Постанова від 15.07.2025 по справі 320/23566/23

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУДСправа № 320/23566/23 Суддя першої інстанції: Лисенко В.І.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

15 липня 2025 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

судді-доповідача: Файдюка В.В.,

суддів: Карпушової О.В., Мєзєнцева Є.І.,

при секретарі Масловській К.І.,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Київського окружного адміністративного суду від 06 січня 2025 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "АВАНТ ТРЕЙДІНГ" до Головного управління ДПС у м. Києві, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії, -

В С Т А Н О В И В :

У липні 2023 року Товариство з обмеженою відповідальністю «АВАНТ ТРЕЙДІНГ» (далі - позивач, ТОВ «АВАНТ ТРЕЙДІНГ») звернулося до Київського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві (далі - відповідач-1, ГУ ДПС у м. Києві), Державної податкової служби України (далі - відповідач-2, ДПС України), в якому просило:

- визнати протиправним та скасувати рішення від 25.01.2023 №8147815/39472499 комісії ГУ ДПС у м. Києві з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних;

- зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «АВАНТ ТРЕЙДІНГ» від 28.02.2022 №7.

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 06.01.2025 позов задоволено повністю.

При цьому суд першої інстанції виходив з того, що за наявності поданих ТОВ «АВАНТ ТРЕЙДІНГ» документів, що підтверджують реальність здійснених господарських операцій, та відсутності роз`яснення контролюючого органу яких документів не вистачає для прийняття рішень про реєстрацію податкових накладних, у податкового органу були відсутні підстави для відмови у їх реєстрації у ЄРПН. Покладаючи на ДПС України обов`язок з реєстрації податкових накладних, суд зазначив, що такий спосіб захисту є найбільш ефективним і сприятиме остаточному вирішенню спору.

Не погоджуючись з таким рішенням суду, ГУ ДПС у м. Києві подало апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати та ухвалити нове, яким повністю відмовити у задоволенні позовних вимог.

Свою позицію обґрунтовує тим, що ТОВ «АВАНТ ТРЕЙДІНГ» не було у повному обсязі надано первинні документи щодо підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній, щодо якої застосована процедура зупинення, то оскаржувані рішення про відмову в їх реєстрації є обґрунтованими. Відповідач-1 наголосив, що зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну є втручанням в дискреційні повноваження контролюючого органу.

Відзивів на апеляційну скаргу у встановлений судом строк не надійшло.

Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Згідно п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Приймаючи до уваги, що в суді першої інстанції справа розглядалась в порядку спрощеного провадження, враховуючи, що за наявними у справі матеріалами її може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів та з огляду на відсутність необхідності розглядати справу у судовому засіданні, справу призначено до розгляду в порядку письмового провадження.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши повноту встановлення окружним адміністративним судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла такого висновку.

Як встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, Товариство з обмеженою відповідальністю "АВАНТ ТРЕДІНГ" є юридичною особою приватного права, що було створено 04.11.2014.

Одним із видів господарської діяльності ТОВ "АВАНТ ТРЕЙДІНГ" є надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна (КВЕД 68.20).

Товариство з обмеженою відповідальністю "АВАНТ ТРЕЙДІНГ" зареєстровано платником податку на додану вартість з 01.12.2014, що підтверджується Витягом №1626594510678 від 16.12.2016.

ТОВ "АВАНТ ТРЕЙДІНГ" є власником нерухомого майна - магазин непродовольчих товарів, загальною площею 355,4 кв.м., що розташований за адресою м.Київ, вул. С.Данченка, 28, приміщення 340 (далі Об`єкт), що підтверджується витягом з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно про реєстрацію права власності № 198069322 від 29.01.2020.

15.12.2020 між ТОВ "АВАНТ ТРЕЙДІНГ" (орендодавець) та ТОВ "Торговий дім "АВАНТА" (орендар) був укладений договір оренди нежитлових приміщень, нотаріально засвідчений приватним нотаріусом Київського міського нотаріального округу Виходцевою Є.І. за реєстр. №1859 (далі - Договір).

