек Деніелс Хані» з видачею розрахункових документів, чеку РРО № 17269 від 03.04.2024 року, в якому відсутнє зазначення коду товарної під категорії згідно з УКТЗЕД для підакцизних товарів, чим порушено вимоги п.11 ст.3 Закону № 265.

За результатами перевірки складено відповідний акт фактичної перевірки від 20.08.2024 року №2351/04/36/07/08/РРО/37149111, в якому відображені зазначенні порушення.

У зв`язку з відмовою платника податків, його законних представників або особи, яка здійснювала розрахункові операції, від підписання акта (довідки), посадовими особами контролюючого органу складено акт від 19.08.2024 року №000661, що засвідчує факт відмови від ознайомлення та підписання акту фактичної перевірки.

Акт фактичної перевірки зареєстровано наступного робочого дня, а саме: 20.08.2024 року за номером 2351/04/36/07/08/РРО/37149111 та направлено на юридичну адресу ТОВ «ТІРАМІСУ» (вул. Аржанова, буд. 2, кв. (офіс) 32, м. Днiпро, 49083) засобами поштового зв`язку «УКРПОШТА» рекомендованим листом з повідомленням про вручення поштового відправлення.

На підставі викладеного, та вказаних вище порушень було винесено оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 07.10.2024 року №0623470708 та від 07.10.2024 року №0623470708 на загальну суму 891924,30 гривень.

Позивач вважає, що вищевказані рішення про застосування фінансових санкцій є протиправними та такими, що підлягають скасуванню, що і стало підставою для звернення із цим адміністративним позовом до суду.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи, доводам позивача, викладеним в позовній заяві, та доводам відповідача, викладених в відзиві на позов, суд врахував такі норми чинного законодавства, які діяли на момент виникнення спірних правовідносин, та релевантні їм джерела права.

V. ПРАВОВЕ РЕГУЛЮВАННЯ СПІРНИХ ПРАВОВІДНОСИН

Відповідно до підпунктів 19-1.1.1, 19-1.1.2, 19-1.1.40, 19-1.1.46 пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України контролюючі органи здійснюють адміністрування податків, зборів, платежів, у тому числі проводять відповідно до законодавства перевірки та звірки платників податків; контролюють своєчасність подання платниками податків та платниками єдиного внеску передбаченої законом звітності (декларацій, розрахунків та інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів), своєчасність, достовірність, повноту нарахування та сплати податків, зборів, платежів; організовують збір податкової інформації та вносять її до інформаційних баз даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику; використовують під час виконання своїх посадових (службових) обов`язків податкову інформацію з інформаційно-телекомунікаційних систем та інших джерел, отриману в порядку та спосіб, визначений цим Кодексом.

Згідно з підпунктами 19-1.1.13 - 19-1.1.20 пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України контролюючі органи:

здійснюють ліцензування діяльності суб`єктів господарювання з виробництва спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів і рідин, що використовуються в електронних сигаретах, оптової торгівлі спиртом, оптової та роздрібної торгівлі алкогольними напоями, тютюновими виробами і рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та контроль за таким виробництвом;

здійснюють контроль у сфері виробництва, обігу та реалізації підакцизних товарів, контроль за їх цільовим використанням, забезпечують міжгалузеву координацію у цій сфері;

забезпечують контроль за прийняттям декларацій про максимальні роздрібні ціни на підакцизні товари (продукцію), встановлені виробником або імпортером, та узагальненням відомостей, зазначених у таких деклараціях, для організації роботи та контролю за повнотою обчислення і сплати акцизного податку;

здійснюють заходи щодо запобігання та виявлення порушень законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального;

проводять роботу щодо боротьби з незаконним виробництвом, переміщенням, обігом спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального;

організовують роботу, пов`язану із замовленням марок акцизного податку, їх зберіганням, продажем, відбором зразків, з метою проведення експертизи щодо їх автентичності та здійснюють контроль за наявністю таких марок на пляшках (упаковках) з алкогольними напоями, пачках (упаковках) тютюнових виробів, ємностях (упаковках) з рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, під час їх транспортування, зберігання і реалізації;

забезпечують контроль за дотриманням суб`єктами господарювання, які провадять роздрібну торгівлю тютюновими виробами, вимог законодавства щодо максимальних роздрібних цін на тютюнові вироби, встановлених виробниками або імпортерами таких виробів;

забезпечують контроль за дотриманням суб`єктами господарювання, які провадять оптову або роздрібну торгівлю алкогольними напоями, вимог законодавства щодо мінімальних оптово-відпускних або роздрібних цін на такі напої.

Відповідно до пунктів 61.1, 61.2 статті 61 ПК України податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Податковий контроль здійснюється органами, зазначеними у статті 41 цього Кодексу, в межах їх повноважень, встановлених цим Кодексом.

Згідно з підпунктом 62.1.3 пункту 62.1 статті 62 ПК України одним із способів здійснення податкового контролю є проведення перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Пунктом 75.1 статті 75 ПК України встановлено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Відповідно до підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Статтею 80 ПК України визначені підстави для призначення фактичної перевірки, порядок її проведення та оформлення результатів. Також встановлено, що фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Відповідно до пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема:

80.2.2. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів;

80.2.5. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах і пального, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, та/або масовими витратомірами, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.

