Постанова

від 02.06.2025 по справі 320/19018/23

ЛЬВІВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ СУД

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУДСправа № 320/19018/23 Суддя (судді) першої інстанції: Дудін С.О.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

02 червня 2025 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд в складі: головуючого - судді Мєзєнцева Є.І., суддів - Епель О.В., Файдюка В.В., при секретарі Присяжній Д.В., розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у місті Києві на рішення Київського окружного адміністративного суду від 10 лютого 2025 року у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю "А Скай" до Головного управління Державної податкової служби у місті Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ :

Товариство з обмеженою відповідальністю "А Скай" звернулось до Київського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом Головного управління Державної податкової служби у місті Києві в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 12.12.2022 № 36386/26-15-07-03-02-25 та № 36381/26-15-07-03-02-25.

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 10 лютого 2025 року адміністративний позов задоволено.

В апеляційній скарзі відповідач, посилаючись на неповне з`ясування обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.

Представник відповідача у судовому засіданні підтримав вимоги апеляційної скарги, просив скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.

Представник позивача проти задоволення апеляційної скарги відповідача заперечував, просив рішення суду першої інстанції залишити без змін.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши повноту встановлення окружним адміністративним судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла наступного висновку.

Судом першої інстанції встановлено, що ТОВ «А Скай» (ідентифікаційний код 39910159, місцезнаходження: 03026, м. Київ, вул. Академіка Заболотного, 37) є юридичною особою, яка перебуває на податковому обліку в ГУ ДПС у м. Києві. Основним видом діяльності є 71.11 Діяльність у сфері архітектури.

Згідно наданих пояснень з моменту заснування мало назву ТОВ «Юкепітал», що підтверджується протоколом №1 загальних зборів ТОВ «Юкепітал» від 22.07.2015, на яких вирішено створити ТОВ «Юкепітал» та затвердити Статут Товариства.

17 лютого 2016 року на загальних зборах ТОВ «Юкепітал», оформлених протоколом загальних зборів від 17.02.2016, вирішено, зокрема, змінити найменування та перереєструвати ТОВ «Юкепітал» у ТОВ «Соньяр».

04 листопада 2016 року на загальних зборах ТОВ «Соньяр», оформлених протоколом загальних зборів від 04.11.2016, вирішено, зокрема, змінити найменування та перереєструвати ТОВ «Соньяр» у ТОВ «А Скай».

Рішенням одноособового учасника ТОВ «А Скай» від 06.10.2022, засвідченим приватним нотаріусом Київського міського нотаріального округу Бондаренко Г.О. та зареєстрованим в Реєстрі за №2623, вирішено припинити ТОВ «А Скай» шляхом його ліквідації у зв`язку з незадовільним станом надходження фінансових потоків від здійснення господарських операцій, складним фінансовим становищем на ринку товарів і послуг.

06 жовтня 2022 року до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань внесено запис №1000681100006040302 про рішення засновників (учасників) юридичної особи або уповноваженого ними органу щодо припинення юридичної особи в результаті її ліквідації.

У період з 04.11.2022 по 14.11.2022 посадовими особами відповідача відповідно до підпункту 78.1.7 пункту 78.1 статті 78 ПК України проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «А Скай», за результатами якої складено акт від 22.11.2022 №39736/ж5/26-15-07-03-02-21 (далі по тексту - акт перевірки).

Перевіркою встановлено порушення ТОВ «А Скай»:

- пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», пункту 7 розділу І НП(С)БО 25 «Спрощена фінансова звітність», пункту 7 НП(С)БО 16 «Витрати», внаслідок чого завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування з податку на прибуток за 2022 рік на 45 610 грн;

- пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», пункту 7 розділу І НП(С)БО 25 «Спрощена фінансова звітність», пункту 7 НП(С)БО 16 «Витрати», внаслідок чого завищено податок на прибуток підприємств за 2022 рік на 1 655 198 грн.

Відповідно до податкового повідомлення-рішення ГУ ДПС у м. Києві від 12.12.2022 №36386/26-15-07-03-02-25 за порушення пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», пункту 7 розділу І НП(С)БО 25 «Спрощена фінансова звітність», пункту 7 НП(С)БО 16 «Витрати» ТОВ «А Скай» збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств, який сплачують інші підприємства, на загальну суму 2 068 997,50 грн, у тому числі за податковими зобов`язаннями на 1 655 198,00 грн та за штрафними санкціями на 413 799,50 грн.

Відповідно до податкового повідомлення-рішення ГУ ДПС у м. Києві від 12.12.2022 №36381/26-15-07-03-02-25 за порушення пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», пункту 7 розділу І НП(С)БО 25 «Спрощена фінансова звітність», пункту 7 НП(С)БО 16 «Витрати» ТОВ «А Скай» зменшено об`єкт оподаткування податком на прибуток за 2022 рік на 45610,00 грн.