Відповідно до п.5.6. Договору орендар, окрім платежів по орендній платі, повинен протягом 7-ми банківських днів з моменту отримання рахунків від орендодавця виставлених в поточному місяці за минулий місяць компенсувати витрати на комунальні послуги , які він фактично спожив (електроенергія, водопостачання, водовідведення, опалення, газопостачання тощо).

Постачання електричної енергії до Об`єкту здійснювалось на підставі Договору від 26.01.2021 року TEA 26/01/2021-04 укладеним між ТОВ "АВАНТ ТРЕЙДІНГ" (споживач) та ТОВ "ТРАНСЕНЕРГОАЛЬЯНС" (постачальник).

З 01.02.2022 по 28.02.2022 кількість спожитої електроенергії по Об`єкту становила - 8602 кВт /год, загальною вартістю 37515,31 грн., в т.ч. ПДВ, що підтверджується Актом прийому - передачі електричної енергії від 28.02.2022, складеного між ТОВ "АВАНТ ТРЕЙДІНГ" (споживач) та ТОВ "ТРАНСЕНЕРГОАЛЬЯНС" (постачальник) по договору TEA 26/01/2021- 04.

На виконання п.5.6 Договору 28 лютого 2022 року між ТОВ"АВАНТ ТРЕЙДІНГ" та ТОВ "Торговий дім "АВАНТА" складено акт про відшкодування комунальних послуг за лютий 2022 року по Договору на суму 37 515,31грн., в т.ч. ПДВ.

На виконання вимог податкового законодавства по факту складання акту від 28.02.2022 про відшкодування комунальних послуг за лютий 2022 року по Договору, як першої події позивачем було сформовано та подано на реєстрацію податкову накладну №7 від 28.02.2022 на суму 37515,31грн., у т.ч. ПДВ 6252,55 грн.

До зазначеної вище податкової накладної ТОВ "АВАНТ ТРЕЙДІНГ" отримало квитанцію №1 про зупинення реєстрації з формулюванням: «Документ доставлено до ДПС. Документ прийнято. Реєстрація зупинена. Відповідно до п. 201.16 cm.201 Податкового кодексу реєстрація ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена . Платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».

17.01.2023 ТОВ "АВАНТ ТРЕЙДІНГ" засобами електронного зв`язку направило до ГУ ДПС у м. Києві повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо зупиненої податкової накладної №7 (вих.№17/01-23/1).

На підтвердження інформації щодо господарської операції зазначеної в податковій накладній, реєстрацію якої було зупинено, до пояснення долучено копії первинних документів, які розкривають її зміст, а саме: копію витягу з ЄДРРП; копію договору оренди нерухомо майна від 15.12.2020 з ТОВ "Торговий дім "Аванта"; копію акту наданих послуг: відшкодування комунальних послуг від 28.02.2022 №ОУ-02.

За результатом розгляду вказаного повідомлення про надання пояснень, комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному державному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у м. Києві 25.01.2023 було прийнято рішення №8147815/39472499 про відмову в реєстрації ПН від 28.02.2022 №7.

В якості підстави для прийняття вказаного рішення контролюючий орган зазначив: «ненадання платником податків копій документів: первинних документів щодо постачання/ придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження , розвантаженню продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків - фактури /інвойсів, актів приймання - передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних)».

Користуючись правом на адміністративне оскарження рішень податкового органу регіонального рівня, ТОВ «АВАНТ ТРЕЙДІНГ» звернулося із скаргою від 26.01.2023 (вих. №2), в якій просило скасувати рішення від 25.01.2023 №8147815/39472499 про відмову у реєстрації податкової накладної від 28.02.2023 №7.

За результатом розгляду зазначеної вище скарги, 02.02.2023 було прийнято рішення №10906/39472499/2, яким скаргу залишено без задоволення, а рішення - без змін.

