Постанова від 18.06.2025 по справі 160/21748/24

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 червня 2025 року

м. Київ

справа № 160/21748/24

адміністративне провадження № К/990/18450/25

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючої судді Блажівської Н.Є.,

суддів: Білоуса О.В., Желтобрюх І.Л.,

за участі:

секретаря судових засідань: Юзини О.В.,

представника Позивача: Яковлєвої Н.Б.,

представника Відповідача: Ваховської Г.О.,

розглянувши у судовому засіданні в режимі відеоконференції касаційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області,

на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 2 грудня 2024 року (суддя Коренев А.О.)

та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 1 квітня 2025 року (судді: Круговий О.О., Баранник Н.П., Шлай А.В.)

у адміністративній справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Тепличний комбінат «Дніпровський»

до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

УСТАНОВИВ:

1. ІСТОРІЯ СПРАВИ

1.1. Короткий зміст позовних вимог

Товариство з обмеженою відповідальністю "Тепличний комбінат "Дніпровський" (далі також - Позивач, ТОВ "ТК "Дніпровський") звернулося до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, в якому просило визнати протиправними та скасувати:

- податкове повідомлення-рішення від 26 червня 2024 року № 0414970713;

- податкове повідомлення-рішення від 31 липня 2024 року № 0489920713;

- податкове повідомлення-рішення від 31 липня 2024 року № 0489950713;

- податкове повідомлення-рішення від 31 липня 2024 року № 0489930713;

- податкове повідомлення-рішення від 31 липня 2024 року № 0489960713.

Обґрунтовуючи позовні вимоги Позивач покликався на те, що висновки контролюючого органу стосовно невизнання процедури виділу є безпідставними, оскільки на час проведення перевірки відомості про створення шляхом виділу з ТОВ "ТК "Дніпровський" - Товариства з обмеженою відповідальністю «Діктіс-К» (далі також - ТОВ «Діктіс-К») внесено до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань (далі також - ЄДР) відповідно до норм чинного законодавства, рішення про виділ, не оскаржене, державна реєстрацію ТОВ «Діктіс-К» як юридичної особи не скасовувалось та судом фіктивною не визнавалась. Вказує, що при виділі компанія з якої здійснюється виділ не отримує жодних нових активів, тобто відбувається не зростання, а зменшення власного капіталу, що підтверджується передавальним балансом. Відзначає, що платник податку на додану вартість (далі - ПДВ), який реорганізується, зокрема, шляхом виділу, при передачі активів та пасивів за розподільчим балансом не здійснює нарахування податкових зобов`язань з ПДВ.

При цьому зауважує, що дотримання податкової дисципліни ТОВ «Діктіс-К» не було предметом перевірки.

Зазначає, що оригінали документів, які підтверджують переривання строку позовної давності, як і вся первинна документація по зобов`язаннях та відповідних правочинах з NOVEROCA TNTERPRAISES LINITED були передані ТОВ «Діктіс-К» відповідно до акту приймання - передачі активів та пасивів від 4 червня 2021 року до розподільчого балансу, що було проігноровано Відповідачем. Водночас відзначає, що навіть, якщо вважати, що строки позовної давності по заборгованості перед NOVEROCA TNTERPRAISES LINITED сплили, то ця заборгованість всеодно не підлягає включенню до складу доходів сільськогосподарського товаровиробника з метою розрахунку частки сільськогосподарського товаровиробництва (75%).

Вказувало, що замість того, щоб взяти до оподаткування визначений ТОВ "ТК "Дніпровський" у фінансовій звітності фінансовий результат підприємства, як це прямо визначено підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України (далі - ПК України), Відповідачем застосовано механізм розрахунку, який не передбачений жодним положенням ПК України, а саме, враховано всі доходи з фінансової звітності підприємства та проведено віднімання лише окремих елементів операційних витрат з відповідної звітності.

Наголошує, що норми статті 185 ПК України, які регулюють формування ПДВ, не визначають об`єктом оподаткування ПДВ статистичні дані врожайності, та відповідно не зобов`язують платників нараховувати податкові зобов`язання коригуючи їх на статистичну варіативність у разі відмінності показників між середніми даними по регіону та реальними показниками такої врожайності.

Стверджує, що господарські операції із контрагентами Товариством з обмеженою відповідальністю «Євроспецмонтаж» (далі - ТОВ «Євроспецмонтаж») та Товариством з обмеженою відповідальністю «Бел-Транс» (далі - ТОВ «Бел-Транс») підтверджені належними первинними документами, які доводять формування показників податкової звітності та відображають реальність господарських операцій, що є підставою для формування податкового обліку підприємства.

Зазначає, що ним на всі запити Відповідача, незважаючи на скорочені строки їх виконання (в день отримання запиту) та значний обсяг запитуваних документів, ТОВ "ТК "Дніпровський" було надано всі запитувані відомості та документи, а в ході перевірки також кожного разу надавались усні та письмові пояснення та коментарі з кожного з запитуваних питань, водночас Відповідачем в акті перевірки не було повною мірою відображено відомості первинних документів, наданих до перевірки.

1.2. Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій

Дніпропетровський окружний адміністративний суд рішенням від 2 грудня 2024 року позовні вимоги задовольнив: визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення від 26 червня 2024 року № 0414970713, від 31 липня 2024 року № 0489920713, від 31 липня 2024 року № 0489950713, від 31 липня 2024 року № 0489930713, від 31 липня 2024 року № 0489960713.

Ухвалюючи рішення, суд першої інстанції виходив з наступного:

- державна реєстрація змін до відомостей про юридичну особу Позивача відбулась 8 червня 2021 року, реєстраційний № 1002121070048000009, отже станом на 8 червня 2021 року виділ є завершеним та діє презумпція достовірності відомостей, внесених до Єдиного державного реєстру;

- операції з виділу не призводять до зростання власного капіталу, а отже відсутня умова для оподаткування податком на прибуток частини майна, що передається за розподільчим балансом новій юридичній особі, з огляду на що сума зменшеної кредиторської заборгованості в розмірі 96620355,58 грн не включається до складу інших доходів відповідного звітного періоду;

- операції з реорганізації ТОВ «ТК «Дніпровський» шляхом виділу, на підставі якого було створено нове підприємство ТОВ «Діктіс К» не є об`єктом оподаткування ПДВ, що свідчить про помилковість висновків контролюючого органу в цій частині;

- висновки податкового органу стосовно того, що документальне оформлення операції виділення не створює реальної зміни активу і пасиву в розумінні передачі частини майна платника податків, що реорганізується є необґрунтованими та безпідставними і зроблені податковим органом лише на підставі наявної в нього податкової інформації, яка носить інформативний характер та сформована фактично без дослідження первинних документів податкового обліку, і в жодному разі не доводить наявності податкових правопорушень ТОВ «ТК «Дніпровський», на які посилається контролюючий орган в Акті перевірки;

- Відповідачем позапланова перевірка на підставі підпункту 78.1.7. пункту 78.1. статті 78 ПК України у зв`язку з процедурою реорганізації юридичної особи не проводилась, а відтак Відповідачем при проведенні планової перевірки обрано не встановлений законодавством України спосіб поведінки під час реалізації своїх владних повноважень;

- Відповідачем у акті перевірки зазначено, що розподільчий баланс від 4 червня 2021 року складено саме у дату реєстрації платника податків ТОВ «Діктіс-К». ТОВ «Діктіс-К», як юридична особа вчиняло самостійно дії щодо організації своєї діяльності, а її неналежна організація не може бути визначена як порушення ТОВ «ТК «Дніпровський» вимог податкового законодавства;

- правомірність формування активу та пасиву розподільчого балансу, затвердженого рішенням єдиного учасника ТОВ «ТК «Дніпровський» № 04/06 від 4 червня 2021 року, додатково підтверджується актами попередніх перевірок, балансами (Ф1) за 2014-2020 роки. Порушень документального оформлення переданої за розподільчим балансом кредиторської заборгованості Відповідачем згідно з актом перевірки не встановлено;

- перевірка Відповідачем проводилась саме ТОВ «ТК «Дніпровський» з питань дотримання вимог податкового законодавства, валютного законодавства, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 1 січня 2021 року по 31 грудея 2023 року, водночас висновки акту перевірки зводяться щодо надання оцінки господарській діяльності ТОВ «Діктіс К» на предмет дотримання ним податкового законодавства;

