Постанова від 18.06.2025 по справі 620/10502/24

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУДСправа № 620/10502/24 Головуючий у 1-й інстанції: Непочатих В.О.

Суддя-доповідач: Василенко Я.М.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 червня 2025 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого Василенка Я.М.,

суддів Ганечко О.М., Кузьменка В.В.,

за участю секретаря Шляги А.О.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Чернігівській області на рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 26.02.2025 у справі за адміністративним позовом Вертіївського споживчого товариства Ніжинської райспоживспілки до Головного управління Державної податкової служби у Чернігівській області про скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В:

Вертіївське споживче товариство Ніжинської райспоживспілки звернулося до суду першої інстанції з позовом, в якому просило:

- скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Чернігівській області від 01.04.2024: № 5098/ж10/25-01-07-00 на суму 2 236 666, 25 грн.; № 5101/Ж10/25-01-09-01-02 на суму 6 800,00 грн.; № 5102/Ж10/25-01-09-01-02 на суму 6 800,00 грн.; № 5103/Ж10/25-01-09-01-02 на суму 6 800,00 грн.; № 5104/Ж10/25-01-09-01-02 на суму 6 800,00 грн.; № 5105/Ж10/25-01-09-01-02 на суму 6 800,00 грн.; № 5106/Ж10/25-01-09-01-02 на суму 6 800,00 грн.; № 5107/Ж10/25-01-09-01-02 на суму 6 800,00 грн.

Рішенням Чернігівського окружного адміністративного суду від 26.02.2025 позов задоволено.

Не погоджуючись з вказаним рішенням Головне управління Державної податкової служби у Чернігівській області звернулося із апеляційною скаргою, в якій просить скасувати оскаржуване рішення, як таке, що прийняте із порушенням норм матеріального і процесуального права, та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.

В судове засідання сторони не з`явились, про день, час та місце розгляду справи повідомлені належним чином, у зв`язку із чим, колегія суддів, на підставі ч. 13 ст. 10, ч. 4 ст. 229, ч. 2 ст. 313 КАС України розглядає справу за їх відсутності без фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступних підстав.

З матеріалів справи вбачається, що відповідачем була проведена документальна планова виїзна перевірка Вертіївського споживчого товариства Ніжинської райспоживспілки з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2017 по 31.12.2022, з питань правомірності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 по 31.12.2022, за результатами якої складено акт від 08.03.2024 № 3121/Ж5/25-01-07-01-01 (а.с. 23-85).

Згідно висновків, викладених в акті, під час перевірки було встановлено порушення вимог статті 15-3 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» № 481/95-ВР від 19.12.1995, розпорядження Чернігівської обласної військової адміністрації від 27.05.2022 № 188 «Про заборону реалізації алкогольних напоїв та речовин, вироблених на спиртовій основі, на території Чернігівської області» (зі змінами та доповненнями), а саме:

- на господарській одиниці (закусочна), що розташована за адресою: Чернігівська область Ніжинський район, село Бобрик, вул. Київська, 44 встановлено реалізацію 12.07.2022 о 10 год. 36 хв. згідно фіскального чека № 9720002 одну пляшку вина Котовськ Кагор Український штоф 0.7 л, за ціною 82,00 грн.;

- на господарській одиниці (закусочна), що розташована за адресою: Чернігівська область Ніжинський район село Линів Ріг вул. Центральна, буд. 81а, встановлено реалізацію 17.09.2022 о 09 год. 47 хв. згідно фіскального чека № 10540005 одну пляшку горілки Медофф класик 0.2 л, за ціною 55,00 грн.;

- на господарській одиниці (закусочна), що розташована за адресою: Чернігівська область Ніжинський район, село Вертіївка, вул. Генерала Корчагіна, 1а, встановлено реалізацію 01.06.2022 о 08 год. 00 хв. згідно фіскального чека № 30605 одну пляшку пива Львівське Арсенал Міцне 1,25 л, за ціною 55,00 грн.;

- на господарській одиниці (кафетерій), що розташований за адресою: Чернігівська область Ніжинський район, село Вертїївка вул. Київська, 3, встановлено реалізацію 21.07.2022 о 08 год. 11 хв. згідно фіскального чека № 10270001 одну пляшку горілки Немирівська особлива штоф 0.5 л, за ціною 143,00 грн.;