Рішенням ДПС України від 16.02.2023 №3805/6/99-00-06-01-01-06 за результатами розгляду скарги позивача на податкові повідомлення-рішення від 12.12.2022 №№ 36386/26-15-07-03-02-25 та 36381/26-15-07-03-02-25, означені податкові повідомлення-рішення залишено без змін, а скаргу - без задоволення.

Вважаючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернувся до суду із даним адміністративним позовом.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (далі - ПК України).

Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Згідно з підпунктом 78.1.7 пункту 78.1 статті 78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється, якщо розпочато процедуру реорганізації юридичної особи (крім перетворення), припинення юридичної особи або підприємницької діяльності фізичної особи - підприємця, закриття постійного представництва чи відокремленого підрозділу юридичної особи, в тому числі іноземної компанії, організації, порушено провадження у справі про визнання банкрутом платника податків або подано заяву про зняття з обліку платника податків.

Як вбачається з матеріалів справи, документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ «А Скай» була призначена у зв`язку з прийняттям рішення одноособового учасника ТОВ «А Скай» від 06.10.2022 про припинення ТОВ «А Скай» шляхом його ліквідації у зв`язку з незадовільним станом надходження фінансових потоків від здійснення господарських операцій, складним фінансовим становищем на ринку товарів і послуг, внесеного до ЄДРПОУ 06.10.2022.

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 ПК України.

Частиною третьою статті 3 Закону України від 16.07.1999 №996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі по тексту - Закон №996) визначено, що фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Відповідно до частин першої, п`ятої статті 9 Закону №996 підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені.

Положеннями пункту 44.2 статті 44 ПК України визначено, що для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

Пунктом 46.2. статті 46 ПК України передбачено, що платник податку на прибуток подає разом з відповідною податковою декларацією квартальну або річну фінансову звітність у порядку, передбаченому для подання податкової декларації з урахуванням вимог статті 137 цього Кодексу. Фінансова звітність або звіт про фінансовий стан (баланс) та звіт про прибутки та збитки та інший сукупний дохід (звіт про фінансові результати), є додатком до податкової декларації з податку на прибуток підприємств та є її невід`ємною частиною.

Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями цього Кодексу.

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається:

зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку);

збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається:

збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку);

зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Судом встановлено, що відповідач в акті перевірки зазначив, що: «…в ході перевірки встановлено декларування ТОВ «А Скай» за період з 01.01.2017 по 14.11.2022 у рядку 02 Декларації «Фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності» фінансовий результат до оподаткування у сумі «-» 45610 грн.

Перевіркою повноти задекларованих показників у рядку 02 Декларації за означений період встановлено заниження їх значення за 2022 рік на 9 241 200 грн внаслідок завищення рядку 2165 «Інші витрати» звіту про фінансові результати за 2022 рік на 9 241 200 грн; рядку 2290 «Фінансовий результат до оподаткування» звіту про фінансові результати занижено значення на 9 241 200 грн за 2022 рік.

Позивачем безпідставно включено до складу рядка 2165 за 2022 рік балансову вартість незавершених капітальних інвестицій шляхом формування резерву сумнівних боргів та включення його розміру до складу таких витрат. На момент формування резерву позивач відповідач ознакам мікропідприємства та відповідно до НП(С)БО 25 не мав підстав для формування резервів сумнівних боргів. Оскільки понесені позивачем витрати не призвели до отримання доходу за вказаний період, відсутній період для відображення таких витрат.

До складу балансової вартості інвестицій віднесено витрати у розмірі 9 241 200,62 грн, понесені згідно з інвестиційним договором від 27.06.2017 №050-13/і/165 у розрізі звітних періодів: 2017 рік - 422605,05 грн, 2019 рік - 400000,00 грн, 2022 рік - 8418595,57 грн.

Таким чином, балансова вартість незавершених капітальних інвестицій станом на 08.11.2022 за даними рахунку бухгалтерського обліку 15 «Капітальні інвестиції» становила 9 241 200,62 грн, що відображено у бухгалтерському обліку записами Дт 15 Кт 63 у сумі 400 000,00 грн, Дт 15 Кт 68 у сумі 8 841 200,62 грн.

08 листопада 2022 року позивачем у бухгалтерському обліку проведено списання балансової вартості капітальних інвестицій у зв`язку з припиненням шляхом ліквідації з резерву сумнівних боргів відповідно до актів списання основних засобів (ф. ОЗ-3) від 08.11.2022 «Арена» на суму 422 605,05 грн, «Спортивна арена» на суму 400 000,00 грн, «Спортивний комплекс» на суму 8 418 595,57 грн, що відображено у бухгалтерському обліку наступними записами: Дт 38 Кт 15 у розмірі 9 241 200,62 грн (списано балансову вартість незавершених капітальних інвестицій за рахунок створеного резерву сумнівних боргів), Дт 94 Кт 38 9 241 200,62 грн (включено до складу інших витрат резерв сумнівних боргів).