- висновки Відповідача про те, що оскільки під час виділу була передана кредиторська заборгованість по зобов`язанням з взаєморозрахунком з покупцем/продавцем NOVEROCA TNTERPRAISES LIMITED, то Позивач повинен був здійснити нарахування податку на прибуток, з огляду на те, що до перевірки не надано інших документів які б свідчили про продовження строку позовної давності по зобов`язанням з взаєморозрахунком з NOVEROCA TNTERPRAISES LIMITED спростовується: актом приймання-передачі активів і пасивів від 4 червня 2021 року до розподільчого балансу, Балансом (Ф1) за 2014-2020 роки, договорами № 04-058/Г/БВ-2013 купівлі-продажу цінних паперів від 21 лютого 2013 року з додатками, № 04-066/н/БВ-2013 від 25 березня 2013 року з додатками, договором РЕПО цінних паперів № БВР -308 від 29 грудня 2014 року з додатками, повідомленням від 4 січня 2016 року про прийняття рішення про продовження дії договору РЕПО №БВР-308 від 29 грудня 2014 року, рішенням про продовження дії договору РЕПО № БВР-308 від 29 грудня 2014 року;

- здійснений Відповідачем розрахунок заниження податку на прибуток не відповідає вимогам підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, оскільки при його проведенні не було враховано ані надані Позивачем до перевірки первинні документи (листи Позивача вих. № 55 від 29 квітня 2024 року, вих. № 76 від 21 травня 2024 року, вих. № 160 від 8 травня 2024 року, вих. № 66 від 15 травня 2024 року, вих. № 83, від 27 травня 2024 року, вих. № 81/1 від 24 травня 2024 року, вих. № 81 від 24 травня 2024 року, вих. № 85 від 28 травня 2024 року, вих. № 94 від 3 червня 2024 року, вих. 88 від 29 травня 2024 року, вих. № 93 від 31 травня 2024 року, вих. № 96 від 4 червня 2024 року), ані зазначені ТОВ «ТК «Дніпровський» у Формі 2 дані щодо матеріальних затрат (рядок 2500) в сумі 53 880 000 грн за 2023 рік та 52 319 000 грн за 2022 рік, та інших операційних витрат (рядок 2520) 47 147 000 грн за 2023 рік та 43 743 000грн за 2022 рік;

- норми статті 185 ПК України не визначають об`єктом оподаткування ПДВ статистичні дані врожайності та відповідно не зобов`язують платників нараховувати податкові зобов`язання коригуючи їх на статистичну варіативність у разі відмінності показників між середніми даними по регіону та реальними показниками такої врожайності;

- використання середніх показників по області як еталону для оцінки діяльності конкретного підприємства є методологічно некоректним і може призвести до хибних висновків щодо ефективності його роботи, оскільки без врахування усіх конкретних умов вирощування, співставлення показників врожайності неможливе;

- Відповідачем не спростовано реальність господарських відносин між ТОВ «ТК «Дніпровський» та контрагентами ТОВ «Євроспецмонтаж», ТОВ «Бел-Транс». Наявність достатньої кількості працівників у ТК «Дніпровський» для самостійного виконання робіт не означає, що вони мають необхідну кваліфікацію для виконання специфічних будівельних робіт, та/або виконання робіт в обумовлені внутрішніми господарськими процесами строки. Розбіжність у датах документів, а саме різниця між датою пропускного листа та датою акту приймання виконаних будівельних робіт не може розглядатися як доказ відсутності виконання робіт, оскільки цілком логічно, що перепустки оформлюються на початку робіт, а акти приймання виконаних робіт за датою пізнішою від перепусток. Ненадання для огляду журналів перепусток за 2022 рік не може слугувати доказом відсутності робіт. Надання документів на відрядження працівників не було можливим, оскільки такі документи зберігаються на підприємстві, яке направляє працівників у відрядження;

- контролюючим органом не встановлено жодних дефектів у правовому статусі ТОВ «ТК «Дніпровський» або ТОВ «Бел-Транс», або ж недоліків в оформленні первинних документів, складених за результатами господарських операцій. Відповідач на такі обставини у Акті перевірки не посилався;

- висновки Відповідача стосовно не надання документів та пояснень щодо сум розподільчого балансу «ТОВ «ТК ДНІПРОВСЬКИЙ», який передавався ТОВ «Діктіс - К» є необгрунтованими, оскільки такі висновки спростовуються безпосередньо актом перевірки від 11 червня 2024 року № 1580/04-36-07-13/30420987, у якому Відповідачем були відображенні відповідні суми. Недостатність таких документів, як на те покликається Відповідач, не свідчить про порушення Позивачем вимог пункту 85.2 статті 85 ПК України.

Третій апеляційний адміністративний суд постановою від 1 квітня 2025 року апеляційну скаргу ГУ ДПС залишив без задоволення, а рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 2 грудня 2024 року - без змін.

У постанові апеляційний суд погодився з тими висновками, що cформував суд першої інстанції, та додатково вказав наступне:

- необґрунтованість висновків Відповідача про те, що документальне оформлення операцій з виділення не створювало реальної зміни активу та пасиву ТОВ «ТК «Дніпровський» в розумінні передачі частини майна, прав і обов`язків, зумовлюється тим, що вони ґрунтуються виключно на основі податкової інформації відносно новоутвореного суб`єкта господарювання. При цьому, будь-яких належних і допустимих доказів на підтвердження означеної податкової інформації Відповідачем не надано;

- 17 червня 2013 року між Позивачем та NOVEROCA ENTERPRAISES LIMITED було укладено додаткову угоду до договору купівлі-продажу цінних паперів від 25 березня 2013 року № 04-066/Н/БВ-2013, якою внесено наступні доповнення до договору: «п. 3.1.1. У випадку не переоформлення продавцем права власності на ЦП до 25.03.2015 року, дія цього договору автоматично продовжується на наступні два роки, і так кожного наступного разу до повного виконання Продавцем умов по переоформленню права власності на ЦП»; « 4.1.1. У випадку не надання покупцем розпорядження повіреному Покупця про сплату у повному обсязі суми визначеної п. 1.5 Договору до 25.03.2015 року включно, на рахунок продавця реквізити якого зазначені у розділу 12 цього договору, дія договору автоматично продовжується на наступні два роки і так кожного разу до повного виконання Покупцем умов по перерахуванню коштів визначених цим пунктом». Умови договору сторонами в повному обсязі виконані не були, а отже підстави вважати, що за наведеними правовідносинами сплили строки позовної давності, визначені Цивільним кодексом України, відсутні.

- Позивачем прийнято рішення від 4 січня 2016 року № 01-04 про продовження дії договору РЕПО від 29 грудня 2014 року № БВР-308 до 31грудня 2015 року;

- сторонами договорів купівлі-продажу цінних паперів від 25 березня 2013 року № 04-066/Н/БВ-2013 та РЕПО цінних паперів від 29 грудня 2014 року № БВР-308 їх умови не виконано в повному обсязі, а отже, підстави вважати що за наведеними правовідносинами спливли строки позовної давності, визначені Цивільним кодексом України відсутні;

- надані Позивачем на підтвердження реальності господарських операцій, проведених з ТОВ «ТК «Дніпровський» та ТОВ «Бел-Транс», первинні документи містять всі обов`язкові реквізити, що передбачені статтею 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та є такими, що в повній мірі підтверджують здійснення відповідних господарських операцій з поставки товару, фактичний рух активів та зміни у майновому стані Позивача.

2. ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ

2.1. Доводи Відповідача (особи, яка подала касаційну скаргу)

Підставами касаційного оскарження Відповідач визначив пункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі також - КАС України).

Відповідач вважає, що судами попередніх інстанцій прийнято рішення за неправильного застосування пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134 статті 134, пункту 189.1 статті 189, пунктів 198.3, 198.5 статті 198 ПК України, статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та без врахування висновків, викладених у постановах Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 11 грудня 2024 року у справі № 280/10715/23, від 5 травня 2023 року у справі № 160/15514/20.