- на господарській одиниці (кафе) що розташований за адресою: Чернігівська область Ніжинський район село Вертіївка вул. Миру, 143а, встановлено реалізацію 07.06.2022 о 08 год. 20 хв. згідно фіскального чека № 33882 одну пляшку вина Котовськ Південне міцне червоне 1,0 л, за ціною 74,00 грн.;

- на господарській одиниці (закусочна) що розташована за адресою: Чернігівська область Ніжинський район село Колісники вул. Гоголя, 14, встановлено реалізацію 14.06.2022 о 11 год. 51 хв. згідно фіскального чека № 7900001 одну пляшку вина портвейн міцне біле 1,0 л, за ціною 74,00 грн;

- на господарській одиниці (магазині), що розташована за адресою: Чернігівська область Ніжинський район село Кукшин вул. 8-го Березня, 1, встановлено реалізацію 30.09.2022 о 09 год. 25 хв. згідно фіскального чека № 7300003 одну пляшку пива арсенал 0.5 л, за ціною 35,00 грн.

Також в ході проведення перевірки Вертіївського споживчого товариства (код за ЄДРПОУ 01776636) встановлено реалізацію алкогольних напоїв через РРО, що маркуються марками акцизного податку, без відображення у фіскальних чеках обов`язкового реквізиту - цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер).

Так, згідно наявної у ДПС автоматизованої інформаційної системи «СОД РРО» встановлено, що 01.01.2022 о 09 год. 18 хв., через РРО з фіскальним номером 3000824439, чек № 27072, вперше, за адресою: Чернігівська область, Ніжинський район, с. Вертіївка вул. Генерала Корчагина, 1а (магазин) було реалізовано одну пляшку горілки «Немирів» 0,5 л, міцністю 40 % за ціною 109,00 грн., тa пиво Чернігівське світле 2,3 л за ціною 73,00 грн. загальна сума чеку 182,00 грн. без відображення у фіскальному чеку обов`язкового реквізиту - цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер).

В подальшому, з аналогічним порушенням було реалізовано через фіскальні номери: 3000498336, 3000716818, 3000724819, 3000716736, 3000715790 3000750167, 3000742393, 3000824490, 3000824439, 3000824531 алкогольних напоїв, що маркуються марки акцизного податку, без відображення у фіскальних чеках обов`язкового реквізиту - цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) на загальну суму 1 490 989,50 грн., без врахування суми першого чеку (чек № 27072 від 01.01.2022 на суму 182,00 грн., що вказаний вище), чим порушено вимоги пунктів 1, 2 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Крім того, в ході перевірки встановлено реалізацію підакцизної продукції через РРО з порушенням режиму попереднього програмування товарів, а саме без відображення у фіскальних чеках коду УКТЗЕД або відображення невірного коду УКТЗЕД.

Так, згідно наявної у ДПС автоматизованої інформаційної системи «СОД РРО» встановлено, що 29.07.2022 о 10 год. 55 хв., через РРО з фіскальним номером 3000716818 за адресою: Чернігівська облвсть, Ніжинський район, с. Бобрик, вул. Київська, 44 (закусочна) було реалізовано одну пачку сигарет «Мальборо ред» за ціною 77,00 грн. з відображенням в чеку невірного коду УКТЗЕД.

Згідно наявної у ДПС автоматизованої інформаційної системи «СОД РРО» встановлено, що 13.05.2022 о 10 год. 24 хв., через РРО з фіскальним номером 3000724819 за адресою: Чернігівська область, Ніжинський район, с. Липів Ріг, вул. Центральна, 81а (закусочна) було реалізовано дві пачку сигарет «Стронг армійські» за ціною 39,00 грн. на загальну суму 78,00 грн. без відображення в чеку відповідного коду УКТЗЕД.

Згідно наявної у ДПС автоматизованої інформаційної системи «СОД РРО» встановлено, що 30.12.2022 о 08 год. 47 хв., через РРО з фіскальним номером 3000824490 за адресою: Чернігівська область, Ніжинський район, с. Вертіївка, вул. Миру, 143а (кафе) було реалізовано одну пачку сигарет «Winchester Compakt Blue» за ціною 65,00 грн. без відображення в чеку відповідного коду УКТЗЕД.

Згідно наявної у ДПС автоматизованої інформаційної системи «СОД РРО» встановлено, що 06.12.2022 о 14 год. 04 хв., через РРО з фіскальним номером 3000715790 за адресою: Чернігівська область, Ніжинський район, с. Липів Ріг, вул. Центральна, 81в (закусочна) було реалізовано пиво оболонь Київ розливне 1,95 л за ціною 62,00 грн. без відображення в чеку відповідного коду УКТЗЕД.