У фінансовій звітності позивача резерв сумнівних боргів включено до складу інших витрат звіту про фінансові результати за 2022 рік.

Оскільки позивач є мікропідприємством, у нього відсутні підстави для формування реєстру сумнівних боргів у 2022 році та включення його розміру до складу інших витрат за 2022 рік…».

Дослідивши наявні в матеріалах справи докази, судом встановлено, що відповідно до договору №09/03-17 від 09.03.2017 про надання поворотної фінансової допомоги позивачу як позичальнику надано Товариством з обмеженою відповідальністю «Скай Фінанс» як позикодавцем поворотну фінансову допомогу у розмірі 9 080 000,00 грн для потреб позичальника, яка підлягає поверненню до 10.11.2023 включно.

Розпорядженням виконавчого органу Київської міської ради (Київської міської державної адміністрації) від 26.06.2017 №746 відповідно до Розпорядження ВО КМР (КМДА) від 13.06.2017 №422 «Про проведення конкурсу із залучення інвестора до будівництва спортивного комплексу на проспекті Генерала Ватутіна в Деснянському районі» затверджено переможцем конкурсу із залучення інвестора до будівництва спортивного комплексу на проспекті Генерала Ватутіна в Деснянському районі (протокол діючої конкурсної комісії по залученню інвесторів до фінансування будівництва, реконструкції, реставрації тощо об`єктів житлового та нежитлового призначення, незавершеного будівництва, інженерно-транспортної інфраструктури міста Києва від 21.04.2017 №97/2017) ТОВ «А Скай».

27 червня 2017 року між Департаментом економіки та інвестицій ВО КМР (КМДА) (організатор конкурсу), Департаментом освіти і науки, молоді та спорту ВО КМР (КМДА) (замовник) та ТОВ «А Скай» (Інвестор) укладено інвестиційний договір №050-13/і/165 про будівництво спортивного комплексу на проспекті Генерала Ватутіна в Деснянському районі, за умовами якого сторони здійснюють діяльність щодо проектування, будівництва, прийняття в експлуатацію об`єкта інвестування та вчинення інших дій, передбачених договором. За умовами договору інвестор забезпечує проектування, будівництво, прийняття в експлуатацію об`єкта інвестування та фінансування усіх пов`язаних із цим витрат, виконання інших обов`язків, передбачених договором. Орієнтовна вартість будівництва об`єкта інвестування становить 273 035 532,00 грн, в тому числі ПДВ 45 505 922,00 грн та може змінюватись відповідно до затвердженої в установленому законодавством України порядку та відповідно до умов договору проектної документації та фактичних витрат інвестора на реалізацію інвестиційного проекту.

Договором №18/01/19 від 18.01.2019 про надання поворотної фінансової допомоги позивачу як позичальнику надано Товариством з обмеженою відповідальністю «Скай Фінанс» як позикодавцем поворотну фінансову допомогу у розмірі 2 003 000,00 грн для потреб позичальника, яка підлягає поверненню до 31.12.2020 включно.

Договором №09/12/19 від 09.12.2019 про надання поворотної фінансової допомоги позивачу як позичальнику надано Товариством з обмеженою відповідальністю «Скай Фінанс» як позикодавцем поворотну фінансову допомогу у розмірі 10 000 000,00 грн для потреб позичальника, яка підлягає поверненню протягом 10 робочих днів з дати письмової вимоги позикодавця про повернення.

Договором №21/09-20 від 21.09.2020 про надання поворотної фінансової допомоги позивачу як позичальнику надано Товариством з обмеженою відповідальністю «Скай Фінанс» як позикодавцем поворотну фінансову допомогу у розмірі 10 000 000,00 грн для потреб позичальника, яка підлягає поверненню у термін до 21.09.2021 включно.

28 грудня 2020 року між ТОВ «ФК «Юніос» (Кредитодавець) та ТОВ «А Скай» (Позичальник) укладено договір про надання фінансового кредиту №ЮН-28/12-01-к про відкриття відновлювальної кредитної лінії у сумі 9 500 000,00 грн на період з 28.12.2020 по 27.12.2021, які використовуються за цільовим призначенням - для поповнення обігових коштів та здійснення фінансово-господарської діяльності.