Вказує, що в ході проведення перевірки Позивача встановлено документальне оформлення операції з виділення активів та зобов`язань від ТОВ «ТК «Дніпровський» до ТОВ «Діктіс-К», водночас відповідний виділ неможливо підтвердити, оскільки сукупність обставин, що характеризує дану операцію, встановлює відсутність принципу привалювання «сутністю над формою». Зазначає, що як станом на кінець перевірки, так і під час слухання справи в судах першої та апеляційної інстанцій Позивачем не надано розшифровку, первинні документи та письмові пояснення щодо частини сум, переданих ТОВ «Діктіс-К» по розподільчому балансу. При цьому вказує, що у зв`язку з відображенням в бухгалтерському обліку ТОВ «ТК «Дніпровський» вибуття цінних паперів на суму 149 483 675,45 грн, інших довгострокових зобов`язань на суму 15 718 300 грн, кредиторської заборгованості на суму 96 620 355,58 грн, інших поточних зобов`язань на суму 14 094 907,06 грн та визнання їх такими, що не підлягають погашенню, сума таких зобов`язань включається до складу доходу звітного періоду.

Зазначав, що Позивач у зв`язку з порушенням підпункту 298.8.4 пункту 298.8 статті 298 ПК України мав перейти на загальну систему оподаткування в 2022-2023 роках та подати декларацію з податку на прибуток за відповідні періоди, водночас відповідний обов`язок не виконав.

Покликається на те, що неможливо підтвердити реальність фінансово-господарських взаємовідносин Позивача з ТОВ «Євроспецмонтаж» та ТОВ «Бєл-транс». При цьому зазначає, що оскільки до перевірки не надано журналів пропусків з прізвищами та підписами працівників, датами їх входу на територію ТОВ «ТК «Дніпровський» та виходу з неї, документи на відрядження на роботи, неможливо встановити, як дати та час, так і взагалі факт перебування працівників цих підприємств на території ТОВ «ТК «Дніпровський». Також вказує, що вказані підприємства в періоді, в якому надавались послуги Позивачу, також мали взаємовідносини з іншими контрагентами. Відзначає, що акт приймання виконаних будівельних робіт датований пізніше, ніж пропускний лист на працівників ТОВ «Євроспецмонтаж».

Вказує, що в ході проведення перевірки згідно з наданими первинними документами, регістрами бухгалтерського обліку встановлено заниження суми податкових зобов`язань з ПДВ наслідок не відображення в повному обсязі валового збору огірків, оскільки відображена в податковій звітності врожайність в центнерах з 1 га площі насаджень огірків у плодоносному віці ТОВ «ТК «Дніпровський» у 2023 році на 11% нижча, ніж по Дніпропетровській області. При цьому зазначає, що ТОВ «ТК «Дніпровський» не надало документальне підтвердження та пояснення щодо наданих ними показників врожайності, які нижче від статистичних даних по підприємствах Дніпропетровської області. Покликаючись водночас на те, що платник податків має право на податковий кредит лише в разі включення до бази оподаткування 100% зібраного врожаю огірків.

Крім того, вказує, що від Позивача під час перевірки не було отримано будь-яких пояснень, листів з інформацією щодо обставин, які звільняють від відповідальності або пом`якшують відповідальність за вчинення податкових правопорушень, неможливості виконання ним обов`язку зi своєчасної сплати податку передбачених ПК України.

2.2. Позиція Позивача (особи, що подала відзив на касаційну скаргу)

Позивач вважає, що касаційна скарга є необґрунтованою, а наведені Відповідачем постанови Верховного Суду не містять висновків, щодо застосування норм пункту 134.1. статті 134 ПК України, статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність Україні» на порушення у застосуванні яких покликається Відповідач.

Зазначає, що дослідження змісту касаційної скарги свідчить про те, що у ній не викладені передбачені частиною четвертою статті 328 КАС України підстави для оскарження судових рішень. Зазначає, що скаржником у касаційній скарзі не наведено доводів щодо подібності правовідносин, що виникли у справах № 280/10715/23 (постанова Верховного Суду від 11 грудня 2024 року та № 160/15514/20 (постанова Верховного Суду від 5 травня 2023 року) із відносинами у справі, що переглядається. Також вказує про те, що Відповідачем не зазначено, в чому саме полягає неправильне застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права чи порушення норм процесуального права, та яку норму права суд застосував без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суд. На думку Позивача аналіз наведених Відповідачем постанов Верховного Суду свідчить, що фактичні обставини у наведених справах не є ані подібними, ані тотожними, ані хоча б дещо схожими з фактичними обставинами у справі, що переглядається.

Відзначає, що фактичні обставини, які формують зміст правовідносин, умови застосування правової норми та підстави виникнення відповідних правовідносин у справі № 280/10715/23 та справі, що переглядається є різними, справи не є подібними. На думку Позивача, у справі №280/10715/23 податкові повідомлення-рішення було прийнято за фактичних обставин, які формують зміст правовідносин і впливають на застосування норм матеріального права, які полягають в наступному: платник податків придбав товар з ПДВ, суму ПДВ включив до складу податкового кредиту відповідного періоду; платник податків передав зазначений товар у складі активу розподільчого балансу при здійсненні виділу новоствореному підприємству. У той же час, як зазначає Позивач, у цій справі товари/послуги, ПДВ по яких брав участь у формуванні податкового кредиту, за розподільчим балансом при реорганізації передані не були, а вибула лише кредиторська заборгованість, що утворилась у зв`язку з їх придбанням. При цьому відзначає, що припинення використання саме придбаних товарів/послуг у господарській діяльності ТОВ «ТК «Дніпровський», у зв`язку із придбанням яких утворилася ця заборгованість, контролюючим органом встановлено не було, а отже підпункт «г» пункту 198.5 статті 198 ПК України не підлягає застосуванню до спірних правовідносин.

Також покликається на неподібність фактичних обставин, встановлених судами у справі №160/15514/20 та у цій справі, наводячи обставини, які слугували підставами для висновку про відсутність фактичного здійснення господарських правовідносин.

Відтак, стверджуючи про те, що висновки, щодо застосування норми права, які викладені у постановах Верховного Суду та на які посилається Відповідач у касаційній скарзі, стосуються правовідносин, які не є подібними, просить закрити касаційне провадження у справі.

Також акцентує увагу на тому, що доводи Відповідача зводяться до незгоди з мотивами суду апеляційної інстанції, якими він керувався при оцінці доказів і встановленні обставин справи, та не містять належних та об`єктивно обумовлених міркувань, які б спростовували наведені висновки суду апеляційної інстанції.

Зазначає, що в касаційній скарзі не визначено підстав оскарження рішень судів першої та апеляційної інстанцій в частині висновків щодо податкових повідомлень-рішень: від 26 червня 2024 року № 0414970713, від 31 липня 2024 року № 0489920713, № 0489950713, №0489930713 в частині нарахування податкових зобов`язань за грудень 2023 року в сумі - 485 277 грн; №0489960713 та № 0489940713 в частині зменшення від`ємного значення та нарахування штрафу, через визначення податкових зобов`язань за грудень 2023 в сумі - 485 277 грн.

Вказує, що твердження Відповідача в касаційній скарзі не спростовують обґрунтованості висновків судів першої та апеляційної інстанцій і не містять належних аргументів щодо наявності підстав для їх скасування, з огляду на що просить в разі незадоволення клопотання про закриття касаційного провадження, відмовити в задоволенні касаційної скарги.

3. ВСТАНОВЛЕНІ СУДАМИ ПОПЕРЕДНІХ ІНСТАНЦІЙ ОБСТАВИНИ У СПРАВІ

ГУ ДПС проведена документальна планова виїзна перевірка ТОВ «ТК «Дніпровський» з метою здійснення контролю за додержанням вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотримання якого покладено на органи ДПС, правильності обчислення, повнотою і своєчасності сплати до бюджетів, державних цільових фондів податків, зборів та інших платежів встановлених законодавством за період з 1 січня 2021 року по 31 грудня 2023 року.

4 червня 2024 року складено акт № 1044/04-36-07-13/30420987 про не надання (несвоєчасне надання) документів (їх копій) до перевірки посадовими особами ТОВ «ТК «Дніпровський» при проведенні планової виїзної документальної перевірки з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 1 січня 2021 року по 31 грудня 2023 року.