Відповідно до пункту 81.1 статті 81 ПК України однією з обов`язкових умов для початку проведення фактичної перевірки встановлено пред`явлення платнику податків копії наказу про проведення перевірки. Також визначено вимоги до такого наказу, а саме - він має містити: дату видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу.

Абзацами п`ятим і шостим пункту 81.1 статті 81 ПК України встановлено, що непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки. Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється.

При оцінці наказу про проведення фактичної перевірки суд керується правовою позицією, яка викладена в постанові Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 26.03.2024 у справі №420/9909/23, в якій Судова палата акцентує увагу на наявності істотної різниці у критеріях оцінки правомірності наказу на предмет його підставності та/або оформлення, як наслідок, необхідності відмежування у спорах цієї категорії питання «наявності підстав для проведення перевірки» від питання «достатності відображення підстав для проведення перевірки у наказі» та/або «недоліків в оформленні рішення про проведення перевірки». Підстави для призначення будь-якої перевірки чітко закріплені у нормах ПК України, за наявності яких у контролюючих органів виникає безпосередньо право на проведення перевірки, тоді як відображення цих підстав у наказі про призначення перевірки фактично є формалізацією у письмовій формі права на проведення перевірки, яке вже виникло. Безумовно, формалізація підстави для проведення перевірки у наказі має відповідати вимогам абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Під час вирішення питання щодо правомірності призначення і проведення перевірки, зокрема фактичної, необхідно надавати оцінку достатності змісту наказу в контексті чіткого визначення у ньому правової (юридичної) підстави проведення такої перевірки та існування відповідної фактичної підстави, яка є передумовою для її проведення.

Реалізуючи мету, з якою ця справа розглядається у складі Судової палати, Верховний Суд формулює такий правовий висновок, який має забезпечити єдині підходи до оцінки правомірності наказів про призначення фактичних перевірок. У спорах цієї категорії перевірці підлягають як питання наявності обґрунтованих підстав для призначення перевірки, так і дотримання контролюючим органом вимог абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України під час оформлення рішення про призначення перевірки у формі наказу, їх узгодженість між собою. У випадку наявності обґрунтованих підстав для призначення фактичної перевірки, не можна вважати протиправним наказ про її призначення, у якому наявне покликання на вимоги підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, але не розкрито зміст наявної/отриманої інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування про можливі порушення податкового законодавства, не конкретизовано норми права, які ймовірно порушив платник, із зазначенням доказів такого порушення. Покликання у наказі на підпункт 80.2.2 пункт 80.2 статті 80 ПК України, що утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Тому такий наказ не можна вважати протиправним.

Отже, якщо правовою підставою для проведення перевірки є відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України, якій містить лише одну фактичну підставу для цього, то зазначення у наказі лише цього підпункту без розкриття його змісту та деталізації обставин не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним.

Щодо правового змісту підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України в контексті визначення підстави для проведення фактичної перевірки, а також застосування абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України в аспекті достатності відображення в змісті наказу підстав для її проведення, суд застосовує правову позицію, викладену в постанові Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 28.05.2024 року у справі №280/1431/23, в якій вказано, що у спорах цієї категорії перевірці підлягають як питання наявності обґрунтованих підстав для призначення перевірки, так і дотримання контролюючим органом вимог абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України під час оформлення рішення про призначення перевірки у формі наказу, їх узгодженість між собою.

Оскільки підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України встановлює в одному підпункті статті дві самостійні (окремі) підстави для проведення перевірки, то у наказі про призначення перевірки контролюючий орган поряд з юридичною підставою у вигляді нумераційного позначення зобов`язаний відобразити конкретну з таких двох фактичних підстав, яка і зумовила прийняття рішення про проведення перевірки, або ж обидві, в обсязі, достатньому для ідентифікації однієї з двох (або обох в сукупності у разі їх наявності). Відображення такої фактичної підстави не обов`язково має бути сформульоване тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте, повинна бути чітко визначена та змістовно відповідати правовій нормі.

Тобто, у разі, якщо фактичною підставою для призначення фактичної перевірки стала наявність (отримання) певної інформації, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України повинен щонайменше зазначити про «наявність (отримання) інформації щодо можливого порушення» або ж зазначити реквізити документа, який слугував приводом для призначення перевірки і містить таку інформацію. Аналогічно, якщо фактичною підставою для призначення фактичної перевірки стало здійснення відповідних функцій, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України повинен саме про це зазначити. Відповідно, якщо підставою для призначення перевірки відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України стала сукупність фактичних підстав, передбачених цією нормою, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України має це відобразити у вищезазначений спосіб.