Рішенням Господарського суду міста Києва від 11.01.2021 у справі №910/13597/20 за позовом ТОВ «А Скай» до Департаменту економіки та інвестицій ВО КМР (КМДА), Департаменту освіти і науки ВО КМР (КМДА) про розірвання інвестиційного договору від 27.06.2017 №050-13/і/165 у зв`язку з істотною зміною обставин, залишеним без змін постановою Північного апеляційного господарського суду від 29.06.2021, у задоволенні позову відмовлено.

Договором переведення боргу від 27.01.2022 №01-09/22 за Договором про надання фінансового кредиту №ЮН-28/12-01-к від 28.12.2020 ТОВ «А Скай» як первісним боржником покладено на ТОВ «Будпромторг-2017» як на нового боржника, а ТОВ «Будпромторг-2017» взято на себе зобов`язання зі сплати заборгованості первісного боржника перед ТОВ «ФК «Юніос», яка виникла за договором про надання фінансового кредиту від 28.12.2020 №ЮН-28/12-01-к. Станом на дату укладення нового договору заборгованість первісного боржника перед кредитором становить 10 226 224,64 грн, яка складається з суми наданого кредиту в розмірі 9 510 000,00 грн та нарахованих відсотків у розмірі 716 224,64 грн. Строк виконання зобов`язань нового боржника перед кредитором - до 31.08.2023. З моменту підписання цього договору у ТОВ «А Скай» з`являються зобов`язання перед ТОВ «Будпромторг-2017» у сумі 10 226 224,64 грн у зв`язку з прийняттям новим боржником на себе зобов`язань перед кредитором за основним договором, яку первісний боржник зобов`язаний сплатити на користь нового боржника до 31.12.2023.

Актом приймання-передачі документації від 27.01.2022 ТОВ «А Скай» передано, а ТОВ «Будпромторг-2017» прийнято документацію, яка підтверджує його боргові зобов`язання перед ТОВ «ФК «Юніос» за договором про переведення боргу №01-09/22 від 27.01.2022.

Позивачем у податковій декларації з податку на прибуток за 2022 рік, поданій до контролюючого органу 09.11.2022 №198113 у рядку 01 зазначено дохід від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку, у розмірі 10 220 902 грн.

Вказану суму зазначено позивачем як прибуток від кредиторської заборгованості перед ТОВ «Будпромторг-2017», граничний строк погашення якої - до 31.12.2023.

Списання кредиторської заборгованості було відображено позивачем у бухгалтерському обліку як дохід від списання кредиторської заборгованості Дт 68 Кт 71 у розмірі 10 220 901,60 грн та відображено як фінансовий результат Дт 71 Кт 79 у розмірі 10 220 901,62 грн.

Водночас, матеріалами справи підтверджено, що ТОВ «Будпромторг-2017» виставлено позивачу вимогу від 22.11.2022 вих. №22/11-01 про дострокове виконання зобов`язань по договору переведення боргу №01-09/22 за договором про надання фінансового кредиту №ЮН-28/12-01-к від 28.12.2020 від 27.01.2022, якою від позивача вимагається в строк до 30.11.2022 сплатити 10 220 901,92 грн на користь ТОВ «Будпромторг-2017» на виконання означеного договору. Вказана вимога отримана ТОВ «А Скай» 23.11.2022.

На переконання суду, оскільки строк сплати позивачем перед ТОВ «Будпромторг-2017» не сплив, враховуючи виставлену ТОВ «Будпромторг-2017» вимогу про дострокове виконання зобов`язань в строк до 30.11.2022 у розмірі 10 220 901,92 грн на користь ТОВ «Будпромторг-2017», у позивача були відсутні підстави для віднесення до складу доходу за 2022 рік наявної у позивача кредиторської заборгованості у розмірі 10 220 901,92 грн.

У той же час, відповідачем не було досліджено первинні документи позивача у цій частині та не надано оцінки правомірності відображення позивачем у складі доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, наявної у нього кредиторської заборгованості у розмірі 10 220 902 грн перед ТОВ «Будпромторг-2017».

Як зазначено в акті перевірки та не заперечується позивачем, ним до складу балансової вартості інвестицій було віднесено витрати у розмірі 9 241 200,62 грн, понесені згідно з інвестиційним договором від 27.06.2017 №050-13/і/165 у розрізі звітних періодів: 2017 рік - 422 605,05 грн, 2019 рік - 400 000,00 грн, 2022 рік - 8 418 595,57 грн.

Актами списання основних засобів від 08.11.2022 за формою ОЗ-3 проведено списання основних засобів «Арена» на суму 422 605,05 грн, «Спортивна арена» на суму 400 000,00 грн, «Спортивний комплекс» на суму 8 418 595,57 грн, що відображено у бухгалтерському обліку наступними записами: Дт 38 Кт 15 у розмірі 9241200,62 грн (списано балансову вартість незавершених капітальних інвестицій за рахунок створеного резерву сумнівних боргів), Дт 94 Кт 38 9241200,62 грн (включено до складу інших витрат резерв сумнівних боргів).