Позивач, не погодившись з висновками вказаного акту, подав заперечення за результатами розгляду яких листом від 19 червня 2024 року № 44281/6/04-36-07-13-09 повідомлено про те, що висновки акту залишено без змін.

26 червня 2024 року на підставі акту від 4 червня 2024 року № 1044/04-36-07-13/30420987 прийнято податкове повідомлення - рішення № 0414970713, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штраф) у розмірі 1020,00 грн.

За результатами документальної планової виїзної перевірки ТОВ «ТК «Дніпровський» складено акт від 11 червня 2024 року №1580/04-36-07-13/30420987, яким, зокрема, встановлено порушення:

- пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, підпункту 298.8.4. пункту 298.8. статті 298, пункту 299.11 статті 299 ПК України, в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 38 313 720 грн;

- підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16, підпункту 49.18.3 пункту 49.18 статті 49 ПК України, яке полягає в неподанні декларації з податку на прибуток підприємств за 2022 та 2023 роки;

- пункту 189.1 статті 189, пунктів 198.3, 198.5 статті 198 ПК України в результаті чого занижено податок на додану вартість всього на суму 15 651 850 грн та у зв`язку з тим, що ТОВ «ТК «Дніпровський» декларувало від`ємне значення з ПДВ, то підлягає нарахуванню сума ПДВ у розмірі 15 361 563 грн та зменшенню від`ємне значення з ПДВ за грудень 2023 року на суму 290 287 грн;

- пунктів 201.1, 201.10 статті 201 ПК України, а саме Позивачем не здійснено реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Позивач було подано заперечення на вказаний акту перевірки, за результатами розгляду яких листом від 24 липня 2023 року № 52080/6/04/36-07-13-09 «Про результати розгляду заперечень» повідомлено про те, що висновок акту перевірки в частині донарахувань по ПДВ викладено в наступній редакції: « 3. в порушення вимог п. 189.1 ст. 189, п. 198.3, п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України від 02.12.10 підприємством занижено по на додану вартість всього 18 205 310 грн., в тому числі:

- за квітень 2021 у сумі 1 258 680 грн;

- за травень 2021 року у сумі 453 960 грн;

- за червень 2021 року у сумі 15 659 183 грн;

- за жовтень 2022 року у сумі 348 210 грн;

- за грудень 2023 року у сумі 485 277 грн, в результаті порушень, викладених у п_ п.3.1.2 акту перевірки.

У зв`язку тим, що ТОВ «ТК «Дніпровський» декларувало від`ємного значення з податку на додану вартість, то підлягає нарахуванню сума податку на додану вартість у розмірі 17 915 023,00 грн., а саме:

- за квітень 2021 у сумі 1 258 680,00 грн;

- за травень 2021 року у сумі 453 960,00 грн;

- за червень 2021 року у сумі 15 659 183,00 грн;

- за червень 2023 року у сумі 348 210,00 грн;

- за грудень 2023 року у сумі 194 990,00 грн.

та зменшенню від`ємне значення з податку на додану вартість за грудень 2023 року на суму 290 287 грн.».

Висновок акту перевірки від 11 червня 2024 року №1580/04-36-07-13/30420987 в іншій частині- залишено без змін.

На підставі акту перевірки від 11 червня 2024 року № 1580/04-36-07-13/30420987 прийнято податкові повідомлення - рішення від 31 липня 2024 року:

- № 0489920713, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток підприємств який сплачується іншими підприємствами на загальну суму 47 892 150,00 грн, у тому числі за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на 9 578 430 грн.;

- № 0489950713, яким застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 680,00 грн.;

- № 0489930713, яким визначено грошове зобов`язання з ПДВ із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на загальну суму 26 872 534,50 грн, у тому числі за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на 8 957511,5 грн;

№ 0489960713, яким визначено суму завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового періоду) за грудень 2023 року у розмірі 290 287,00 грн;

№ 0489940713 яким застосовано штраф у розмірі 3400 грн.

4. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ

4.1. Оцінка доводів учасників справи й висновків суду апеляційної інстанції.

Верховний Суд заслухавши представників Позивача та Відповідача, обговоривши доводи касаційної скарги, відзиву на касаційну скаргу, переглянувши судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, й на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування норм матеріального і процесуального права, виходить з такого.

Відповідач у касаційній скарзі підставами оскарження зазначає пункт 1 частини четвертої статті 328 КАС України, вказуючи, що судами попередніх інстанцій прийнято рішення за неправильного застосування пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134 статті 134, пункту 189.1 статті 189, пунктів 198.3, 198.5 статті 198 ПК України, статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та без врахування висновків, викладених у постановах Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 11 грудня 2024 року у справі № 280/10715/23/18, від 5 травня 2023 року у справі № 160/15514/20.

При цьому в касаційній скарзі обґрунтування щодо помилковості висновків попередніх інстанцій наведено в частині правовідносин щодо здійснення виділу ТОВ «Діктіс-К», отримання Позивачем послуг від контрагентів ТОВ «Євроспецмонтаж» та ТОВ «Бєл-транс» та щодо встановлення за результатами перевірки заниження ПДВ наслідок не відображення в повному обсязі валового збору огірків.

Відповідно до частини першої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Таким чином, рішення судів першої та апеляційної інстанції підлягають перегляду в частині щодо дослідження та надання оцінки правовідносинам щодо виділу ТОВ «Діктіс-К», виконання ТОВ «Євроспецмонтаж» та ТОВ «Бєл-транс» робіт за укладеними з Позивачем договорами та щодо заниження ПДВ наслідок не відображення в повному обсязі валового збору огірків.

4.1.1 Щодо фінансово - господарських правовідносин з ТОВ «Євроспецмонтаж» та ТОВ «Бєл-транс»

Відповідно до частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Відповідно до підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України (тут і далі в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Так, відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України (тут і далі в редакції чинній на момент існування спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно з пунктом 44.2 статті 44 ПК України для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

Підпункт 134.1.1 пункту 134.1 статі 134 ПК України визначає, що об`єктом оподаткування є:прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями цього Кодексу.

Пункт 135.1 статті 135 ПК України закріплює, що базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.

Відповідно до пункту 6 П(С)БО 16 "Витрати" передбачають, що Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

Згідно з пунктом 9 П(С)БО 16 "Витрати" Не визнаються витратами й не включаються до звіту про фінансові результати: платежі за договорами комісії, агентськими угодами та іншими аналогічними договорами на користь комітента, принципала тощо; попередня (авансова) оплата запасів, робіт, послуг; погашення одержаних позик; інші зменшення активів або збільшення зобов`язань, що не відповідають ознакам, наведеним у пункті 6 цього Національного положення (стандарту); витрати, які відображаються зменшенням власного капіталу відповідно до Національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку; балансова вартість валюти.

Згідно ж з підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - це сума, на яку платник ПДВ має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Відповідно до підпункту «а» пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Пункт 198.3 статті 198 ПК України встановлює, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до пункту 198.2 статті 198 ПК України (в редакції чинній до 1 квітня 2023 року) датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Пунктом 198.2 статті 198 ПК України (в редакції чинній до 1 квітня 2023 року) встановлено, що датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з рахунку платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг на оплату товарів/послуг, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата списання електронних грошей платника податків як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець постачальника; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Згідно з пунктом 198.6 статті 198 ПК України Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом (у абзаці першому цього пункту - у відповідності до змін, внесених Законом України №71-VIII) документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для визначення податкового кредиту та витрат мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними документами, які відображають реальність таких операцій. Сума податку для включення до податкового кредиту повинна бути підтверджена, крім того, податковою накладною, виписаною постачальником на операцію з постачання товару (послуг) і зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Встановлюючи правило щодо обов`язкового підтвердження сум витрат та податкового кредиту, врахованих платником під час визначення податкових зобов`язань з податку на прибуток та з податку на додану вартість відповідно, законодавець, безумовно, передбачає, що ці документи є достовірними, тобто операції, які вони підтверджують, дійсно мали місце.