Згідно наявної у ДПС автоматизованої інформаційної системи «СОД РРО» встановлено, що 01.10.2022 о 15 год. 39 хв., через РРО з фіскальним номером 3000824439 за адресою: Чернігівська область, Ніжинський район, с. Вертіївка вул. Генерала Корчагіна, 1а (магазин) було реалізовано одну пачку цигарок «Winston XSpression Purple» за ціною 74,00 грн. без відображення в чеку відповідного коду УКТЗЕД.

Згідно наявної у ДПС автоматизованої інформаційної системи «СОД РРО» встановлено, що 01.08.2022 о 15 год. 40 хв., через РРО з фіскальним номером 3000824531 за адресою: Чернігівська область, Ніжинський район, с. Вертіївка, вул. Миру, 143а (магазин) було реалізовано одну пачку цигарок «Rothmans Demi Double Click» за ціною 71,00 грн. без відображення в чеку відповідного коду УКТЗЕД, чим порушено вимоги пункту 11 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

01.04.2024 Головним управлінням ДПС у Чернігівській області відносно позивача винесено податкові повідомлення-рішення:

- № 5098/ж10/25-01-07-00, яким застосовано штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, за порушення норм регулювання обігу готівки та про застосування реєстраторів у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг в розмірі 2 236 666, 25 грн. (а.с. 7-8);

- № 5101/Ж10/25-01-09-01 -02, яким застосовано штрафні санкції в розмірі 6800,00 грн. (а.с. 9-10);

- № 5102/Ж10/25-01-09-01-02, яким застосовано штрафні санкції в розмірі 6800,00 грн. (а.с. 11- 12);

- № 5103/Ж10/25-01-09-01-02, яким застосовано штрафні санкції в розмірі 6800,00 грн. (а.с. 13-14);

- № 5104/Ж10/25-01-09-01-02, яким застосовано штрафні санкції в розмірі 6800,00 грн. (а.с. 15-16);

- № 5105/Ж10/25-01-09-01-02, яким застосовано штрафні санкції в розмірі 6800,00 грн. (а.с. 17-18);

- № 5106/Ж10/25-01-09-01-02, яким застосовано штрафні санкції в розмірі 6800,00 грн. (а.с. 19-20);

- № 5107/Ж10/25-01-09-01-02, яким застосовано штрафні санкції в розмірі 6800,00 грн. (а.с. 21-22).

Не погоджуючись із застосуванням у податкових повідомленнях-рішеннях від 01.04.2024 штрафних санкцій, позивач звернувся до суду першої інстанції з даним адміністративним позовом.

Суд першої інстанції мотивував своє рішення тим, що спірні податкові повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Чернігівській області є протиправними та такими, що підлягають скасуванню, оскільки висновки контролюючого органу щодо порушення позивачем Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» є необґрунтованими.

Апелянт у своїй скарзі зазначає, що відповідач діяв на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені законодавством України. Оскаржувані податкові повідомлення-рішення є обґрунтованими, оскільки у ході перевірки встановлено порушення вимог Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Колегія суддів погоджується з рішенням суду першої інстанції та вважає доводи апелянта безпідставними, враховуючи наступне.

Частиною 2 ст. 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначаються Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі - в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), дія якого поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

За змістом статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані:

- проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок (пункт 1);

- надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти) (пункт 2);

- проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями (пункт 11).

Абзацом дев`ятнадцятим статті 2 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» визначено, що розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну.

Згідно з частиною першою статті 8 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» форма, зміст розрахункових документів, порядок реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, а також форма та порядок подання звітності, пов`язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій чи використанням розрахункових книжок, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів затверджено наказом Міністерства фінансів України № 13 від 21.01.2016, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 11.02.2016 за № 220/28350 (далі - Положення).

Пунктом 3 розділу І Положення визначено, що установлені в цьому Положенні вимоги до змісту розрахункових документів визначають обов`язкові реквізити розрахункових документів/електронних розрахункових документів.

Відповідно до пункту 2 розділу ІІ «Фіскальний касовий чек на товари (послуги)» Положення фіскальний чек має містити такі обов`язкові реквізити, зокрема: код товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 7); цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 9).