Саме такий обсяг інформації у наказі, прийнятому відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, можна вважати мінімально достатнім в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України щодо зазначення у наказі підстави для проведення перевірки, оскільки надає платнику податків загальне розуміння про підставу її призначення та відповідний предмет перевірки. Таке інформування про фактичну обставину має бути наведено саме серед підстав для проведення перевірки, тобто перед резолютивною частиною наказу. У разі, якщо наказ відповідає вимогам щодо відображення у ньому мінімально достатнього обсягу інформації щодо підстави для проведення перевірки, такий наказ не може вважатися оформленим з істотним порушенням вимог чинного законодавства. Як наслідок, такий наказ не можна вважати протиправним, оскільки його недоліки в розумінні статті 81 ПК України не є настільки значущими, що ставлять під загрозу можливість реалізації платником податків своїх прав.

VІ. ОЦІНКА СУДУ

Застосовуючи такі висновки Верховного Суду до оцінки наказу ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 12.08.2024 року «Про проведення фактичної перевірки ТОВ «Тірамісу», суд встановив, що підставою для проведення фактичної перевірки визначено підпункти 80.2.2 пункту 80.2. статті 80 ПК України.

Фактична перевірка бару «Фелічіта» ТОВ «Тірамісу» була проведена згідно наказу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області № 3439-п від 12.08.2024 року «Про проведення фактичної перевірки ТОВ «Тірамісу» (код ЄДРПОУ 37149111)».

Отже, зі змісту цього наказу вбачається посилання на юридичну підстава для призначення перевірки - нумераційне позначення підпунктів 80.2.2 та 80.2.5 ПК України.

Слід зазначити про те, що єдиною передумовою та підставою для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків податкової дисципліни, передбаченою підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, є наявна та/або отримана в установленому законодавством порядку інформація від визначеного у цій же нормі кола суб`єктів: державних органів або органів місцевого самоврядування. Жодних інших підстав ця норма не встановлює.

Відповідно, саме наявність та/або отримання інформації є тією фактичною підставою для прийняття рішення про призначення фактичної перевірки, яке оформлюється у формі наказу і надає право контролюючому органу на його реалізацію шляхом проведення перевірки, за наслідками якої контролюючий орган має повноваження на прийняття відповідного рішення (пункти 46, 47 постанови Верховного від 26.03.2024 у справі №420/9909/23).

З матеріалів справи вбачається, що причина перевірки це наявність скарги про наявність правопорушень з боку платника податків, яка документально оформлена.

Слід вказати про те, що відповідачем до відзиву на позовну заяву було долучено копію доповідної записки Управління податкового аудиту ГУ ДПС у Дніпропетровській області.

Однак, зазначена доповідна записка не містить дати її складання та реєстраційного номера, які повинні бути проставлені в день її підписання.

Долучена до матеріалів справи доповідна записка не містить обов`язкових реквізитів, що не дає можливості встановити коли вона була складена та коли надійшла до ГУ ДПС у Дніпропетровській області.

Тому, слід дійти висновку, що податковий орган не надав належним чином доказів, які б підтвердили, що підставою для прийняття оскаржуваного наказу слугувала інформація про порушення підприємством вимог законодавства.

Також, суд зазначає, що в наказі про проведення фактичної перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України ГУ ДПС у Дніпропетровській області не зазначило про «наявність (отримання) інформації щодо можливого порушення», або реквізити документа, який слугував приводом для призначення перевірки і містить таку інформацію; якщо фактичною підставою для призначення фактичної перевірки стало здійснення відповідних функцій відповідачем про це також не зазначено.

Отже, ГУ ДПС у Дніпропетровській області в наказі, прийнятому відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України не вказало мінімально достатні підстави для проведення перевірки.

З огляду на сукупність встановлених фактів, суд приходить до висновку, що наказ ГУ ДПС у Дніпропетровській області 12.08.2024 року №3439-п, прийнято за відсутності законодавчо встановлених підстав для проведення перевірки, без достатнього відображення підстав для проведення перевірки в тексті наказу, з недоліками в оформленні наказ, що вказує на безпідставність та протиправність наказу.

За правовою позицією, висловленою Верховним Судом у складі колегії суддів палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду в постанові від 21.02.2020 у справі № 826/17123/18, незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

Аналогічна за змістом правова позиція висловлена Великою Палатою Верховного Суду у постанові від 08.09.2021 у справі № 816/228/17, відповідно до якої у разі, якщо контролюючий орган був допущений до проведення перевірки на підставі наказу про її проведення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження не є належним та ефективним способом захисту права платника податків, оскільки скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права.

Неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки.

Водночас, підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

З огляду на допущені відповідачем порушення вимог ПК України щодо призначення та проведення перевірки позивача, які є «істотними», суд дійшов висновку про відсутності правових наслідків такої перевірки, а саме - компетенції податкового органу на прийняття акту індивідуальної дії, зокрема спірних рішень, згідно яких розмір штрафних санкцій становить 891924,30 грн., що є підставою для їх скасування.

Щодо порушень встановлених під час перевірки, суд зазначає про таке.

У ході проведення перевірки встановлено порушення:

- п.1, 2, 11 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (із змінами та доповненнями) в частині проведення розрахункових операцій без роздрукування та видачі розрахункового документу встановленого зразка та без зазначення коду УКТЗЕД;

- п. 85.2 ст.85 Податкового кодексу України.