На думку відповідача позивачем безпідставно включено до складу рядка 2165 за 2022 рік балансову вартість незавершених капітальних інвестицій шляхом формування резерву сумнівних боргів та включення його розміру до складу таких витрат, оскільки на момент формування резерву позивач відповідав ознакам мікропідприємства та відповідно до НП(С)БО 25 не мав підстав для формування резервів сумнівних боргів. Оскільки понесені позивачем витрати не призвели до отримання доходу за вказаний період, відсутній період для відображення таких витрат.

Відповідно до частини другої статті 2 Закону №996 для цілей цього Закону підприємства (крім бюджетних установ) можуть належати до таких категорій підприємств - мікропідприємств, малих, середніх або великих підприємств.

Мікропідприємствами є підприємства, показники яких на дату складання річної фінансової звітності за рік, що передує звітному, відповідають щонайменше двом із таких критеріїв: балансова вартість активів - до 350 тисяч євро включно; чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) - до 700 тисяч євро включно; середня кількість працівників - до 10 осіб включно.

Позивач не заперечує, що відповідає критеріям мікропідприємства, визначеним частиною другою статті 2 Закону №996, що також підтверджується долученою до матеріалів справи фінансовою звітністю та висновком експерта від 17.08.2023 вих. №17/08-2023.

Наказом Міністерства фінансів України від 25.02.2000 №39, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 15.03.2000 за №161/4382, затверджено Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку 25 «Спрощена фінансова звітність», затвердженим наказом Міністерства фінансів України 25.02.2000 №39, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 15.03.2000 за №161/4382 (далі по тексту - НП(С)БО 25).

Відповідно до підпункту 2 пункту 2 розділу І НП(С)БО 25 норми цього Національного положення (стандарту) застосовуються мікропідприємствами, малими підприємствами, непідприємницькими товариствами, представництвами іноземних суб`єктів господарської діяльності та підприємствами, які ведуть спрощений бухгалтерський облік доходів та витрат відповідно до податкового законодавства (крім підприємств, які відповідно до законодавства складають фінансову звітність за міжнародними стандартами фінансової звітності) (далі - підприємства), зокрема: 2) для складання Фінансової звітності мікропідприємства мікропідприємствами - юридичними особами, які визнані такими відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»; підприємствами, які ведуть спрощений бухгалтерський облік доходів та витрат відповідно до податкового законодавства; непідприємницькими товариствами.

Згідно пункту 7 розділу І НП(С)БО 25 підприємства, зазначені у підпункті 2 пункту 2 цього розділу, можуть: обліковувати необоротні активи тільки за первісною вартістю без урахування зменшення корисності та переоцінки до справедливої вартості; не створювати забезпечення наступних витрат і платежів (на виплату наступних відпусток працівникам, виконання гарантійних зобов`язань тощо), а визнають відповідні витрати у періоді їх фактичного понесення; поточну дебіторську заборгованість включати до підсумку балансу за її фактичною сумою.

Аналіз наведених правових норм свідчить про відсутність у позивача як такого, що відповідає критеріям мікропідприємства, обов`язку створення резерву сумнівних боргів.

Відповідно до розділу 12 Статуту ТОВ «А Скай» товариство веде оперативний, бухгалтерський та статистичний облік та звітність у порядку, визначеному чинним законодавством та надає відповідним органам у встановлений термін звіти та баланси по всім видам діяльності.

Водночас, матеріали справи не містять жодних доказів на підтвердження того, що позивачем зафіксовано у своїй обліковій політиці, зокрема, шляхом оформлення відповідним наказом, формування резерву сумнівних боргів.

Відсутність такого розпорядчого документу у сукупності з положеннями пункту 7 розділу І НП(С)БО 25, на переконання суду, свідчить про те, що позивач не скористався правом на створення резерву сумнівних боргів, що, в свою чергу, свідчить про вчинення ним методологічної помилки при віднесенні до резерву сумнівних боргів капітальних інвестицій у розмірі 9241200,62 грн, понесених згідно з інвестиційним договором від 27.06.2017 №050-13/і/165.

На запит ГУ ДПС у м. Києві від 11.11.2022 №3 позивачем надано пояснення, відповідно до яких підставою для відображення показників рядка 2165 «Інші витрати» звіту про фінансові результати за 2022 рік у розмірі 9241,2 тис. грн є акти списання основних засобів ОЗ-3. При списанні капітальних інвестицій бухгалтером помилково був задіяний 38 рахунок (резерв сумнівних боргів). У зв`язку з тим, що підприємство відноситься до мікропідприємств згідно з критеріями, наведеними в частині другій статті 2 Закону №966, ТОВ «А Скай» має право не створювати резерви та при списанні капітальних інвестицій їх створювати не потрібно. Ця бухгалтерська помилка не вплинула на фінансовий результат товариства і результат оподаткування.