У відповідності до пункту 1 статті 17 «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» у разі встановлення в ході перевірки факту:

- проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг);

- непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи;

- невидачі (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання,

застосовується штрафна санкція у розмірі 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше.

150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.

Як вірно було встановлено судом першої інстанції , матеріали перевірки не містять доказів того, що розрахункові документи не було роздруковано та не видано покупцю, що відповідачем не заперечується.

Колегія суддів наголошує, що аналіз наведених вище норм права дає підстави для висновку, що пункт 1 статті 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» встановлює відповідальність за невиконання суб`єктом господарювання щонайменше одного з трьох обов`язків:

1) проведення розрахункової операції через РРО, однак, на неповну суму покупки;

2) непроведення розрахункової операції через РРО;

3) невидача відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції;

4) проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання.

Перші два обов`язки суб`єкта господарювання походять зі змісту пункту 1 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а третій - з пункту 2 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг». Відповідно, наявність будь-якої з таких обставин (у сукупності або окремо) і утворює склад правопорушення, за яке настає відповідальність за пунктом 1 статті 17 вказаного Закону.

При цьому, якщо звернути увагу на об`єктивну сторону складу правопорушення, а саме дії, які складають суть протиправної поведінки платника податків, то в контексті пункту 1 статті 17 зазначеного Закону відповідальність настає за дії, які за своєю суттю та способом спрямовані на приховування належного обліку здійсненої розрахункової операції на повну суму з використанням реєстраторів розрахункових операцій, тощо.

Колегія суддів звертає увагу, що в даному випадку податковим повідомленням-рішенням від 01.04.2024 № 5098/ж10/25-01-07-00 позивача притягнуто до фінансової відповідальності за невиконання обов`язків, встановлених як пунктом 1, так і пунктом 2 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а саме за видачу розрахункового документа, який не містить одного з обов`язкових реквізитів розрахункових документів/електронних розрахункових документів (цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку).

Водночас, колегія суддів наголошує, що законодавець не визначив як самостійний склад правопорушення та не встановив відповідальності, за видачу розрахункового документу з використанням реєстраторів розрахункових операцій, в якому не відображається той чи інший елемент наведеного у Положенні змісту, а саме цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку. Тобто, законодавець визначив обов`язок, за невиконання якого не встановив відповідальність встановленого статтею 17 Закону.

Так, безумовно, до розрахункового документу встановлюються певні вимоги щодо відтворення його змісту. Однак, відсутність певного елементу змісту (незначний недолік) у такому розрахунковому документі, який в свою чергу у повному обсязі надає можливість не тільки відтворити, зрозуміти та ідентифікувати розрахункову операцію за місцем її проведення не приховуючи її сутність за допомогою реєстратора розрахункових операцій (тощо), але і підтвердити її виконання, не може бути правовою підставою для притягнення такого платника податків за пунктом 1 статті 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а саме, як за невидачу такого розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції.

Виключенням з цього правила, можна вважати, видачу такого фіскального чеку, в якому не зазначено тих обов`язкових реквізитів, що встановлені у Положенні, які не надають можливості підтвердити виконання розрахункової операції, та які мають вплив на правильність визначення, реальність здійснення господарської операції за її суттю та на формування показників податкової звітності.

Аналогічна правова позиція вказана у постановах Верховного Суду від 27.11.2023 у справі № 420/11790/22, від 16.05.2024 у справі № 520/4564/23.

Така позиція Верховного Суду не йде у розріз з позицією Верховного Суду у справі №500/6845/21 (постанова від 02.02.2023), на яку посилається апелянт.

Так, за висновком суду касаційної інстанції у справі №500/6845/21 за змістом норм Положення №13 слід розрізняти недолік реквізиту у розрахунковому документі від відсутності відповідного реквізиту взагалі. У першому випадку дійсно неможливо стверджувати, що документ втрачає статус розрахункового, натомість, у другому випадку безпосередньо Положення №13 вказує, що такий документ не прийматиметься як розрахунковий. Отже, відсутність такого реквізиту у фіскальному чеку на товари (послуги), виданому суб`єктом господарювання - платником акцизного податку, як назва податку, літерне позначення, розмір ставки такого податку, загальна сума такого податку за всіма зазначеними в чеку товарами (послугами) позбавляє такий документ статусу розрахункового, відповідно, створення і роздрукування, а так само видача покупцеві документу з таким недоліком не може вважатися належним виконанням обов`язку, встановленого п. 2 ст. 3 Закону про РРО.