За результатами перевірки складено відповідний акт фактичної перевірки від 20.08.2024 року №2351/04/36/07/08/РРО/ НОМЕР_1 , в якому відображені зазначенні порушення.

Відповідно до абзацу 19 ст. 2 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» визначено, що розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну.

Згідно з ч. 1 ст. 8 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» форма, зміст розрахункових документів, порядок реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, а також форма та порядок подання звітності, пов`язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій чи використанням розрахункових книжок, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів затверджене наказом Міністерства фінансів України №13 від 21 січня 2016 року, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 11 лютого 2016 року за № 220/28350.

Пунктом 3 розділу І Положення визначено, що установлені в цьому Положенні вимоги до змісту розрахункових документів визначають обов`язкові реквізити розрахункових документів/електронних розрахункових документів.

Відповідно до п. 2 розділу ІІ «Фіскальний касовий чек на товари (послуги)» Положення фіскальний чек має містити такі обов`язкові реквізити, зокрема, цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 9).

Згідно з п. 1 ст. 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» у разі встановлення в ході перевірки факту:

- проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг);

- непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи;

- невидачі (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання, застосовується штрафна санкція у розмірі 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.

Тобто, п. 1 статті 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» встановлює відповідальність за невиконання суб`єктом господарювання щонайменше одного з трьох обов`язків: 1) проведення розрахункової операції через РРО, однак, на неповну суму покупки; 2) непроведення розрахункової операції через РРО; 3) невидача відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції; 4) проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання.

Так, обов`язки суб`єкта господарювання походять зі змісту пункту 1 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а третій - з пункту 2 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Таким чином, наявність будь-якої з таких обставин (у сукупності або окремо) і утворює склад правопорушення, за яке настає відповідальність за пунктом 1 статті 17 вказаного Закону.

При цьому, якщо звернути увагу на об`єктивну сторону складу правопорушення, а саме дії, які складають суть протиправної поведінки платника податків, то в контексті пункту 1 статті 17 Закону відповідальність настає за дії, які за своєю суттю та способом спрямовані на приховування належного обліку здійсненої розрахункової операції на повну суму з використанням реєстраторів розрахункових операцій, тощо.

Так, позивача притягнуто до фінансової відповідальності за невиконання обов`язків, встановлених як п.1, 2, 11 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (із змінами та доповненнями) в частині проведення розрахункових операцій без роздрукування та видачі розрахункового документу встановленого зразка та без зазначення коду УКТЗЕД так і п. 85.2 ст.85 Податкового кодексу України.

Разом з цим, законодавець не визначив як самостійний склад правопорушення та не встановив відповідальності, за видачу розрахункового документу з використанням реєстраторів розрахункових операцій, в якому не відображається той чи інший елемент наведеного у Положенні змісту, а саме цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку.

Тобто, законодавець визначив обов`язок, за невиконання якого не встановив відповідальність, встановлену статтею 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

До розрахункового документу встановлюються певні вимоги щодо відтворення його змісту, при цьому відсутність певного елементу змісту (незначний недолік) у такому розрахунковому документі, який в свою чергу у повному обсязі надає можливість не тільки відтворити, зрозуміти та ідентифікувати розрахункову операцію за місцем її проведення не приховуючи її сутність за допомогою реєстратора розрахункових операцій (тощо), але і підтвердити її виконання, не може бути правовою підставою для притягнення такого платника податків за пунктом 1 статті 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а саме, як за невидачу такого розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції.

Виключенням з цього правила, можна вважати, видачу такого фіскального чеку, в якому не зазначено тих обов`язкових реквізитів, що встановлені у наведеному Положенні, які не надають можливості підтвердити виконання розрахункової операції, та які мають вплив на правильність визначення, реальність здійснення господарської операції за її суттю та на формування показників податкової звітності.

Зазначений висновок узгоджується з правовим підходом наведеному у Постанові Верховного Суду від 27 листопада 2023 року викладеним у справі №420/11790/22.

Таким чином, відсутність такого реквізиту у фіскальному чеку на товари (послуги), виданому суб`єктом господарювання - платником акцизного податку, як назва податку, літерне позначення, розмір ставки такого податку, загальна сума такого податку за всіма зазначеними в чеку товарами (послугами) позбавляє такий документ статусу розрахункового, відповідно, створення і роздрукування, а так само видача покупцеві документу з таким недоліком не може вважатися належним виконанням обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Встановлюючи порушення позивачем пункту 11 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» контролюючий орган керувався лише даними системи СОД РРО щодо проведення позивачем у періоді з 01.11.2022 року по 30.09.2024 року розрахункових операцій з реалізації алкогольних напоїв без зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) та застосовування РРО без використання режиму попереднього програмування коду УКТ ЗЕД для підакцизних товарів.

Пунктами 1, 2 Розділу ІІ «Функціонування СОД РРО» Порядку функціонування Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 05 серпня 2020 року №477 встановлено СОД РРО (система обліку даних реєстраторів розрахункових операцій) - інформаційна система, призначена для збору, зберігання, використання даних РРО та ПРРО (у тому числі електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, створених РРО та ПРРО), перевірки справжності та достовірності розрахункових документів. СОД РРО розташована в ДПС та використовується в межах повноважень посадовими особами органів ДПС для виконання завдань та функцій, визначених Податковим кодексом України.