Проте якщо ж господарська операція фактично не відбулась, то платник податків не має права на податкову вигоду у вигляді податкового кредиту та/або зменшення оподатковуваного доходу на суму витрат. Первинні документи, складені для оформлення такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою податкового обліку. Це відповідає й вимозі статті 75 КАС України щодо достовірності доказів.

Ці вимоги однаковою мірою стосуються формування й інших показників податкового обліку, в тому числі, доходу і податкових зобов`язань з ПДВ за господарськими операціями, оскільки податковий облік, як і будь-який облік, обов`язковість якого встановлена законом, не може ґрунтуватися на недостовірних даних.

У справах, предмет спору в яких стосується правомірності відображення платником податків у бухгалтерському та податковому обліках фінансових показників господарських операцій, які, за висновком контролюючого органу, є фіктивними, сталою є практика правозастосування Верховним Судом, яка, якщо її узагальнити, полягає в тому, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податків господарських договорах, що має підтверджуватись первинними документами відповідно до вимог, встановлених правовими нормами, зокрема й щодо змісту (обов`язкових реквізитів).

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту та витрат.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то платник податків не має права на податкову вигоду у вигляді зменшення оподатковуваного доходу на суму витрат.

Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи контролюючого органу, зокрема про наявність таких обставин, як: неможливість реального здійснення операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, господарської діяльності у зв`язку з відсутності управлінського або технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для цього виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність документів обліку.

На підтвердження фактичного здійснення господарських операцій платник податків повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами і які в сукупності із встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для здійснення господарських операцій, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником даних податкового обліку.

Такі висновки зроблені Верховним Судом у низці постанов, до прикладу (але не виключно) у постановах від 24 січня 2018 року у справі № 2а-19379/11/2670, від 28 жовтня 2019 року у справі № 280/5058/18, від 26 лютого 2020 року у справі № 826/1308/18, від 6 травня 2020 року у справі № 640/4687/19. Схожі за змістом висновки викладені й у постановах Верховного Суду, на які посилається Позивач у касаційній скарзі, від 19 жовтня 2023 року по справі № 160/5256/19, від 16 січня 2018 року у справі № 820/4648/13-а, від 1 лютого 2023 року у справі № 380/9660/21, від 26 червня 2018 року у справі № 825/3731/15-а, від 19 червня 2018 року у справі № 806/4988/13-а, від 27 березня 2018 року у справі № 816/809/17, від 7 липня 2022 року у справі № 160/3364/19, від 28 лютого 2018 року у справі № 806/1033/17, від 16 жовтня 2020 року у справі № 820/2587/15, від 1 лютого 2023 року у справі № 380/9660/21, від 16 квітня 2020 року у справі № 810/3443/18, від 30 вересня 2021 року у справі № 400/1986/19. А також в постанові Верховного Суду від від 5 травня 2023 року у справі № 160/15514/20 на яку покликається Відповідач у касаційній скарзі.

Такі висновки щодо реального виконання господарської операції, що породжує право платника податків на податковий кредит та зменшення фінансового результату до оподаткування на суму витрат, зробила і Велика Палата Верховного Суду у постанові від 7 липня 2022 року по справі №160/3364/19. Велика Палата в цій постанові акцентувала увагу на тому, що платник податків не може бути обмежений у використанні первинного документа для цілей податкового обліку в тому разі, якщо безпосередньо він не вносив до такого документа неправдиві (недостовірні) відомості. Всі негативні наслідки, пов`язані з недостовірністю даних, зазначених у первинному документі, мають покладатися виключно на ту особу, яка їх внесла. Якщо іншою особою були внесені до документа відомості щодо учасника господарської операції, який має дефекти правового статусу, то добросовісний платник податків, який скористався відповідним документом для підтвердження даних свого податкового обліку, не може зазнавати жодних негативних наслідків у тому разі, якщо інші обставини, зазначені в первинному документі, зокрема рух відповідних активів, мали місце. При цьому має враховуватися реальна можливість платника податків пересвідчитися у тому, чи були достовірними відомості, що внесені до первинного документа його контрагентом.

Велика Палата звернула увагу, що відповідно до положень статті 90 КАС України обставини у справі підлягають встановленню адміністративними судами під час розгляду відповідних спорів по суті на підставі всіх належних і допустимих доказів, при чому жоден з доказів не має наперед установленої сили, у тому числі будь-які дані, отримані в межах кримінальних проваджень. Ці дані підлягають ретельній перевірці безпосередньо судом, що розглядає справу, в силу офіційності з`ясування обставин справи, а також якщо платник податків обґрунтовано заперечує достовірність відповідних даних.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на Відповідача.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать про те, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 КАС, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Спірне у цій справі питання, в межах вирішення якого відкрито касаційне провадження, зокрема, пов`язане із необхідністю дослідження господарських операцій Позивача з контрагентами ТОВ «Євроспецмонтаж» та ТОВ «Бел-транс».

Судами попередніх інстанцій встановлено, що між Позивачем та ТОВ «Євроспецмонтаж» укладено договір від 28 серпня 2022 року № 1608, предметом якого є виконання будівельних робіт на об`єкті будівельних робіт за проектом «Нове будівництво резервної котельні потужністю 24 МВТ на органічному паливі», а саме влаштування фундаменту під буферну ємність 3000 м. куб.

На підтвердження фактичного виконання робіт за вказаним договором Позивачем надано суду копії акту виконаних робіт від 30 грудня 2022 року та податкової накладної від 29 серпня 2022 року. В рахунок оплати за отримані роботи Позивач перерахував ТОВ «Євроспецмонтаж» грошові кошти на загальну суму 2 089 260,00 грн.

Як встановлено судами першої та апеляційної інстанцій між Позивачем та ТОВ «Бел -Транс» було укладено договори від 18 січня 2021 року № 1801 (предмет - надання послуг з ремонту водопроводу та опалення боку теплиць № 2 за адресою: Дніпропетровська область, Петриківський район, с. Єлизаветівка, вул. Теплична 1), від 2 квітня 2021 року № 02/04 (предмет - виконання ремонтних робіт на блоках теплиць за адресою: Дніпропетровська область, Петриківський район, с. Єлизаветівка, вул. Теплична,1), договір від 1 лютого 2021 року № 0102 (предмет - виконання ремонтних робіт на блоках теплиць за адресою: Дніпропетровська область, Петриківський район, с. Єлизаветівка, вул. Теплична, 1), від 11 листопада 2020 року № 1111 (предмет - надання послуги з демонтажу та монтажу скла на блоку теплиць № 2 за адресою: Дніпропетровська область, Петриківський район, с. Єлизаветівка, вул. Теплична, 1).

Позивачем на підтвердження фактичного виконання ТОВ «Бел -Транс» робіт за вказаними договорами надано суду копії актів виконаних робіт та податкових накладних. Розрахунок за виконані роботи був здійснений в безготівковій формі шляхом перерахування на банківський рахунок ТОВ «Бел -Транс» грошових коштів.

Апеляційний суд, дослідивши вказані документи, дійшов висновку, що вони містять всі обов`язкові реквізити, які передбачені статтею 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», в розумінні вказаного Закону є первинними та такими, що в повній мірі підтверджують здійснення відповідних господарських операцій з поставки товару, фактичний рух активів та зміни у майновому стані Позивача.

Суд першої інстанції в частині доводів Відповідача щодо наявності у Позивача достатньої кількості працівників для самостійного виконання робіт, які були виконані ТОВ «Євроспецмонтаж» та ТОВ «Бел-транс», зазначив, що наявність працівників не означає, що вони мають необхідну кваліфікацію для виконання специфічних будівельних робіт, та/або виконання робіт в обумовлені внутрішніми господарськими процесами строки.

Також суд першої інстанції доречно зверну увагу на те, що розбіжність у датах документів, а саме різниця між датою пропускного листа - 24 серпня 2022 року та датою акту приймання виконаних будівельних робіт - 30 грудня 2022 року не може розглядатися як доказ відсутності виконання робіт, оскільки цілком логічно, що перепустки оформлюються на початку робіт, а акти приймання виконаних робіт за датою пізнішою від перепусток.