Відповідно до пункту 2.2 р. ІІ НП(С)БО 25 у статті «Незавершені капітальні інвестиції» відображається вартість незавершених на дату балансу капітальних інвестицій в необоротні активи на будівництво, реконструкцію, модернізацію (інші поліпшення, що збільшують первісну (переоцінену) вартість), виготовлення, придбання об`єктів матеріальних необоротних активів (у тому числі необоротних матеріальних активів, призначених для заміни діючих, і устаткування для монтажу).

На підтвердження наявності підстав для віднесення до рахунку «Незавершені капітальні інвестиції» 9 241 200,62 грн матеріали справи містять:

- акцепт конкурсної пропозиції від 26.06.2017 №050/13-5142 Департаменту економіки і інвестицій ВО КМР (КМДА) щодо визнання позивача переможцем конкурсу із залучення інвестора для будівництва спортивного комплексу на проспекті Генерала Ватутіна в Деснянському районі, інвестиційний договір від 26.06.2017 №746 про будівництво спортивного комплексу на проспекті Генерала Ватутіна в Деснянському районі, стороною якого є позивач як інвестор;

- банківські виписки по рахунку ТОВ «А Скай», якими підтверджується перерахування коштів на виконання інвестиційного договору від 26.06.2017 №746 12.07.2017 платіжним дорученням №8 на суму 5688240,25 грн, від 10.07.2017 платіжним дорученням №7 на суму 2730355,32 грн та загальну суму 8418595,57 грн; картку рахунку 15 за січень 2017 - грудень 2022 року, в якому відображено витрати на придбання об`єктів будівництва 01.04.2017 та 26.04.2017 на загальну суму 822605,05 грн.

Жодних зауважень до зазначеного позивачем розміру понесених ним затрат 9 241 200,62 грн згідно інвестиційного договору контролюючим органом не висловлено.

Відповідно до положень статті 1 Закону №966 для цілей цього Закону терміни вживаються у такому значенні:

активи - ресурси, контрольовані підприємством у результаті минулих подій, використання яких, як очікується, приведе до отримання економічних вигод у майбутньому;

витрати - зменшення економічних вигод у вигляді зменшення активів або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілення власниками).

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства та її розкриття в фінансовій звітності визначає національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 № 318, із змінами та доповненнями (далі по тексту - НП(С)БО 16 «Витрати»).

Відповідно до пункту 6 НП(С)БО 16 витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

Пунктом 7 НП(С)БО 16 «Витрати» визначено, що витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.

Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.

Оскільки станом на момент судового розгляду справи понесені позивачем витрати на створення об`єкту інвестування у розмірі 9 241 200,62 грн є підтвердженими документально, враховуючи перебування позивача у стані припинення та відсутність створеного об`єкту інвестування, у суду є підстави вважати, що понесені ТОВ «А Скай» витрати не є активом у розумінні положень чинного законодавства та, як наслідок, відповідають визначенню поняття «витрати».

Водночас, здійснення позивачем методологічних помилок під час відображення даних в регістрах бухгалтерського обліку не може бути самостійною підставою для висновків контролюючого органу щодо неможливості віднесення витрат вартості незавершених капітальних інвестицій, понесених ТОВ «А Скай», до складу інших витрат, списаних 08.11.2022 незавершених капітальних інвестицій.

Суд зауважує, що положення ПК України містять визначення поняття «методологічна помилка» лише стосовно електронного кабінету (це невідповідність методології та/або алгоритмів роботи електронного кабінету положенням податкового законодавства, яка призводить до помилки, в тому числі в розрахунку об`єкта оподаткування, суми податку, суми надмірної сплати податку, суми пені, штрафних санкцій, показників формули обрахунку, які використовуються в електронних системах адміністрування, інших показників, що впливають на права та обов`язки платників податків).

Листом ДПА України від 11.08.2004 № 15316/7/15-2417 у зв`язку з численними запитами регіональних податкових органів та платників податків щодо порядку відображення в податковому обліку податкових накладних, отриманих із запізненням, та правомірності прирівнювання записів про такі податкові накладні до самостійно виправлених помилок повідомила, що поняття арифметичної чи методологічної помилки наведено у роз`ясненні Комітету ВРУ з питань фінансів і банківської діяльності від 20.03.2001 р. № 06-10/1672 (v_167450-01).