У Постанові Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 16 травня 2024 року у с.№ 520/4564/23 (№К/990/43535/23 зазначається про те, що внесені у базу даних системи обліку даних РРО та за своєю суттю є податковою інформацією, не є належним доказом податкового правопорушення і сама по собі її наявність не може бути підставою для притягнення платника податків до відповідальності, а може бути лише використана як підстава для подальшої перевірки певних обставин.

Щодо проведення розрахункової операції без застосування РРО та без видачі розрахункового документа встановленої форми, слід вказати про те, що в матеріалах справи наявний фіскальний чек № 3000938277 від 12.08.2024 р. про проведення розрахункової операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій на суму 288,00 гривень, у тому числі рому ОСОБА_2 на суму 98,00 гривень.

Копія фіскального чеку міститься в матеріалах справи.

Як вбачається з матеріалів справи перевірки, посадовими особами ГУ ДПС у Дніпропетровській області правопорушення стосується фіскальних чеків за період серпень 2023 року, червень 2024 року.

Фактична перевірка була призначена 12 серпня 2024 року (прийняття наказу) та проведена з 12 серпня 2024 року по 19 серпня 2024 року.

Отже, така перевірка фактично носить характер документальної перевірки.

Що стосується описаного в Акті перевірки порушення пункту 11 статті 3 Закону №265/95-ВР у вигляді проведення розрахункової операції при продажу підакцизної продукції через реєстратор розрахункових операцій без використання режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТЗЕД.

У ФН 3000938277 від 12.08.2024 р. коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів 2208906900 ром Баккарді Окхарт на суму 98,00 гривень.

Копія фіскального чеку долучено до матеріалів справи.

Згідно пояснень позивача, Бар «Фелічіта» ТОВ «ТІРАМІСУ» здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, тощо) при продажу товарів через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій згідно чинного законодавства.

Програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД виконується ТОВ «ТІРАМІСУ» .

Встановлено, що під час перевірки було виявлено, що у програмній роботі реєстратора розрахункових операцій спостерігався програмний збій та ТОВ «ТІРАМІСУ» були здійснені дії щодо усунення виявленого програмного збою.

Слід вказати про те, що позивачем були надані суду пояснення за категоріями напоїв за відповідний період з зазначенням номера чеку та дати.

Зазначені напої частково були відображені у переліку штрафних санкцій (у додатку до розрахунку).

Це загальна та вичерпна кількість порцій кожного напою з переліку за весь період перевірки: 1. Лікер ТріплСек. Чек № 13367 від 27.10.2023 1 порція (50 г.). 2. Лікер Крем де Кафе. Чек № 13367 від 27.10.2023 1 порція (50 г.). 3. Коньяк Кальвадос. Чек № 15881 від 11.02.2024 2 порції (100г.) 4. Настоянка Кампарі. Чек № 13185 від 19.10.2023 3 порції (150г.) 5. Коньяк Мартель VSOP.: Чек № 14987 від 03.01.2024 2 порції (100г.), Чек № 16922 від 19.03.2024 1 порції (50г.), Чек № 17181 від 30.03.2024 1 порції (50г.), Чек № 17668 від 19.04.2024 1 порції (50г.). Також було продана 1 ціла пляшка місткістю 1 літр чек №16735 від 11.03.2024 року. Акциз в чеку відображено. 6. ОСОБА_3 : Чек № 9899 від 25.05.2023 3 порції (150г.), Чек № 10374 від 12.06.2023 2 порції (100г.), Чек № 13621 від 04.11.2023 1 порції (50г.). 7. Коньяк Ремі Мартін VSOP: Чек № 13927 від 16.11.2023 1 порції (50г.), Чек № 16066 від 16.02.2024 5 порції (250г.). 8. Лікер Малібу: Чек № 12840 від 07.10.2023 4 порції (200г.), Чек № 14907 від 28.12.2023 1 порція (50г.), чек № 16114 від 18.02.2024 1 порція (50 г.), чек № 18965 від 14.06.2024 1 порція (50 г.). 9. Біттер Амаро Монтенегро: Чек № 9900 від 25.05.2023 1 порція (50г.), Чек № 11704 від 15.08.2023 1 порція (50г.), чек № 12430 від 17.09.2023 4 порції (200 г.), чек №14160 від 27.11.2023 2 порції (100 г.)., чек № 16363 від 27.02.2024 1 порція (50 г.), чек № 17163 від 30.03.2024 1 порція (50 г.). 10. Лікер Самбука: Чек № 11222, 11224, 11225 від 23.07.2023 1,1,2 порції (200г.), Чек № 14627, 14628, 14630 від 17.12.2023 1,2,3 порції (300г.), чек № 14645 від 19.12.2023 1 порція (50 г.), чек № 15621 від 31.01.2024 0,5 порції (25 г.), чек № 20105 від 03.08.2024 1 порція (50 г.). 11. Текіла Olmeca Blanko: Чек № 13463 від 29.10.2023 1 порція (50 г.), чек № 14253 від 01.12.2023 р. 3 порції (150 г.), чек № 14601 від 16.12.2023 1 порція (50г.), Чек № 15074 від 07.01.2024 8 порцій (400 г).Абсент: Чек №1928 від 09.07.2023 1 порція (50 г.), чек № 11998 від 30.08.2023 р. 1 порція (50 г.), чек № 14625, 14628, 14630 від 17.12.2023 2,2,3 порція (350г.), Чек №14645 від 19.12.2023 3 порції (150 г)., Чек № 15621 від 31.01.2024 1 порція (50 г)., Чек № 19343 від 28.06.2024 1 порція (50 г).