Відхиляючи посилання Відповідача на ненадання для огляду журналів перепусток за 2022 рік суди попередніх інстанцій, з чим погоджується і Верховний Суд, виходили з того, що наведене, за обставин цієї справи, не може слугувати доказом відсутності факту виконання робіт.

В частині доводів ГУ ДПС щодо ненадання до перевірки документів на відрядження працівників суди першої та апеляційної інтонацій обґрунтовано вказали про те, що відповідні документи і не могли бути надані Позивачем, оскільки підлягають зберіганню на підприємстві, яке направляє працівників у відрядження, відповідно у ТОВ «Євроспецмонтаж» та ТОВ «Бєл-транс», а не у Позивача.

Визнаючи необґрунтованими посилання Відповідача на відомості інформаційних баз даних, як джерела інформації, суди попередніх інстанцій виходили з того, що такі дані носять виключно інформативний характер та сформовані фактично без дослідження первинних документів податкового обліку, а отже не є належним доказом в розумінні статей 73-76 КАС України.

Щодо факту віднесення окремих контрагентів-постачальників позивача до категорії «ризикових» відповідно до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11грудня 2019 року №1165, судами було зазначено, що такий Порядок врегульовує виключно правовідносини, які виникають між податковим органом та платником податку на додану вартість. При цьому, єдиним правовим наслідком визнання платника податку «ризиковим» є виникнення у податкового органу права зупинити реєстрацію податкової накладної платника ПДВ, визнаного «ризиковим», жодних інших правових наслідків податковим законодавством не передбачено. Відтак, суди дійшли висновку, що перебування платника в статусі «ризикового» чи позбавлення даного статусу не може беззаперечно свідчити про реальність чи нереальність вчинених таким платником податків господарських операцій.

Крім того суд першої інстанції звернув увагу на те, що в Єдиному державному реєстрі судових рішень міститься рішення у справі № 420/16944/22 від 21 лютого 2023 року, яке набрало законної сили та яким визнано протиправним та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку № 46117 від 1 листопада 2022 року та зобов`язано Головне управління ДПС в Одеській області виключити ТОВ «Євроспецмонтаж» з Переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

У контексті наведеного слід зауважити, що Верховний Суд неодноразово у своїх рішеннях, зокрема у постанові від 13 листопада 2024 року у справі №160/31872/23, зазначавпро те, що висновки податкового органу про нереальність здійснення господарських операцій, які зроблені виключно на підставі аналізу баз даних АІС «Податковий блок» та податкової інформації щодо контрагентів платника податків, є неприйнятними, оскільки співставлення даних податкової звітності з даними внутрішніх баз даних контролюючого органу як етапу контрольно-перевірочної роботи не передбачає здійснення податковим органом оцінки дотримання платником вимог податкового законодавства й аналізу змісту та характеру правовідносин, що стали підставою для формування даних податкового обліку платника. Так само податкова інформація щодо контрагентів суб`єкта господарювання у ланцюгах постачання носить інформативний характер та не є безперечним свідченням нереальності господарських операцій, за умови їх підтвердження належними і допустимими первинними документами як підставами формування бухгалтерського обліку. Без встановлення у судовому порядку обставин відсутності у контрагентів суб`єкта господарювання основних засобів, трудових ресурсів тощо, висновки податкового органу про нереальність господарських операцій з огляду на зазначені обставини носять лише характер припущень.

Відтак, висновки судів попередніх інстанцій щодо надання оцінки господарським операціям Позивача з контрагентами ТОВ «Євроспецмонтаж» та ТОВ «Бел-транс» за встановлених обставин цієї справи є обґрунтованими та узгоджуються зі сталою та послідовною практикою Верховного Суду у такій категорії спорів.

При цьому покликання Позивача на наявність підстав для закриття касаційного провадження, з огляду на викладене, Суд вважає такими, що не знайшли свого підтвердження.

Водночас суд вважає за необхідне зазначити і те, що у справі, що переглядається, податковим органом не надано належних та достатніх доказів на підтвердження обставин в обґрунтування власної позиції за наведеними вище, на думку контролюючого органу, порушеннями.

4.1.2 Щодо нарахування податку на додану вартість на показники статистичної врожайності по регіону на суму 485 277,00 грн. за грудень 2023 року

Відповідачем за результатами проведеної перевіри Позивача згідно з наданими первинними документами, регістрами бухгалтерського обліку встановлено заниження суми податкового зобов`язання з ПДВ на суму 485 277,00 грн внаслідок невідображення в повному обсязі валового збору огірків.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що Відповідач врахувавши, що врожайність по підприємствах в центнерах з 1 га площі насаджень огірків у плодоносному віці по Дніпропетровській області (відомості офіційного сайту Державної статистики) за період 2023 рік склала 1200,0 ц/га, дійшов висновку, що у Позивача, який має площу насаджень у плодоносному віці огірків у розмірі 6,15 га, валовий збір огірків відповідно до статистичних даних у 2023 році складає 7 380 ц.

Відповідно до акту перевірки від 11 червня 2024 року № 1580/04-36-07-13/30420987 Позивач згідно з зворотньо - сальдовими відомостями по рахунку 27 реалізовано в 2023 року 737 409,81 кг огірків, обсяг постачання 24 675 137,61 грн.

Таким чином, огляду на середню ціну (без ПДВ) реалізації ТОВ «ТК «Дніпровський» огірків в 2023 році в розмірі 33,46 грн. за 1 кг (24 675 137,61/737 409,81), як зазначили суди першої та апеляційної інстанції, за висновками Відповідача вартість обсягу поставки (без ПДВ) огірків в кількості 72 516 кг (738 000кг 665 484кг) в 2023 році, складає 2 426 385,36 грн., та відповідно ПДВ 485 277,07 грн.

Надаючи оцінку вказаним доводам Відповідача суди попередніх інстанцій констатували безпідставність висновків ГУ ДПС про те, що об`єктом оподаткування податком на додану вартість у зазначеному випадку є середня врожайність огірків по регіону, а не фактичні обсяг постачання виробленого товару ТОВ «ТК «Дніпровський», що тягне за собою обов`язок платника податків нараховувати на цю різницю податкові зобов`язання.

Формуючи відповідний висновок суди першої та апеляційної інстанцій виходили з того, що норми статті 185 ПК України не визначають об`єктом оподаткування ПДВ статистичні дані врожайності, та відповідно не зобов`язують платників нараховувати податкові зобов`язання коригуючи їх на статистичну варіативність у разі відмінності показників між середніми даними по регіону та реальними показниками такої врожайності.

Cуд першої інстанцій, з яким погодився апеляційний суд, дійшов висновку, що порівняння середньої врожайності по Дніпропетровській області з показниками врожайності конкретного підприємства, в цьому випадку Позивача, є некоректними з огляду на фактори пов`язані з вирощуванням відповідних сільськогосподарських товарів, зокрема:

- інвестиції в технології: рівень технологічного оснащення підприємства може значно відрізнятися від середнього по області;

- цілі виробництва: підприємство може орієнтуватися на якість продукції, а не на кількість, що впливає на показники врожайності;

- статистичну некоректність: порівняння показників окремого підприємства з середніми даними не враховує варіативність та розподіл даних по всій області;

- ігнорування динаміки: одноразове порівняння не враховує історичну динаміку показників підприємства та їх співвідношення з обласними даними;

- кваліфікація персоналу: рівень експертизи працівників окремого підприємства може бути вищим або нижчим за середній;

- різні умови вирощування: кожне підприємство має свої унікальні умови (якість ґрунту, мікроклімат, технології вирощування), які можуть суттєво відрізнятися від середніх по області;

- розмір господарства: великі підприємства можуть мати вищу або нижчу врожайність порівняно з середніми показниками через економію на масштабі або, навпаки, труднощі в управлінні великими площами;

- спеціалізацію: ТОВ "ТК «Дніпровський»" спеціалізується на певних сортах чи методах вирощування, що впливає на врожайність.

- природні фактори: локальні погодні умови, шкідники чи хвороби рослин можуть значно вплинути на врожайність окремого господарства.

Відтак суди попередніх інстанцій констатували, що використання середніх показників по області як еталону для оцінки діяльності конкретного підприємства, без врахування усіх конкретних умов вирощування, є методологічно некоректним та за своєю суттю фактично є припущеннями податкового органу щодо кількості вирощеної підприємством продукції.