Не погоджуючись із рішенням ГУ ДПС у м. Києві від 25.01.2023 №8147815/39472499 про відмову в реєстрації податкової накладної від 28.02.2022 №7, ТОВ «АВАНТ ТРЕЙДІНГ» звернулося в Київський окружний адміністративний суд з цим позовом.

Надаючи правову оцінку обставинам справи, колегія суддів виходить з такого.

Відповідно до п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.

Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних.

Відповідно до п. 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 (далі - Порядок №1246), податкова накладна - це електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Згідно п. 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Пунктом 13 Порядку № 1246 передбачено, що за результатами перевірок, визначених п. 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Це положення кореспондує п. 201.16 ст. 201 ПК України.

Згідно п. 3 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 (далі - Порядок зупинення №1165), податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, які наведені у цьому пункті.

Приписи п. 4 Порядку зупинення №1165 визначають, що у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.

Водночас, за правилами п. 5 Порядку зупинення №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Згідно абз. 1 п. 6 Порядку зупинення №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Пунктом 10 Порядку зупинення №1165 передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації, та в якій зазначається, зокрема, критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку (п. 11 Порядку зупинення №1165).

У свою чергу, механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначається Порядком прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520 (далі - Порядок №520).

Відповідно до п. 3 Порядку №520 комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

Згідно п. 4 Порядку №520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, закріплено у пункті 5 Порядку №520, і може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Відповідно до п. 6 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.

Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).

За правилами п. п. 9, 10 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.

При цьому, згідно п. 11 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;

та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Таким чином, можливість надання платником податків достатніх документів на підтвердження правомірності формування та подання розрахунку коригування прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку необхідних документів для прийняття рішення щодо реєстрації розрахунку коригування. Необґрунтоване обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації розрахунку коригування, а не будь-яких на власний розсуд, призводить до правової невизначеності, що не відповідає критерію обґрунтованості та пропорційності акта індивідуальної дії.

Таким чином, можливість надання платником податків достатніх документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку необхідних документів для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної. Необґрунтоване обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд, призводить до правової невизначеності, що не відповідає критерію обґрунтованості та пропорційності акта індивідуальної дії.

Відповідно до п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість (додаток 1 до Порядку зупинення №1165) у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Матеріали справи свідчать, що у направленій платнику податків квитанції контролюючий орган вказав, що підставою зупинення реєстрації податкової накладної №7 є відповідність ТОВ «Авант Трейдінг» пункту 8 Критерії ризиковості платника податку.

Указана квитанція містить пропозицію про надання пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, без конкретизації щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття відповідного рішення.

Водночас, колегія суддів звертає увагу, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних на реєстрацію прямо залежить від зазначення у квитанціях про зупинення реєстрації чіткого переліку документів. При цьому, за висновком Верховного Суду, викладеним у постанові від 18.04.2024 у справі № 160/18840/22, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку, контролюючий орган повинен вимагати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітлити платнику податків у своїх поясненнях, чого зроблено не було.

Загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його оформлення (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт Критеріїв, без наведення відповідної підстави і розрахованих показників за критерієм, якому відповідає платник податку, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд. Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Наведене узгоджується із правовою позицією, що викладена Верховним Судом у постановах, зокрема, від 23.02.2023 у справі № 420/9924/20, від 20.01.2022 у справі № 140/4162/21, від 14.12.2022 у справі № 560/11825/21.

При цьому у пп. 3 п. 11 Порядку зупинення №1165 прямо передбачено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються, зокрема, пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

З матеріалів справи вбачається, що на виконання вимог чинного законодавства, 17.01.2023 ТОВ "АВАНТ ТРЕЙДІНГ" засобами електронного зв`язку направило до ГУ ДПС у м. Києві повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо зупиненої податкової накладної №7 (вих.№17/01-23/1).