Згідно пояснень товариства, кожен із зазначених видів алкогольних напоїв має загальний об`єм продажу за весь період перевірки, який не перевищує об`єму однієї пляшки (літр).

Перелік усіх вищезазначених чеків є повним та вичерпним за весь період перевірки.

Також, суду були надані пояснення та приклади з наведенням номеру чеку та дати щодо завищення податковим органом суми, на їх думку, невідображеного в чеку акцизу: 1. Віскі Бурбон Bulleit. Пляшка відкрита: 20.10.2023 р. Чек № 13206 від 20.10.2023 2 порції (100 г.). Акциз в чеку відображено. Наступний продаж 26.11.2023. Чек № 14858.. 2 порції 100 г. Ці два чеки в додатках податкової не відображено та штраф не нараховано, а наступні чеки продажу напою із цієї ж пляшки включені в додатку податкову та накладено штрафи: Чек № 17518 від 12.04.2024 2 порції (100 г.), чек 18273 від 17.05.2024 1 порція (50 г.), чек 18346 від 20.05.2024 2 порції (100 г.). 2. Бренді Сандеман Імперіал. Пляшка відкрита: 21.04.2023 р. Чек № 9050. 3 порції (150 г.). Акциз в чеку відображено. Цей чек в додатках податкової НЕ відображено та штраф не нараховано. Наступні чеки продажу напою із цієї ж пляшки включені в додатку податкову та накладено штрафи: Наступний продаж 13.05.2023. Чек № 9588 (6 порцій 300 г.), 28.05.2023 р. чек № 9965 1 порція (50 г.), 17.09.2023 чек № 12430 4 порції (200 г.), 15.11.2023 чек № 13884 2 порції (100 г.). 3. Вермут Мартіні Бьянко. Пляшка відкрита: 25.08.2023 р. Чек № 11883 - 1 порція (50 г.). Акциз в чеку відображено. Наступний продаж 30.08.2023. Чек № 11998. 1 порція 50 г. Ці два чеки в додатках податкової не відображено та штраф не нараховано. Наступні чеки продажу напою із цієї ж пляшки включені в додатку податкової та накладено штрафи: Чек № 12200 від 07.09.2023 5 порцій (250 г.), чек 12527 від 22.09.2023 4 порції (200 г.), чек 12888 від 08.10.2023 4 порції (200 г.), чек 12902 від 08.10.2023 2 порції (200 г.)., чек 12967 14.10.2023 2 порції (100 г.). 4. Віскі Чівас Регал 12 р. Пляшка відкрита: 29.08.2023 р. Чек №11963. 2 порції (100 г.). Акциз в чеку відображено. Цей чек в додатках податкової не відображено та штраф не нараховано.

Наступні чеки продажу напою із цієї ж пляшки включені в додатку податкової та накладено штрафи: Наступний продаж 04.09.2023. Чек № 12126 - 6 порцій 300 г., 23.09.2023 р. 12558 4 порція (200 г.)., 01.10.2023 12722 2 порції (100 г.), 17.10.2023 13129 4 порції (200 г.)., 20.10.2023 чек 13202 2 порції (100 г.). Ще один епізод по цьому ж напою. 5. Віскі Чівас Регал 12 р. Пляшка відкрита: 02.01.2024 р. Чек № 14973 від 02.01.2024 4 порції (200 г.). Акциз в чеку відображено. Наступний продаж 01.02.2024. Чек № 15648. 4 порції 200 г. 28.02.2024 чек 16382 2 порції 100 г. Ці три чеки в додатках податкової не відображено та штраф не нараховано, а наступні чеки продажу напою із цієї ж пляшки включені в додатку податкову та накладено штрафи: Чек № 16584 від 07.03.2024 2 порції (100 г.), чек 16733 від 11.03.2024 1 порція (50 г.), чек 17143 від 29.03.2024 1 порція (50 г.)., чек 18000 від 03.05.2024 1 порція 50 г. , чеки: 19762, 19764 від 19.07.2024 4, 1 порції (200 г. та 50 г.).

Невідповідність у розрахунку штрафних санкцій вбачається майже в кожному напої, включеному у розрахунок штрафних санкцій.

В додатках податкової є такі випадки, коли в графі де повинна відображатись акцизна марка зазначено слово TOTAL.

Майже завжди по такій категорії (TOTAL) є продаж двох та більше підакцизних товарів та майже завжди в чеку є відображення однієї або більше акцизних марок, але чек включений у додатки податкової та за ним нараховано штрафна санкція.