В касаційній скарзі Відповідачем інших доводів, крім посилань на те, що врожайність в центнерах з 1 га площі насаджень огірків у плодоносному віці ТОВ «ТК «Дніпровський» у 2023 році на 11% (1200/1080,09) нижча від статистичних даних врожайності по Дніпропетровській області не наведено. Зокрема не зазначено про те, які саме фактори пов`язані з вирощуванням відповідних, крім виключно статистичних даних були враховані при формуванні висновку щодо невідображення Позивачем в повному обсязі в бухгалтерському обліку збору огірків за 2023 рік.

За наведеного суди попередніх інстанцій дійшли висновку, з яким погоджується і суд касаційної інстанції, що без врахування усіх конкретних умов вирощування, співставлення показників врожайності неможливе, а отже оскільки висновок Відповідача щодо заниження податкових зобов`язань з ПДВ на загальну суму 485 277 грн. ґрунтується на даних статистичної звітності щодо врожайності насаджень огірків у плодоносному віці по Дніпропетровській області (відомості офіційного сайту Державної статистики) за період 2023 рік, то він свого підтвердження не знайшов.

4.1.3 Щодо виділу ТОВ «Діктіс-К»

Відповідно до пункту 22.1 статті 22 ПК України об`єктом оподаткування можуть бути майно, товари, дохід (прибуток) або його частина, обороти з реалізації товарів (робіт, послуг), операції з постачання товарів (робіт, послуг) та інші об`єкти, визначені податковим законодавством, з наявністю яких податкове законодавство пов`язує виникнення у платника податкового обов`язку.

Відповідно до пункту 189.1 статті 189 ПК України у разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання.

Пунктами «а» та «б» пункту 185.1 статті 185 ПК України встановлено, що об`єктом оподаткування є операції платників податку з: постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Згідно з підпунктом «г» пункту 198.5 статті 198 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

У разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи в подальшому починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, платник податку може зменшити суму податкових зобов`язань, що були нараховані відповідно до цього пункту, на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, зазначеної в абзаці першому цього пункту, зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Відповідно до пункту 198.7. статті 198 ПК України сума від`ємного значення, що підлягає включенню до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду платника, що реорганізується шляхом поділу, виділення, - підлягає перенесенню до складу податкового кредиту правонаступника пропорційно до отриманої частки майна згідно з розподільчим балансом у наступному періоді після підписання розподільчого балансу відповідно до законодавства.

Не є об`єктом оподаткування операції з реорганізації (злиття, приєднання, поділу, виділення та перетворення) юридичних осіб (підпункт 196.1.7 пункт 196.1 статті 196 Податкового кодексу України).

Згідно з частиною першою статті 56 Господарського кодексу України (далі - ГК України чинного станом на час ухвалення судами рішень) суб`єкт господарювання - господарська організація, яка може бути утворена за рішенням власника (власників) майна або уповноваженого ним (ними) орган, а у випадках, спеціально передбачених законодавством, також за рішенням інших органів, організацій і фізичних осіб шляхом заснування нової господарської організації, злиття, приєднання, виділу, поділу, перетворення діючої (діючих) господарської організації (господарських організацій) з додержанням вимог законодавства.

Відповідно до частини першої статті 109 Цивільного кодексу України (далі - ЦК України) виділом є перехід за розподільчим балансом частини майна, прав та обов`язків юридичної особи до однієї або кількох створюваних нових юридичних осіб.

Згідно з частиною другою статті 109 ЦК України після прийняття рішення про виділ учасники юридичної особи або орган, що прийняв рішення про виділ, складають та затверджують розподільчий баланс.

Частиною третьою статті 109 ЦК України передбачено, що юридична особа, що утворилася внаслідок виділу, несе субсидіарну відповідальність за зобов`язаннями юридичної особи, з якої був здійснений виділ, які згідно з розподільчим балансом не перейшли до юридичної особи, що утворилася внаслідок виділу. Юридична особа, з якої був здійснений виділ, несе субсидіарну відповідальність за зобов`язаннями, які згідно з розподільчим балансом перейшли до юридичної особи, що утворилася внаслідок виділу. Якщо юридичних осіб, що утворилися внаслідок виділу, дві або більше, субсидіарну відповідальність вони несуть спільно з юридичною особою, з якої був здійснений виділ, солідарно.

Відповідно до пункту 98.3. статті 98 ПК України реорганізація платника податків шляхом виділення з його складу іншого платника податків або внесення частини майна платника податків до статутного фонду іншого платника податків без ліквідації платника податків, який реорганізується, не тягне за собою розподілу грошових зобов`язань чи податкового боргу між таким платником податків та особами, утвореними у процесі його реорганізації, чи встановлення їх солідарної відповідальності за порушення податкового законодавства, крім випадків, коли за висновками контролюючого органу така реорганізація може призвести до неналежного погашення грошових зобов`язань чи податкового боргу платником податків, який реорганізується. Рішення про застосування солідарної або розподільної відповідальності за порушення податкового законодавства може бути прийняте контролюючим органом у разі, коли майно платника податків, що реорганізується, перебуває у податковій заставі на момент прийняття рішення про таку реорганізацію.

За змістом підпункту 98.1.4. пункту 98.1 статті 98 ПК України під реорганізацією платника податків у цій статті розуміється зміна його правового статусу, яка передбачає будь-яку з таких дій або їх поєднання: виділення з платника податків інших платників податків, а саме передача частини майна платника податків, що реорганізується, до статутних фондів інших платників податків, які створюються власниками корпоративних прав платника податків, що реорганізується, та внаслідок якого не відбувається ліквідація платника податків, що реорганізується.

Згідно з частиною 4 статті 4 Закону України «Про державну реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань» у разі виділу юридичних осіб здійснюється державна реєстрація юридичних осіб, утворених у результаті виділу, та державна реєстрація змін до відомостей, що містяться в Єдиному державному реєстрі, про юридичну особу, з якої здійснено виділ, щодо юридичної особи - правонаступника. Виділ вважається завершеним з дати державної реєстрації змін до відомостей, що містяться у Єдиному державному реєстрі, про юридичну особу, з якої здійснено виділ, щодо юридичної особи - правонаступника.

В постанові від 25 травня 2021 року у справі № 822/2434/16 Верховний Суд зазначив, що операції щодо передачі за розподільчим балансом основних фондів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів, дебіторської та кредиторської заборгованості, інших активів та зобов`язань за рішенням власників або уповноваженого ними органу при утворенні нового підприємства шляхом реорганізації (виділу) не можуть вважатися операціями з поставки ТМЦ у розумінні податкового законодавства.

Аналогічна правова позиція також викладена в постанові Верховного Суду від 30 вересня 2020 року у справі № 640/1845/19.

Судами попередній інстанцій встановлено, що на підставі рішення ТОВ «ТК «Дніпровський» про виділ від 5 березня 2021 року комісія з виділу ТОВ «ТК «Дніпровський» передала частину активів та пасивів створеному шляхом виділу ТОВ «Діктіс-К».

Комісією з виділу ТОВ «ТК «Дніпровський» складено розподільчий баланс від 4 червня 2021 року, відповідно до якого ТОВ «Діктіс-К» передається частина майна, прав та обов`язків, а ТОВ «Діктіс-К» набуває частину майна, прав та обов`язків ТОВ «ТК «Дніпровський» у зв`язку з виділом з моменту державної реєстрації.

Як встановлено судами першої та апеляційної інстанцій державна реєстрація змін до відомостей про юридичну особу Позивача відбулась 8 червня 2021 року, реєстраційний №1002121070048000009.

Висновки Відповідача про заниження Позивачем податку на прибуток та ПДВ, а також невиконання обов`язку щодо подання декларацій з податку на прибуток підприємств за 2022 та 2023 роки та здійснення реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних ґрунтуються на тому, що сукупність обставин, які характеризують операцію з виділу активів та зобов`язань ТОВ «ТК «Дніпровський» до ТОВ «Діктіс-К», свідчать про недотримання принципу превалювання «сутності над формою», а тому неможливо підтвердити сам виділ взагалі.