Під «методологічною помилкою» слід розуміти помилку, допущену платником податків при складанні ним декларації, яка полягає у неправильному застосуванні або незастосуванні ставок оподаткування чи коефіцієнтів при визначенні податкового зобов`язання з того чи іншого податку, збору (обов`язкового платежу).

Позивачем долучено до матеріалів справи висновок експерта від 17.08.2023 вих. №17/08-2023 за результатами проведення судової економічної експертизи в адміністративній справі №320/19018/23.

На вирішення експертизи було поставлено питання: чи підтверджується документально висновок акта №39736/ж5/26-15-07-03-02-21 від 21.11.2022 щодо заниження ТОВ «А Скай» податку на прибуток за 2022 рік у сумі 1655198 грн?

Відповідно до висновку експерта у межах наданих документів не підтверджується висновок акта №39736/ж5/26-15-07-03-02-21 від 21.11.2022 щодо заниження ТОВ «А Скай» податку на прибуток за 2022 рік у сумі 1655198 грн, оскільки проведеним дослідженням у межах наданих на дослідження документів встановлено, що висновок акта перевірки щодо завищення ТОВ «А Скай» витрат за 2022 рік та, відповідно заниження фінансового результату до оподаткування за 2022 рік документально та нормативно не підтверджується, відповідно, і не підтверджується заниження позивачем об`єкта оподаткування податком на прибуток, задекларованого у податковій декларації з податку на прибуток за 2022 рік.

У висновку експерта зазначено, що з аналізу оборотно-сальдової відомості та картки рахунку 15 «Незавершені капітальні інвестиції» ТОВ «А Скай» вбачається, що ним при відображенні в регістрах бухгалтерського обліку невірно застосовано для списання у витрати вартості об`єктів незавершених капітальних інвестицій субрахунок 944 «Сумнівні та безнадійні борги». Однак зазначена помилка є методичною, не спростовує документально обґрунтованих підстав для визнання у складі витрат списаних незавершених капітальних інвестицій та не призводить до викривлення фінансового результату та показників про фінансові результати за 2022 рік.

Відповідно до норм статті 4 Закону №996 ведення бухгалтерського обліку здійснюється відповідно до принципів, визначених даною статтею, серед яких:

- повне висвітлення - фінансова звітність повинна містити всю інформацію про фактичні та потенційні наслідки господарських операцій та подій, здатних вплинути на рішення, що приймаються на її основі;

- нарахування - доходи і витрати відображаються в бухгалтерському обліку та фінансовій звітності в момент їх виникнення, незалежно від дати надходження або сплати грошових коштів;

- превалювання сутності над формою - операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми.

Відповідно до цих принципів:

- ТОВ «А Скай» зобов`язане було відобразити в регістрах бухгалтерського обліку операції зі списання незавершених капітальних інвестицій, оскільки згідно принципу повного висвітлення, всі господарські операції підприємства, які зафіксовані первинними документами, складеними відповідно до вимог статті 9 Закону №996, в суцільному порядку підлягають відображенню в регістрах бухгалтерського обліку;

- принцип превалювання сутності над формою свідчить про те, що навіть якщо для обліку витрат підприємство використало невірний рахунок, документально підтверджені витрати від цього не перестали існувати та підлягають відображенню у фінансових результатах ТОВ «А Скай», а їх невідображення призведе до спотворення показників фінансової звітності, зокрема фінансового результату;

- витрати, понесені на створення об`єктів, створення яких вже не відбудеться з об`єктивних причин, повинні бути відображені у складі витрат того періоду, до якого відноситься первинний документ, що є підставою для списання.

Враховуючи вищенаведене, керуючись принципами бухгалтерського обліку, ТОВ «А Скай» було вірно відображено у складі витрат 2022 року статті «Інші операційні витрати» звіту про фінансові результати за 2022 рік витрати від списання незавершених капітальних інвестицій у сумі 9 241 200,62 грн.

Висновок контролюючого органу щодо безпідставного формування резерву сумнівних боргів у 2022 році та включення його розміру до складу інших витрат за 2022 рік є неправильним, оскільки згадана норма НП(С)БО 25 є рекомендаційною, а не обов`язковою для застосування та не скасовує право суб`єкта господарювання на застосування норм НП(С)БО 10. Крім того, застосування неправильного рахунку бухгалтерського обліку для списання до складу витрат документально обґрунтованого актами списання витрат ТОВ «А Скай» на створення активу, створення якого вже не відбудеться через об`єктивні причини (зокрема припинення ТОВ «А Скай» як суб`єкта господарювання), не є підставою вважати, що такі витрати об`єктивно перестають існувати. Неправильне застосування бухгалтерського рахунку 944 є лише методологічною помилкою та не призвело до викривлення показників звіту про фінансові результати ТОВ «А Скай» за 2022 рік та до заниження оподаткованого прибутку.