Послідуючі продажі цих напоїв з відображеним акцизом також включені в додатки податкової та за ними також нараховані штрафні санкції.

Позивачем було наведено номера та дати чеків, в яких застосована така маніпуляція контролюючого органу: 1. Напій Віскі Джемісон. Чек № 14552 від 15.12.2023 р. В чеку є продаж 4 порції цього напою, акцизна марка відображена. Та ще продаж двох порцій цього ж напою, акцизна марка, не відображена за тим же чеком. Цей чек включено у додатку податкової та накладено штраф. А також наступні чеки з продажу цієї пляшки, зокрема:Чек № 14567 від 15.12.2023 р. 10 порцій (500 г.) - Чек № 14599 від 16.12.2023 р. 4 порції (200 г.)

2. Напій Вермут Мартіні Бьянко. Чек № 19490 від 06.07.2024 р. В чеку є продаж 2 порції цього напою, акцизна марка не відображена. Та ще продаж двох порцій цього ж напою, акцизна марка, відображена за тим же чеком. Цей чек включено у додатку податкової та накладено штраф.

3. Напій коньяк Таврія VS. Чек № 12248 від 09.09.2023 р. В чеку є продаж 2 порцій цього напою, акцизна марка не відображена. Та ще продаж одної порції цього ж напою, акцизна марка відображена за тим же чеком. Цей чек включено у додатку податкової та накладено штраф. А також наступні чеки з продажу цієї пляшки, зокрема: - Чек № 12250, 12254, 12255, 12258 від 09.09.2023 р. 1,1,1,1 порцій (200 г.) TOTAL із відображенням двічі пробитого акцизу у ОДНОМУ чеку:

4. Напій Ром Bacardi Carta Negra. Чек № 14761 від 22.12.2023 р. В чеку є продаж 2 порцій цього напою, по кожному пробиттю відображено ОКРЕМУ акцизну марку. Цей чек включено у додатку податкової та накладено штраф як за не пробитий акциз. А також наступні чеки з продажу цієї пляшки, зокрема: - Чек № 14992 від 03.01.2024 р. 2 порції 100 г., чек № 15521 від 27.01.2024 на вказані чеки штраф накладено, у той час, як на наступний за цими чеками штраф не накладено: - Чек № 15750 від 05.02.2024 р. 2 порції 100 г. Потім чек №16122 від 19.02.2024 року 2 порції (100 г.) із відображенням акцизу, та 2 порції 100 г. без відображення акцизу. Цей чек та наступні два: - 16123 від 19.02.2024 р. 2 порції 100 г. та чек № 16248 від 23.02.2024 р. 2 порції (100 г.) в додатки не відображено та штраф не накладено, а далі чеки: - 17296 від 04.04.2024 р. 6 порцій (300 г.) - 17348 від 06.04.2024 р. 3 порції (150 г.) штраф пораховано та включено у додаток.

Слід вказати про те, що наявні також випадки відображення у штрафних санкціях напою - вина як товару, який має бути відображено у чеку з пробиттям акцизу, у той час, як Законом України від 30.11.2021 №1914 «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень» скасовано акцизні марки для звичайних вин та тестових зразків алкогольних напоїв.

Також міститься велика кількість напою Апероль, який згідно статті 226.10 Податкового кодексу України не підлягає відображенню акцизної марки у чеку.

По вказаній категорії товарів були сплачені відповідні податки, однак пробиття акцизної марки в чеках не вимагається. Усі оплати податків по вину та Аперолю відображені у чеках, які містяться у матеріалах справи.

Відображення, згідно положень ст. 226.10 не підлягають маркуванню: звичайні вина та зброджені напої, що класифікуються у товарній позиції 2204 (крім 2204 10, 2204 21 06 00, 2204 21 07 00, 2204 21 08 00, 2204 21 09 00, 2204 22 10 00, 2204 29 10 00) та у товарних підкатегоріях 2205 10 10 00, 2205 90 10 00, 2206 00 59 00, 2206 00 89 00 згідно з УКТ ЗЕД, фактична міцність яких вища за 1,2 відсотка об`ємних одиниць етилового спирту, але не вища за 15 відсотків об`ємних одиниць етилового спирту, за умови, що етиловий спирт, який міститься у готовому продукті, має повністю ферментне (ендогенне) походження.

Аперитив Апероль має 11 відсотків об`ємних одиниць етилового спирту. Також зазначаємо, що у матеріалах перевірки наявна велика кількість різноманітних коктейлів, які також підпадають під категорію напоїв, з яких було повністю сплачено податки але відображення інформації по акцизній марці в чеку не вимагається.

Таким чином, враховуючи наведені вище обставини, слід дійти до висновку, що відповідач передчасно дійшов до висновку про порушення позивачем чинного законодавства, та як наслідок передчасність прийнятого спірного ППР.

Доказів того, що товариством з кожної продажі підакцизного Товару не були сплачені всі податки та збори, v тому числі акцизний збір, відповідачем суду ненадано.

Протилежних доказів матеріали справи не місять.