Також, як на те покликається Відповідач в акті перевірки, відзиві на позов, апеляційній та касаційній скаргах у зв`язку з відображенням в бухгалтерському обліку ТОВ «ТК «Дніпровський» вибуття цінних паперів на суму 149483675,45 грн., інших довгострокових зобов`язань на суму 15718300,00 грн., кредиторської заборгованості на суму 96620355,58 грн., інших поточних зобов`язань на суму 14094907,06 грн. та визнання їх такими, що не підлягають погашенню, сума таких зобов`язань включаються до складу доходу звітного періоду.

Надаючи оцінку вказаним висновкам Відповідача суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що Позивачем під час проведення перевірки було надано контролюючому органу наступні документи: акт приймання-передачі цінних паперів від 5 липня 2021 року до розподільчого балансу ТОВ «ТК «Дніпровський», затверджений рішенням єдиного (одноособового) учасника ТОВ «ТК «Дніпровський» № 04/06 від 4 червня 2021 року загальною вартістю 149483 675,45 грн акт передання документів від 4 червня 2021 року щодо дослідницької діяльності ТОВ «ТК «Дніпровський» протягом 2016-2019 року.

Крім того, суд першої інстанції зверну увагу на те, що розподільчий баланс складено саме у дату реєстрації платника податків ТОВ «Діктіс-К», а саме 4 червня 2021 року та відповідно до даних відображених Відповідачем в акті перевірки ТОВ «Діктіс-К», як юридична особа вчиняло самостійно дії щодо організації своєї діяльності, а саме: розрахунковий рахунок в установі банку було відкрито 22 червня 2021 року, відомості щодо об`єктів оподаткування (форма 20-ОПП) - офіс, дата реєстрації - 26 липня 2021 року.

Суд апеляційної інстанції додатково також покликався на те, що після внесення до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань реєстраційного запису № 1002121070048000009 станом на 8 червня 2021 рік, виділ є завершеним та діє презумпція достовірності відомостей, внесених до вказаного реєстру.

Крім того суди попередніх інстанцій зазначили про те, що правомірність формування активу та пасиву Розподільчого балансу затвердженого рішенням єдиного учасника ТОВ «ТК «Дніпровський» № 04/06 від 4 червня 2021 року додатково підтверджується актами попередніх перевірок (№ 599571/04-36-14-18/30420987 від 10 жовтня 2018 року, № 3427/04-36-07-19/30420987 від1 жовтня 2021 року ), балансами (Ф1) за 2014-2020 роки, оскільки більшість показників бухгалтерської звітності підприємства, що лягли в основу розподільчого балансу, утворилися у періоди, що вже було перевірено Відповідачем 2013-2020 роках та порушення у яких виявлено не було.

Водночас судами попередніх інстанцій відзначено, що порушень документального оформлення переданої за розподільчим балансом кредиторської заборгованості Відповідачем згідно з актом перевірки не встановлено.

При цьому судами попередніх інстанцій обґрунтовано відхилено покликання податкового органу на те, що документальне оформлення операцій з виділення, не створювало реальної зміни активу та пасиву ТОВ «ТК «Дніпровський» в розумінні передачі частини майна, прав і обов`язків, з огляду на те, що вони ґрунтуються виключно на основі податкової інформації відносно новоутвореного суб`єкта господарювання. У той час як будь-яких належних і допустимих доказів на підтвердження означеної податкової інформації Відповідачем не надано.

Враховуючи наведене суди попередніх інстанцій обґрунтовано дійшли висновку про те, що Відповідач безпідставно і необґрунтовано встановив фактичну відсутність передачі активів та пасивів від ТОВ «ТК «Дніпровський» до ТОВ «Діктіс-К», а саме, суб`єкту господарювання, що офіційно зареєстрований в результаті виділення.

У розрізі підстав касаційного оскарження рішень судів попередніх інстанцій по пункту 1 частини четвертої статті 328 КАС України скаржник посилається на постанови Верховного Суду від 11 грудня 2024 року у справі № 280/10715/23

Аналіз висновків судів попередніх інстанцій у цій справі та в наведеному Відповідачем рішенні суду касаційної інстанції свідчить про те, що вони ґрунтуються на конкретних фактичних обставинах справи, результати розгляду яких залежать від їх (обставин) повноти, характеру, об`єктивності, юридичного значення.

Відтак рішення у справі № 280/10715/23, ухвалене за інших фактичних обставин справи, встановлених судами, тому посилання на те, що оскаржувані рішення у цій справі ухвалено без урахування висновків щодо застосування норм права у подібних правовідносинах, викладених у постанові Верховного Суду, не знайшли свого підтвердження.

Касаційна скарга не містить інших обґрунтувань, аніж ті, які були висловлені Відповідачем в судах обох інстанцій, і з урахуванням яких як суд першої, так і апеляційної інстанцій вже надавали правову оцінку встановленим у справі обставинам. В силу окреслених меж касаційного провадження суд касаційної інстанції не вдається до їх переоцінки. А інших аргументів, аніж ті, що вже були наведені Відповідачем в судах попередніх інстанцій та яким вже надавалась правова оцінка, касаційна скарга не містить. Висновки судів обох інстанцій є результатом оцінки наявних у їх розпорядженні доказів. При цьому порушень норм процесуального права, які б вплинули або змінили цю оцінку, скаржником не зазначено, а Судом не встановлено. Підстав стверджувати, що суди першої та апеляційної інстанцій встановили обставини, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів наразі відсутні.

Отже, зміст викладу доводів касаційної скарги та наведених обґрунтувань касаційного оскарження виражає саме незгоду скаржника з мотивами й висновками судів попередніх інстанцій, які слугували підставою для відмови в позові. Аргументи скаржника зводяться до незгоди із правовою оцінкою доказам у цій справі й висновків судів попередніх інстанцій не спростовують. Відповідач фактично просить про переоцінку, додаткову оцінку доказів. Тому такі доводи відповідно до статті 341 КАС України виходять за межі касаційного перегляду і не є свідченням ані неправильного застосування судами норм матеріального права, ані процесуальних порушень.

Встановлення обставин справи, дослідження та оцінка доказів є прерогативою судів першої та апеляційної інстанцій, суд касаційної інстанції не вправі здійснювати переоцінку обставин, з яких виходили суди при вирішенні справи, повноваження суду касаційної інстанції обмежуються виключно перевіркою дотримання судами норм матеріального та процесуального права на підставі встановлених фактичних обставин справи та виключно в межах доводів касаційної скарги (аналогічний висновок викладено у постанові Великої Палати Верховного Суду від 10 грудня 2019 року у справі № 925/698/16).

Якщо порушень порядку надання та отримання доказів у суді першої інстанції апеляційним судом не встановлено, а оцінка доказів зроблена як судом першої, так і судом апеляційної інстанцій, то суд касаційної інстанції не наділений повноваженнями втручатися в оцінку доказів (висновок Великої Палати Верховного Суду у постанові від 16 січня 2019 року у справі №373/2054/16-ц (провадження № 14-446цс18), згодом підтриманий Верховним Судом у складі об`єднаної палати Касаційного господарського суду у постанові від 17 вересня 2020 року у справі №908/1795/19).

В обсязі встановлених в цій справі фактичних обставин колегія суддів вважає, що доводи касаційної скарги не дають підстав для висновків про невідповідність рішень судів попередніх інстанцій нормам матеріального та процесуального права, а тому підстави їх для скасування чи зміни відсутні.

4.2. Висновки за результатами розгляду касаційної скарги

Переглянувши оскаржувані судові рішення судів першої та апеляційної інстанції в межах доводів касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судами фактичних обставин справи, правильність застосування норм матеріального права та дотримання норм процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень судами першої та апеляційної інстанцій не допущено неправильного застосування норм матеріального

права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень.

Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 350 КАС України).

З урахуванням наведеного, Суд дійшов висновку про необхідність залишення касаційної скарги без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.

Керуючись статтями 3, 195, 344, 349, 350, 355, КАС України, Верховний Суд

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області залишити без задоволення, а рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 2 грудня 2024 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 1 квітня 2025 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуюча суддя Н.Є. Блажівська

Судді О.В. Білоус

І.Л. Желтобрюх

Постанову в повному обсязі складено 19 червня 2025 року.