Така позиція висловлена Верховним Судом у справі, в якій у фіскальних чеках були відсутні літерне позначення, розмір ставки акцизного податку, загальна сума акцизного податку за всіма зазначеними в чеку товарами. Водночас, у межах справи, рішення в якій є предметом апеляційного перегляду, під час фактичної перевірки встановлена відсутність у розрахункових документах саме коду УКТЗЕД на алкогольні напої, що робить релевантною до спірних правовідносин саме позицію Верховного Суду у справі № 520/4564/23 та у справі № 420/11790/22.

Отже, колегія суддів зазначає, що відсутність такого реквізиту у фіскальному чеку на товари (послуги), виданому суб`єктом господарювання - платником акцизного податку, як назва податку, літерне позначення, розмір ставки такого податку, загальна сума такого податку за всіма зазначеними в чеку товарами (послугами) позбавляє такий документ статусу розрахункового, відповідно, створення і роздрукування, а так само видача покупцеві документу з таким недоліком не може вважатися належним виконанням обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Водночас, як було зазначено вище, до позивача були застосовані штрафні санкції за відсутність в розрахунковому документі цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої.

Відповідно до підпункту 14.1.107 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України марка акцизного податку - спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в e-сигаретах, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизу, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів.

Кожна марка акцизного податку на алкогольні напої повинна мати окремий номер, місяць і рік випуску марки та позначення про суму сплаченого акцизного податку за одиницю маркованої продукції, крім суми акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі алкогольних напоїв (пункт 226.7 статті 226 Податкового кодексу України).

Аналіз, податкового законодавства України, свідчить про те, що маркування продукції маркою акцизного податку підтверджує сплату акцизу та легальність ввезення та реалізації на території України відповідних виробів.

В той же час, колегія суддів акцентує увагу на тому, що алкогольні напої з вмістом спирту етилового понад 8,5 відсотка об`ємних одиниць мають тривалий або необмежений термін придатності, а тому можуть перебувати в обігу протягом великого проміжку часу, зберігатися на складах оптових чи роздрібних торговців та стояти на полицях магазинів.

Таким чином, на дату початку дії змін до Положення № 13 у частині обов`язкового відображення у фіскальному чеку цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку для алкогольних напоїв (01.10.2021) в обігу перебували алкогольні напої, марковані акцизними марками, введеними в обіг з 01.07.2015 (без штрихових кодів), та акцизними марками нового зразка, введеними в обіг 01.05.2020 (з нанесеним штриховим кодом).

Обов`язковим реквізитом фіскального касового чека є саме цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку, тобто такий реквізит у фіскальному касовому чеку може бути відображений лише при продажу алкогольних напоїв, маркованих акцизними марками нового зразка, які мають штрих-код.

Вказаний факт обов`язково необхідно враховувати при притягнені особи до відповідальності за невидачу відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції.

Щодо податкових повідомлень-рішень Головного управління ДПС у Чернігівській області від 01.04.2024 № 5101/Ж10/25-01-09-01-02, № 5102/Ж10/25-01-09-01-02, № 5103/Ж10/25-01-09-01-02, № 5104/Ж10/25-01-09-01-02, № 5105/Ж10/25-01-09-01-02, № 5106/Ж10/25-01-09-01-02, № 5107/Ж10/25-01-09-01-02, колегія суддів зазначає таке.

Відповідно до пункту 44-1 статті 26 Закону України «Про місцеве самоврядування в Україні» виключно на пленарних засіданнях сільської, селищної, міської ради вирішуються питання встановлення заборони продажу пива (крім безалкогольного), алкогольних, слабоалкогольних напоїв, вин столових суб`єктами господарювання (крім закладів ресторанного господарства) у визначений час доби в межах території відповідної адміністративно-територіальної одиниці.

Закон України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» (далі - в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) визначає основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та пальним, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального на території України.

Частиною дев`ятою статті 15-3 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» визначено, що сільські, селищні та міські ради в межах території відповідної адміністративно-територіальної одиниці можуть встановлювати заборону продажу пива (крім безалкогольного), алкогольних, слабоалкогольних напоїв, вин столових суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) (крім закладів ресторанного господарства) у визначений рішенням таких органів час доби.

Системний аналіз наведених вище правових норм надає колегії суддів підстави для висновку, що виключно до повноважень органів місцевого самоврядування в межах території відповідної адміністративно-територіальної одиниці належить встановлення заборони, у визначений час доби, на продаж пива (крім безалкогольного), алкогольних, слабоалкогольних напоїв (крім закладів ресторанного господарства).

Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 07.10.2019 у справі № 826/16071/16, від 20.09.2021 у справі № 208/4470/16-а, від 30.08.2022 у справі № 380/2125/20.

За приписами статті 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» до суб`єктів господарювання (у тому числі іноземних суб`єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі, зокрема, порушення вимог статті 15-3 цього Закону - 6800,00 грн.

За встановленими обставинами, розпорядженням Чернігівської обласної військової адміністрації від 27.05.2022 № 188 «Про заборону реалізації алкогольних напоїв та речовин, вироблених на спиртовій основі, на території Чернігівської області» заборонено з 28.05.2022 реалізацію алкогольних напоїв та речовин, вироблених на спиртовій основі, на території Чернігівської області в закладах громадського харчування з 20:00 до 12:00, у закладах торгівлі з 16:00 до 12:00 протягом дії воєнного стану в Україні (а.с. 221).

У зв`язку з тим, що контролюючим органом під час проведення фактичної перевірки встановлено порушення позивачем реалізації алкогольних напоїв на території Чернігівської області у заборонений час, згідно розпорядження Чернігівської обласної військової адміністрації від 27.05.2022 № 188, до позивача застосовано штрафна санкції в розмірі 6 800,00 грн., згідно статті 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального».

Разом з тим, за встановлених обставин, у контексті наведених вимог законодавства, яким врегульовані спірні правовідносини, колегія суддів вважає, що застосування до позивача фінансової санкції в розмірі 6 800,00 грн. у спірних правовідносинах є неправомірним, оскільки, фінансова санкція у вигляді штрафів застосовується за порушення вимог статті 15-3 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», натомість Чернігівська обласна військова адміністрація не є органом місцевого самоврядування в розумінні Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», до повноважень якого належить встановлення заборони на продаж пива (крім безалкогольного), алкогольних, слабоалкогольних напоїв, вин столових у визначений час доби.

Тобто, порушення вимог, які встановлені військовою адміністрацією щодо заборони реалізації алкогольних напоїв на певній території, виключає можливість застосування до суб`єктів господарювання фінансових санкцій у вигляді штрафів, у відповідності до статті 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального».

За таких обставин, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Чернігівській області від 01.04.2024 № 5098/ж10/25-01-07-00, № 5101/Ж10/25-01-09-01-02, № 5102/Ж10/25-01-09-01-02, № 5103/Ж10/25-01-09-01-02, № 5104/Ж10/25-01-09-01-02, № 5105/Ж10/25-01-09-01-02, № 5106/Ж10/25-01-09-01-02, № 5107/Ж10/25-01-09-01-02 є протиправними та підлягають скасуванню, а позовні вимоги задоволенню.

Проаналізувавши доводи та аргументи апеляційної скарги відповідача, колегія суддів вважає, що вони не спростовують правильності висновків суду першої інстанції щодо наявності правових підстав для задоволення позову та вважає, що судом першої інстанції повно встановлено фактичні обставини справи, правильно визначено норми матеріального і процесуального права, які підлягають застосуванню.

Також, апелянтом не зазначено посилання щодо неправильного застосування судом першої інстанції норм матеріального права чи порушення норм процесуального права при винесенні рішення. Також, апелянтом не вказано що саме не було досліджено чи не встановлено судом.

Крім того, як зазначено у постанові Верховного Суду від 26.06.2018 у справі № 127/3429/16-ц, Європейський суд з прав людини вказав, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (справа «Серявін проти України», §58, рішення від 10.02.2010).

Таким чином, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції ухвалив законне та обґрунтоване рішення, з дотриманням норм матеріального та процесуального права.

Відповідно до ч.ч. 1, 2 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Апелянт не надав до суду належних доказів, що б підтверджували факт незаконності та необґрунтованості рішення суду першої інстанції.

Таким чином, колегія суддів вирішила згідно ст. 316 КАС України залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін, з урахуванням того, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.

Керуючись ст.ст. 229, 243, 244, 250, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Чернігівській області залишити без задоволення, а рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 26.02.2025 - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена до Верховного Суду в порядку та строки, встановлені ст.ст. 328-331 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий: Василенко Я.М.

Судді: Ганечко О.М.

Кузьменко В.В.

Повний текст постанови виготовлений 20.06.2025.