Щодо доводів відповідача про порушення позивачем п. 85.2 ст. 85 Податкового кодексу України, слід вказати, що такі доводи не знайшли свого підтвердження під час розгляду справи, оскільки Товариство, в межах проведеної перевірки, надали всі документи, які були запитані відповідачем.

Враховуючи вищевикладене, слід дійти висновку про наявність підстави для визнання протиправними та скасування спірних рішень.

Доказів, які б спростували доводи позивача, відповідач суду не надав.

Порушені права позивача підлягають також захисту шляхом визнання протиправним (незаконним) та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області форми «ПС» від 07.10.2024 №0623470708 та податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області форми «С» від 07.10.2024 №0623470708.

Відповідно до положень частини першоїстатті 245 КАС Українипри вирішенні справи по суті суд може задовольнити позов повністю або частково чи відмовити в його задоволенні повністю або частково.

У разі задоволення позову суд може прийняти рішення про визнання бездіяльності суб`єкта владних повноважень протиправною та зобов`язання вчинити певні дії (пункт 4 частини другоїстатті 245 КАС України).

Відповідно до частини четвертоїстатті 245 КАС України, у випадку, визначеному пунктом 4 частини другої цієї статті, суд може зобов`язати відповідача - суб`єкта владних повноважень прийняти рішення на користь позивача, якщо для його прийняття виконано всі умови, визначенізаконом, і прийняття такого рішення не передбачає права суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд.

У випадку, якщо прийняття рішення на користь позивача передбачає право суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд, суд зобов`язує суб`єкта владних повноважень вирішити питання, щодо якого звернувся позивач, з урахуванням його правової оцінки, наданої судом у рішенні.

Нормами частини другоїстатті 5 КАС Українипередбачено, що захист порушених прав, свобод чи інтересів особи, яка звернулася до суду, може здійснюватися судом також в інший спосіб, який не суперечитьзаконуі забезпечує ефективний захист прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб`єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Ефективний засіб правового захисту у розумінні статті 13 Конвенції повинен забезпечити поновлення порушеного права і одержання особою бажаного результату. Засіб захисту, що вимагається зазначеною статтею повинен бути ефективним як узаконі, так і на практиці, щоб його використання не було ускладнене діями або недоглядом органів влади відповідної держави (п.75 рішення Європейського суду з прав людини у справі Афанасьєв проти України від 05 квітня 2005 року (заява №38722/02).

Суд також застосовує позицію ЄСПЛ, сформовану в пункті 58 рішення у справі «Серявін та інші проти України» (№ 4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v. Spain) № 303-A, пункт 29).

З огляду на вищевикладене, суд дійшов висновку, що позовну заяву слід задовольнити частково з викладених вище підстав.

VІІІ. ВИСНОВКИ СУДУ

Частиною другою статті 6 КАС України передбачено, що суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.

Закон України Про судоустрій і статус суддів встановлює, що правосуддя в Україні здійснюється на засадах верховенства права відповідно до європейських стандартів та спрямоване на забезпечення права кожного на справедливий суд.

Відповідно до статті 17 Закону України Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини суди застосовують як джерело права при розгляді справ положення Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод та протоколів до неї, а також практику Європейського суду з прав людини та Європейської комісії з прав людини.

Згідно рішення Європейського суду з прав людини по справі "Серявін та інші проти України"(п.58) суд вказує, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішенні судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча п. 1 ст.6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожний аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.

Пунктом 41 Висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів зазначено, що обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Згідно з ч. 1 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Частиною 2 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

Отже, з урахуванням вищевикладеного, та з системного аналізу матеріалів справи, суд дійшов висновку про часткове задоволення позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю «Тірамісу» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання дій протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.

Щодо розплоду судових витрат.

Частиною першою статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що якщо судове рішення ухвалене на користь сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, суд присуджує всі здійснені нею документально підтверджені судові витрати за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав стороною у справі, або якщо стороною у справі виступала його посадова чи службова особа.

Відповідно до ч. 3 ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог.

Відповідно до приписів статті 139 КАС України, суд вважає за необхідне стягнути на користь позивача документально підтверджені судові витрати по сплаті судового збору в розмірі 13378,86 грн. за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.

Керуючись статтями 205, 241-246 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

УХВАЛИВ:

Позовну заяву Товариства з обмеженою відповідальністю «Тірамісу» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання дій протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень задовольнити частково.

Визнати протиправним (незаконним) та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області форми «ПС» від 07.10.2024 №0623470708 та податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області форми «С» від 07.10.2024 № 0623470708.

У іншій частині вимог відмовити.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Тірамісу» в рахунок відшкодування судових витрат зі сплати судового збору 13378,86 гривень.

Позивач: Товариство з обмеженою відповідальністю «Тірамісу» (49083, м.Дніпро, вул. Аржанова, 2, оф. 32, код ЄДРПОУ 37149111).

Відповідач: Головне управління ДПС у Дніпропетровській області (49005, м.Дніпро, вул. Сімферопольська, 17а, код ЄДРПОУ 44118658).

Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене в строки, передбачені статтею 295 Кодексу адміністративного судочинства України.

Повний текст рішення суду складено 12.05.2025 року.

Суддя В.В. Ільков