Методом співставлення взаємопов`язаних показників, а саме: показників доходу від будь-якої діяльності та фінансового результату до оподаткування, відображених у податковій декларації з податку на прибуток за 2022 рік та звіті про фінансові результати за 2022 рік ТОВ «А Скай», встановлено їх ідентичність, розбіжності відсутні. Відображений у податковій декларації фінансовий результат до оподаткування у розмірі 919943 тис. грн відповідає показнику рядка 2350 звіту про фінансові результати ТОВ «А Скай» за 2022 рів - 919,9 тис. грн.

Крім того, як було зазначено в акті перевірки, перевіркою повноти задекларованих показників у рядку 02 Декларації за означений період встановлено заниження їх значення за 2022 рік на 9241200 грн внаслідок завищення рядку 2165 «Інші витрати» звіту про фінансові результати за 2022 рік на 9241200 грн; рядку 2290 «Фінансовий результат до оподаткування» звіту про фінансові результати занижено значення на 9241200 грн за 2022 рік. У фінансовій звітності позивача резерв сумнівних боргів включено до складу інших витрат звіту про фінансові результати за 2022 рік. Оскільки позивач є мікропідприємством, у нього відсутні підстави для формування реєстру сумнівних боргів у 2022 році та включення його розміру до складу інших витрат за 2022 рік.

Водночас, в акті перевірки не відображено дослідження відповідачем первинних документів, на підставі яких було задекларовано та відображено в регістрах бухгалтерського обліку спірні показники, пов`язані з визначенням об`єкту оподаткування.

У судовому засіданні 26.10.2023 в якості свідка було допитано ОСОБА_1 - головного державного інспектора відділу перевірок суб`єктів господарювання у зв`язку з припиненням юридичних осіб сфери матеріального виробництва управління податкового аудиту інших податків та категорій платників ГУ ДПС у м. Києві, яким було здійснено перевірку позивача, який зазначив, що формування резерву сумнівних боргів не перевірялося, під час проведення перевірки були взяті за основу бухгалтерські проводки, об`єктивність яких не перевірялась. Первинні документи також не перевірялись.

Водночас, суд зауважує, що нездійснення відповідачем під час проведення перевірки аналізу первинних документів могло істотно вплинути на правильність та обґрунтованість висновків контролюючого органу, здійснених за результатами такої перевірки, на підставі яких прийняті спірні рішення, оскільки відповідач дійшов висновків про заниження показників у рядку 02 Декларації за 2022 рік значення на 9 241 200 грн внаслідок завищення рядку 2165 «Інші витрати» звіту про фінансові результати за 2022 рік на 9 241 200 грн та рядку 2290 «Фінансовий результат до оподаткування» звіту про фінансові результати занижено значення на 9 241 200 грн за 2022 рік виключно на підставі регістрів бухгалтерського обліку без співставлення їх показників з відображеною у первинних документах інформацією.

Беручи до уваги ненадання відповідачем жодних доказів на підтвердження викладених в акті перевірки доводів, висновки про порушення пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, частини першої статті 9 Закону №966, пункту 7 розділу І НП(С)БО 25, пункту 7 НП(С)БО 16 є безпідставними та не підтверджуються належними та допустимими доказами.

В свою чергу, здійснення позивачем методологічних помилок при веденні бухгалтерського обліку без дослідження контролюючим органом первинних документів та співставлення показників податкової звітності, які містяться у первинних документах з інформацією, відображеною у регістрах бухгалтерського обліку, не є самостійною підставою для збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств та зменшення об`єкту оподаткування податком на прибуток.

За наведеного, колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 12.12.2022 № 36386/26-15-07-03-02-25 та №36381/26-15-07-03-02-25.

Доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду попередньої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.

Решта тверджень та посилань сторін судовою колегією апеляційного суду не приймається до уваги через їх неналежність до предмету позову або непідтвердженість матеріалами справи.

При цьому, колегія суддів зазначає, що згідно з п. 30. Рішення Європейського Суду з прав людини у справі "Hirvisaari v. Finland" від 27 вересня 2001 р., рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя .

Однак, згідно з п. 29 Рішення Європейського Суду з прав людини у справі "Ruiz Torija v. Spain" від 9 грудня 1994 р., статтю 6 п. 1 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи.

За правилами ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. Керуючись статтями 308, 311, 315, 316, 321, 322, 329, 331 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ :

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у місті Києві залишити без задоволення, а рішення Київського окружного адміністративного суду від 10 лютого 2025 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, та може бути оскаржена безпосередньо до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного суду у тридцятиденний строк в порядку, встановленому статтями 329-331 КАС України.

Головуючий суддя Є.І.Мєзєнцев

cуддя О.В.Епель

суддя В.В.Файдюк