На підтвердження інформації щодо господарської операції зазначеної в податковій накладній, реєстрацію якої було зупинено, до пояснення долучено копії первинних документів, які розкривають її зміст, зокрема, копію витягу з ЄДРРП, копію договору оренди нерухомо майна від 15.12.2020 з ТОВ "Торговий дім "Аванта", копію акту наданих послуг: відшкодування комунальних послуг від 28.02.2022 №ОУ-02.

Однак, всупереч наданих документів, ГУ ДПС у м. Києві прийнято рішення про відмову у реєстрації податкової накладної №7 в ЄРПН.

Викладене, на переконання колегії суддів, свідчить про те, що контролюючим органом здійснено поверхневий аналіз наданих позивачем документів без дослідження їх змісту та взаємозв`язку.

Крім того, з огляду на приписи п. 187.1 ст. 187 та п. 201.7 ст. 201 ПК України суд апеляційної інстанції зазначає, що обов`язок подання податкової накладної на реєстрацію у платника податків виникає після кожного отримання коштів як попередньої оплати (авансу) незалежно від наявності інших первинних документів, який позивачем виконано шляхом подання податкових накладних для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних за правилом першої події.

Як вже було підкреслено вище, матеріалами справи підтверджено, що позивачем надавалися до контролюючого органу первинні документи, які підтверджують та розкривають суть та зміст господарської операції, на виконання якої складено податкову накладну.

При цьому, колегія суддів вважає за необхідне звернути увагу, що при реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому під час розгляду справи суд не робить висновків щодо реальності операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної. При цьому здійснення моніторингу відповідності ПН/РК критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення такого моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу (аналогічна правова позиція викладена, зокрема, у постановах Верховного Суду від 07.12.2022 у справі № 500/2237/20, від 04.03.2024 у справі № 440/3706/23).

З урахуванням наведеного колегія суддів приходить до висновку, що за відсутності належного мотивування податковим органом рішення про відмову у реєстрації податкової накладної, таке рішення не узгоджується з вимогами наведених вище нормативно-правових актів, а тому підлягає визнанню протиправними та скасуванню.

Така позиція узгоджується також із висновками Верховного Суду, висловленими у постанові від 21.05.2020 у справі № 560/391/19, постановах від 03.11.2021 у справі 360/2460/20 та від 20.01.2022 у справі № 140/4162/21.

Щодо висновків суду першої інстанції про необхідність захисту прав позивача шляхом покладення на відповідача-2 обов`язку з реєстрації податкових накладних датами їх фактичного подання, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити таке.

Відповідно до п. 19 Порядку №1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Пунктом 20 Порядку №1246 передбачено, що внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.

Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

З урахуванням викладеного судова колегія вважає обґрунтованим висновок суду першої інстанції, що належним способом захисту, необхідним для поновлення прав ТОВ «АВАНТ ТРЕЙДІНГ», є зобов`язання ДПС України зареєструвати спірну податкову накладну датою її фактичного подання на реєстрацію.

Такий спосіб захисту порушених прав платника податків безпосередньо випливає із змісту згаданого вище п. 20 Порядку №1246 та узгоджується з позицією Верховного Суду, викладеною у постановах від 03.11.2021 у справі 360/2460/20, від 06.03.2024 у справі №440/3706/23 та від 18.04.2024 у справі №160/18840/22.

Судом апеляційної інстанції враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Таким чином, судова колегія приходить до висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, а викладені в апеляційній скарзі доводи позицію суду першої інстанції не спростовують.

Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Приписи ст. 316 КАС України визначають, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст. ст. 242-244, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві - залишити без задоволення.

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 06 січня 2025 року - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена до Верховного Суду в порядку та строки, встановлені статтями 328-331 КАС України.

Повне рішення виготовлено 15 липня 2025 року.

Суддя-доповідач В.В. Файдюк

Судді О.В. Карпушова

Є.І. Мєзєнцев